中级财务会计负债下PPT课件

1 第十章负债 下 2 借款费用 3 学习的主要内容 1 借款费用的内容 2 在哪些情况下 借款费用可以予以资本化 3 借款费用开始资本化的条件 4 借款费用暂停资本化的条件 5 借款费用停止资本化的条件 6 资本化金额的确定 4 第一节借款费用的确认 一 借款费用的概念借款费用反映的是企业借入资金所付出的代价 是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本 借款费用包括借款利息 折价或者溢价的摊销 辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等 5 例题1 下列项目中 属于借款费用的有 A 借款手续费用B 发行公司债券发生的利息C 发行公司债券发生的溢价D 发行公司债券折价的摊销E 发行公司股票的佣金 答案 ABD 6 二 允许借款费用资本化的资产范围符合资本化条件的资产 是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产 投资性房地产和存货等资产举例 房地产开发企业开发的用于出售的房地产开发产品机械制造企业制造的用于对外出售的大型机械设备建造合同无形资产开发支出 7 三 借款费用应予资本化的借款范围由专门借款扩大到一般借款专门借款应当有明确的专门用途 即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的 并通常应当具有标明该用途的借款合同 相对于专门借款而言 一般借款在借入时 其用途通常没有特指用于符合资本化条件的资产的购建或者生产 对于一般借款 只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时 才应将与一般借款相关的借款费用资本化 否则 所发生的借款费用应当计入当期损益 8 例题2 ABC公司于20 7年1月1日起 用银行借款开工建设一幢简易厂房 厂房于当月25日完工 达到预定可使用状态 分析 在本例中 尽管公司借款用于固定资产的购建 但是由于该固定资产建造时间较短 不属于需要经过相当长时间的购建才能达到预定可使用状态的资产 因此 所发生的相关借款费用不应予以资本化计入在建工程成本 而应当根据发生额计入当期财务费用 9 四 借款费用资本化期间的确定 开始资本化 前 财务费用 停止资本化 后 财务费用 符合资本化条件的计入资产成本 10 借款费用资本化期间 是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间 但借款费用暂停资本化的期间不包括在内 只有发生在资本化期间内的借款费用 才允许资本化 它是借款费用确认和计量的重要前提 11 一 借款费用开始资本化时点的确定借款费用同时满足下列条件的 才能开始资本化 1 资产支出已经发生 资产支出 包括支付现金 转移非现金资产和承担带息债务形式所发生的支出 2 借款费用已经发生 3 为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始 企业只有在上述三个条件同时满足的情况下 有关借款费用才可开始资本化 只要其中有一个条件没有满足 借款费用就不能开始资本化 12 例题3 甲上市公司股东大会于2007年1月4日作出决议 决定建造厂房 为此 甲公司于3月5日向银行专门借款5000万元 年利率为6 款项于当日划入甲公司银行存款账户 3月15日 厂房正式动工兴建 3月16日 甲公司购入建造厂房用水泥和钢材一批 价款500万元 当日用银行存款支付 3月31日 计提当月专门借款利息 甲公司在3月份没有发生其他与厂房购建有关的支出 则甲公司专门借款利息应开始资本化的时间为 A 3月5日B 3月15日C 3月16日D 3月31日 答案 C 13 二 借款费用暂停资本化时间的确定在购建或生产过程中 发生非正常中断 且时间连续超过3个月的 应当暂停资本化 正常中断期间继续资本化 非正常中断通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见方面的原因等所导致的中断如质量纠纷 安全事故正常中断限于该中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序的情况或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断的情况质量检验 可以预见的不可抗力 14 例题4 某企业于20 7年1月1日利用专门借款开工兴建一幢办公楼 支出已经发生 因此借款费用从当日起开始资本化 工程预计于2008年3月完工 20 7年5月15日 由于工程施工发生了安全事故 导致工程中断 直到9月10日才复工 分析 该中断就属于非正常中断 因此 上述专门借款在5月15日至9月10日间所发生的借款费用不应资本化 而应作为财务费用计入当期损益 15 三 借款费用停止资本化时间的确定购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时 借款费用应当停止资本化 在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用 应当在发生时根据其发生额确认为费用 计入当期损益 16 三 借款费用停止资本化时间的确定购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态 可从下列几个方面进行判断 一 符合资本化条件的资产的实体建造 包括安装 或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成 二 所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求 合同规定或者生产要求相符或者基本相符 即使有极个别与设计 合同或者生产要求不相符的地方 也不影响其正常使用或者销售 三 继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生 17 例题5 ABC公司借入一笔款项 于20 7年2月1日采用出包方式开工兴建一幢办公楼 20 8年10月10日工程全部完工 达到合同要求 10月30日工程验收合格 11月15日办理工程竣工结算 11月20日完成全部资产移交手续 12月1日办公楼正式投入使用 分析 在本例中 企业应当将20 8年10月10日确定为工程达到预定可使用状态的时点 作为借款费用停止资本化的时点 18 三 借款费用停止资本化时间的确定所购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工 且每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售 且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的 应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化 因为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销售状态 19 例题6 下列关于专门借款费用资本化的暂停或停止的表述中 正确的有 A 购建固定资产过程中发生非正常中断 并且非连续中断时间累计达3个月 应当暂停借款费用资本化B 购建固定资产过程中发生正常中断 并且中断时间连续超过3个月 应当停止借款费用资本化C 在所购建固定资产过程中 某部分固定资产已达到预定可使用状态 且该部分固定资产可供独立使用 则应停止该部分固定资产的借款费用资本化D 在所购建固定资产过程中 某部分固定资产虽已达到预定可使用状态 但必须待整体完工后方可使用 则需待整体完工后停止借款资用资本化 答案 CD 20 第二节借款费用资本化金额的确定一 借款利息资本化金额的确定在借款费用资本化期间内 每一会计期间的利息 包括折价或溢价的摊销 资本化金额 应当按照下列方法确定 一 为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的 应当以专门借款当期实际发生的利息费用 减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定 21 例题7 A公司为建造厂房于2007年4月1日从银行借入2000万元专门借款 借款期限为2年 年利率为6 不考虑借款手续费 该项专门借款在银行的存款利率为年利率3 2007年7月1日 A公司采取出包方式委托B公司为其建造该厂房 并预付了1000万元工程款 厂房实体建造工作于当日开始 该工程因发生施工安全事故在2007年8月1日至11月30日中断施工 12月1日恢复正常施工 至年末工程尚未完工 该项厂房建造工程在2007年度应予资本化的利息金额为 万元 A 20B 45C 60D 15 答案 D 解析 由于工程于2007年8月1日至11月30日发生停工 这样能够资本化期间时间为2个月 2007年度应予资本化的利息金额 2000 6 2 12 1000 3 2 12 15万元 22 二 为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的 企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率 计算确定一般借款应予资本化的利息金额 资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定 有关计算公式如下 一般借款利息费用资本化金额 累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数 所占用一般借款的资本化率 23 所占用一般借款的资本化率 所占用一般借款加权平均利率 所占用一般借款当期实际发生的利息之和 所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款本金加权平均数 所占用每笔一般借款本金 每笔一般借款在当期所占用的天数 当期天数 24 例题8 华远公司于2007年1月1日动工兴建一办公楼 工程采用出包方式 每半年支付一次工程进度款 工程于20 8年6月30日完工 达到预定可使用状态 建造工程资产支出如下 2007年1月1日 支出1500万元2007年7月1日 支出2500万元 累计支出4000万元2008年1月1日 支出1500万元 累计支出5500万元 25 公司为建造办公楼于2007年1月1日专门借款2000万元 借款期限为3年 年利率为8 另外 在2007年7月1日又专门借款4000万元 借款期限为5年 年利率为10 借款利息按年支付 闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资 该短期投资月收益率为0 5 公司为建造该办公楼的支出金额如下表 26 由于ABC公司使用了专门借款建造办公楼 而且办公楼建造支出没有超过专门借款金额 因此公司2007年 2008年为建造办公楼应予资本化的利息金额计算如下 1 确定借款费用资本化期间为2007年1月1日 2008年6月30日 2 计算在资本化期间内专门借款实际发生的利息金额 2007年专门借款发生的利息金额 2000 8 4000 10 6 12 360 万元 2008年1月1日 6月30日专门借款发生的利息金额 2000 8 6 12 4000 10 6 12 280 万元 27 3 计算在资本化期间内利用闲置的专门借款资金进行短期投资的收益 2007年短期投资收益 500 0 5 6 2000 0 5 6 75 万元 2008年1月1日 6月30日短期投资收益 500 0 5 6 15 万元 4 专门借款利息费用的资本化金额为 2007年的利息资本化金额 360 75 285 万元 2008年的利息资本化金额 280 15 265 万元 28 有关账务处理如下 2007年12月31日借 在建工程2850000应收利息 或银行存款 750000贷 应付利息36000002008年6月30日 借 在建工程2650000应收利息 或银行存款 150000贷 应付利息28000002008年12月31日 借 财务费用2650000应收利息 或银行存款 150000贷 应付利息2800000 29 例题11 公司为建造办公楼于20 7年1月1日专门借款2000万元 借款期限为3年 年利率为8 除此之外 无其他专门借款 办公楼的建造还占用两笔一般借款 A银行长期贷款2000万元 期限为20 6年12月1日至20 9年12月1日 年利率为6 按年支付利息 发行公司债券1亿元 发行日为20 6年1月1日 期限为5年 年利率为8 按年支付利息 闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资 假定短期投资月收益率为0 5 假定全年按360天计 30 计算专门借款利息资本化金额 2007年专门借款利息资本化金额 2000 8 500 0 5 6 145万元 2008年专门借款利息资本化金额 2000 8 180 360 80万元 计算一般借款利息资本化金额 一般借款资本化率 年 2000 6 10000 8 2000 10000 7 67 2007年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数 2000 180 360 1000万元 2007年一般借款利息资本化金额 1000 7 67 76 70万元2008年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数 2000 1500 180 360 1750万元 2008年一般借款利息资本化金额 1750 7 67 134 23万元 31 公司建造办公楼应予资本化的利息金额如下 2007年利息资本化金额 145 76 70 221 70万元 2008年利息资本化金额 80 134 23 214 23万元 有关账务处理如下 2007年 借 在建工程2217000应收利息 或银行存款 150000贷 应付利息236700020 8年 借 在建工程2142300贷 应付利息2142300 32 2007和2008年所有与利息费用有关的账务处理如下 2007年专门借款利息费用 2000 8 160 万元 2007年一般借款利息费用 2000 6 10000 8 920 万元 2007年利息费用计入财务费用的金额 920 76 70 843 3 万元 2008年利息费用计入财务费用的金额 160 920 214 23 865 77 万元 2007年 借 在建工程2217000应收利息 或银行存款 150000财务费用8433000贷 应付利息1080000020 8年 借 在建工程2142300财务费用8657700贷 应付利息10800000 33 三 借款存在折价或者溢价的 应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额 调整每期利息金额 在资本化期间 每一会计期间的利息资本化金额 不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额 34 二 借款辅助费用资本化金额的确定专门借款发生的辅助费用 在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的 应当在发生时根据其发生额予以资本化 计入符合资本化条件的资产的成本 在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的 应当在发生时根据其发生额确认为费用 计入当期损益 一般借款发生的辅助费用 也应当按照上述原则确定其发生额并进行处理 35 二 借款辅助费用资本化金额的确定上述资本化或计入当期损益的辅助费用的发生额 是根据 企业会计准则第22号 金融工具确认和计量 按照实际利率法所确定的金融负债交易费用对每期利息费用的调整额 为购建或者生产符合资本化条件的资产的专门借款或者一般借款 通常都属于除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债之外的其他金融负债 因此对于这些金融负债所发生的辅助费用需要计入借款的初始确认金额 即抵减相关借款的初始金额 从而影响以后各期实际利息的计算 36 三 因外币借款而发生的汇兑差额资本化金额的确定在资本化期间内 外币专门借款本金及利息的汇兑差额 应当予以资本化 计入符合资本化条件的资产的成本 37 第三节披露 企业应当在附注中披露与借款费用有关的下列信息 当期资本化的借款费用金额 当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率 38 或有事项 39 主要内容 掌握或有事项 或有负债和或有资产的概念掌握预计负债的确认条件掌握预计负债的计量原则常见或有事项 40 第一节或有事项的特征 一 或有事项的特征1 概念 或有事项 是指过去的交易或者事项形成的 其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项 41 2 特征 1 或有事项是由过去的交易或事项形成的 2 或有事项的结果具有不确定性 3 或有事项的结果须由未来事项决定常见的或有事项 未决诉讼或仲裁 债务担保 产品质量保证 含产品安全保证 环境污染整治 承诺 亏损合同 重组义务等 42 二 或有负债和或有资产 一 或有负债概念 1 过去的交易和事项形成的潜在义务 其存在需通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实 2 或过去的交易或事项形成的现时义务 履行该义务不是很可能 50 导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠的计量 43 基本确定大于95 小于100 很可能大于50 小于等于95 可能大于5 小于等于50 极小可能大于0小于等于5 44 二 或有资产概念 过去的交易和事项形成的潜在资产 其存在需通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实 只有基本确定能够收到的或有资产 才能确认为一项资产 45 第二节或有事项的确认和计量 一 或有事项的确认或有事项形成的或有资产只有在企业基本确定能够收到的情况下 才转变为真正的资产 从而予以确认 与或有事项相关的义务同时满足以下条件的 应当确认为预计负债 该义务是企业承担的现时义务 包括法定义务和推定义务履行该义务很可能导致经济利益流出企业该义务的金额能够可靠地计量 46 例1 2007年12月25日甲公司因侵犯B企业的专利权被B企业起诉 要求赔偿100万元 至12月31日法院尚未判决 甲公司经研究认为 侵权事实成立 本诉讼败诉的可能性为80 最可能赔偿金额为60万元 确认为一项预计负债 借 营业外支出60 贷 预计负债60 47 二 或有事项的计量对或有事项确认的负债入账金额的确定 一 最佳估计数的确定1 存在连续范围的 且范围内发生的可能性相同的 将上 下限金额取平均数 2 其他情况下 a 只涉及单个项目时 按最可能发生数额确定 b 涉及多个项目时 按各可能发生额与发生概率计算确定 48 例题2 甲公司涉及一起诉讼 根据类似案件的经验以及公司所聘请律师的意见判断 甲公司很可能败诉 甲公司在该起诉讼中赔偿100万的可能性为40 赔偿150万的可能性为60 则甲公司应确认的负债金额为 150万 49 例题3 甲公司2007年销售丁产品1000万元 将在产品保修期内对发生的质量问题免费维修 按照以往经验 不发生质量问题的可能性为80 无须支付维修费 发生较小质量问题的可能性为15 发生较小质量问题后发生的维修费为销售收入的2 发生较大质量问题的可能性为4 发生较大质量问题后发生的维修费为销售收入的10 发生严重质量问题的可能性为1 发生严重质量问题后发生的维修费为销售收入的20 50 则2006年应计提的产品质量保证金 1000 2 15 1000 10 4 1000 20 1 3 4 2 9 万元 甲公司的账务处理是 借 销售费用9贷 预计负债 产品质量保证金9 51 例题4 甲公司为2008年新成立的企业 2008年该公司分别销售A B产品l万件和2万件 销售单价分别为100元和50元 公司向购买者承诺提供产品售后2年内免费保修服务 预计保修期内将发生的保修费在销售额的2 8 之间 2008年实际发生保修费1万元 假定产品质量保修费年初余额为0 则甲公司2008年年末资产负债表 预计负债 项目的金额为 万元 A 3B 9C 10D 15 答案 B 解析 甲公司2008年年末资产负债表 预计负债 项目的金额 1 100 2 50 5 1 9万元 52 二 预期可能获得补偿的处理1 性质 企业清偿或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿的金额 2 确认时间 基本确定能收到时 作为资产单独确认 3 确认范围 不超过所确认负债的账面价值 53 4 形式 交通事故中保险公司的赔款 索赔案中的反诉所提出的赔偿要求 担保业务中 履行担保义务时 向被担保企业提出追偿要求 2004年A公司因或有事项确认一笔金额为50000元的负债 同时A公司基本能确定可从B公司获取20000元的赔偿 A公司应分别确认50000元的负债和20000元的资产 而不能只确认一笔30000元的负债 同时资产数不能超过负债数 54 三 预期负债计量时需要考虑的其他因素1 风险和不确定性 2 货币时间价值 计算现值时要注意 折现率的确定风险和不确定性既可以在分母也可以在分子调整 但是只能调整一方随着时间的推移 在BC表日 对预计负债的现值重新计算3 未来事项在预计负债的计量中考虑相关未来事项的影响 但不应考虑预期处置相关资产形成的利得 55 三 对预计负债账面价值的复核企业应当在BC表日对预计负债的账面价值进行复核 有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的 应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整 56 三 或有事项的列报 一 预计负债的列报1 设置账户总账 预计负债 负债类明细账 产品质量保证 未决诉讼 债务担保 57 预计负债 实际支付的负债 因或有事项而确认的负债 已预计但尚未支付的负债 58 2 核算 确认负债的同时 应确认对应的支出或费用 借 销售费用 质量担保 管理费用 诉讼费 营业外支出 担保 贷 预计负债 59 3 会计报表附注中披露 预计负债的种类 形成原因以及经济利益流出不确定性的说明 各类预计负债的期初 期末金额和本期变动情况 与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金额 60 二 或有负债的披露或有负债不符合负债的确认条件 一般1 极小可能导致经济利益流出企业的或有负债不披露 2 应披露的信息 或有负债的种类及其形成原因 经济利益流出不确定的说明 或有负债预计产生的财务影响 以及获得补偿的可能性 无法预计的 应说明原因 61 三 或有资产的披露不符合资产确认条件 不予确认 1 一般或有资产不在报表附注中披露 2 如果或有资产能给企业带来经济利益时 则需要在附注中披露形成原因 财务影响等信息 当然应尽可能谨慎披露 62 第三节或有事项会计处理原则的运用 未决诉讼或未决仲裁诉讼 是指当事人不能通过协商解决争议 因而在人民法院起诉 应诉 请求人民法院通过审判程序解决纠纷的活动 仲裁 是指经济法的各方当事人依照事先约定或事后达成的书面仲裁协议 共同选定仲裁机构并由其对争议依法作出具有约束力裁决的一种活动 63 例5 A公司欠B公司货款l00万元 按合同规定 A公司应于2001年l0月10日前付清货款 但A公司未按期付款 为此 B公司向法院提起诉讼 2001年12月10日 一审判决A公司应向B公司全额支付货款 并按每日万分之五的利率支付货款延付期间的利息3万元 此外 还应承担诉讼费l万元 三项合计104万元 A公司在咨询律师后 认为该判决很可能对企业形成不利 但是打算继续上诉 64 截止2001年12月31日 该诉讼尚在审理当中 A公司 在本例中 虽然一审已经判决 但A公司不服 因此不能认为诉讼事件已结束 一审判决结果表明 A公司因诉讼承担了一项现时义务 该现时义务的履行很可能导致经济利益流出企业 并且该义务的金额能够可靠地计量 根据规定 A公司应在一审判决日确认一项负债 65 2001年12月l0日 A公司应作如下分录 借 管理费用 诉讼费10000营业外支出 罚息支出30000贷 预计负债 未决诉讼40000 66 B公司 一审判决A公司败诉 为此 B公司获得了收取罚息和诉讼费的权利 从谨慎的原则出发 除非A公司服从判决结果 不再提起诉讼或反诉 否则不应确认一项资产 只能作相关披露 67 未决诉讼 实际发生诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额处理 企业在前期BC表日 确认了预计负债 一般情况下 差额直接计入或冲减实际发生诉讼损失当期的营业外支出 企业在前期BC表日 确认了预计负债 预计负债与实际损失严重不符的 按照重大会计差错更正处理 企业在前期BC表日 根据当时实际情况和所掌握的证据 确实无法合理预计诉讼损失而没有确认预计负债 损失发生时 直接计入当期的营业外支出 BC表日后至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的未决诉讼 按照BC表日后事项处理 68 债务担保 例6 20X0年l0月 B公司从银行贷款人民币2000万元 期限2年 由A公司全额担保 20X2年4月 C公司从银行贷款美元100万元 期限1年 由A公司担保50 20X2年6月 D公司通过银行从G公司贷款人民币l000万元 期限2年 由A公司全额担保 截止20 x2年12月31日的情况如下 B公司贷款逾期未还 银行已起诉B公司和A公司 C公司由于受政策影响和内部管理不善等原因 经营效益不如以往 可能不能偿还到期美元债务 D公司经营情况良好 预期不存在还款困难 69 在本例中 就B公司而言 A公司很可能须履行连带责任 造成损失 但损失金额是多少 目前还难以预计 就C公司而言 A公司可能须履行连带责任 就D公司而言 要求A公司履行连带责任的可能性极小 根据本准则的规定 A公司应在20X2年12月31日的会计报表附注中作如下披露 或有负债被担保单位担保金额财务影响 70 B公司担保金额RMB2000万元 20X2年10月到期 B公司的银行借款已逾期 出借行XXX银行已起诉B公司和本公司 由于对B公司债务进行全额担保 预期诉讼结果将给本公司的财务造成重大不利影响 C公司担保金额US 50万元 20X3年4月到期 被担保公司C公司因受政策影响以及内部管理不善等原因 本年度效益不如以往 可能不能偿还到期债务 因此 本公司可能因承担相应的连带责任而发生损失 71 D公司担保金额RMB1000万元 20X4年6月到期 D公司目前经营情况良好 预期不存在还款困难 因此 对D公司的担保极小可能会给本公司造成不利影响 72 产品质量保证产品质量保证 通常指销售商或制造商在销售产品或提供劳务后 对客户提供服务的一种承诺 按照权责发生制原则 上述相关支出符合一定的确认条件就应在销售成立时确认 73 例7 A公司为机床生产和销售企业 2002年第一季度 第二季度 第三季度 第四季度分别销售机床200台 300台 400台和350台 每台售价为5万元 对购买其产品的消费者 A公司作