高财第7章-租赁

2020/4/30,1,第七章租赁,Chapter7,2020/4/30,2,本章主要内容,2020/4/30,3,学习目的与要求,通过本章学习，掌握租赁分类及相关概念，融资租赁、经营租赁双方的会计处理。,2020/4/30,4,本章重点难点,重点：租赁的分类、承租人对融资租赁与经营租赁的会计处理。难点：最低租赁付款额现值的确定、承租人和出租人对融资租赁的会计处理。,2020/4/30,5,主要参考资料,企业会计准则第21号租赁企业会计准则讲解（2010）会计（2014年度注册会计师全国统一考试教材）高级财务会计学（主编李现宗）,2020/4/30,6,第一节租赁概述,2020/4/30,7,一、与租赁相关的概念（一）租赁租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。（二）租赁期租赁期，是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间。注意：如果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期之内。,2020/4/30,8,【例】假设204年9月1日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同。合同规定：（1）租赁期开始日：205年1月1日；（2）租赁期：205年1月1日207年12月31日，共3年；（3）租金支付：于每年年末支付100000元；（4）租赁期届满后承租人可以每年20000元的租金续租2年，即续租期为208年1月1日209年12月31日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为80000元。根据上述资料，分析如下：（1）合同规定的租赁期为3年；（2）续租租金20000/正常租金80000=25，可以合理确定承租人将来会续租。因此，本例中的租赁期应为5年（3年+2年），即205年1月1日209年12月31日。,2020/4/30,9,（三）租赁开始日租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日应确认的金额。（四）租赁期开始日租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。（初始确认日期）,2020/4/30,10,（五）担保余值担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。（六）未担保余值未担保余值，是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。,2020/4/30,11,2020/4/30,12,【例题单选题】担保余值，就承租人而言，是指（）。A由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值B在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值C就出租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值D承租人担保的资产余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值【答案】A【解析】担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。,2020/4/30,13,（七）最低租赁付款额最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。,或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。关键从“最低”角度理解。,2020/4/30,14,【例题单选题】某项融资租赁合同，租赁期为8年，每年年末支付租金100万元，承租人担保的资产余值为50万元，与承租人有关的A公司担保余值为20万元，租赁期间，履约成本共50万元，或有租金20万元。就承租人而言，最低租赁付款额为（）万元。A870B940C850D920【答案】A【解析】最低租赁付款额是指，在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。最低租赁付款额=1008+50+20=870（万元）。,2020/4/30,15,（八）最低租赁收款额最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。,2020/4/30,16,【例题单选题】乙公司2010年1月10日采用融资租赁方式出租一台大型设备。租赁合同规定：（1）该设备租赁期为6年，每年支付租金8万元；（2）或有租金为4万元；（3）履约成本为5万元；（4）承租人提供的租赁资产担保余值为7万元；（5）与承租人和乙公司均无关联关系的第三方提供的租赁资产担保余值为3万元。乙公司2010年1月10日对该租出大型设备确认的最低租赁收款额为（）万元。A51B55C58D67【答案】C【解析】最低租赁收款额=86+7+3=58（万元）。或有租金与履约成本不能计算在内。,2020/4/30,17,二、租赁的分类根据租赁资产所有权有关的风险和报酬是否发生转移，承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。满足下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁：,2020/4/30,18,（一）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人；（所有权）（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权；（优惠购买选择权）（三）租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大部分（75以上，含75）；（租赁期）（四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于等于90）；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于等于90）；（现值）（五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。（资产的专属性）,如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自全新时起算可使用年限的75以上时，则这条判断标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的分类。,2020/4/30,19,经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。,2020/4/30,20,第二节经营租赁的会计处理,2020/4/30,21,一、承租人对经营租赁的会计处理在经营租赁下，承租人不必将租赁资产资本化。对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。预付租金时，借记“长期待摊费用”，贷记“银行存款”或“库存现金”；确认各期租金时，借“费用”，贷记“长期待摊费用”、“银行存款”等；承租人在经营租赁中发生的初始直接费用，应当计入当期损益（管理费用）。或有租金应当在实际发生时计入当期损益（财务费用、销售费用等）。,2020/4/30,22,注意：在某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期、承担承租人的某些费用等。在出租人提供了免租期的情况下，承租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应确认租金费用。在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，承租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。,2020/4/30,23,【例】207年1月1日，A公司向B公司租入办公设备一台，租期为3年。设备价值为1000000元，预计使用年限为10年。租赁合同规定，租赁开始日（207年1月1日）A公司向B公司一次性预付租金150000元，第1年年末支付租金150000元，第2年年末支付租金200000元，第3年年末支付租金250000元。租赁期届满后B公司收回设备，3年的租金总额为750000元（假定A公司和B公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况。）,2020/4/30,24,【解析】此项租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，应作为经营租赁处理。确认租金费用时，不能依据各期实际支付的租金的金额确定，而应采用直线法分摊确认各期的租金费用。此项租赁租金费用总额为750000元，按直线法计算，每年应分摊的租金费用为250000元。账务处理如下：,2020/4/30,25,207年1月1日：借：长期待摊费用150000贷：银行存款150000207年12月31日：借：管理费用250000贷：长期待摊费用100000银行存款150000,2020/4/30,26,208年12月31日：借：管理费用250000贷：长期待摊费用50000银行存款200000209年12月31日：借：管理费用250000贷：银行存款250000,2020/4/30,27,【例多选题】207年1月1日，甲公司与租赁公司签订一项经营租赁合同，向租赁公司租入一台设备。租赁合同约定：租赁期为3年，租赁期开始日为合同签订当日，月租金为6万元，每年末支付当年度租金；前3个月免交租金；如果市场平均月租金水平较上月上涨的幅度超过10，自次月起每月增加租金0.5万元。甲公司为签订上述经营租赁合同于207年1月5日支付律师费3万元。已知租赁开始日租赁设备的公允价值为980万元。下列各项关于甲公司经营租赁会计处理的表述中，正确的有()。A或有租金在实际发生时计入当期损益B为签订租赁合同发生的律师费用计入当期损益C经营租赁设备按照租赁开始日的公允价值确认为固定资产D经营租赁设备按照与自有固定资产相同的折旧方法计提折旧E免租期内按照租金总额在整个租赁期内采用合理方法分摊的金额确认租金费用,2020/4/30,28,【答案】ABE【解析】或有租金在实际发生时记入“财务费用、销售费用”等科目；发生的初始直接费用记入“管理费用”科目；对于经营租赁设备，承租人甲公司并不承担租赁资产的主要风险，所以不能将租入资产视为本企业的固定资产，也不能视同自有固定资产计提折旧（不能资本化）；存在免租期的，免租期应确认租金费用。,2020/4/30,29,【例单选题】甲公司于2010年1月1日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台，租期为4年，设备价值为200万元，预计使用年限为12年。租赁合同规定：第1年免租金，第2年至第4年的租金分别为36万元、34万元、26万元；第2年至第4年的租金于每年年初支付。2010年甲公司应就此项租赁确认的租金费用为（）万元。A0B24C32D50【答案】B【解析】甲公司应就此项租赁确认的租金费用=（36+34+26）4=24（万元）。,2020/4/30,30,二、出租人对经营租赁的会计处理【涉及科目】租赁收入（1）本科目核算企业（租赁）确认的租赁收入。（2）本科目可按租赁资产类别进行明细核算。（3）企业确认的租赁收入，借记“未实现融资收益”（融资租赁）、“预收账款”等科目，贷记本科目。取得或有租金，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。（4）期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。,2020/4/30,31,出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内。对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益(管理费用)。对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧,借记“主营业务成本/其他业务成本”等科目，贷记“累计折旧”；对于其他经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销。或有租金应当在实际发生时计入当期损益。,2020/4/30,32,注意：在某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期、承担承租人的某些费用等。在出租人提供了免租期的情况下，出租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内应确认租金收入。在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，出租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分配。,2020/4/30,33,【例】207年1月1日，B公司向A公司出租办公设备一台，租期为3年。设备价值为1000000元，预计使用年限为10年。租赁合同规定，租赁开始日（207年1月1日）A公司向B公司一次性预付租金150000元，第一年年末支付租金150000元，第二年年末支付租金200000元，第三年年末支付租金250000元。租赁期届满后B公司收回设备，三年的租金总额为750000元。（假定A公司和B公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况。）【要求】试做出B公司与租赁有关的会计处理。,2020/4/30,34,【解析】,【分析】此项租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，出租人应作为经营租赁处理。确认租金收入时，不能依据各期实际收到的租金的金额确定，而应采用直线法分配确认各期的租赁收入。此项租赁租金收入总额为750000元，按直线法计算，每年应分配的租金收入为250000元。,2020/4/30,35,【账务处理】202年1月1日：借：银行存款150000贷：预收账款150000202年12月31日：借：银行存款150000预收账款100000贷：租赁收入250000,2020/4/30,36,203年12月31日：借：银行存款200000预收账款50000贷：租赁收入250000204年12月31日：借：银行存款250000贷：租赁收入250000,2020/4/30,37,第三节融资租赁的会计处理,2020/4/30,38,一、承租人对融资租赁的会计处理概念回顾：最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。或有租金履约成本,2020/4/30,39,（一）租赁期开始日的会计处理在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。【会计分录】借：固定资产（或在建工程）（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者）未确认融资费用贷：长期应付款（最低租赁付款额）,2020/4/30,40,注意：承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值（资本化处理）。,2020/4/30,41,图示说明,2020/4/30,42,（二）未确认融资费用的分摊未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。,2020/4/30,43,未确认融资费用分摊率的确定具体分为下列几种情况（P255）:1.以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。2.以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。3.以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。4.以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。,2020/4/30,44,2020/4/30,45,【例题单选题】承租人对融资租入的资产采用公允价值作为入账价值的，分摊未确认融资费用所采用的分摊率是()。A银行同期贷款利率B租赁合同中规定的利率C出租人出租资产的无风险利率D使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率【答案】D【解析】应重新计算融资费用分摊率，所采用的分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。,2020/4/30,46,【会计分录】借：财务费用贷：未确认融资费用每期未确认融资费用摊销=期初应付本金余额实际利率或=（期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额）实际利率参见P255-256【例7-4】,2020/4/30,47,（三）租赁资产折旧的计提1.折旧政策承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额；如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应提的折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。即：在计提固定资产折旧时应扣除承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供的担保余值。,2020/4/30,48,2.折旧期间如果能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧。无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。,2020/4/30,49,【例单选题】承租人采用融资租赁方式租入一台设备，该设备尚可使用年限为8年，租赁期为6年，承租人租赁期满时以1万元的购价优惠购买该设备，该设备在租赁期满时的公允价值为30万元。则该设备计提折旧的期限为（）。A6年B8年C2年D7年【答案】B【解析】计提租赁资产折旧时，承租人应当采用与自有应计提折旧资产相一致的折旧政策。能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧，由于承租人在租赁期届满时优惠购买，能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权，因此该设备的折旧年限为8年。,2020/4/30,50,【例单选题】某项融资租赁，起租日为2010年12月31日，最低租赁付款额现值为700万元，承租人另发生安装费20万元，设备于2011年6月20日达到预定可使用状态并交付使用，承租人担保余值为60万元，未担保余值为30万元，租赁期为6年，设备尚可使用年限为8年。承租人对租入的设备采用年限平均法计提折旧。该设备在2011年应计提的折旧额为（）万元。A60B44C65.45D48【答案】A【解析】该设备在2011年应计提的折旧额=（7002060）666=60（万元）。,66=（6-0.5）12,2020/4/30,51,（四）履约成本的会计处理履约成本在实际发生时，通常计入当期损益。（五）或有租金的会计处理或有租金应当在实际发生时计入当期损益（销售费用等）。,2020/4/30,52,【例计算题】A公司于2010年12月10日与B租赁公司签订了一份设备租赁合同。合同主要条款如下：(1)租赁标的物：甲生产设备。(2)起租日：2010年12月31日。(3)租赁期：2010年12月31日至2012年12月31日。(4)租金支付方式：2011年和2012年每年年末支付租金1000万元。(5)租赁期满时，甲生产设备的估计余值为100万元，其中A公司担保的余值为100万元。(6)甲生产设备为全新设备，2010年12月31日的公允价值为1922.40万元，预计使用年限为3年。(7)租赁内含利率为6%。(8)2012年12月31日，A公司将甲生产设备归还给B租赁公司。,2020/4/30,53,甲生产设备于2010年12月31日运抵A公司，当日投入使用。其固定资产均采用年限平均法计提折旧，与租赁有关的未确认融资费用均采用实际利率法摊销，并假定未确认融资费用在相关资产的折旧期限内摊销。要求：(1)判断该租赁的类型，并说明理由。(2)编制A公司在起租日的有关会计分录。(3)编制A公司在2011年年末和2012年年末与租金支付以及其他与租赁事项有关的会计分录(假定相关事项均在年末进行账务处理)。（金额单位用万元表示）,2020/4/30,54,【答案解析】,（1）本租赁属于融资租赁。理由：该最低租赁付款额的现值=1000/(1+6)+1000/(1+6)2+100/(1+6)2=1922.40（万元），占租赁资产公允价值的90%以上，因此符合融资租赁的判断标准，该项租赁应当认定为融资租赁。（2）起租日的会计分录：最低租赁付款额=10002+100=2100（万元）租赁资产的入账价值为1922.40万元未确认的融资费用=2100-1922.40=177.60（万元）借：固定资产融资租入固定资产1922.40未确认融资费用177.60贷：长期应付款应付融资租赁款2100,2020/4/30,55,（3）各年末相关处理2011年12月31日A.支付租金：借：长期应付款应付融资租赁款1000贷：银行存款1000B.确认当年应分摊的融资费用：当年应分摊的融资费用=1922.406%=115.34（万元）借：财务费用115.34贷：未确认融资费用115.34C.计提折旧：计提折旧额=（1922.40-100）/2=911.20（万元）借：制造费用折旧费911.20贷：累计折旧911.20,2020/4/30,56,2012年12月31日：A.支付租金：借：长期应付款应付融资租赁款1000贷：银行存款1000B.确认当年应分摊的融资费用：当年应分摊的融资费用=177.6-115.34=62.26（万元）借：财务费用62.26贷：未确认融资费用62.26,2020/4/30,57,C.计提折旧：计提折旧=（1922.40-100）/2=911.20（万元）借：制造费用折旧费911.20贷：累计折旧911.20D.归还设备：借：长期应付款应付融资租赁款100累计折旧1822.40贷：固定资产融资租入固定资产1922.40详细例题参见P254-P257,2020/4/30,58,二、出租人对融资租赁的会计处理P259【基本步骤】1.计算租赁内含利率租赁内含利率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。2.计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益，并编制会计分录。原则：在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款（“长期应收款”）的入账价值，同时记录未担保余值；将应收融资租赁款（最低租赁收款额+初始直接费用）及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益（调整前）。,2020/4/30,59,【账务处理】（一）租赁债权的确认（注意保持与租赁内含利率定义的一致）借：长期应收款（最低租赁收款额+初始直接费用）未担保余值营业外支出（租赁资产公允价值小于原账面价值的差额）贷：融资租赁资产（租赁资产原账面价值）营业外收入（租赁资产公允价值大于原账面价值的差额）银行存款（初始直接费用）未实现融资收益同时调整：借：未实现融资收益（初始直接费用）贷：长期应收款,2020/4/30,60,进一步说明：上述会计处理的结果实际上就是，在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额作为长期应收款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额及未担保余值之和与融资租赁资产的公允价值和初始直接费用之和的差额确认为未实现融资收益。按此表述与租赁内含利率的定义相符。租赁资产公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。,2020/4/30,61,明确两个概念：租赁投资总额=最低租赁收款额+未担保余值租赁投资净额（现值）=融资租赁资产的公允价值+初始直接费用。所以：“最低租赁收款额及未担保余值之和与融资租赁资产的公允价值和初始直接费用之和的差额确认为未实现融资收益”可以理解为“未实现融资收益是租赁投资总额与租赁投资净额（现值）之间的差额”。,2020/4/30,62,【例计算分析】某租赁公司于2010年将账面价值为2500万元的一套大型电子计算机以融资租赁方式租赁给B企业。双方签订合同，B企业租赁该设备48个月，每6个月月末支付租金300万元，B企业担保的资产余值为450万元，另外担保公司担保金额为375万元，租赁开始日公允价值为2500万元（与账面价值一致），估计资产余值为900万元。【要求】试完成租赁公司租赁开始日的相关处理。,2020/4/30,63,【解析】（1）最低租赁收款额（3008450）3753225（万元）（2）未担保的资产余值900-450-37575（万元）（3）最低租赁收款额未担保的资产余值3225753300（万元）（4）资产公允价值+初始直接费用=2500+0=2500（万元）（5）未实现融资收益3300-2500800（万元）【账务处理】借：长期应收款3225未担保余值75贷：融资租赁资产2500未实现融资收益800,2020/4/30,64,（二）未实现融资收益分配的会计处理未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。借：银行存款贷：长期应收款借：未实现融资收益贷：租赁收入注：每期未实现融资收益摊销=（期初长期应收款余额+未担保余值）-期初未实现融资收益余额实际利率或=期初租赁投资净额（本金）实际利率,2020/4/30,65,【例】205年12月1日，乙公司与甲公司签订了一份租赁合同，向甲公司出租塑钢机一台。合同主要条款如下：（1）租赁标的物：塑钢机。（2）起租日：206年1月1日。（3）租赁期：206年1月1日208年12月31日，共36个月。（4）租金支付：自206年1月1日，每隔6个月于月末支付租金150000元。（5）该机器的保险、维护等费用均由甲公司负担，估计每年约1000元。,2020/4/30,66,（6）该机器在205年12月1日的公允价值为700000元（与账面价值一致）。（7）乙公司为签订该项租赁合同发生初始直接费用10000元，已用银行存款支付。与租期相匹配的租赁内含利率为7.24%。（8）该机器的估计使用年限为8年，已使用3年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。（9）租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。【要求】试作出乙公司与租赁有关的业务处理。,2020/4/30,67,【解析】,第一步，判断租赁类型本例存在优惠购买选择权，优惠购买价100元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元，所以在租赁开始日，即205年12月1日就可合理确定甲公司将会行使这种选择权，符合第2条判断标准。,2020/4/30,68,第二，会计处理（1）租赁期开始日（2006.1.1）最低租赁收款额=1500006100900100（元）应收融资租赁款入账价值90010010000910100（元）最低租赁收款额现值租赁开始日租赁资产公允价值初始直接费用710000（元）未实现融资收益910100-710000200100（元）,2020/4/30,69,借：长期应收款应收融资租赁款910100贷：银行存款10000融资租赁资产700000未实现融资收益200100同时调整：借：未实现融资收益10000贷：长期应收款应收融资租赁款10000调整后：长期应收款余额=900100（元）未实现融资收益=190100（元）,2020/4/30,70,（2）每期收取租金，确认未实现融资收益,(900100-150000)-(190100-51404)7.24%=44265.65（元）,2020/4/30,71,相关会计处理：206年6月30日收到第一期租金时借：银行存款150000贷：长期应收款应收融资租赁款150000借：未实现融资收益51404贷：租赁收入51404其他各期同上（按分摊表调整数据）（3）租赁期届满时，承租人行使了优惠购买选择权借：银行存款100贷：长期应收款100,2020/4/30,72,（三）应收融资租赁款坏账准备的计提对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分合理计提坏账准备。（四）未担保余值发生变动的会计处理出租人至少应当于每年年度终了，对未担保余值进行复核。未担保余值增加的，不作调整。有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，将由此引起的租赁投资净额的减少，计入当期损失；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。,2020/4/30,73,（五）或有租金的会计处理或有租金应当在实际发生时确认为当期收入。（六）租赁期届满时的会计处理1收回租赁资产：（1）存在担保余值，不存在未担保余值借：融资租赁资产贷：长期应收款（担保余值）如果收回租赁资产的价值低于担保余值，则应向承租人（或相关方）收取价值损失的补偿金。借：其他应收款贷：营业外收入,2020/4/30,74,（2）存在担保余值，同时存在未担保余值借：融资租赁资产贷：长期应收款（担保余值）未担保余值（未担保余值）如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值，则应向承租人（或相关方）收取价值损失补偿金借：其他应收款贷：营业外收入,2020/4/30,75,（3）存在未担保余值，不存在担保余值借：融资租赁资产贷：未担保余值（未担保余值）（4）担保余值和未担保余值均不存在无需作会计处理，只需做相应的备查登记。,2020/4/30,76,2优惠续租租赁资产如果承租人行使优惠续租选择权，视同该项租赁一直存在。3留购租赁资产租赁期届满时，承租人行使了优惠购买选择权借：银行存款贷：长期应收款（优惠购买价）如果存在未担保余值借：营业外支出贷：未担保余值,2020/4/30,77,【例多选题】关于初始直接费用，下列说法中正确的有（）。A承租人融资租赁业务发生的初始直接费用应计入租入资产的价值B承租人融资租赁业务发生的初始直接费用应计入管理费用C承租人经营租赁业务发生的初始直接费用，应当计入当期损益D出租人经营租赁业务发生的初始直接费用，应当计入当期损益E出租人融资租赁业务发生的初始直接费用应计入管理费用【答案】ACD【解析】承租人融资租赁业务发生的初始直接费用应计入租入资产的价值；出租人融资租赁业务发生的初始直接费用应计入长期应收款。,2020/4/30,78,第四节售后租回交易的会计处理,2020/4/30,79,一、售后租回交易形成融资租赁如果售后租回交易形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。按折旧进度进行分摊是指在对该项租赁资产计提折旧时，按与该项资产计提折旧所采用的折旧率相同的比例对未实现售后租回损益进行分摊。参见教材P235-239,2020/4/30,80,(二)售后租回交易形成经营租赁售后租回交易认定为经营租赁的，应当分别情况处理:1.在有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的,售价与账面价值的差额应当计入当期损益。2.如果售后租回交易不是按照公允价值达成的,售价低于公允价值的差额，应计入当期损益；但若该损失将由低于市价的未来付款额补偿,应将其递延,并按与确认租金费用相一致的方法分摊于预计的资产使用期限内；售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予递延，并在预计的使用期限内摊销。,2020/4/30,81,售后租回交易形成经营租赁的会计处理,2020/4/30,82,【例】2010年12月31日，甲公司将公允价值为2900万元的全新办公用房一套，按照3000万元的价格售给乙公司，并立即签订了一份租赁合同，从乙公司以经营租赁方式租回该办公用房，租期为4年。办公用房原账面价值为2800万元。租赁合同规定，在租赁期的每年年末支付租金100万元，租赁期满后，乙公司收回办公用房使用权(假设甲公司和乙公司均在年末确认租金费用和经营租赁收入并且不存在租金逾期支付的情况)。2010年12月31日，向乙公司出售办公用房，甲公司会计处理如下：借:固定资产清理2800贷:固定资产2800借:银行存款3000贷:固定资产清理2800营业外收入200,2020/4/30,83,【要求】根据上述资料，判断甲公司对该事项处理是否正确，若不正确作为当期差错进行更正。【解析】不正确，售后租回交易形成经营租赁，租赁资产所有权的主要风险和报酬已经转移，因此，应把租赁资产公允价值和账面价值的差额计入当期损益；售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予递延，并在预计的资产使用期限内摊销。更正分录为：借：营业外收入100贷：递延收益100,2020/4/30,84,【例单选题】2010年12月31日，甲公司将一栋管理用办公楼以352万元的价格出售给乙公司，款项已收存银行。该办公楼账面原价为600万元，已计提折旧320万元，未计提减值准备，公允价值为280万元；预计尚可使用寿命为5年，预计净残值为零。2011年1月1日，甲公司与乙公司签订了一份经营租赁合同，将该办公楼租回；租赁开始日为2011年1月1日，租期为3年；租金总额为96万元，每年年末支付。假定不考虑税费及其他相关因素，上述业务对甲公司2011年度利润总额的影响为（）万元。A-88B-32C-8D40【答案】C【解析】此项交易属于售后租回交易形成经营租赁，每年的租金费用相同，所以上述业务使甲公司2011年度利润总额减少=963-（352-280）3=8（万元）。,2020/4/30,85,本章回顾,1.掌握最低租赁收款额、最低租赁付款额的计算2.掌握承租人对经营租赁、融资租赁的会计处理3.掌握出租人对经营租赁的会计处理4.掌握售后租回交易的会计处理,2020/4/30,86,综合练习,【单选】A企业于2008年12月31日将一台公允价值为2800万元的大型专用设备以融资租赁方式租赁给B企业。双方签订合同，从2009年1月1日起B企业租赁该设备3年，每年末支付租金800万元，B企业的母公司担保的资产余值为500万元，另外担保公司担保金额为300万元，租赁合同规定的租赁年利率为7%，租赁届满日估计资产余值为900万元，初始直接费用为250万元，则B企业2009年年末因此业务影响资产负债表中“长期应付款”项目的金额为（）万元。（计算结果保留两位小数）A.2150B.2100C.1883.13D.1875.5,2020/4/30,87,【解析】“长期应收款”项目，应根据“长期应收款”科目的期末余额，减去相应的“未实现融资收益”科目和“坏帐准备”科目所属相关明细科目期末余额后的金额填列；“长期应付款”项目，应根据“长期应付款”科目的期末余额，减去相应的“未实现融资费用”科目期末余额后的金额填列。最低租赁付款额=8003+500=2900（万元）；最低租赁付款额的现值=800/1.07+800/1.072+800/1.073+500/1.073=2507.60（万元）；未确认融资费用=2900-2507.60=392.4（万元）。2009年末长期应付款的现值=2507.60（17%）-800=1883.13（万元）。或：2009年末长期应付款的现值=800/1.07+800/1.072+500/1.072=747.66+698.75+436.728001883.13（万元）。【答案】C,2020/4/30,88,【单选】A企业将一台公允价值为190万