人力资源会计论文 人力资源会计应用问题研究

高 等 教 育 自 学 考 试 本 科毕 业 论 文题目：人力资源会计应用问题研究专业： 会计学 考号： 018311190088 姓名： 唐林军 电话：哈 尔 滨 商 业 大 学2012年 03月摘 要随着知识经济时代的来临，人类社会经济生活的各个方面将要发生深刻的变化，人力资源会计应运而生，同时也使会计学面临着挑战。同时随着科学技术的进步与知识经济的发展，世界各国经济的发展已从自然资源竞争、资本资源竞争转向人力资源竞争，人力资源已经成为企业的“第一资源”。激烈的竞争形势对企业的管理提出了更高的要求，同时也加强了对人力资源管理的要求，人力资源方面的信息很大程度上影响着企业的有效决策。我国是发展中国家，也是一个人口大国，有着极其丰富的人力资源，影响我国经济发展的因素是多方面的，人力资源会计的影响是至关重要的。而且人力资源会计在我国的发展极为缓慢，尤其在我国实施的过程中也存在许多的问题。本文首先从选题背景及其目的入手，根据我国当前人力资源会计的实施现状进行描述，针对我国实施人力资源会计提出所面临的问题，进行了详细的分析，并且对其提出了一系列的对策。关键词：人力资源会计；人力资源；人力资本；人力资源价值AbstractWith the advent of the era of knowledge economy, humans social economic life in all aspects will occur profound changes, and human resource accounting came into being, also made the accounting confronted challenges. Simultaneously, as the scientific and technological progress and the development of a knowledge-based economy, the economic development of countries in the world has converted from the competition of natural resources, capital resources competition to the competition of human resources, so human resources has became the first resource.Competition situation in the corporations management came up with a higher demand, but also strengthened the requirements of human resources management, to a large extent, the information on human resources influenced effective decision-making in enterprise. China is a developing country, and is a country with a large population, has an extremely rich human resources, the impact of the economic development in China has wide range of factors, but the impact of human resource accounting is essential. Furthermore, the accounting of human resources development in China is extremely slow; especially the process of implement actionin our country also has many problems. This article firstly starts from the background of selected subjects and purpose, secondly, describes the status quo according to current human resources accounting implementation in China, next, makes a detailed analysis in view of the problems of implementing human resources accounting in China, finally comes up with a series of countermeasures.Key words: human resources accounting; human resources; resources capital; the Value of Human Resources目 录摘 要 IAbstract II1 绪 论 11.1 研究背景11.2 研究的目的和意义11.2.1 研究目的 11.2.2 研究意义 21.3 研究内容和方法21.3.1 研究内容 21.3.2 研究方法 22 人力资源会计的相关理论 32.1 人力资源的概念 32.2 人力资源会计的概念 32.3 人力资源资产的确认与计量 32.3.1 人力资源资产的确认与计量 32.3.2 人力资源负债的确认与计量 42.3.3 人力资本权益的确认与计量 53 人力资源会计的应用现状 63.1 人力资源会计应用的总体状况 73.2 人力资源会计应用面临的问题 7 3.2.1 人力资源会计环境方面问题 7 3.2.2 人力资源会计理论方面问题 83.3 人力资源会计应用所面临问题原因分析 103.3.1 现有会计制度的障碍103.3.5 管理者对人力资源会计的忽视113.3.6 研究内容及研究成果的滞后性114 人力资源会计实施的对策措施 114.1 改善人力资源会计环境 104.1.1 重视人力资源会计环境的研究124.1.2 培养企业管理者的人力资源会计意识124.1.3 大力完善人力资源市场124.1.4 提高会计人员素质，加强人力资源会计管理134.1.5 建立人力资源评估机构 134.2 加强人力资源会计理论研究 134.2.1 建立人力资源会计新观念134.2.2 制定人力资源具体会计准则或有关制度134.2.3 解决人力资源的确认问题144.2.4 建立合理的人力资源价值计量途径144.2.5 填补人力资源价值核算上的空白144.2.6 解决好人力资源列表中存在的问题145 案例分析 15结 论 16参考文献 17致 谢 181 绪 论1.1 研究背景对人力资源的认识、应用和管理方面存在许多薄弱环节和不足。一方面指导性宏观阐述较多，另一方面微观上具体开发使用不够。自1964年美国密执安大学的会计学家赫曼森提出人力资源会计概念以来，中外学者对这一领域的研究一直没有停止。特别是在我国，它的研究期也不过二十年，而最近几年由于人力资源越来越重要的地位，人力资源会计在企业中施行才越来越多，因此人力资源会计的研究也越来越引人注目。人力资源会计最初起源于20世纪60年代，随着知识经济的兴起，许多会计学者再次将目光转移到人力资源会计，并希望用知识经济的理论观点，对人力资源会计的研究加以深化。另外，人力资源会计是现行传统会计的延伸和补充，而不是对现行传统会计的否定和替代。我国自20世纪80年代初开始介绍人力资源会计问题以来，人力资源会计的研究得到了很大发展，但是人力资源会计在会计实践的应用中还很落后，严重的阻碍了人力资源会计的发展。所以在现行人力资源会计研究和实施中还存在一些问题。1.2 研究的目的和意义1.2.1 研究目的本文将通过对我国人力资源会计核算模式的讨论，对其进行系统研究，在现有会计制度框架内力求建立一个能够把人力资源成本计量和人力资源价值计量模式有机结合起来的实用模式，以推动人力资源会计实践的进一步发展。实施人力资源会计主要有以下几个目的：第一、为企业管理者提供管理人力资源所需要的信息。为适应企业的发展，企业是否应扩大人员编制，通过何种渠道；企业里的人力资源应具备什么样的“质”与“量”才使企业效益最大等等这些传统会计无法解决的问题都应该由人力资源会计来解决。第二、为投资者、债权人的正确决策提供信息。传统会计报表向投资者、债权人所提供的信息未包含人力资源信息，只是提供财务资源和物质资源的状况和变动情况，而将人力资源成本列为当期损益，且未将人力资源的投入列入资产，这就造成了投资者、债权人不能全面了解企业的资产、损益、财务变动的情况。第三、调动企业职工的积极性。建立人力资源会计，可促进企业进行人力资本投资、开发人力资源，在企业里形成一种珍惜、爱惜人才的良好氛围，这可激发职工的活力和热情，增强企业的发展潜力。第四、向政府主管部门和有关利害关系人提供反映企业履行社会责任情况的会计信息。企业经营的目标是追求企业财富最大化，但企业不可避免地要负有履行社会责任的职责，而人力资源的占有、使用情况是企业履行社会责任的一个方面。1.2.1 研究意义经济全球化是当今世界经济发展的客观进程，是在现代高科技条件下经济社会化和国际化的历史阶段，人力资源将是人类社会的最主要的生产力要素之一，人力资源充分、有效的使用有利于加快世界经济增长速度和提高各国国际竞争力。从微观企业角度，通过对人力资本的确认、计量和核算，有利于企业进行资源的进一步合理配置，人力资本发挥其最大的价值，提高企业的生产效率。1.3 研究内容和方法1.3.1 研究内容论文共分五部分：第一部分首先介绍了论文写作的背景、目的和意义及本研究的内容。第二部分对人力资源会计的相关理论进行了综合阐述。第三部分分析了人力资源会计应用的现状。第四部分探讨了目前人力资源会计的应用以及正确实施给予的对策。1.3.2 研究方法本论文是结合新形势下人力资源会计的应用与推广的趋势, 参考国内、国际对人力资源会计的研究成果, 运用人力资源会计的相关理论, 人力资源会计核算的基本假设和核算原则分析和探讨了人力资源会计的确认、计量、核算和报告等问题的处理,着重对现行人力资源会计应用方面的问题进行了分析和探讨。并结合运用这些原理说明了人力资源会计在目前我国企业中的应用，最后对能够正确实施人力资源会计给出了相关的对策。2 人力资源会计的相关理论2.1 人力资源的概念人力资源（Human Resource ，简称HR）指在一个国家或地区中，处于劳动年龄、未到劳动年龄和超过劳动年龄但具有劳动能力的人口之和。或者表述为：一个国家或地区的总人口中减去丧失劳动能力的人口之后的人口。人力资源也指一定时期内组织中的人所拥有的能够被企业所用，且对价值创造起贡献作用的教育、能力、技能、经验、体力等的总称。2.2 人力资源会计的概念人力资源会计的概念，目前学术界仍然有争议。我认为人力资源会计的定义应为：人力资源会计是指对社会或企业的人力资源的成本和价值进行核算和管理的会计程序和方法。这一概念包括以下要素：（1）人力资源会计包括社会人力资源会计和企业人力资源，使其核算的范围明确。（2）人力资源会计核算和管理的内容是人力资源的成本、价值。（3）人力资源会计是一种会计程序与方法。2.3 人力资源资产的确认与计量人力资源资产主要是为企业管理者和企业劳动者提供人力资产的取得与开发成本、现有人力资产的重置成本、人力资产的价值增值以及人力资本和人力资源实现的价值部分，按存留的劳动者权益额和劳动者的实际贡献进行收益分配等方面的信息。因此，人力资源资产的核算主要包括两个方面的内容：人力资产核算和劳动者权益核算。其中人力资产的核算又包含人力资产及负债两方面的内容。2.3.1 人力资源资产的确认与计量（一）人力资源资产确认的依据人力资源能否成为企业的一项资产是人力资源资产能否成立的关键。我国企业会计准则规定：“资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的预期会给企业带来经济利益的资源。”下面根据资产定义的要点，逐项分析人力资源是否可以作为企业的资产。首先，人力资源是企业可以实际控制的。法律或者契约性的限制是一项资产是否为特定主体所“控制”的证据，当劳动者与企业通过签订劳动合同，建立雇佣与被雇佣关系时，企业通过支付工资报酬，也就获得了对劳动力资源的控制权，即企业取得或控制了该劳动力的使用权。其次，人力资源是可以为企业带来未来经济利益的资源。知识经济时代生产的核心要素是知识，经济的发展、企业效益的高低取决于人的能力的充分发挥，取决于人力资源的利用程度。（二）人力资源的计量模式一、历史成本计量。人力资源成本的核算可以采用历史成本法核算，因为历史成本计量法下的会计处理与传统会计对其他资产的处理相类似，从数据可以验证的角度看，这种会计处理是实用的、客观的，也具有可验证性。但成本法也存在着局限性，若承认资产的本质是能够给企业带来的未来的、可能的经济利益，那么按照历史成本法，把己经实际发生的成本作为人力资源的成本反映在企业的资产负债表上，根本无法揭示人力资源的真正价值。因此设计了成本法和价值法相结合的人力资源资产计量模式。二、以人力资源管理数据为基础的人力资产价值计量。对个体人力资源价值的计量，采用未来工资贴现法和未来收益贴现法相结合的模式。工资贴现法的优点是计算简便，而且人力资源价值的计量基础要求具有可操作性、合理性、公允性和合法性，可以符合上述四个条件的就是工资。工资是劳动力价值的货币表现，可以作为人力资源价值的计量基础。对工资预测的数据容易取得且相对准确，采用未来收益法的优点是，由于企业预算工作的广泛开展，盈利预测数值容易取得。未来收益贴现法的计算如下：首先，预测组织内群体未来的各期的盈利；其次，将预测的各期盈利折成现值,并加总；最后，依照群体内人力资源投资占群体总投资的比例分摊计算出人力资源群体整体价值。2.3.2 人力资源负债的确认与计量负债是指企业过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。确认负债还应同时满足以下条件，第一，与该义务有关的经济利益很可能流出企业；第二，未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。对于企业应付职工未来的工资，与准则对负债的定义比较如下：首先，应付职工未来的工资是由于过去的交易与职工签订的劳动合同，形成的。其次，预期会导致经济利益的流出，因为与职工签订了劳动合同，到时履行合同义务必然要支付工资，即使不签劳动合同，根据我国劳动法规定，属于事实劳动关系同样受法律保护，如果企业想单方解除合同，要支付经济补偿金。最后，未来应付的工资额未来流出企业的经济利益的金额，是能够可靠地计量的。为此设置长期应付职工薪酬账户，以未来应付职工工资现值来计量人力负债，并列入资产负债表中。2.3.3 人力资源权益的确认与计量（一）人力资源权益确认的依据现代企业缔约方划分为人力资源所有者和非人力资本所有者，缔约过程可以简单描述如下：首先，人力资源所有者和非人力资本所有者基于共同的利益，需要签订一份合作契约。但为了合作，双方需要在签约之前就诸多事项进行谈判。然后，双方通过谈判过程确立了一致同意的合作规则，于是双方签订契约，并按照契约的初始安排进行投资。接着，观察到双方的投资后，双方共同采取行动。经过一段时间的行动，自然状态初露端倪，如果双方发现契约的初始安排与自然状态不符，如果契约的执行结果偏离初始的预期均衡，并且如果双方愿意继续签约，那么双方将对相关事项进行重新谈判，以对初始安排进行调整，行动也据此做出调整。最后，所有的自然状态均已得到揭示，双方获得关系租金，契约的单周期基本结束。如果双方愿意继续某种合作，则可以重新开始讨价还价，进行下一轮的谈判和缔约。（二）人力资本权益的计量根据以上分析，企业在取得人力资源时，不能立即确认人力资本，只有当人力资本与非人力资本对契约调整达成一致并且双方行动也做出调整时，才能确认人力资本，根据前面论述的人力资本与非人力资本之间的缔约的递进谈判过程，在核算上可以采取如下做法：首先，在初始缔约时，由于非人力资本占据强势，这个契约是不完备的，此时可以确认人力资产价值，但是不能确认人力资本。其次，当人力资本谈判力增强，企业契约再调整时，非人力资本所有者同意给予人力资本剩余索取权时，此时可以将人力资本权益先记入一个过渡性科目劳动者权益准备进行核算。最后，当人力资本权益真正实现时再从劳动者权益准备科目转入所有者权益科目。3 人力资源会计的应用现状3.1 人力资源会计应用的总体状况虽然我国目前还没有企业完全实行人力资源会计，但许多企业己在人力资源会计的某一些方面进行实践。例如，许多企业都实行了职工绩效工资的方案，职工除获得基本工资外，如果实现了盈利或者创造了业绩，还会获得一些与之挂钩的“效益工资”。这种职工参与分配企业利润的情况，是人力资源权益会计实行的先行方式，之所以仅仅称之为先行方式，是因为劳动者享有的权益只是分享利润这一点，对于企业的决策权、控制权和管理权等等都无从体现，但无论如何，这表明企业已经开始真正重视职工的“主人翁”地位了。人力资源是21世纪的战略资源。我国的现实情况是：建设资金严重短缺，物质资源相对不足，唯有人力资源数量丰富而潜力有待开发。这就构成了我国经济建设人、财、物三大资源的特定格局。这种格局决定了我国的资源开发既不能以物质资源开发为重心，因为物质资源的人均占有量限制了我们，也不能以资金资源的开发为重心，重蹈亚洲金融风暴的覆辙，而只能扬长避短，根据我国人力资源数量丰富、开发潜力巨大的特点，走大力强化人力资源开发的道路，使得巨大的人口负担转化为巨大的资源优势，变人口压力为人手动力，这才是我国资源开发战略中最明智的选择。中国的可持续发展战略，只能是以人力资源开发为中心的发展战略。人力资源会计理论在我国的发展也有20多年的历史了，但在人力资源会计的研究和应用等方面还存在许多亟待解决的问题。这些问题的存在阻碍了人力资源会计理论系统的完善和人力资源会计在实务中的运用。虽然我国目前还没有企业完全实行人力资源会计，但许多企业已在人力资源会计的某一些方面进行了实践。例如：深圳华为公司，作为一个民营企业，在人力资源会计的实践中作了一些有益的尝试。他们的经验是把人力资源定为知识资本，确定人力资源增值的目标优先于财务资本增值的目标，认为知识只有资本化才能形成公司发展的原始动力。一些企业应会计师事务所的审计需要，会提供相对集中的企业人力资源的有关信息，但不一定都是货币计量的信息，有可能是非货币信息的披露，比如：世界著名的毕马威会计师事务所在我国国内审计时，往往要求国内企业提供有关人力资源的信息。这些信息既包括货币化的信息，也包括非货币化的信息。货币化的信息反映了企业发生的人力资源使用成本，非货币化的信息则反映了企业人力资源按职能划分的结构构成与相应数量。不过，这只是披露了企业人力资源会计信息中极小的一部分，很多重要的信息没有披露出来。当然，在传统财务会计模式下也是无法披露的。另外，还有的企业将一些人力资源的会计信息组织起来，集中放进一张单独的报表中，冠以“人工成本统计表”等类似的名称。例如：中石化股份公司控股的某公司在其年终决算报告中就包括了这样一张会计报表。该表的四个大项分别为：平均人数、计入成本费用的人工成本、经济效益（包括销货额、增加值、总成本费用三小项），人工成本综合性指标（包括人事费用率、劳动分配率、成本结构率）。该表的优点不仅在于它将企业有关的人力资源会计信息集中组织起来在报表中单独列示，而且提出了两个传统财务会计中没有过的指标，人事费用率和劳动分配率。这两个指标可以看作是从人力资源会计角度做出的反映。其中，人事费用率指标显然用于衡量人事部门的成本效益，劳动分配率则反映企业员工所得占企业销售额或增加额的比重。因此可以说，这类企业比其他企业在人力资源会计的应用上前进了一步。但其缺点也是非常明显的：没有反映企业人力资源的价值，也没有反映企业对人力资源投资的支出。从以上的例子看出：人力资源理论在我国的应用较少，不能仅仅归咎于理论工作者。从现阶段来看，我国实际工作方面也存在着阻碍其发展的因素。其实，要在企业原有会计体系中纳入新的内容，需要的不仅是记账人员的新知识，而且还需要其他关联机构的配合，例如审计部门的认可、管理层的认同、账本供给单位产品的更新等等，需要的是整个链条的变动。人力资源会计作为一门新兴学科，它的进一步完善需要由理论到实践，再理论、再实践。这就说明，人力资源会计的完善需要理论工作与实践应用的互动。3.2 人力资源会计应用面临的问题近二十多年来我国会计界专家、学者对人力资源会计专题进行了大量的研究，包括人力资源会计内容、主体、对象、基本假设、确认、计量及信息披露等，但仍然缺乏一个完整、健全的人力资源会计管理模式。所以人力资源会计在实践中的实施还存在一定的问题：3.2.1 人力资源会计环境方面问题（一）宏观经济环境的制约目前，我国人力资源市场尚未形成，人力资源会计的推行缺乏相应的社会基础；资本市场不发达，证券市场欠成熟，股市中大多数股民没有对公司人力资源会计信息进行披露的要求，阻碍了人力资源会计的推行。总之，在目前的市场经济环境中，人力资源作为市场经济要素的水平整体不高，人力物力资源结构不平衡。（二）企业管理者的影响许多企业管理者往往认为只要抓住生产和经营、抓住质量、抓住市场，就能提高企业效益，而人力资源会计不值得自己去了解重视，这样，管理者就不可能利用人力资源会计所提供的信息进行科学决策。（三）人力资源市场不够完善目前我国人才市场、劳务市场虽然有了一定的发展，但仍很不完善，企业家市场几乎不存在，无法提供一个科学的人力资源价值评估体系。一个合理的人才市场价格，是人力资源会计核算的依据。由于人才无法自由流动，企业就无法自由获取所需人才，因而社会也就无法提供对人力资源信息的准确需求。（四）会计人员整体素质不高我国会计人员的素质普遍偏低，突出地表现为知识层次低，知识结构不合理。大多数的会计人员无法及时接受先进的会计知识，对于新会计知识的应用存在许多问题，这是造成人力资源会计应用不充分的主要原因。甚至我国有些企业的会计人员，没有系统地学习过会计专业知识，他们对于会计工作往往局限于简单的账务处理，解决不好专业性较强的问题。尤其对于人力资源会计的接触更少，甚至还不知道人力资源会计这一门学科。（五）缺乏健全的人力资源会计管理模式我国对人力资源会计的研究是从20世纪80年代以后才开始，我国会计学者从未停止过人力资源会计理论研究，但大都停留在人力资源价值和成本计量方面，对具有中国特色的人力资源会计理论体系的构建缺乏整体的把握。由于缺乏会计规范的理论体系的指导，导致了我国人力资源会计管理在实务中缺乏整体的战略性和可操作性。3.2.2 人力资源会计理论方面问题（一）传统会计的缺陷传统会计没有涉及人力资源会计核算所面临的问题。因为传统会计师建立在传统经济理论的基础上的，在它产生时还不需要研究人力资本、人力资产及人力资产投资等经济理论问题。由于传统会计未考虑到人力资产等因素，所产生的信息有许多的缺陷，比如：传统会计原则编制财务报表不报告任何人力资源的成本、人力资源价值和对人力资源的投资等；传统会计处理将人力投资作为费用而不是资产进行核算，使损益表和资产负债表的数据失真；传统会计不反映人力资源管理决策所需要的信息；传统会计不计量人力资源成本，使管理可能低估取得或培训人力所需的投资等问题。（二）缺乏公认的人力资源会计准则虽然现行财务会计模式因会计理论界和实务界的呼吁在渐进式地发生改变， 但是我国会计准则的制定权和发布权归财政部所有，并由其所属的会计司来具体行使这些权力，在准则的研究和比较阶段，缺乏公开性，这样不利于得到社会各界较早的关注，参与到准则制定中来，也不能让社会各界充分了解准则可能带来的影响。进而判明自己是否采取必要的行动，干涉准则的制定，从而导致各利益相关者不能影响和决定下一阶段所起草的研究报告、准则草稿的质量以及对某些问题的倾向性处理。这就是即使人力资源信息具有重要作用，却没有被纳入会计准则，且迟迟未实施的一个重要原因。虽然我国新出台的会计准则在许多方面有利于人力资源会计纳入到会计准则中，但是对人力资源会计的问题仍然没有给出明确的规定。（三）人力资源的确认存在问题人力资源的可计量性和可靠性受到质疑。主要表现在：人力资本的流动性不能被企业控制。企业所拥有的只是人力资源的使用权，并没有完全的产权。企业无权像控制物质资本那样阻止人力资本的流失。另外，一个人努力做和不努力做时其价值不同，而且即便同一人同样尽力在不同时期和不同行业其价值也不同。（四）人力资源价值计量存在困难人力资源在其取得、开发、维持过程中发生的成本和取得的收益，都是可以计量的，人力资源的可计量性体现在人力资源成本的可计量性以及人力资源价值的可计量性上。人力资源会计的计量问题在我国企业的实施中存在理论上的和实践上的矛盾性。对于人力资源会计的计量问题，我国先后提出了诸如货币性计量方法、非货币性计量方法等多种人力资源的价值计量模式。当前我国企业常用的一些货币性计量方法是“工资报酬折现法”，然而具体计量模式中的方法尚需调整和改进。应该说迄今为止无论是国际还是国内的会计理论研究者对人力资源会计计量模式问题并没有达成共识。而且，由于人力资源具有明显的差异性以至于企业很难把握个案的特殊性。（五）人力资本价值核算基本空白人力资本的所有者将劳动力作为一项资本投人企业，企业经营者要想自由运用劳动力的使用权，就必须保证这项资本的完整性，这首先就要求正确计量人力资本的初始价值。人力资本价值的形成过程是对人力资源进行加工的过程，主要表现为教育的过程，这既需要较长的时期，也需要全方位的投入，包括家庭投资、国家投资、社会投资甚至企业投资。核算时首先要对教育的过程做详细的记录； 其次应对各个投资主体投人的价值有个较为合理的估计，然而到目前为止这些工作还未曾开展，因此人力资本入账价值的确定存在较大困难。即便在一开始将人力资本正确入账，但在对人力资本的后续计量过程中，应将受益期在一年内的支出如工资、奖金予以费用化还是将其视为是对员工的一种激励予以资本化的界限难以明确，而这一会计处理对企业的影响却很大。（六）人力资源的列报上存在问题从我国推行人力资源会计的会计实务中可看出，人力资源会计信息一般只在企业内部使用，并不对外公布。其原因主要有三：(1)会计准则至今未要求企业在对外公布的财务报表中披露人力资源信息。(2)由于人力资源会计尚未形成一套完善的理论体系和计量方法，所以有关人力资源会计信息的质量尚存疑问。(3)与传统会计相比，实施人力资源会计的成本较高。如软件更新、人员培训等，都需要企业投入大量的精力和财力，短期内难以被企业所接受。因此，大多数企业长期以来只将招募过程中发生的费用资本化，或将人力资源的工薪进行折现。但是这样披露的信息并不可靠，人力资源的真实价值未得到真实体现。3.3 人力资源会计应用所面临问题原因分析3.3.1 现有会计制度的障碍现有的人力资源会计模式的最大障碍是现实中的产权制度和分配制度。劳动者权益模式提出了与所有者权益相并列的劳动者权益，大大发展了会计权益理论。它实施的前提是劳动者拥有企业的产权，这恰恰是其最不现实的地方。尽管理论界对劳动者拥有企业产权问题讨论得沸沸扬扬，但我们必须回到现实中来，劳动者产权不是一个觉悟问题，而是人力资本和物质资本的力量博弈问题。在物质资本仍然稀缺的今天，要改变现有的产权制度是何其之难! 其他一些模式，如当期实现价值模式，从表面上看，很巧妙地回避了产权制度，但它们仍以分配制度的改革为实施前提，即劳动者和股东同时参与企业分红，这似乎是绕了一个圈，仍然又回到产权制度的改革上，因为产权制度决定了分配制度。如果现有的产权制度和分配制度不改变的话，那么这些人力资源会计模式就永远没有实施的一天。3.3.2 管理者对人力资源会计的忽视目前，我国大多数企事业单位的管理者尚没有建立人力资源会计意识，有的进行了一定的尝试，但由于一些主客观原因，最后不了了之。著名经济学家舒尔茨曾经指出，规模经济和要素质量提高是促进经济增长的两个方面，其中由于人力资本的增量而导致的知识要素质量的提高，对经济增长的促进作用远远大于规模经济和物质资本质量的作用，即人力资本在知识经济时代的贡献率远远大于物质资本。这在现实中也得到了较好的证明。美国、日本等一些国家能在二战后物质资本严重受损的条件下，经济迅速恢复，很大程度上要归因于这些国家保存了丰富的人力资源，并对人力资源的开发、投入和使用给予了高度重视。而现实状况有很大一部分是由于国家在人力资源的政策上未予重视，加上企业、事业单位的管理者没有认识到人力资源会计对企业经营活动的重要作用，虽然拥有巨大的人力资源，质量却不高，这也是人力资源会计无法得到推广应用的重要原因。因此，在我国尚缺乏实行人力资源会计的现实土壤，开展人力资源会计的试点工作亟待进行。3.3.3 研究内容及研究成果的滞后性从目前已有的理论研究来看，大多数专家学者只是注重于某一方面的研究，而能将人力资源会计作为一个系统和一个整体来研究并已经形成成果的非常少。许多人写了一两篇论文之或做了一部分研究之后就不再继续探讨，未能进行深入分析和系统研究。同时，大多数学者都较为注重研究理论性较强的问题，比如人力资源的假设、对象、框架等，但对将其运用于会计实践的可行性、操作性等问题则缺少具体的研究，理论研究明显滞后于会计实践。例如，在人力资源会计的计量问题上，虽然很多人也提出了许多方法和构想，但大多都只是简单罗列，并没有对这些方法和构想的实际应用作细致的分析，因而仍然没能从根本上解决问题。4 人力资源会计实施的对策措施新经济时代，人们普遍认为，对人力资源的开发、利用和管理将是人类社会经济发展的关键制约因素。人力资源会计能否被企业所接受，能否顺利地实施，首先要解决阻碍人力资源会计实施的制约因素，同时营造适宜人力资源会计实施的环境。因此，提出如下推进我国人力资源会计实施的策略。4.1 改善人力资源会计环境4.1.1 重视人力资源会计环境的研究我国应基于不同的环境进行人力资源会计的研究，组织企业的高层领导共同筹划，组建由人力资源管理部门和财会部门共同参与的人力资源会计，安排专门的人员进行理论学习和研究，在不断总结完善的基础上逐渐形成人力资源会计的一般模式，结合具体情况设计适合本企业的人力资源会计制度。4.1.2 培养企业管理者的人力资源会计意识企业管理者不重视人力资源会计是影响人力资源会计应用的主要原因，加强企业主要领导人的人力资源会计知识教育十分必要。企业的管理者首先要意识到人力资源会计对企业内部决策的重要性以及对外部会计信息使用者的影响，然后学会分析和利用本企业的人力资源会计所提供的信息，从而指导其经营管理活动，并让企业全体员工都意识到人力资源会计给企业带来的收益，从而使得人力资源会计部门得到充分重视和支持，这样人力资源会计才能在企业中真正被实施和利用。此外，在进行企业管理者培训的同时应适当加强有关人力资源会计知识的培训。4.1.3 大力完善人力资源市场人力资源市场对人力资源会计的发展具有两方面的意义：一方面，一个完善的人力资源市场才能提供一个合理的人才价格，从而为会计核算提供依据。另一方面，一个完善的人力资源市场的存在使人才能自由流动，企业可自由获取所需的人才。只有这样社会才可能产生对人力资源信息的真正现实的需求，人力资源会计也才有了存在的社会基础。因此，我国应大力发展人力资源市场，为人力资源会计的实施提供完善的市场环境。4.1.4 提高会计人员素质，加强人力资源会计管理提高我国会计人员的整体素质，使会计人员能够跟上时代的步伐。人力资源会计不仅管理着企业的人力资源，而且需要高素质的会计人才来进行操作。与传统财务会计相比，人力资源会计的核算方法更为复杂，技术要求也高，这就对会计人员提出了更高的要求。特别是在模糊计量上，要使主观估计尽可能趋于科学，就要求会计人员不仅要有丰富的经验，更要有较深厚的会计理论基础，还要有相关的知识。4.1.5 建立人力资源评估机构人力资源会计所核算的是人力资源，其价格具有一定特殊性，要由专门的评估机构来确定。而人力资源价值的评估是人力资源会计实施中最为关键的一个步骤，所以当前在我国建立一个专门的高水平、公正的人力资源评估机构是十分重要的。另外，人力资源管理部门必须采取科学的管理方式，人力资源的价值大小要受到管理方式的影响。如果管理者重视对组织内人力资源的投资、管理和使用，合理配置组织内的人力资源，人力资源的总体价值必然会增加。因此，必须探索和运用科学的管理方式。4.2 加强人力资源会计理论研究4.2.1 建立人力资源会计新观念传统的会计模式经过漫长的发展演变，已发展成为一套较为完整的科学体系，对其每一步改进都是对传统的一个巨大的挑战，尤其将人力资源纳入会计要素当中，牵涉到人力资源的受益权问题，这将影响到政府、企业投资者以及其他利益集团的自身利益。因此，当前会计界应该尽快对这些基本理论问题进行深入研究，彻底转变管理人员对会计的传统理念，建立人力资源新观念。4.2.2 制定人力资源具体会计准则或有关制度财政部、会计学会等相关部门应吸收各有关方面的专家、学者，对人力资源会计理论和方法体系进行深入的研究和探讨，学习和借鉴国外的先进理论技术，尽快制定出符合我国国情的人力资源会计准则或有关制度，具体包括人力资源的确认、计量、报告以及评价, 为全面推行人力资源会计打下良好的基础，为人力资源会计的研究和实践指明方向，从而推动我国人力资源会计的实践操作。此外， 国家要出台相应的法律法规，要求企业对拥有的人力资源加以确认，保证人力资源会计工作有法可依，并抓好人力资源会计法律制度的贯彻实施，进一步完善人力资源会计法律法规体系。4.2.3 解决人力资源的确认问题我国企业中，应当重视人力资源会计的可靠性和可行性，尤其是能采取一定的措施对人力资本的流动性进行控制。鉴于人力资本的实效性和流动性，人力资本的计量不应该以“人”为计量单位，而应该以“岗位”为计量单位。一是可以避免人浮于事，增强企业岗位设置的合理性，避免企业因为不合理的人数的增加而导致资本总额增加，这样能增强企业会计信息的可比性；二是以岗位来计量人力资本的金额，能使人力资本的计量简单化，具有极强的操作性。4.2.4 建立合理的人力资源价值计量途径目前，我国实现对人力资源合理适当的计量，是人力资源会计得以运用的关键之一。然而，人力资源价值的大小要受到诸多因素的影响，很难进行准确的计量。因此，在运用精确的货币计量方法的同时，须辅之以非货币的模糊计量方法，也就是要将人力资源会计与相关的管理会计相结合。为了更全面地反映人力资源的价值和绩效贡献，可进一步通过科学的方法，把人力资源价值计量和非价值指标的绩效考评有机地巧妙地结合起来，从而可以更准确、更全面地反映出人力资源的价值，但这还有待于业内人士作进一步的研究与探索，提出切实可行的科学综合计量法。4.2.5 填补人力资本价值核算上的空白在我国现代企业中，人力资源对企业价值增值的贡献已逐渐超越财务资本，人力资源已经成为第一位的、具有决定性作用的资源要素，因此企业应及时将其纳入会计核算范畴。在会计实务中，应将人力资本价值的相关信息纳入会计核算体系之内。4.2.6 解决好人力资源列报中存在的问题企业不应过多地看重成本而轻视价值，应当充分认识到人力资源信息对投资者决策的重要性而予以有效披露。但是由于目前人力资源的计量不能完全满足可靠性原则，将其完全列入当前财务报表的时机还未成熟，针对这种情况可以考虑把可以可靠计量的人力资源成本（如取得人力资源和追加培训费用等历史成本）列入财务报表中，而将人力资源的基本价值和潜在价值列入到人力资源资产负债表中。对于非财务信息，可通过非财务报表（人力资源报告）如人力资源的基本情况表、人力资源满意度、工作状况调查表等形式来反映。5 案例分析5.1 案例简介深圳华为技术有限公司对人力资源会计的应用该公司成立于1988年，从事通信产品的研究、开发、生产与销售，员工中近85%具有大学本科以上的学历，华为公司每年将销售收入的10%作为科研投入。为更好地发挥和利用本地人力资源，公司相继在北京、上海、南京成立研究所后，又在西安、成都、杭州等城市筹建成立研究所。华为公司对人力资源会计的实践做法是把人力资源定为知识资本，确定人力资本增值的目标优先于财务资本增值的目标，认为知识只有资本化才能形成公司发展的原始动力。据此设计的分配原则是，对知识劳动既给予记入成本费用的工资、奖金、福利等形式的报酬，又给予股权形式的报酬，使员工能参与企业税后利润的分配。华为对股权的分配依据是可持续贡献、突出才能、品德和所承担的风险，分配的重点是公司的核心层、中间层和优秀员工。考虑到共同奋斗者的利益，对股权实行动态的调节，解决了公司可持续发展的动力源泉问题。在人力资源会计的具体核算上，公司采用“双轨制”编制知识资本汇总表和购股权动态表，并使用货币与非货币两种尺度进行计量。货币计量采用收益模型和成本模型。在会计科目上，设置“知识资本”账户，分人力资本、购股权等进行明细核算。非货币法采用对工作态度、工作能力和工作绩效的综合评价。在会计科目上，设置“知识资本”账户，分人力资本、购股权等进行明细核算。5.2 案例分析华为公司的做法，重视人力资源会计的理论研究，成立了专门的人力资源研究机构，推进了人力资源会计应用制定了人力资源有关制度，核算并反映了人力资源权益，保证了人力资源的“权”与“利” ，调动了员工的工作积极性，从而扩大了企业效益，而且完善了用人机制，降低了企业因人才流失而造成了损失，保障企业人力资源投资收益。深圳华为的做法基本体现了人力资源会计的精神，具有一定推广价值。总之，通过华为的例子，我们可以看到，企业通过重视人力资源会计的应用，采取相应的措施，制定相关可行的制度，可以达到企业与员工双赢。结 论人力资源会计是人力资本理论在会计领域的深入和发展。当前，随着科学技术的进步，知识经济的兴起，科学地确认、计量和报告企业的人力资源，确立劳动者在企业中的地位，从而促使各部门有效地利用人力资源，合理开发人力资源，适应知识经济发展的需要，具有十分重要的意义。总之，推行人力资源会计在我国是十分可行的。我国还处于介绍和引进人力资源会计的阶段，理论界对此研究尚处于起步状态，实务中也没有得到应用。但会计界对它研究的兴趣也日渐浓厚，对人力资源会计的研究正在不断深入。在我国建立人力资源会计要有一个过程，应着重做好以下工作。首先，深入理论研究，澄清模糊认识，更新传统观念。会计界必须对这些基本理论问题进行深入研究，形成共识，才有利于统一思想认识，转变管理人员传统计会计模式下形成的旧观念。其次，改善人力资源会计环境。重视人力资源会计环境的研究，加强管理者的人力资源会