准则衔接和实施核算解PPT课件

精品课件 1 铁路企业会计准则实施核算讲解 2016年7月 精品课件 2 主要内容 一 铁路企业执行会计准则基本情况二 主要依据和文件三 准则实施会计核算变化 精品课件 3 铁路企业执行会计准则基本情况 铁路企业执行会计准则基本情况2001年起执行原 企业会计准则 铁路运输企业会计核算办法 铁路企业自2006年1月1日起执行 企业会计制度 铁路运输企业会计 2015年起执行新 企业会计准则 2015年1月1日起在全路范围内的铁路运输企业及其控股合资公司 非运输企业 总公司直属企业全面实施新准则 大秦公司和广深公司作为铁路上市公司先期已经执行会计准则 3 精品课件 4 铁路企业执行会计准则基本情况 企业会计准则体系概述基本准则 财政部令第76号 2006年颁布 2014年修订 具体准则 2006年38项 2014年颁布3项 修订5项 共41项 会计准则应用指南企业会计准则解释6个 专家组意见3个金融负债与权益工具的区分及相关会计处理规定 精品课件 5 主要依据和文件 铁路相关文件1 中国铁路总公司关于执行企业会计准则的通知 铁总财 2015 37号 广铁财发 2015 140号 转发2 中国铁路总公司执行企业会计准则实施办法 铁总财 2015 38号 广铁财发 2015 141号 转发3 中国铁路总公司执行企业会计准则衔接办法 铁总财 2015 39号 广铁财发 2015 142号 转发 精品课件 6 主要依据和文件 铁路相关文件4 中国铁路总公司关于国铁基建项目执行企业会计准则有关问题的通知 铁总财 2015 40号 广铁财发 2015 84号 转发5 中国铁路总公司企业成本费用核算规程 铁总财 2015 41号 6 中国铁路总公司所得税核算管理办法 铁总财 2015 42号 7 中国铁路总公司公允价值应用指引 铁总财 2015 43号 精品课件 7 主要依据和文件 铁路相关文件8 中国铁路总公司资产减值准备计提办法 铁总财 2015 44号 9 中国铁路总公司固定资产管理办法 铁总财 2015 45号 精品课件 8 应收账款和其他应收款 应收账款 和 其他应收款 合同约定收款期限在一年以上的应列入 长期应收款 科目 应付账款 和 其他应付款 合同约定付款期限在一年以上的应列入 长期应付款 科目 会计上划分不同核算方式的期限 都是以合同等提前约定 明确的期限 而不是实际期限 如确认一笔收入 收入全部在当年实现 对应确认的债权 即使超过一年未收回也属于应收账款 不再设置 应收补贴款 总账科目 应收政府补助款在 其他应收款 应收补贴款 科目 8 精品课件 9 存货 铁路运输企业存货的种类与原制度分类无变化 注 拆卸后经鉴定不能使用的轨料属于废轨料 作为一般材料核算和管理 不做旧轨料核算和管理 旧轨料整修发生的收集 拆卸 整理 运输费等计入当期损益 点收轨料冲账方式 大修点收 冲减相关成本 基建 更改点收冲减资产价值 注意的是根据新准则 改扩建时应将被替换部分价值剔除 因此 冲减资产时实际是作为被替换资产清理收入 精品课件 10 存货 由计划成本法改按实际成本法 购入材料的采购成本 在 在途物资 科目核算 购入材料时不再应用 材料采购 科目 铁路运输企业均应采用 如个别非运输企业由于信息化程度未跟上确实无法采用的 可暂维持计划成本法 仍可通过 材料采购 科目核算 仍采用计划成本法核算的单位需逐级向上级主管财务部门汇报 精品课件 11 存货 发出存货成本的计量方法 先进先出法 大部分铁路企业用 准则实施后不允许采用后进先进法 个别认定法 房地产开发企业 生产大型设备的企业和物资管理系统信息化程度极高 每一个存货都有条型码的企业 月末一次加权平均法 物资管理信息系统确实达不到要求 无法采用前述两种方法的单位 精品课件 12 存货 发出存货已计提跌价准备的 应于当期结转已计提的跌价准备 低值易耗品 包装物等周转材料 采用一次转销法 5000元以下的资产作为低值易耗品管理 各单位要加强实物和台账管理 内部物资供应单位发生的人工费 业务费 仓储费 管理费等直接计入当期损益 精品课件 13 交易性金融资产 取得该金融资产的目的 主要是为了近期内出售 比如以赚取差价为目的从二级市场购入的股票 债券 基金等 初始成本按支付的价款扣除相关税费入账 相关税费计入当期损益 投资收益 支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息 应当单独确认为应收项目 精品课件 14 交易性金融资产 资产负债表日 交易性金融资产的公允价值变动计入当期损益 公允价值变动损益 期末不计提减值准备 期间取得的利息或现金股利 应当确认为投资收益 处置时 其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益 同时调整公允价值变动损益 精品课件 15 可供出售金融资产 一般指变动计入当期损益的金融资产 持有至到期投资 贷款和应收款项的金融资产 比如 企业购入的在活跃市场上有报价的股票 债券和基金等 没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的 可归为此类 没有重大影响 没有活跃市场 没有公允价值也归入此类 精品课件 16 可供出售金融资产 初始计量 该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额 支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利 应单独确认为应收项目 后续计量 采用公允价值计量 资产债表日 公允价值变动直接计入其他综合收益 所有者权益 但如果发生减值 则需要计入当期损益 资产减值损失 持有期间取得的利息或现金股利 应当计入投资收益 精品课件 17 可供出售金融资产 处置时 应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额 计入投资损益 同时 将原直接计入所有者权益 其他综合收益 的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出 计入投资损益 精品课件 18 可供出售金融资产 例1 2015年1月1日A公司将原在长期股权投资核算的交通银行股权投资成本1000万元 在会计准则衔接期重分类为可供出售金融资产 公允价值为1200万元 2015年3月31日 交通银行股权公允价值为1500万元 账务处理如下 1 将交通银行股权投资1000万元 重分类为可供出售金融资产 借 可供出售金融资产 成本1000贷 长期股权投资1000公允价值调整1200 1000 200借 可供出售金融资产 成本200贷 其他综合收益2002 1季度报表日 确认公允价值变动损益300万元 1500 1200 借 可供出售金融资产 公允价值变动300贷 其他综合收益 可供出售金融资产公允价值变动300 精品课件 19 持有至到期投资 企业从二级市场上购入的固定利率国债 浮动利率公司债券等 符合持有至到期投资条件的 可以划分为持有至到期投资 按取得时的公允价值和相关税费之和作为初始确认金额 支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息 应单独确认为应收项目 持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入 计入投资收益 处置持有至到期投资时 应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益 精品课件 20 长期股权投资 长期股权投资分类 对子公司投资 对合营企业投资和对联营企业投资 对子公司按成本法核算 对合营企业和联营企业按权益法核算 其他的没有重大影响的股权投资 根据持有目的在交易性金融资产和可供出售金融资产核算 精品课件 21 投资性房地产 投资性房地产 是指为赚取租金或资本增值 或两者兼有而持有的房地产 投资性房地产包括已出租的土地使用权 持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物 投资性房地产应当能够单独计量和出售 铁路企业行政划拨土地 授权经营土地使用权及地上建筑物不属于投资性房地产 原因是不能出售 根据土地管理规定 划拨地 授权经营地出售的 必须补交土地出让金 改变性质为出让地 精品课件 22 投资性房地产 关于计量模式 准则允许选用成本模式和公允价值计量模式 公允价值计量模式下需设 成本 和 公允价值变动 两个明细科目核算 成本模式则和普遍固定资产核算一样 就是单列科目核算 但一个企业只能选用一种模式 考虑国家为支持铁路建设 给予铁路一些土地政策 将来可能进行大规模商业开发 其中一些项目可界定为投资性房地产 不排除一些专门经营这些项目的企业可以采用公允价值模式计量 最后确定的一个原则是 首先界定是否为投资性房地产时要慎重 一旦界定为投资性房地产 又能找到可靠公允价值的 可以选用公允价值计量模式 精品课件 23 投资性房地产 公允价值计量的投资性房地产的后续计量年未公允价值与原账面价值的差额进入当期损益 公允价值变动损益 例 丙企业对其一幢出租的写字楼作为投资性房地产采用公允价值计量 2014年底此楼的公允价值是1000万元 2015年底此楼的允价值为1200万元 则丙企业在2015年应作如下账务处理 借 投资性房地产 公允价值变动200贷 公允价值变动损益200 精品课件 24 固定资产 固定资产改扩建支出涉及到替换原固定资产某组成部分的 应扣除被替换部分的账面价值 能找原始价值的 按原始价值扣除 可以按计量单位算平均成本的 按比例扣除 如接触网可按长度比例 能找到购买时同类配件价格的 可按同类配件价格 如换发动机 按现在配件价格占现在整个固定资产比例计算 无论以何种方法计算 都要将相关依据和计算过程作为原始凭证附在记账凭证后 保证计算过程可复核 精品课件 25 固定资产 企业已经做出处置决议 与受让方签订了不可撤销的转让协议 将在一年内完成转让 在当前状况下仅根据出售惯常条款即可立即出售的固定资产为持有待售固定资产 持有待售的固定资产不计提折旧 不进行减值测试 按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量 企业盘盈的固定资产作为前期差错处理 通过 以前年度损益调整 科目核算 原制度通过 营业外收入 科目核算 企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出 应予资本化 作为长期待摊费用 合理进行摊销 精品课件 26 固定资产 已达到预定可使用状态的固定资产 应估价入账 并计提折旧 待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值 原已计提的折旧额不再调整 应根据剩余使用年限重新确定折旧率 国家铁路运输企业间及内部单位间无偿划转固定资产 划出单位按固定资产账面价值减少上级拨入投资 划入单位按原值 累计折旧和减值准备分别入账 按账面价值增加上级拨入投资 划入 划出单位所发生的拆卸费 运输费 安装费等相关费用计入当期损益 精品课件 27 生物资产 生物资产是指与农业生产相关的有生命的动物和植物 铁路防护林未作为生物资产 一是铁路防护林不是与农业生产相关 目的不是最终获得更多的符合市场需要的农产品 一般企业均有绿化 不可能全部确认为生物资产 二是因不具有公益性 也不符合公益性生物资产的定义 三是铁路防护林多为灌木 经济价值较小 如按公益性物资产不提折旧 价值越积越大 不能真实反映企业资产价值 按固定资产核算 计提折旧 符合谨慎性原则 铁路企业生物资产一般应当采用历史成本进行后续计量 精品课件 28 无形资产 突出了单位价值标准与自行研发的开发费铁路企业外购的无形资产单位价值 含增值税 在5000元及以上 外购的通用产品 不包括定制化开发 内部研究开发支出研究支出费用化计入当期损益开发支出满足无形资产确认条件的 予以资本化 精品课件 29 无形资产 内部开发支出资本化应符合以下条件 科研开发支出 能形成专利和非专利技术 专有技术 明确具有可用性或获得经济效益可能性 单位价值在100万元及以上 信息化开发支出 能进行软件产品登记 单位价值在100万元及以上 软件产品登记办法详见 中国铁路总公司软件产品管理暂行办法 精品课件 30 无形资产 土地使用权 应将为使之达到预定用途而发生的土地征用补偿费 拆迁补偿费 土地出让金 相关税费等全部支出 单独作为土地使用权的入账价值 计入无形资产 铁路建设用地一般都是行政划拨土地 达到预定用途 指不发生这些支出 土地上无法建设线路 土地状态基本可以比照获得出让地的净地 其取得成本一定要是与土地相关的支出 精品课件 31 无形资产 无形资产摊销有使用年限的法律规定年限 按规定年限摊销 合同规定年限 按规定年限摊销 有其他证据确定年限的 按确定年限摊销 如一个软件专门用于某项业务 这项业务企业确定在5年后不再经营 当然只能按5摊销 其他 软件和非专利技术 按10年进行摊销 后续发生资本化支出的 原则上按不低于剩余摊销年限 不高于10年重新确定摊销年限 精品课件 32 无形资产 使用寿命不确定的无形资产 持有期间内不需要摊销 例如 行政划拨土地使用权 未明确授权期限的授权经营土地使用权 持有待售的无形资产不摊销 不进行减值测试 并不是不计减值损失 按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量 持有待售 企业已经就处置该非流动资产作出决议 二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议 三是该项转让将在一年内完成 精品课件 33 非货币性资产交换 定义 其中 涉及补价的 补价占整个资产交换金额的比例低于25 计量原则具有商业实质的 以公允价值作为换入资产成本不具有商业实质的 以换出资产账面价值作为换入资产成本 商业实质 准则规定主要是未来现金流产生方式或现值不同 总结起来就是资产类别改变 用途改变 新旧程度改变等 旧办公楼换个新办公楼 因给企业带来未来现金流时间不同 具有商业实质 旧办公楼换同样旧的办公楼 资产类别 用途均未改变 可能不具有商业实质 精品课件 34 非货币性资产交换 交换损益以公允价值计量的 无论是否支付补价 公允价值与账面价值之间的差额 视为对换出资产的处置 计入当期损益 以账面价值计量的 不论是否支付补价 均不确认损益 例 A公司以一幢市中心的旧楼换B公司市郊新建的一幢新楼 A公司旧楼的账面价值500万元 已提折旧200万元 公允价值为800万元 B公司新楼的建设成本为600万元 市价为700万元 还未计提折旧 会计处理如下 A公司 B公司借 固资资产清理300借 固定资产清理600累计折旧200贷 固定资产600贷 固定资产500借 固定资产700借 固定资产800贷 固资资产清理300贷 固定资产清理600营业外收入400营业外收入200 精品课件 35 资产减值 与原制度比 主要变化是 范围扩大 除货币性资产 以公允价值计量的资产 不含可供出售金融资产 公益性生物资产外 所有发生减值的资产 均应计提减值准备 非流动资产减值损失在以后会计期间不得转回 精品课件 36 应付职工薪酬 主要变化情况分类变化 包括短期薪酬 离职后福利 辞退福利和其他长期职工福利 人员范围变化 将兼职 临时工和通过劳务中介公司聘用的人员均纳入了职工的范围 相应的报酬均纳入职工薪酬核算 包含内容变化 除了通常的工资 奖金 津补贴等工资性支出以外 还包括 工资附加费全部项目 职工福利费项目 职工遗属生活补助等项目 精品课件 37 应付职工薪酬 根据企业会计准则规定的应付职工薪酬核算内容 设置了17个应付职工薪酬二级明细科目 其中 1 至 13 为短期薪酬 14 至 17 为长期薪酬 2211 1工资 反映企业支付给职工的工资 奖金 津贴和补贴 包括在福利费列支的职工食堂等人员工资 2211 2职工福利费 反映企业向职工提供的生活困难补助 丧葬补助费 抚恤费 职工异地安家费 防暑降温费等职工福利支出以及福利设施机构发生的各项支出 不包括从福利费列支的工资及工资附加费 精品课件 38 应付职工薪酬 职工福利费福利费列支的工资在2211 1科目核算 附加费中医疗保险费在2211 3科目核算 工伤保险费在2211 4科目核算 生育保险费在2211 5科目核算 住房公积金在2211 6科目核算 工会经费在2211 7科目核算 职工教育经费在2211 8科目核算 基本养老保险 失业保险 企业年金等设定提存计划项目在2211 14科目核算 职工食堂等福利机构发生的 外购劳务 费用 在2211 12外购劳务科目核算 属于福利费列支的人工费用结转至成本费用的职工福利费科目 精品课件 39 应付职工薪酬 对于所有辞退福利 均应当于辞退计划满足职工薪酬准则预计负债确认条件的当期一次性计入当期损益 铁路企业内退 退二线 工伤残疾人员 长病长休人员及其他一年以上带薪缺勤人员 不含长学人员 由企业负担的工资和工资附加费 根据企业会计准则规定 总公司明确上述人员将来发生的费用 包括工资和工资附加费 在首次执行日 2015年1月1日 可调整期初留存收益 实施企业会计准则后新增上述各类人员以后各期费用作为预计负债 一次性计入内退当期费用 精品课件 40 应付职工薪酬 辞退福利和其他长期职工福利核算 各单位支付时 借 应付职工薪酬 工资 内退人员 二线人员 应付职工薪酬 工资 长病长休 伤残等人员 贷 银行存款各单位结转辞退福利时 借 应付职工薪酬 辞退福利 内退人员 二线人员 应付职工薪酬 其他长期职工福利 长病 伤残等 贷 应付职工薪酬 工资工资附加费计提借 应付职工薪酬 辞退福利 内退人员 退二线人员 长病长休人员贷 应付职工薪酬 工会费等期末结转成本 借 管理费用 辞退福利贷 应付职工薪酬 辞退福利员应付职工薪酬 其他长期职工福利 精品课件 41 应付职工薪酬 从工资中扣缴职工个人负担的住房公积金 养老保险 工会经费等工资代扣款 不是应付职工薪酬 在其他应付款中核算 辞退福利中将于资产负债表日后十二个月内支付的部分在资产负债表的流动负债项下 应付职工薪酬 项目中列示 辞退福利中将于资产负债表日起十二个月之后支付的部分在资产负债表的 其他非流动负债 项下反映 离职后福利中设定受益计划净负债 其他长期职工福利中符合设定受益计划条件的净负债应当在资产负债表的 其他非流动负债 项下列示 精品课件 42 应付职工薪酬 职工教育经费职工教育经费属于应付职工薪酬范畴 在资产负债表中 应付职工薪酬 栏目列示 精品课件 43 债务重组 以非现金资产清偿债务的 以非现金资产的公允价值为基础计量 确认资产入账价值 计算重组利得和损失 债务人非现金资产账面价值与公允价值的差额 计入当期损益 将债务转为资本的 债务人将享有股份的公允价值与面值之间的差额确认为资本公积 债务重组利得 损失分别计入营业外收入 营业外支出 精品课件 44 收入 铁路运输收入 未清算前的收入 包括与其他企业共同完成运输的收入 铁路运输企业营业收入 清算收入 企业自己经济利益的流入 分期收款销售商品具有融资性质的 按公允价值确定收入 应收价款与其公允价值之间的差额在合同期内采用实际利率法进行摊销 计入当期损益 公允价值为应收款的现值或商品现销价融资性质 一般指收款期一般为三年及以上 增值税应税收入 应税收入由运输进款结账日期调整为按权责发生制原则确认 同时按照权责发生制原则确定增值税预缴基数和销项税额 并流转至总公司 精品课件 45 政府补助 政府补助 分为与资产相关和与收益相关两种 与资产相关政府补助 用于购建资产的补助 收到时计入递延收益 自资产可供使用时起 在相关资产计提折旧或摊销的同时 按预计使用期限将递延收益平均分摊转入营业外收入 如地方政府无偿给予的站房建设资金 与收益相关的政府补助 用于补偿费用 损失的补助 其中 用于补偿企业已发生的相关费用或损失的 直接计入营业外收入 用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的 确认为递延收益 在确认相关费用的期间计入营业外收入 企业收到政府对企业的奖励 按照政府补助处理 强调计入损益时间与相关费用发生的配比性 精品课件 46 政府补助 例题 2015年12月l0日 甲单位收到地方财政拨付的环保补贴款100万元 补偿2015年的环境保护支出50万元 补偿2016年的环保支出50万元 2015年12月10日 甲单位收到财政补贴款借 银行存款1 000 000贷 递延收益1 000 0002015年12月31日甲单位确认2015年财政补贴款借 递延收益500 000贷 营业外收入500 0002016年12月13日甲单位确认2016年财政补贴款会计分录同上 精品课件 47 政府补助 政府搬迁补偿款 企业因公共利益进行搬迁 收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款 应作为专项应付款处理 强调财政预算直接拨付 如果由开发商或地方政府平台公司代拨 必须是由政府明确金额 明确资金来源于财政预算 开发商或平台公司不能自主决定金额 如果开发商或平台公司能自主决定金额 即是商业行为 应按资产处置处理 属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失 有关费用性支出 停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的 按政府补助处理 应自专项应付款转入递延收益递延收益仅核算企业确认的应在以后期间计入当期损益的政府补助 精品课件 48 政府补助 对于与损失 费用相关的补助 应在相关损失 费用发生的当期 将递延收益转入当期损益 对与新建资产相关的补助 自资产可供使用时起 按照资产的预计使用年限 将递延收益平均转入当期损益 企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的 应当作为资本公积处理 增值税出口退税实质上是政府归还企业事先垫付的资金 不属于政府补助 精品课件 49 政府补助 例题 2015年5月l0日 甲单位收到地方政府财政拨付的搬迁补偿款600万元 用于补偿因所在市扩建市内道路拆迁的甲单位办公房屋 截至2015年5月31日 甲单位办公房屋原值600万元 累计折旧500万元 净值100万元 5月办理报废手续 发生清理费用50万元 2015年5月10日 甲单位收到财政补贴款借 银行存款6 000 000贷 专项应付款6 000 0005月固定资产清理借 固定资产清理1 500 000累计折旧5 000 000贷 固定资产6 000 000银行存款500 000 精品课件 50 政府补助 2015年5月31日 固定资产报废列损失借 营业外支出1 500 000贷 固定资产清理1 500 0002015年5月31日 将财政补贴款转列递延收益借 专项应付款1 500 000贷 递延收益1 500 000补偿发生的固定资产损失借 递延收益1 500 000贷 营业外收入1 500 000 精品课件 51 政府补助 2016年12月30日 甲单位新建与该拆迁相关的办公房屋办理竣工计价 成本400万元 假设预计可使用50年 预计净残值为0 财政补贴款转列递延收益借 专项应付款4 000 000贷 递延收益4 000 000专项应付款余额50万转入资本公积借 专项应付款500 000贷 资本公积500 0002017年计提折旧及分摊递延收益借 管理费用80000借 递延收益80 000贷 累计折旧80000贷 营业外收入80 000以后年度会计分录略 精品课件 52 借款费用 借款费用资本化的范围借款范围 不仅是专门借款 还包括购建资产占用的一般借款 资产范围 不仅是固定资产 还包括投资性房地产和存货等资产 其中 存货通常指需要一年及以上时间购建或生产的存货 精品课件 53 借款费用 借款费用开始资本化条件 资产支出已经发生 资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金 转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出 借款费用已经发生 资产购建或者生产活动已经开始 精品课件 54 借款费用 购建或者生产过程中断非正常中断 且中断时间连续超过三个月的 中断期间借款费用计入当期损益 正常中断 中断是所购建或者生产的资产必要的程序 借款费用继续资本化 购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时 借款费用应当停止资本化 精品课件 55 所得税 企业应当采用资产负债表债务法核算所得税 设置 递延所得税资产 核算可抵扣暂时性差异 递延所得税负债 核算应纳税暂时性差异产生的所得税 递延所得税资产资产账面价值小于计税基础产生的可抵扣时间差异 简单的说 资产减值了 但减值损失不属于当期税法规定的扣除事项 不能减少当期应纳税所得额 应于以后实际损失才能扣除 如计提各项资产减值准备负债的账面价值大于计税基础产生的可抵扣时间差异 简单的说 确认了一项负债 其中一部分通过向税务局少缴税由税务局承担 相当于应收税务局的钱 如职工教育经费节余 精品课件 56 所得税 递延所得税负债资产的账面价值大于计税基础产生的应纳税时间差异 简单的说 资产增值了 增值额现在未缴税 一部分需要未来缴给税务局 相当于欠税务局的债 如按公允价值核算的交易性金融资产和可供出售金融资产公允价值大于投资额 税前可扣除折旧率大于企业实际折旧率 一