变动成本法与完全成本法的区别

管理会计 制作人 吴大军牛彦秀教授 东北财经大学会计学院 第三章变动成本法 第一节成本计算分类概念简介第二节变动成本法概述第三节变动成本法与完全成本法的区别第四节两种成本法分期营业利润差额的变动规律第五节变动成本法的优缺点及该法在实践中的应用本章复习思考题 第三节变动成本法与完全成本法的区别 应用的前提条件不同产品成本及期间成本的构成内容不同存货成本及销货成本的水平不同销货成本的计算公式不完全相同损益确定程序不同所提供的信息用途不同 一 应用的前提条件不同 变动成本法首先要求进行成本性态分析 完全成本法首先要求把全部成本按其发生的领域或经济用途分类 二 产品成本及期间成本的构成内容不同 例3 1 例1 两种成本法产品成本和期间成本的计算 已知 乙企业只生产经营一种产品 投产后第2年有关的产销业务量 销售单价与成本资料如表3 2所示 表3 2资料 要求 分别用变动成本法和完全成本法计算该企业当期的产品成本和期间成本 解 依上述资料分别按变动成本法和完全成本法计算当期的产品成本和期间成本如表3 3所示 表3 3产品成本及期间成本计算表价值单位 万元 本例计算结果表明 按变动成本法确定的产品总成本与单位成本要比完全成本法的相应数值低 而它的期间成本却高于变动成本法 这种差异来自于两种成本计算法对固定性制造费用的不同处理方法 它们共同的期间成本是销售费用 管理费用和财务费用 三 存货成本及销货成本的水平不同 注意 变动成本法与完全成本法的单位产品成本不同 例3 2 两种成本法存货成本和销货成本的计算 已知 例3 1中的表3 2资料 要求 分别按变动成本法和完全成本法确定产品的期末存货成本和本期销货成本 并分析造成差异的原因 解 计算结果如表3 4所示 表3 4存货成本和销货成本的计算分析表价值单位 万元 在本例中 变动成本法下的期末存货成本全部由变动生产成本构成 为10000万元 在完全成本法下 期末存货成本为12500万元 其中 除了包括10000元变动生产成本外 还包括2500万元 2 5万元 件 1000件 固定性制造费用 因而导致变动成本法下的期末存货成本比完全成本法下的存货成本少了2500万元 同样道理 变动成本法下的30000万元销货成本完全是由变动生产成本组成的 而完全成本法下的本期销货成本中包括了30000万元变动生产成本和7500万元固定性制造费用 由此导致变动成本法的销货成本比完全成本法少了7500万元 总之 上述两种差异的产生 都是因为在变动成本法下 10000万元固定性制造费用被全额计入了当期的期间成本 而在完全成本法下 这部分固定性制造费用则被计入了产品成本 最终有2500万元计入存货成本 7500万元计入销货成本 所造成的 四 销货成本的计算公式不完全相同 两法都可以 变法可以 完法不一定 五 损益确定程序不同 营业利润的计算方法不同 所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同 计算出来的营业利润有可能不同 营业利润的计算方法不同 营业收入 变动成本 固定成本 营业利润贡献边际 固定成本 营业利润 营业收入 营业成本 非生产成本 营业利润销售毛利 非生产成本 营业利润其中 营业成本 期初存货成本 本期生产成本 期末存货成本 变法 完法 例3 3 两种成本法营业利润的计算 已知 例3 1中的表3 2资料 要求 分别按贡献式损益确定程序和传统式损益确定程序计算当期营业利润 解 在贡献式损益确定程序下 营业收入 20 3000 60000 万元 销货中的变动生产成本 10 3000 30000 万元 变动成本 30000 600 300 30900 万元 贡献边际 60000 30900 29100 万元 固定成本 10000 1000 2500 600 14100 万元 营业利润 29100 14100 15000 万元 在传统式损益确定程序下 营业收入 20 3000 60000 万元 营业成本 0 50000 12500 37500 万元 营业毛利 60000 37500 22500 万元 营业费用 1600 2800 600 5000 万元 营业利润 22500 5000 17500 万元 所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同 变动成本法使用贡献式利润表 完全成本法使用传统式利润表 所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同 贡献式利润表的中间指标是 贡献边际 传统式利润表的中间指标是 营业毛利 计算出来的营业利润有可能不同 看 例3 4 例3 5 你自然就会明白 例3 4 两种成本法利润表的格式 已知 例3 1中的表3 2资料 要求 1 分别按变动成本法和完全成本法编制当期利润表 其中贡献式利润表应按三种格式编制 2 结合本例比较三种格式的贡献式利润表的异同 3 结合本例比较贡献式利润表 简捷式 与传统式利润表在格式上的异同 解 1 编表结果如表3 5所示 表3 5两种成本法的利润表格式价值单位 万元 2 从表3 5中 可以看出变动成本法的贡献式利润表三种格式之间的异同 对销售费用 管理费用的补偿顺序不同 在标准式利润表中 属于混合成本的销售费用和管理费用是按其性态分别处理的 其中 变动部分作为变动成本的一个组成部分 在计算贡献边际前被扣除 固定部分则在贡献边际后被扣除 在变动成本法的变通式利润表中 按销量计算的变动生产成本与变动性非生产成本分开了 这样可以分别计算出生产阶段和销售阶段的贡献边际 在变动成本法的简捷式利润表中 只计算生产阶段的贡献边际 而将属于混合成本的销售费用 管理费用与固定性制造费用被合并为管理会计的期间成本 尽管非生产成本在贡献式利润表中被扣除的位置不同 却丝毫也改变不了它们属于期间成本的性质 不论哪种格式 都能够反映 贡献边际 这个中间指标 不论哪种格式 计算出来的当期营业利润数额相同 3 从表3 5中 可以看出贡献式利润表 简捷式 与传统式利润表在格式上的异同 两种成本法利润表中的营业收入相同 本期发生的销售费用 管理费用和财务费用都被全额计入当期的利润表 但在计入两种利润表的位置和补偿的途径方面存在形式上的区别 两种成本法的利润表所提供的中间指标不同 如贡献式利润表的中间指标是 贡献边际 传统式利润表的中间指标是 营业毛利 指标 这两个指标的意义和作用是完全不同的 例3 5 两种成本法多期营业利润的比较 已知 乙企业从投产迄今连续10年的有关产销业务量 销售单价与成本资料如表3 6所示 该企业存货成本计价采用先进先出法 要求 1 分别编制各年贡献式利润表 简捷式 和传统式利润表 2 据此分析产销量与两种成本法分期营业利润之间的关系 表3 6利润表价值单位 万元 解 1 根据相关资料两种成本法编制的利润表如表3 7所示 2 根据相关资料编制的综合分析表如表3 8所示 从这个例子中不难发现两个问题 第一 即使前后期成本水平 价格和存货计价方法等都不变 两种成本法出现不为零的营业利润差异也只有可能性 而没有必然性 第二 产销平衡关系与分期营业利润差异的性质之间的联系似乎也并不像想象中的那样有规律 表3 7利润表单位 万元 表3 8综合分析表单位 万元 六 所提供的信息用途不同 完全成本法提供的信息能揭示外界公认的成本与产品在质的方面的归属关系 按该法提供的成本信息有助于促进企业扩大生产 能刺激增产的积极性 所提供的信息用途不同 变动成本法能够提供科学反映成本与业务量之间 利润与销售量之间有关量的变化规律的信息 有助于加强成本管理 强化预测 决策 计划 控制和业绩考核等职能 促进以销定 减少或避免因盲目生产而带来的损失 当单价和成本水平不变时 营业利润额应该直接与销售量的多少挂钩 例3 6 利用变动成本法销售量与营业利润之间的规律 直接判断某期利润水平 已知 仍按例3 5中的资料及结果 假定其他条件均不变 第十一期的销量为5000件 不论该期产量是多少 要求 根据表3 8的资料 判断该期变动成本法下的营业利润 不用计算 并说明理由 解 根据资料 可以断定第十一期变动成本法下的营业利润为34400万元 因为该期的销售量等于第六期 所以变动成本法下的营业利润也等于第六期 按完全成本法确定的营业利润指标与产销量之间缺乏这种规律性联系 如在表3 8上可以看出 同样是在单价和成本水平不变的条件下 当前后期产量不变时 按完全成本法确定的营业利润可能有增有减 如第一与第二期 当任意两期销售量相同时 按完全成本法确定的营业利润也可能不相同 如第四与第十期 第五与第九期 更令人无法接受的是 有时在单价和成本水平不变的条件下会出现以下奇怪的现象 即 当某期销售量比上期增加时 该期按完全成本法确定的营业利润却比上期减少 当某期销售量比上期减少时 该期按完全成本法确定的营业利润却比上期增加 在一个较长的时期内 当某期销售量最高时 该期按完全成本法确定的营业利润可能不是最高 而当某期销售量最低时 该期按完全成本法确定的营业利润也可能不是最低 当前后期产量与销量都不变时 按完全成本法确定的营业利润却可能发生变化 从而导致按完全成本法确定的营业利润指标往往难于被管理者理解 不便于正确地决策 例3 7 完全成本法的销售量与营业利润之间缺乏规律性联系 已知 仍按例3 5中的表3 6资料及结果 假定第七期和第十一期的产销量均为5000件 各期生产成本为60000万元 营业费用合计为5600万元 其他条件均不变 要求 按完全成本法计算这两期的营业利润 并与第六期进行比较 解 第七期的期末存货量 1000 5000 5000 1000 件 单位期末存货成本 单位期初存货成本 12 万元 件 第七期的营业利润 20 5000 12 1000 60000 12 1000 5600 34400 万元 同理 第十一期的期末存货量为 0 5000 5000 0 件 第十一期的营业利润 20 5000 0 60000 0 5600 34400 万元 答 按完全成本法确定的两期营业利润均为34400万元 比第六期的营业利润33900万元多了500万元 在本例中 除了第十一期的期末存货量不同外 第七期和第十一期的产销量 成本水平及销售单价同第六期完全一样 但这两期按完全成本法确定的营业利润却与第六期不一样 这种计算结果必然会使管理者大为困惑 另外 由于变动成本法要求区分变动成本与固定成本 可将其分解落实到有关责任单位 便于开展业绩考核评价 调动各有关单位降低成本的积极性 而完全成本法则可能歪曲各部门努力降低成本的真实业绩 所提供的信息用途不同 由于变动成本法要求区分变动成本与固定成本 可将其分解落实到有关责任单位 便于开展业绩考核评价 调动各有关单位降低成本的积极性 而完全成本法则可能歪曲各部门努力降低成本的真实业绩 例3 8 两种成本法对降低成本方案的评价结论不同 已知 仍按例3 5中的表3 6资料 假定第九期有两套计划经营方案可供选择 第一方案是生产5000件产品 其他条件均不变 第二方案是维持上期产量2500件 但设法使本期直接材料成本降低25 已知上年单位产品直接材料成本为6万元 其他条件均不变 要求 从降低成本的角度 分别按两种成本法评价上述方案的优劣 解 在变动成本法下 第二方案的单位产品成本8 5万元 件 6 1 25 3 1 比上年的10万元 件下降了1 5万元 件 而第一方案的单位产品成本则仍为10万元 件 没有变化 从降低成本的角度看 显然第二方案优于第一方案 从完全成本法的角度看 尽管第一方案并没有采取任何降低成本的措施 但由于增产 使单位产品成本由原来的14万元 件 6 3 1 10000 2500 自动降低到12万