职工薪酬的实质与核算问题探讨.doc

职工薪酬的实质与核算问题探讨幸奠奎【摘要】现代企业的竞争归根结底是人才的竞争，企业在争取到优秀人才的同时，作为决策者，需要认真考虑的一个问题就是理论劳动力成本；同时，作为劳动密集型企业，理论劳动力成本在总成本上所占的比重将会越来越高，因此，如何正确认识劳动力成本，如何有效规范劳动力成本的核算，直接影响着企业的用人决策，基于此，财政部首次发布了企业会计准则第9号职工薪酬。【关键词】理论劳动力成本 职工薪酬 实质问题，分析 核算 探讨随着市场经济的进一步深入发展，人才竞争已经成为经济竞争的一项主要内容。如何争取到企业所需要的优秀人才，充分发挥人才的作用，成为企业决策者考虑的重要问题之一，另一方面，从微观来看，随着和谐社会的构建，人性化管理的逐步推行，企业理论劳动力成本将越来越高，仅以武隆县宏能煤炭有限责任公司主要产品成本构成来看，其中单位理论劳动力成本就占到了单位总成本的48-50%。正是基于这样的形势，财政部首次发布了企业会计准则第9号职工薪酬(以下简称职工薪酬)，广大会计人员应掌握其实质，深谙人工成本的核算之道，为此，笔者拟就职工薪酬的实质问题以及核算相关问题作一简要分析。一、职工薪酬的实质问题分析职工薪酬是以国际会计准则第19号雇员福利为参照对象并结合我国实际情况制定的，与我国以前的相关规定比较，其实质发生了根本性的变化：(一)、首次颁布职工薪酬的出发点，是为了更加系统地规范职工薪酬的确认计量和披露由于我国以往不存在规范职工薪酬的专项准则，因而有关职工薪酬的确认计量和披露的规定不系统、不完善，更谈不上决策的有用性，由于对劳动力成本理解上的片面性，企业主要决策者往往只关心员工工资的发放，而难于关心人工成本的全貌，更不会去分析使用一个人的实际支出，职工薪酬则首次系统规范了职工薪酬的确认计量和披露，很好地为企业克服这些管理上的不足提供了依据(二)、以正确确认和计量企业劳动力成本为准绳，明确并拓展了职工薪酬的内容这是一个飞跃性的变化根据该准则，职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出也即是，凡是与用人相关的支出，基本上都应该记入职工薪酬，不仅有直接的，还有间接的；不仅有货币性的，还有非货币性的；不仅有显性的，还有隐性的，囊括了几乎所有与获得职工提供服务相关的费用。尤其是增加了辞退福利这一新增职工薪酬形式，为企业列支薪酬成本或费用提供了直接依据。1、职工薪酬包括传统意义上的职工工资奖金津贴和补贴等。传统的薪酬定义主要体现在工资支付条例以及统计法的相关规定中。根据工资支付条例，“工资”被定义为用人单位基于劳动关系，按照劳动者提供劳动的数量和质量，以货币形式支付给劳动者本人的全部劳动报酬。一般包括各种形式的工资、奖金、津贴、补贴、延长工作时间及特殊情况下支付的属于劳动报酬的工资收入等，但不包括用人单位按照规定负担的各项社会保险费、住房公积金、劳动保护费等费用。同时，在统计法中，职工的工资总额被明确定义为“各单位在一定时期内直接支付给本单位全部在岗职工的劳动报酬总额”，包括计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资和其他工资。统计法强调“以直接支付给职工的全部劳动报酬”为依据，因此明确指出工资总额不包含劳动保险和职工福利方面的费用、支付给离退休、退职人员的费用、劳动合同制职工解除劳动合同时由企业支付的医疗补助费、生活补助费等等其他并非“直接支付”的人员费用。以上薪酬的定义都是立足于职工的角度，是职工付出劳动而获取的直接劳动报酬。2、职工薪酬包含了社会保障费用。新准则将社会保障费明确为职工薪酬，不仅为企业列支成本提供了依据，同时也体现了社会保障事业的发展状况。社会保障制度是社会进步的标志之一，市场经济社会充满着竞争与风险，完善的社会保障制度有助于促进人员流动，保证社会安定，从而促进经济建设。我国现行法规规定，企业必须为职工缴纳基本养老保险、工伤保险、生育保险、失业保险、医疗保险和住房公积金。为职工缴纳社会保障费用是为了获得职工服务的配套支出，这项支出虽然不是职工的直接收入，但也是企业为了获取职工服务而产生的一项重要支出。3、职工薪酬中包含了因解除与职工的劳动关系给予的补偿。新准则不仅明确规定职工薪酬中包含了因解除与职工的劳动关系给予的补偿，还规定企业为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，在满足一定条件的情况下可以确认为预计负债，同时计入当期损益，这也是适应我国国情，规范提前解除劳动合同业务的一项会计处理办法。我国劳动法规定，企业与劳动者解除劳动合同，要付给劳动者一定数额的经济补偿金，这笔补偿金也是企业为了获得职工的服务而支付的相关支出，是符合职工薪酬定义的。在新准则出台以前，企业大多按照收付实现制的原则列支经济补偿金，在支付经济补偿金时直接列支为管理费用。这种做法会使企业在经济性裁员时管理费用突然增加而使企业的利润不能真实地反映。按新准则的规定，从会计处理的角度来看，相当于计提了一笔支付经济补偿金的准备金，提前将该笔费用列入成本或费用。此举完全符合会计核算的配比原则以及相关性原则，更加真实地反映了企业的经营情况和财务状况。从协调劳资关系的角度看，预计负债的确认相当于计提了一笔支付经济补偿准备金，缓解了企业大批裁员时支付补偿金费用的压力，对人员流动和社会安定有一定促进作用。最后需要说明的是，尽管对职工的股份支付其实质也属于职工薪酬，但其具有期权性质，因而股份支付的确认和计量，由相关准则进行规范。(三)、本着提高会计信息的透明度和决策有用性的终极目的，信息批露要求更加详细。职工薪酬准则要求企业在会计报表附注中披露与职工薪酬有关的下列信息：(1)、应当支付给职工的工资奖金津贴和补贴，及其期末应付未付金额；(2)、应当为职工缴纳的医疗保险费养老保险费失业保险费工伤保险费和生育保险费等社会保险费，及其期末应付未付金额；(3)、应当为职工缴存的住房公积金，及其期末应付未付金额；(4)、为职工提供的非货币性福利，及其计算依据；(5)、应当支付的因解除劳动关系给予的补偿，及其期末应付未付金额；(6)、其他职工薪酬 二、职工薪酬的核算问题探讨职工薪酬准则统一规范了职工薪酬的账务处理，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，其他各项职工薪酬均应当在职工为其提供服务的会计期间，根据职工提供服务的受益对象，分情况处理：应由生产产品提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本；应由在建工程无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本；其他职工薪酬，计入当期损益对于因解除与职工的劳动关系给予的补偿，计入当期损益，并且在满足一定条件下，确认预计负债同时，企业应将所有当期应付的职工薪酬确认为负债，均通过“应付职工薪酬”账户核算根据准则规定 ，笔者以为，以下几个涉及到核算的问题值得我们关注：（一）、“应付职工薪酬”所归集的数据能够全面反映企业劳动力支出的全貌，是核算得到规范的重要体现。根据以往的企业会计制度等的相关规定，对于不同职工薪酬项目（劳动力支出）不会在同一个会计科目下核算，比如，企业缴纳医疗保险费在“应付福利费”账户下核算；发放劳动保护费则会直接记入相关受益对象所应使用的科目，不会涉及到职工薪酬所对应的贷方科目；计提住房公积金时，又会涉及到“其他应付款”等等，新的准则就这个问题作了明确的规定，无论任何一项应付职工薪酬项目，均应通过“应付职工薪酬”科目形成负债，使“计提”和“发放”这个两个会计术语和会计行为体现得更加明显，因此，在核算中，应严格遵守这一规定，应该杜绝将职工薪酬项目直接记入借方科目，而不通过“应付职工薪酬”核算的做法。比如：企业在发放劳动保护费时，应作如下会计处理：分配（计提）时借：相关成本费用及资产类科目 贷：应付职工薪酬劳动保护费发放时借：应付职工薪酬劳动保护费 贷：现金（或银行存款）（二）、应严格按受益对象分配费用，确保产品或资产成本的真实性。根据以往企业会计制度等的相关规定，企业有相当一部分职工薪酬项目记入了当期损益，比如：社会保险的计提，工会经费及教育经费的计提，等等，这样做的直接危害，就是造成产品或资产成本不真实，产品或资产成本中所包含的活劳动投入不全面，不真实，因而不利于成本决策，因此，新准则对此作出了明确规定：除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，其他各项职工薪酬均应当在职工为其提供服务的会计期间，根据职工提供服务的受益对象，分情况处理。至于因“解除与职工的劳动关系给予的补偿”是不是一定记入当期损益，笔者倒有不同的看法，比如，解除一线生产职工，从当前来看，好象是个管理问题，但从长远来看，更有利于降低产品成本，也是一个产品成本决策问题，因此，按受益对象分配辞退福利也是合情合理的，只是要合理确定因裁员而带来的产品成本受益期，正确分配进相关期间。另外，企业在计算各项职工薪酬时，还应严格遵守权则发生制原则，也即“按职工为其提供服务的会计期间”分配费用，最终体现于“应付职工薪酬”这项负债上，这也符合成本会计关于“正确划分不同期间成本费用”的要求。（三）、应严格遵守设定提存计划，防止恶意调整职工薪酬这主要涉及到各项社会保险的计提和缴纳以及工会经费和教育经费的提取上，我国的社会保险制度逐步得到完善，因此，各项社会保险的提取基本上均有既定比例，比如养老保险制度明确规定，企业为职工缴纳养老保险的比例，一般不得超过企业工资总额的20%（包括划入个人帐户的部分），遵守设定提存计划，这在核算上主要体现在两个方面，一是在计提比例上，应严格遵守既定比例，禁止超比例计提；另一方面，体现在计提范围，也即计提基数上，到底哪些应该纳入计提范围，应有一个合理性，比如，宏能公司仅城镇固定职工纳入了医疗保险范围，对于农民工和城镇下岗失业人员均有待执行其他的医保政策，那么，宏能公司在计算医疗保险支出时，城镇固定职工以外的工资总额则不应纳入计提范围，很多企业为了躲避考核和避税的目的，往往混淆计提范围，这是不合理的。（四）、谨慎对待辞退福利所形成的预计负债新准则规定：“对于因解除与职工的劳动关系给予的补偿，计入当期损益，并且在满足一定条件下，确认预计负债。”辞退福利是否形成预计负债，企业应严格遵守重要性原则，并且根据职工薪酬准则和企业会计准则第13号或有事项的规定，严格按照辞退计划条款的规定合理确定。一方面，在企业未有明确的裁员计划或用人变化情况不大时，可以采用收付实现制，将发生的因解除劳动关系而发生的补偿费用一次性记入当期；另一方面，在经济不景气（比如金融危机的影响），企业有可能大幅裁员的情况下，则应有人力资源部门起草，经董事会批准的裁员计划，企业可以在裁员计划里体现一个合理的辞退补偿预提比例，按此比例形成预计负债，甚至可以形成一项实际的负债（体现在“应付职工薪酬”里，而不是“预计负债”），这样，企业在实际裁员时，可以从这项资金来源里解决（这样可以达到简化核算的目的），对于企业所确定的辞退福利计提比例，应按重要性原则在财务报表中批露。在未有裁员计划的情况下，企业随意计提辞退福利，完全有可能形成秘密准备，影响企业成本费用的真实性。总之，职工薪酬的核算十分重要，主要是因为它所反映的真实性，直接关系到企业的人力资源决策，人力资源决策又直接影响到人才的竞争问题，只有合理的薪酬制度才是吸引人才的重要手段。同时，人才资源的浪费也会使企业产品成本虚高，缺乏市场竞争力，因此，企业应正确关注劳动力