高级财务会计-2013060508410151092.ppt - 章丘电大

高级财务会计,章丘电大李德英,高级财务会计课程学习资源,文字主教材 杨有红主编辅助教材 王秀萍等编,音像教材 杨有红、胡燕主讲 21讲网上学习资源oec） w w w . z q t v u . c o m,课程性质 高级财务会计课程是中央广播电视大学为开放教育专科起点本科会计学专业学生开设的一门专业必修课。该课程在内容和学习上表现为理论性、操作性强，难度较大，学生要掌握本课程的精髓，必须将课程的基本理论、基本方法应用到实际操作中，在“应用”上下功夫。,网考试点问题,高级财务会计课程理论性和实践性非常强，为了加强学生平时学习，避免学生期末考前突击学习现象的发生，推进学生会计业务操作技能和计算机操作技能的训练和提高，高级财务会计在2006年秋季开始进行网上考核改革试点。,网上形成性考核,成绩：包括形考任务和网上讨论两部分，形成性考核成绩实行百分制，每次形考任务为100分，占课程综合成绩的10%；网上讨论采取非实时跟帖的形式，有效跟帖数必须达到6个，每贴发言字数不能少于150字。完成单元考核任务时间：180分钟,网上终结性考试,终结性考试运用网上考试系统进行（无纸化）。方式：闭卷时间：60分钟,第一章 绪论,本章的重点是掌握高级财务会计的概念，理解高级财务会计与中级财务会计的区别，了解高级财务会计的产生及产生基础，为以后章节进一步学习奠定理论基础。本章的难点是对高级财务会计概念及其产生基础的理解。,会 计,财务会计,管理会计,对外、核算,对内、管理,会计要素：6要素基本前提：4个假设一般原则：13个原则,一、高级财务会计的概念,高级财务会计的定义 高级财务会计是在对原财务会计理论与方法体系进行修正的基础上，对企业出现的特殊交易和事项进行会计处理的理论与方法的总称。 这一概念包括以下含义： 1高级财务会计属于财务会计范畴。 与财务会计目标一致，都是对外报告，提供财务信息。 2高级财务会计处理的是企业面临的特殊事项 经济事项：一般事项、特殊事项 一般事项：经营过程中的经常性事项，如固定资产、存货等的核算 特殊事项：某一特定阶段或某一特定条件下出现的事项，如破产清算、报表折算等 3高级财务会计所依据的理论和采用的方法是对原有财务会计理论与方法的修正 中级财务会计：以四项基本假设为前提 高级财务会计：会计假设松动,高级财务会计在财务会计学科中的地位,财务会计构成,基础会计：一般原理中级财务会计：一般会计事项高级财务会计：特殊会计事项,高级财务会计之所以“高级”，是它对特殊事项的会计处理，无论在假设和原则方面，还是在程序和方法方面，都是对中级财务会计的突破。,二、高级财务会计产生的基础,高级财务会计的产生原因二战以后，世界范围内的科技革命推动了西方社会经济的迅猛发展，西方资本主义国家经济环境产生了以下巨大变化： 1母子公司成为一种普遍的社会现象，企业间的横向和纵向经济联系更加紧密、依赖性更强，社会对会计信息的要求和依赖性越来越高，会计在企业中的地位越来越重要。 2西方主要国家在60-70年代通货膨胀普遍加剧。 3贸易投资自由化、跨国经营普遍化。 4金融国际化，经济一体化。 5企业合并兼并，破产潮流席卷全球,高级财务会计产生的基础 1会计主体假设的松动： 企业集团的出现合并会计报表 2持续经营假设和会计分期假设的松动： 破产或兼并、收购破产清算会计、重组会计 3货币计量假设的松动： 通货膨胀物价变动会计,三、高级财务会计内容构成,第二章企业合并,本章的学习重点是企业合并概述、权益结合法、购买法 本章的学习难点是权益结合法和购买法这两个企业合并会计处理方法，学习时要注意两种方法会计处理的区别，特别是商誉的会计处理方法。,两种方法的比较,一、企业合并概述,（一）、企业合并的概念（国际会计准则） 企业合并：是指两个或两个以上的企业的联合，或一家企业通过购买权益性证券、资产、签定协议或其他方式取得对另一家或几家企业净资产的控制权和经营权的行为 企业合并概念强调了两点： 参与合并的企业在合并前是彼此独立的，而合并后，它们的经济资源和经营活动由单一的管理机构来控制，所以，企业合并的实质是取得控制权； 强调了单一的会计主体，即企业合并是以前彼此独立的企业合并成一个会计主体。,（二）、企业合并的动机：P10五点 （三）、企业合并的形式 企业合并可按不同的标志进行分类，通常按法律形式、合并的性质以及行业跨度进行分类。 按合并的法律形式分 1吸收合并：（兼并）原企业失去法人资格 （A公司+B公司=A公司） 2创立合并：（新设合并）原企业失去法人资格 （A公司+B公司+C公司=D公司） 3控股合并：（取得控制股权）在控股合并的情况下，控股企业被称为母公司，被控股企业被称为该母公司的子公司，以母公司为中心，连同它所控股的子公司，被称为企业集团。 M公司 + N公司 = 以M公司为母公司的企业集团,按合并的性质分 购买性质的合并 股权联合性质的合并 1购买：购买指通过转让资产、承担负债或发行股票等方式，由一个企业获得对另一个企业净资产和经营权控制的合并行为。 2股权联合：是指参与合并企业的股东联合控制他们全部或实际上是全部净资产和经营，并共同承担合并实体的风险和利益的企业合并。按照企业合并所涉及的行业分 横向合并 纵向合并 混合合并,（四）、企业合并的会计处理企业合并的会计处理，包括合并过程的会计处理和合并以后的会计处理。合并过程的会计处理购买性质的企业合并应采用购买法进行会计处理；股权联合性质的企业合并应采用权益结合法进行会计处理。 合并以后的会计处理 吸收合并和创立合并没有新的问题出现，所以不需要进行会计处理。控股合并完成后，会计不仅要以每一独立的企业为单位进行核算，编制个别企业会计报表，还要以整个企业集团为服务对象，在个别企业会计报表的基础上编制合并会计报表。合并会计报表的编制，无论从编制基础看，还是从编制程序和编制方法看，都与个别企业会计报表不同，这是控制合并完成后面临的新的会计问题。,二、权益结合法,(一)、权益结合法的原理股权联合的实质在于不发生企业购买交易，并且继续分担和分享企业合并之前就存在的风险和利益。与此相应，权益结合法包括以下要点：1采用权益结合法时无需对被合并企业进行公允价值的确定。不论合并方发行新股的市价是否低于或高于被合并方净资产的帐面价值，一律按被合并企业的帐面净值入帐。 2在权益结合法下，被合并企业在合并日前的盈利作为合并方利润的一部分并入合并企业的报表，而不构成合并方的投资成本。（留存收益部分：盈余公积、未分配利润） 3换出股本的帐面金额加上现金或其他资产形式的额外出价与换入股本的帐面金额之间的差额，应调整股东权益。 （计入“资本公积”） 4实施合并以后，参与合并的各方均采用统一的会计政策。 5合并过程的费用，如注册登记费、财务顾问费等应作为合并后企业的费用并抵减合并后的净收益。,(二)、权益结合法的会计处理 例，采用权益结合法 A企业： 10万股股票，面值5元， B企业：账面净资产60万元，其中：盈余公积11万元，未分配利润5万元 A企业股本= 10万5=50万元 B企业净资产=60万元 以前盈利=11+5=16万元 并入资本= 60-16=44万元 资本公积= 44-50= -6 万元 （A企业用50万元的股本换入44万元的资产，减值6万元）,注意： 在权益结合法下，资产、负债等均按账面价值计价，没有购买价格，没有商誉产生。 并入资本=净资产-盈余公积-未分配利润 股票面值总额并入资本 差额 “-资本公积”,三、购买法,（一）、购买法的基本原理 凡是属于购买性质的企业合并，均应采用购买法对企业合并业务进行核算。 购买法是假定企业合并是一个企业取得其它参与合并企业净资产的一项交易，与企业购置普通资产的交易基本相同。购买法要求按公允价值反映被购买企业的资产负债表项目，并将公允价值体现在购买企业的账户和合并后的资产负债表中，所取得的净资产的公允价值与购买成本的差额表现为购买企业购买时所发生的商誉。,1、购买日的确定 企业合并的会计处理应在购买日进行 购买日是被购企业的净资产和经营的控制权实质上转移给购买企业的日期，也是购买法开始应用的日期。自购买日起，被购企业的净资产和经营控制权上的主要风险和报酬已转移给购买企业。 确定条件: （1）购买协议已获股东大会通过，并已获相关政府部门批准。 （2）购买企业和被购企业已办理必要的财产交接手续。 （3）购买企业已支付价款的大部分(一般应超过50%)。 （4）购买企业实际上已经控制被购企业的财务和经营决策，并从其活动中获得利益或承担风险。,2购买成本的确定 购买企业应根据购买所支付的现金或现金等价物的金额或企业所放弃的其它资产和承担债务的公允价值，加上可直接归入购买成本的费用作为购买成本。可直接归入购买成本的费用包括注册和发行权益证券的费用、支付给为实现购买而聘请的会计师、法律顾问、评估师和其他咨询人员的业务费用。 （1）在现金支付方式下，购买成本为实际支付的款项加上相关的直接费用； （2）在购买方以发行债券的情况下，购买成本为债券未来应付金额的现值加上相关直接费用； （3）如果购买方通过发行股票取得资产，应对所发行股票及所取得资产的公允价值进行比较，然后确定成本。,3可辨认净资产公允价值的确定 可辩认净资产为可辩认资产与负债的差额。 购买企业在确定所购入的可辨认资产和所承担的债务的公允价值时，可以采用市价、帐面价值、重置成本、现值、估计售价、评估价以及可变现净值等方法。确定所采用的方法时，必须考虑所购买的资产和承担的债务在合并日后的预期用途。 可辨认净资产公允价值的确定方法 p23,4商誉的处理 商誉分为商誉和负商誉。（1）商誉：当购买企业的购买成本超过被购买企业可辨认资产和负债中的股权份额时，应当将其超出数额确认为商誉。从理论上讲，购买商誉的会计处理有以下两种方法： 将购买商誉直接冲减所有者权益。 将购买商誉资本化为一项资产： 这种方法存在两种再确认的方法：在以后一定时期按期摊销列入费用和以后时期不摊销。 目前各国大都选用了将购买商誊作为摊销资产的会计处理方法。如中国,（2）负商誉：负商誉是指企业购并时购并方所支付的价款小于被购并方净资产公允市价的差额。 关于负商誉的确认和计量，各国会计界有不同的做法，概括起来有以下几种： 负商誉冲减所购非流动资产价值（有价证券投资除外）。 负商誉直接计入资本公积。 负商誉全部作为递延收益处理。 我国企业会计准则第号企业合并（征求意见稿）中采用的就是这种方法，并规定摊销期限不超过年。 如上所述，正商誉在我国是采用先资本化然后摊入费用的作法，将负商誉作为递延收益在规定期限内摊入收益能使购买中正商誉和负商誉的会计方法保持一致性。,（二）、购买法的账务处理 例：支付现金 实际支付款项 （1） 支付现金44万元。 购买成本=实际支付价款+费用 =440000+20000=460000（元） 公允价值=410000（元） 商 誉=460000-410000=50000（元） 借：流动资产 200000 固定资产 310000 商誉 50000 贷：银行存款 460000 负 债 100000,（2） 支付现金37万元。 购买成本=实际支付价款+费用 =370000+20000=390000（元） 公允价值=410000（元） 商 誉=390000-410000=-20000（元） 借：流动资产 200000 固定资产 310000 贷：银行存款 390000 负债 100000 商誉 20000,例： 发行股票公允价值 10万股，面值1元/股，公允市价7.2元/股 购买成本=股票的公允市价 =1000007.2=720000（元） B企业公允价值=660000元 商誉=720000-660000=60000（元） 分录见P27分录 注意：购买法下，只对资产和负债的公允价值进行合并，盈余公积和未分配利润则作为购买成本的构成部分。,四、购买法与权益结合法的比较,（一）、两种方法在操作过程中的差异,（二）、两种方法对报表的影响 购买法是各国均采用的方法，而权益结合法会给实施合并企业带来有利影响，为了防止企业盲目地选择权益结合法，各国对采用权益结合法的条件作出了严格限制。,第三章 合并财务报表股权取得日的合并财务报表,本章学习重点是合并财务报表的合并理论、合并财务报表的合并范围、编制合并财务报表的方法和一般程序、控股权取得日合并财务报表的编制。购买法下控股权取得日合并财务报表的编制和权益结合法下控股权取得日合并财务报表的编制是学习难点。,合并财务报表概述,合并财务报表的概念合并财务报表的构成合并财务报表的合并理论：主要掌握经济实体理论和母公司理论的概念编制合并财务报表的基本条件,二、合并财务报表的范围,合并范围的确定基础控制 应纳入合并财务报表合并范围的子公司 不应纳入合并财务报表合并范围的被投资单位,三、编制合并财务报表的方法和一般程序,编制合并财务报表的方法 编制合并财务报表的直接依据是纳入合并财务报表范围内的子公司的个别财务报表。编制合并财务报表时，一般运用编制抵消分录、编制合并工作底稿等一些特殊的方法。有关的抵消分录，不必登记账簿，可直接在工作底稿中编制。 编制合并财务报表的一般程序 第一步是编制合并工作底稿； 第二步是根据合并工作底稿编制合并财务报表。 其中，编制合并工作底稿是最关键的一步。,四、控股权取得日合并财务报表的编制,（一）购买法 1、购买法下股权取得日拥有子公司全部股权 2、 购买法下股权取得日拥有子公司部分股权 在这里掌握长期股权投资成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额如何处理（大于合并财务报表中的商誉、小于合并当期损益）、少数股东权益的概念 （二）权益结合法 1、权益结合法下股权取得日拥有子公司全部股权 2、权益结合法下股权取得日拥有子公司部分股权 在这里掌握少数股东权益的概念 、与购买法编制上的区别,第四章 合并财务报表股权取得日后合并财务报表,本章的学习重点主要是首期合并财务报表编制方法及连续各期合并财务报表编制方法。学习难点主要是首期和连续各期编制合并财务报表过程中关于集团内部与股权投资有关的内部事项的抵消、内部存货交易的抵消、内部债权债务的抵消、内部固定资产交易的抵消。,一、股权取得日后首期合并财务报表的编制,（一）、长期股权投资的权益法调整是长期股权投资采用成本法核算的条件下，合并报表编制的基本前提。调整的基本思路是以子公司净资产公允价值基础上的净利润为基础确认母公司的长期股权投资和投资收益，并冲消原成本法下的相关分录，从而形成合并财务报表编制中抵消分录的基础。母公司在享有对子公司控制权以后，以后各期在编制合并财务报表前，均应按照以上方法，进行权益法调整。,（二）、合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表的编制，具体抵消包括五个方面的内容： 1、母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵消 2、母公司投资收益和子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配和期末未分配利润的抵消 3、内部存货交易的抵消 4、 内部债权债务的抵消 5、内部固定资产交易的抵消,二、股权取得日后连续各期合并财务报表的编制,首期编制合并财务报表时，已将企业集团内部母公司长期股权投资与子公司所有者权益、母公司投资收益与子公司利润分配项目以及母子公司之间的内部交易事项等进行了抵消，但这种抵消是在合并工作底稿中进行的，并没有登记在企业集团母公司及各子公司的账簿之中。因而，这些企业在以后年度仍然是以没有反映抵消情况的账簿记录为依据编制个别财务报表，而合并财务报表仍要根据母、子公司个别财务报表编制，所以，在第二期及以后各期连续编制合并财务报表时，不仅要考虑本年度企业集团内部新发生的股权投资事项、本年度利润分配及内部交易事项等对个别财务报表的影响，还要考虑以前年度企业集团内部交易或事项对个别财务报表所产生的影响。,第五章 物价变动会计,物价变动会计包括一般物价水平会计、现行成本会计和现行成本/一般物价水平会计等特殊方法。通过本章学习，学生应重点掌握物价变动会计的一般理论、一般物价水平会计、现行成本会计的处理方法，并对它们有正确的评价。,一、物价变动会计概述,物价变动会计的概念物价变动会计研究基本框架及主要模式资本保全理论与物价变动会计模式的选择（实物资本保全理论、财务资本保全理论）物价变动会计的主要模式,二、一般物价水平会计,一般物价水平会计的基本原理一般物价水平会计的基本程序和方法一般物价水平会计评价（结合主教材例题、导学教材的练习、作业中的习题掌握其应用）,三、现行成本会计,现行成本会计的概念、基本原理现行成本会计的基本程序和方法现行成本会计评价（结合主教材例题、导学教材的练习、作业中的习题掌握其应用）,第六章 外币会计,在介绍外币会计涉及的基本概念基础上，阐述了外币交易会计的核算原理和外币报表的折算方法。通过本章学习，要求了解基本概念，重点掌握外币交易会计的两种观点、记账方法；掌握外币会计报表折算的基本方法、外币折算损益的处理方法以及我国会计实务中外币会计报表折算方法的选择。,一、外币交易和外汇汇率,几个重要概念 1、外币交易：外币交易是指以记账本位币以外的货币（外币）进行的款项的收付、往来结算、接受投资以及筹资等交易。 2、外币兑换：指把外币换成本国货币，把本国货币换成外币，或不同外币之间互换。外币兑换一般由外汇经纪银行办理。 3、外币折算：对外币交易以及外币编制的财务报表按原来使用的外币计量和记录的同时，将其外币金额换算为本国货币。 4、外汇汇率：在外汇市场中一种货币和另一种货币之间的兑换率。 5、汇兑损益：指企业各外币账户、外币报表的各项目由于记账时间和汇率不同而产生的折合为记账本位币的差额。汇率的标价方法：直接标价法（外币金额固定不变） 间接标价法（本国货币的金额固定不变）,二、外币交易会计,外币交易会计 单项交易观和两项交易观 外币交易会计的记账方法 外币交易会计的记账方法一般有外汇统账制和外汇分账制。主要掌握外汇统账制。,三、外币报表折算, 外币报表折算的定义 外币报表折算的方法 现行汇率法、流动与非流动法、货币与非货币法和时态法。 要求掌握各种方法的定义、优缺点，掌握各种方法下的资产负债表、利润表、所有者权益变动表中各项目折算汇率的选择、折算过程中形成的外币折算差额的处理,第七章 衍生工具会计,通过本章的学习，同学们应理解衍生工具的基本类别，掌握交易性衍生工具核算的账户设置以及账务处理。远期合同、期货合同、期权合同、互换交易四种主要衍生金融工具特征及会计确认、计量与披露的一般要求。本章学习重点是衍生工具的类别以及交易性衍生工具的核算。,第八章租赁会计,租赁的主要形式是融资租赁与经营租赁，杠杆租赁、售后租回与转租赁则属于特殊形式的租赁。本章重点介绍融资租赁、经营租赁等的会计问题。,1、租赁分类的原则 按照与租赁资产所有权有关的风险和报酬是否转移给承租人为依据，可将租赁分为经营租赁和融资租赁两类 2、租赁分类的具体标准 满足以下一条或数条标准的租赁，应认定为融资租赁，融资租赁之外的其他租赁是经营租赁：（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁资产开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权。（3）租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分（75%）。（4）就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于（90%）租赁开始日租赁资产的公允价值；就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于（90%）租赁开始日租赁资产的公允价值。（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。,一、租赁的分类,二、经营租赁的会计处理,承租人对经营租赁的会计处理 承租人在经营租赁下发生的租金一般应当在租赁期内的各个期间按年限平均法计入相关资本成本或当期损益。 出租人对经营租赁的会计处理 出租人在经营租赁下收取的租金应当在租赁期内的各个期间按直线法确认为损益。出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。,三 、 融资租赁的会计处理,承租人对融资租赁的会计处理 1、租赁期开始日的会计处理； 2、未确认融资费用分摊的会计处理； 3、租赁资产折旧的计提； 4、履约成本的会计处理； 5、或有租金的会计处理； 6、租赁期届满时的会计处理。出租人对融资租赁的会计处理 1、租赁期开始日的会计处理； 2、未实现融资收益分配的会计处理； 3、初始直接费用的会计处理； 4、未担保余值发生变动时的会计处理； 5、或有租金的会计处理； 6、租赁期届满时的会计处理。,四、 售后租回交易的会计处理,售后租回交易的概念 指卖主（即承租人）将一项自制或外购的资产出售后，又将该资产从买主（即出租人）租回，习惯上称之为“回租”。 售后租回交易的会计处理 1、售后租回交易形成融资租赁的会计处理 无论卖主（即承租人）所发生的销售收入高于还是低于出售前资产的账面价值，所发生的收益或损失都不应立即确认为当期损益，而应将其递延并按资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。 2、售后租回交易形成经营租赁的会计处理 卖主（即承租人）应将售价与资产账面价值之间的差额（无论是售价高于资产账面价值还是低于资产账面价值）予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。,第九章重整与破产会计,重整会计反映企业重整期这一特殊期间的重整行为及其会计核算；破产会计对破产会计目标、破产会计假设、破产会计要素构建等理论问题进行了阐述，介绍了破产清算过程的核算方法和破产清算会计报告的体系、框架和内容。本章学习重点是破产的基本特点和程序， 破产会计的基本理论；破产清算过程的会计核算方法；破产清算财务报表的内容和编制方法。,一、破产会计的特点,破产作为一种特定的经济状态和法律程序，其基本特征表现为：（1）债务人丧失了偿债能力，无论自愿与否均不能清偿到期债务。 （2）破产是一种由法律严格规范的经济状态，任何企业都不得自行宣布破产。（3）破产的宗旨是为了保护全体债权人的合法权益，强调债务的履行在债权人之间的公平。（4）破产是一种特殊的偿