审计学第二章

第二章,注册会计师执业规范体系,本章学习目的1掌握注册会计师执业准则体系框架。2理解审计职业道德规范的内容与要求。3理解审计独立性的含义。4掌握审计质量控制准则基本内容。5注册会计师法律责任的产生原因及其构成,山东财经大学会计学院,本章主要内容,第一节审计准则第二节审计职业道德第三节质量控制准则第四节审计人员的法律责任,山东财经大学会计学院,CPA的操守,在2001年发生的“安然事件”中，安达信公司（ArthurAndersen）被认为许多行为严重违背了注册会计师职业操守。一是明知安然公司存在财务作假的情况而没有予以披露。安然公司长时间虚构盈利（从1997年到2001年虚构利润5.86亿美元），而自1985年安然成立时就担任审计人和公司咨询服务的安达信不可能不知；,山东财经大学会计学院,二是安达信承接的安然公司的业务存在利益冲突。安达信在1994年至1998年受聘为安然内部审计师，并全面负责安然的咨询工作，同时，安达信又承担安然的外部审计工作，如2001年，安然向安达信支付的费用达5200万美元，其中2500万是审计费用，2700万是顾问费用，这种做法被指存在利益冲突；三是安然公司财务主管人员与安达信存在利害关系。安然公司数名掌管财务的高层来自安达信，如安然的会计主任加入公司前为安达信高级经理，安然的财务总监大学毕业后曾在安达信任审计经理，这些情况有损审计人的独立性。,山东财经大学会计学院,山东财经大学会计学院,审计准则是现代审计发展的一项重要成果，是审计工作实践经验的总结和概括。审计准则是在20世纪前期逐步形成的一个审计范畴。早期的审计仅凭审计人员的经验审查账目，审计工作应当做到什么程度没有一定的规范。后来，西方的职业审计人员在实践中逐渐认识到，没有一定的规范，他们的职业就缺乏保障。,第一节审计准则,山东财经大学会计学院,有时，职业会计师受托审查公司财务报表，他们提出审计报告之后，被审计公司不久破产清理。被审计单位的股东、债权人蒙受了损失，便向法院指控职业会计师没有尽到责任，要求赔偿损失。但是公司破产是由多种原因造成的，可能是经营不善及其他原因造成，也可能是经营者弄虚作假而职业会计师失于觉察。要分清责任，使职业会计师们感到应当有一个审计工作规范，以便审计人员共同遵守，供社会公众监督。,山东财经大学会计学院,1930年美国会计师职业团体提出了“审计准则”这一名词，后来几经讨论，1947年由美国会计师协会制定审计准则试行办法，于1948年公布执行。世界上其他国家参照美国的审计准则，纷纷制定出自己的审计准则。,一、审计准则的含义及其作用审计准则是由审计主管部门制定的，用以规定审计人员应有的素质和专业资格，规范和指导其执业行为，衡量和评价其工作质量的权威性标准。其作用可概括为以下几个方面：1.有助于实现审计工作的规范化2.有助于提高审计工作质量3.有助于明确审计责任，维护审计人员的合法权益4.有助于增进社会公众对审计工作结果的信任,山东财经大学会计学院,二、中国注册会计师执业准则基本体系,山东财经大学会计学院,山东财经大学会计学院,鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。,山东财经大学会计学院,审计准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审计业务。在提供审计服务时，注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证，并以积极方式提出结论。审计准则是整个执业准则体系的核心。审阅准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审阅业务。在提供审阅服务时，注册会计师对所审阅信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方式提出结论。,山东财经大学会计学院,第二节审计职业道德规范,一、审计职业道德的含义职业道德是某一执业组织以公约、守则等形式公布的，其会员自愿接受的职业行为标准。注册会计师事业道德是注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。,山东财经大学会计学院,中国注册会计师协会制定了中国注册会计师职业道德守则，自2010年7月1日起施行。具体包括中国注册会计师职业道德守则第1号职业道德基本原则中国注册会计师职业道德守则第2号职业道德概念框架中国注册会计师职业道德守则第3号提供专业服务的具体要求中国注册会计师职业道德守则第4号审计和审阅业务对独立性的要求和中国注册会计师职业道德守则第5号其他鉴证业务对独立性的要求。,山东财经大学会计学院,二、注册会计师职业道德基本原则注册会计师应当遵守相关的职业道德规范，恪守诚信、独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并对执业过程中获知的信息保密。1.诚信、独立、客观、公正,诚信,山东财经大学会计学院,theProfessionalCodesofEthics,（一）诚信(Integrity)诚信，是指诚实、守信审计人员如果认为业务报告、申报资料或其他信息存在下列问题，则不得与这些有问题的信息发生牵连：1含有严重虚假或误导性的陈述；2含有缺乏充分根据的陈述或信息；3存在遗漏或含糊其辞的信息。,山东财经大学会计学院,（二）独立性(Independence)独立性，是指不受外来力量控制、支配，按照一定之规行事。在执行鉴证业务时，审计人员的独立性包括两个方面实质上的独立和形式上的独立。审计人员执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性。,山东财经大学会计学院,（三）客观和公正(Objectivity)客观性要求审计人员应当力求公正，不因成见或偏见、利益冲突和他人影响而损害其独立性。公正性原则要求审计人员应当具备正直、诚实的品质，在各种压力面前不屈服，能够公平公正、不偏不倚地对待利益各方，不以牺牲一方的利益为条件而使另一方面收益，也不得由于偏见、利益冲突或他人的不当影响而损害自己的职业判断。,山东财经大学会计学院,（四）专业胜任能力和应有的关注(ProfessionalCompetenceandDueCare)专业胜任能力和应有的关注原则要求审计人员通过教育、培训和执业实践获取和保持专业胜任能力。专业胜任能力是指审计人员具有专业知识、技能和经验，能够经济、有效地完成客户委托的业务。（1）专业胜任能力的获取；（2）专业胜任能力的保持。,山东财经大学会计学院,应有的关注，要求审计人员遵守执业准则和职业道德规范的要求，勤勉尽责，认真、全面、及时地完成工作任务。,山东财经大学会计学院,（五）保密(Confidentiality)不得有下列行为：1未经客户授权或法律法规允许，向会计师事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信息；2利用所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。,山东财经大学会计学院,审计人员在下列情况下可以披露涉密信息：1法律法规允许披露，并且取得客户或工作单位的授权；2根据法律法规的要求，为法律诉讼、仲裁准备文件或提供证据，以及向有关监管机构报告发现的违法行为；3法律法规允许的情况下，在法律诉讼、仲裁中维护自己的合法权益；4接受注册会计师协会或监管机构的执业质量检查，答复其询问和调查；5法律法规、执业准则和职业道德规范规定的其他情形。,山东财经大学会计学院,学习案例2-1：毕马威合伙人因泄密获刑,2013年7月1日，会计师事务所毕马威（KPMG）的前合伙人史考特伦敦（ScottLondon），正式向洛杉矶的联邦法院认罪，承认他向一位朋友布莱恩肖（BryanShaw）透露几家上市公司如康宝莱、SkechersUSA等毕马威的大客户的内幕信息，内容涉及14项即将公布的盈利数据和并购消息等。其朋友利用这些内幕消息赚取了超过127万美元的非法利润，并向史考特伦敦支付超过6万美元的现金，以及一只价值1.2万美元的劳力士手表。2013年5月布莱恩肖因参与内幕交易已获罪。据了解，史考特伦敦最多可能面临20年的监禁。,山东财经大学会计学院,毕马威表示，知晓事件经过后，立即解雇了这名合伙人。毕马威还称，其向两家公司股东所提供的审计报告已不再具有效力，但补充称没有理由认为两家公司的账目存在实质性的虚假陈述。此次事件所呈现出的争议有损于会计师行业形象。（来源：每日经济新闻，2013年07月03日）,山东财经大学会计学院,三、职业道德概念框架职业道德概念框架是指解决职业道德问题的思路和方法，用以指导审计人员识别对遵循职业道德基本原则的不利影响，评价不利影响的重要程度，必要时采取防范措施消除不利影响或将其降至可接受水平。,山东财经大学会计学院,（一）可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素包括自身利益、自我评价、过度推介、密切关系和外在压力。,山东财经大学会计学院,1自身利益导致的不利影响。,（1）鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益；（2）会计师事务所的收入过分依赖某一客户；（3）鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系；（4）会计师事务所担心可能失去某一重要客户；（5）鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户；（6）会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议；（7）注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误。,山东财经大学会计学院,2自我评价导致的不利影响。,（1）会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；（2）会计师事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象；（3）鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董事或高级管理人员；（4）鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响；（5）会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务。,山东财经大学会计学院,3过度推介导致的不利影响。,（1）会计帅事务所推介审计客户的股份；（2）在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。,山东财经大学会计学院,4密切关系导致的不利影响。,（1）项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员；（2）项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位能够对业务对象施加重大影响；（3）客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人；（4）注册会计师接受客户的礼品或款待；（5）会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系。,山东财经大学会计学院,5外在压力导致的不利影响。,（1）会计师事务所受到客户解除业务关系的威胁；（2）审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务；（3）客户威胁将起诉会计师事务所；（4）会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围；（5）由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力；（6）会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。,山东财经大学会计学院,（二）防范措施,应对以上不利影响的防范措施通常包括两类：（1）法律法规和职业规范规定的防范措施如执业准则和职业道德规范的规定、监管机构或注册会计师协会的监控和惩戒程序等；（2）在具体工作中采取的防范措施如会计师事务所制定有关政策和程序，鼓励员工就遵循职业道德基本原则方面的问题与领导层沟通。,山东财经大学会计学院,如果无法采取适当的防范措施，注册会计师应当拒绝或终止所从事的特定专业服务，必要时与客户解除合约关系，或向其工作单位辞职。,山东财经大学会计学院,四、专业服务委托,（一）接受客户关系在接受客户关系前，注册会计师应当确定接受客户关系是否会对职业道德基本原则产生不利影响。（二）承接业务注册会计师应当遵循专业胜任能力和应有的关注原则，仅向客户提供能够胜任的专业服务。,山东财经大学会计学院,（三）客户变更委托如果应客户要求或考虑以投标方式接替前任注册会计师，注册会计师应当从专业角度或其他方面确定应否承接该业务。在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。如果采取的防范措施不能消除不利影响或将其降低至可接受的水平，注册会计师不得承接该业务。,山东财经大学会计学院,五、收费,会计师事务所的收费应当公平地反映为客户提供的专业服务价值，在确定收费时，会计师事务所应当考虑的因素主要包括：专业服务所需的知识和技能；所需专业人员的水平和经验；每一专业人员提供服务所需的时间；提供专业服务所需承担的责任。,山东财经大学会计学院,所谓或有收费(ContingentFees)是指收费与否或收费多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。审计人员不得收取与客户相关的介绍费或佣金，也不得向客户或其他方支付业务介绍费。,山东财经大学会计学院,学习案例2-2：审计收费佣金惹来的官司,中国神华煤制油化工有限公司是中国神华集团的全资子公司，其原总会计师魏淑清,在2005年至2011年期间，伙同同事金晓东为天华正信(北京)会计师事务所等三家单位承揽该公司审计、验资等业务提供帮助，向三家单位负责人王某等索要360余万元，后二人将赃款伙分。此外，魏淑清任职期间，指使他人将其个人在某健身俱乐部的美容消费在单位报销，非法占有公款19万元。法院一审判处其有期徒刑20年，没收个人财产150万元;判决金晓东有期徒刑13年，没收个人财产140万元。（来源：证券市场红周刊，2013.03，）。,山东财经大学会计学院,六、专业服务营销,注册会计师在营销专业服务时，不得有下列行为：1夸大宣传提供的服务、拥有的资质或获得的经验；2贬低或无根据地比较其他注册会计师的工作；3暗示有能力影响有关主管部门、监管机构或类似机构；4作出其他欺骗性的或可能导致误解的声明。,山东财经大学会计学院,注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务。注册会计师不得对其能力进行广告宣传以招揽业务，但可以利用媒体刊登设立、合并、分立、解散、迁址、名称变更和招聘员工等信息。,山东财经大学会计学院,七、礼品和款待,如果客户向注册会计师（或其近亲属）赠送礼品或给予款待，将对职业道德基本原则产生不利影响。注册会计师不得向客户索取、收受委托合同约定以外的酬金或其他财物，或者利用执行业务之便，谋取其他不正当的利益。,山东财经大学会计学院,第三节审计质量控制准则,一、审计质量控制的含义和作用审计质量控制是指会计师事务所为确保审计质量符合审计准则的要求而制定和运用的控制政策和程序。会计师事务所制定质量控制制度，以合理保证：会计师事务所及其人员遵守法律法规、职业道德规范以及审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则的规定；会计师事务所和项目负责人根据具体情况出具恰当的报告。,山东财经大学会计学院,审计质量控制有以下三方面的作用：1.审计质量控制是保证审计准则得到遵守和落实的重要手段。2.审计质量控制是会计师事务所内部控制体系的重要组成部分，在该体系中居于核心地位。3.审计质量控制是会计师事务所生存和发展的基本条件，是审计职业赢得社会信任的重要措施。,山东财经大学会计学院,二、中国注册会计师质量控制体系审计质量控制分为两个层次：全面质量控制和审计项目的质量控制。（一）全面质量控制1.对业务质量承担的领导责任。会计师事务所主任会计师对质量控制制度承担最终责任。2.职业道德规范。3.客户关系和具体业务的接收和保持。4.人力资源会计师事务所应当对每项业务委派至少一名项目合伙人。5.业务执行6.业务工作底稿7.监控8.记录。,山东财经大学会计学院,山东财经大学会计学院,1.包括持续考虑和评价会计师事务所质量控制制度。具体要求包括：周期性地选取已完成的业务进行检查，周期最长不得超过三年；在每个周期内，对每个项目合伙人，至少检查一项已完成的业务。2.要求委派一个或多个合伙人，或会计师事务所内部具有足够、适当的经验和权限的其他人员负责监控过程；3.要求执行业务或实施项目质量控制复核的人员不参与该项业务的检查工作。,7.监控,（二）审计项目质量控制审计项目质量控制程序主要包括以下几个方面：1委派工作。2指导。3监督。4检查。5复核。,山东财经大学会计学院,山东财经大学会计学院,项目经理（或者项目负责人）复核是三级复核制度中的第一级复核，称为详细复核。它要求项目经理对下属审计助理人员形成的审计工作底稿逐张复核，发现问题及时指出，并督促审计人员及时修改完善。部门经理（或者是签字注册会计师）是三级复核制度重的第二级复核，称为一般复核。它是在项目经理完成了详细复核之后，再对审计工作底稿中重要会计账项的审计、重要审计程序的执行、以及审计调整事项等进行复核。部门经理复核是对项目经理复核的一种再监督，也是对重要审计事项的重点把握。主任会计师（或者合伙人）复核是三级复核中的最后一级复核，又称为重点复核。它是对审计过程中的重大会计师审计问题、重大审计调整事项及其重要的审计工作底稿进行的复核。主任会计师复核既是对前面两级复核的再监督，也是对整个审计工作的计划、进度和质量的重点把握。,第四节审计人员的法律责任,一、法律责任与变化中的法律环境（一）对注册会计师的法律诉讼大量增加（二）扩大注册会计师对第三方利益集团或人士的责任（三）扩充注册会计师法律责任的内涵,山东财经大学会计学院,二、注册会计师法律责任的成因,（一）被审计单位方面的原因1.错误、舞弊和违反法规的行为错误是指导致财务报表错报的非故意行为。主要情形包括：（1）为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误；（2）由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当的会计估计；（3）在运用与确认、计量、分类或列报相关的会计政策时发生失误。,山东财经大学会计学院,舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。主要包括：伪造、变造记录或凭证；侵占资产；隐瞒或删除交易或事项；记录虚假的交易或事项；蓄意使用不当的会计政策；“管理层舞弊”，“员工舞弊”,山东财经大学会计学院,违反法规行为，是指被审计单位有意或无意地违反会计准则和相关会计制度之外的法律法规的行为。违反法规行为与舞弊的区别，舞弊是被审计单位的管理层、治理层、员工为了自身利益而牺牲公司利益；而违反法规行为则是被审计单位的管理层、治理层、员工为了公司利益而牺牲社会利益。比如：公司设立小金库发放福利。保证经