人大版管理会计学第9章-作业成本计算法

,作业成本法,作业成本计算的内涵作业成本计算是指以作业为中间桥梁，以作业中心为间接费用的归集对象，最终分配并计算产品成本的一种成本计算方法。,第一节：作业成本法的产生背景及相关概念,一、作业成本法产生的背景1、传统制造费用分配方法面临挑战一方面：产品成本中的制造费用比重急剧增长，而直接人工比重则相对下降。1970年以前制造费用比重仅为人工的50%-60%，1970年后，很多企业的制造费用已增加为直接人工的400%-500%，而直接人工成本在产品成本中的比重仅为10%-20%另一方面：制造费用的构成更加复杂,在变化了的制造环境下，传统的成本计算将会扭曲成本信息甚至使成本信息完全丧失决策相关性。主要表现在以下几个方面,首先大批量生产产品以待销售转向订单实时组织生产的需要其次，传统成本计算在将间接费用计入最终产品(或服务方面)采用单一的标准，并假定间接费用的支出有助于生产，这种情况在现代制造业中已发生改变。,第三传统成本计算将间接费用按直接人工工时或机器工时分配给最终产品或服务，必然会导致生产数量多的产品要负担较多的间接费用，而生产数量少的产品则负担较少的间接费用。这种分配方式在假定间接费用随产量变动而变动的前提下是合适的。,2、传统成本管理基础面临挑战传统成本管理为了达到有效进行成本决策与成本控制的目的，以成本形态分析和实施变动成本法为基础，在新的经营环境下，传统成本管理基础存在明显缺陷1）成本性态分析依据成本与业务量之间关系，将全部成本分为变动成本和固定成本，但从长期来看，变动成本非变动成本，固定成本非固定成本，要重新解释他们的概念,2）在新的经营条件下，随着间接费用的增加，变动成本的比重越来越少，而在某些拥有先进技术装备的企业中，固定成本却占了绝大部分，在这种情况下，将固定成本在列入期间成本是不合理的，人们重新肯定的完全成本法3）传统成本管理观念面临挑战买方市场逐步形成，从而要求企业提供更加多样化和更具个性的产品和服务。,企业不得不放弃传统组织形式下大量大批生产产品以待销售的习惯作法，改为采用能对顾客多样化、日新月异的需求迅速作出反应的弹性制造系统,相对于传统的生产方式而言，适时制的生产方式要更多地组织、协调产品的生产工作，并为此发生资源耗费，增加企业间接费用；同时也要求企业内部不同工序和环节紧密相扣、适时相接。,二、作业成本法的产生及发展1954年，美国会计学长斯托布斯博士的论文收益的会计概念揭开了全面研究“决策有用性目标”的序幕，1971年，他出版了具有重大影响的作业成本计算和投入产出会计一书，1988年的服务与决策的作业成本计算等著作，提出了一系列作业成本观念。进入20世纪80年代中后期，作业成本法理论愈发成熟，这时期出版了大量的著作。20世纪90年代初初传入我国。,作业成本法的相关概念作业成本计算法要求成本信息不仅要反映企业财务状况和经营成果，还要满足成本控制和生产分析的要求。当作业成本计算法将资源、作业、作业中心、制造中心等概念引入成本控制时，就形成了一个完整的作业成本体系。,作业成本计算的成本对象是多层次的，大体上可以分为资源、作业、作业中心和制造中心等几个层次。,作业成本计算体系,资源资源一般分为货币资源、材料资源、人力资源、动力资源处理两个问题一是区分有用消耗和无用消耗二是找到资源动因，看资源是如何被消耗的，并按资源动因将资源耗费价值分解计入不同作业,作业作业是指企业生产过程中的各工序和环节。从作业成本计算角度看，作业是基于一定的目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围内的工作。,(1)作业是以人为主体的工作。(2)作业消耗一定的资源。作业以人为主体，要消耗一定的人力资源；作业是人力作用于物的工作，因而也要消耗一定的物质资源。,(3)区分不同作业的标志是作业目的。(4)对于一个生产程序不尽合理的制造业，作业可以区分为增值作业和非增值作业。这里，非增值作业虽然也消耗资源，但并不是合理消耗。(5)作业的范围可以被限定。,常见的分类方法是将作业按作业水平的不同，分为单位水平作业、批水平作业、产品水平作业及设备水平作业四类。,作业的分类,单位水平作业是生产单位产品时所从事的作业，例如直接材料和直接人工成本等，这种作业的成本与产量成比例变动，如果产量增加一倍时，则直接人工成本也会增加一倍。,批水平作业是生产每批产品而从事的作业，例如对每批产品的机器准备、订单处理、原料处理、检验及生产规划等。这种作业的成本与产品批数成比例变动，是该批产品所有单位产品的固定（或共同）成本。,例如机器从生产某批产品，转向生产另一批产品时，就需要对机器进行准备。当生产批数愈多时，机器准备成本就愈多，但与产量多少无关。,产品水平作业是为支援各种产品的生产而从事的作业，这种作业的目的是服务于各项产品的生产与销售。例如对一种产品编制材料清单、数控规划、处理工程变更、测试线路等。这种作业的成本与单位数和批数无关，但与生产产品的品种成比例变动。,设备水平作业是为维持工厂生产而从事的作业，例如工厂管理、暖气及照明及厂房折旧等。这种作业的成本，为全部生产产品的共同成本。,作业中心,作业中心是负责完成某一项特定产品制造功能的一系列作业的集合。作业中心既是成本汇集中心，也是责任考核中心。,一般说来，作业中心是基于管理的目的而不是专门以成本计算为目的设置或划定的，传统制造企业的经营过程被习惯地分为材料采购、产品生产和产品销售这三个环节，而按照作业成本计算理论，这三个环节都可以称为作业中心。,制造中心,制造中心作为成本计算对象，实质上是指计算制造中心产出的产品的成本。一般地，一个大型制造企业总可以划定为若干制造中心，划定制造中心的依据是各制造中心只生产某一种产品或某个系族多种产品。,9.3作业成本计算,一、作业成本计算法的目标改革了制造费用的分配方法，并使产品成本和期间成本一致，大大提高了成本信息的真是性和有效性。1、区分增值作业和不增值作业，消除不增值作业成本并使增值作业成本达到最小2、使低增值成本向高增值作业转化,二、产品成本的经济实质传统成本计算法认为：成本是生产经营过程中所耗费的生产资料转移价值和劳动者为自己所创造价值的货币表现。即C+V作业成本计算法认为：成本是生产经营过程中为生产产品所耗费资源的货币表现，从投资角度分析，对所有部门，工作，人员都应进行成本效益分析。,三、产品成本的经济内容在传统成本计算方法下，产品成本是指制造成本，只包括制造产品过程中与生产产品直接有关的费用，而与管理和组织生产的费用支出则作业期间费用处理作业成本计算方法下，产品成本则是真正意义上的完全成本。也就是说，作业成本计算法强调费用支出的合理性和有效性，而不论其是否与产出直接相关。虽然作业成本计算法也使用期间费用的概念，但此时期间费用汇集的是所有无效、不合理的支出，而不是与生产无直接关系的支出。,三、作业成本计算的程序作业成本计算的基本程序就是要把资源耗费价值予以分解并分配给作业，再将各作业汇集的价值分配给最终产品或服务。这一过程可以分为三个步骤。,1、确认作业中心，将资源耗费价值归集到各作业中心这一步骤只是价值归集过程。在作业成本计算法下价值归集的方向受两方面的限制：一是资源种类；二是作业中心种类,在实务操作中，对某制造中心的每一作业中心都按资源类别设立资源库，把该制造中心所耗资源价值归集到各资源库中去。,如对圆珠笔生产制造中心，分别对制芯和制壳这两个作业中心设立材料费、动力费、折旧费、办公费等资源库。这样，可以从资源耗费的最初形态上把握各种资源归集到各作业中心的状况。,2、确认作业，将作业中心汇集的各资源耗费价值予以分解并分配到各作业成本库中,作业确认后，一般不得轻易发生变动。这样，在对资源库资源耗费价值进行分配时，面临的是已确定的作业种类。我们为每一项作业设立一个成本库，该成本计算步骤就演化为如何将资源库价值结转到作业库这一具体分配问题。,在成本分配过程中，各资源库价值要根据资源动因一项一项分配到各作业中去。这样，我们可以为每个作业库按资源类别设立作业资源要素，将每个作业库各作业资源要素价值相加就形成了作业成本库价值。资源动因资源被个作业消耗的方式和原因，是吧资源户价值分解到各作业户的依据,确定资源动因的原则第一：终结耗费即某一资源能直观的确定为某一特定产品所消耗，则直接计入该产品成本如：材料费第二：作业专属耗费如果某项资源可以从发生领域核定划定各作业所耗，则可直接计入各个作业成本库如：办公费第三：资源分解分配某些资源耗费在最初耗费上呈混合耗费，如：动力费,3、将各作业成本库价值分配计入最终产品成本计算单，计算完工产品成本,该成本计算步骤就是要把各作业成本库的价值结转到各产品成本计算单上，这一步骤反映的作业成本计算规则是：产出量的多少决定着作业的耗用量。专家将这种作业消耗量与产出量之间的关系描写为作业动因作业动因是指各作业被最终产品或服务消耗的方式和原因。换句话说，作业动因是将作业库成本分配到产品或服务的标准，也是讲作业航飞与最终产出相沟通的中介,作业成本计算举例,作业成本法需要区分直接成本和间接成本，凡直接成本可以直接计入某项产品成本，最典型的直接成本是直接材料；而间接成本需要按照资源作业中心产品这一顺序进行确认，计量和分配,1.资料某服装厂现有定编员工50人，按缝纫、平整两个中心组织生产。缝纫中心每月可提供4000机时，平整中心每月可提供2000机时。,假设该厂生产规划作业资料如表95至表98所示。,表95本月生产作业规划,表96本月资源耗费计算表,表97主要参数及专属费用表,表98作业衡量参数表(作业动因量化表),2.用作业成本法计算产品成本(1)将本月资源耗费分别记入各资源户。即将本月所耗各类资源(材料费180000元,动力费7000元,工资费40000元,折旧费50000元,办公费18000元)分别记入各该资源户。,(2)将各资源户归集的价值按资源动因分配记入各作业户。1)材料费用的分配。由于材料直接耗用于特定产品,因而按各产品定额耗费价值记入各产品成本户,材料费用超定额差异计入期间费用。分配计算表如表99所示。,表99材料费用分配计算表单位:元,2)其他费用的分配。其他费用按资源动因分配记入各作业户,其中动力费按各单位耗电度数分配计算,工资费按各作业人员数分配计算,折旧费、办公费按前述表中所列专属费用计入。分配计算表如表910所示。,表910其他资源耗费分配计算表单位:元,在表910中,工资费按定编人员数分配是假定每人工资一样,由于该厂有两名编外人员,作业成本计算法认为该两人工资费用系非增值资源耗费,故应计入期间费用,而不计入产品成本。其他资源耗费如有类似情况也应类似处理。,(3)将各作业汇集费用分配记入各批别产品的成本户。1)订单作业。订单作业的作业动因是订单份数,本月该作业争取到40份订单,则每份订单取得成本为:每份订单成本=848040=212(元/份)于是记入生产成本001户的费用=121=212(元)生产成本002户的费用=2121=212(元)生产成本其他批别的费用=21238=8056(元),至于生产规划、采购作业、剪裁作业、生产协调作业均可比照订单作业的原理计算和分配有关费用。,2)缝纫作业。由于在做生产规划时,为每批产品确定了单件产品缝纫工时定额,在自动化作业条件下,这种规划能够做得很准确。因而,应按此定额确定各批产品实耗工时数。,3)平整作业。同样,平整作业也是该服装厂主要作业,生产规划部门为每批产品设定了单件工时定额。,4)厂部作业。厂部作为一项作业,进行的是价值管理,其职能是对可控范围内的费用开支负责。对于本厂所产产品而言,已纳入生产规划的定额材料费用投入可认为是厂部不可控费用,其他费用均可认为是可控费用,其价值投入均与厂部管理有关。,(4)列示各批别产品及期间费用成本计算单。根据上述计算,各批别产品的成本项目按作业列示,列示成本计算单如表911所示。,表911成本计算单单位:元,(5)期末将成本在在产品与完工产品之间进行分配,计算产成品成本。,作业成本法计算原理的简单应用,附加题：已知：某企业生产甲、乙两种产品，共设五个作业中心，资料如下：,要求：分别按作业成本法和完全成本法计算甲乙两种产品的单位成本,解：,作业成本法按照作业成本动因，将各作业中心归集的作业成本分配给各产品,然后分别计算甲乙量产产品单位成本甲单位产品成本=250000+150000+6533010000=105.33乙单位产品成本=30000+72000+2042001500=204.13,完全成本法：略,例2,某加工企业生产加工A、B两种产品，作业资料如下：,精加工与精加工机器调整作业成本分配表,作业衡量参数表,本月资源耗费计算表,第一步：以各项资源动因为标准，将各项资源成本分配到各作业中去,作业中心成本分配表,附加,作业成本计算与传统成本计算的比较（一）成本计算的理论依据不同传统成本计算理论认为：产品耗费资源，资源的消耗水平可以通过成本项目来归集反映，其消耗的数额随着产品产量的增长而增长作业成本法认为：产品产量与资源的耗费没有直接的联系，与资源耗费直接相连的是作业，作业时连接资源与最终产品的中间桥梁。即作业耗费资源，产品耗费作业。,（二）成本计算的对象不同传统成本计算主要以产品为成本计算对象，作业成本法以作业为最基本的成本计算对象，产品成本的确定通过作业分配得以反映，从而形成了以作业为核心的成本计算对象。,（三）费用的分配依据不同传统成本计算以单一的数量为依据分配间接费用作业成本法关注各项活动的驱动因素，因此按成本动因分配间接费用。,（四）提供的信息不同传统成本计算由于只按单一的标准分配间接费用，因此计算的产品成本不够准确，这样不利于管理当局的正确决策。作业成本法由于按多个分配标准分配间接费用，因此计算的产品成本相对准确，所提供的信息有助于管理当局的正确决策。,EPW厂是一家国有中型电器制造厂，近年来，主导产品LA的市场竞争日趋激烈。为使企业取得竞争优势，该厂跳出传统的以生产制造过程为重点的成本管理范围，应用战略成本管理原理指导成本管理工作。,案例,EPW厂应用价值链分析的思想对上下游环节进行分解和分析，发现有许多工作可改进，对这些环节实施成本管理，可提高企业的竞争优势。,价值链分析,采购阶段,除了采用经济批量法控制采购批次、货比三家控制采购价格等常规方法，还通过与供应商发展密切关系进一步控制甚至降低采购成本。,例如，该厂每月需5000只不锈钢盖，自加工用料每月0.8吨，材料费1.5万元，产品成本4元/只。,该厂发现其上游材料供方下属的南汇不锈钢餐具厂的边角料可以利用，每吨售价0.3万元-0.4万元。生产5000只不锈钢盖，约耗用边角料1.5吨，材料费约0.45万元-0.6万元，比采购整料节约0.9万元-1.05万元，但利用边角料加工多耗工时，人工费要多支出0.1万元-0.2万元。经测算，EPW厂采购边角料加工不锈钢盖可降低成本0.8万元左右。,同时该厂在与其上游企业接触中了解到南汇厂有加工该零件的生产能力，如由EPW厂提供模具请南汇厂直接加工该零件，每只价格为2.18元。经比较，EPW厂选择了后一方案，即请南汇厂直接利用边角料加工该零件。合作结果使EPW厂LA产品每月降低成本9100元，南汇厂也获得比出售边角料更大的盈利，达到了双赢。,通过分析，EPW厂撤掉了很多办事处，试行代理分销制。例如:在天津通过代理商使得销售有了快速增长，销售费用比设办事处时降低了35%。,销售阶段,另一方面，改革促使代理商及时收集和反馈市场信息，并根据市场动态及时提出价格变动的可行性建议，从而使企业动态地掌握竞争对手的价格与市场行情。,EPW厂针对市场环境，将LA产品定位于中高档次，采取成本领先战略，运用财务数据严格控制成本的上升，并局部运用ABC法控制产品成本，使得LA产品的价格在市场上一直保持较强的竞争力。,战略定位,ABC法着眼点于作业活动上，以作业为成本对象，依据作业消耗资源的情况，将资源成本分配到作业，再由作业依据成本动因追踪到产品成本的形成和积累过程,由此得出最终产品成本。,实施ABC法控制,EPW厂通过ABC法实地研究，找到了降低成本的机会所在，提高了作业活动效率，完善了定价决策，为企业创造了新的价值。,1、样本选择及数据来源EPW厂选择A部门作为ABC法研究的样本。A部门生产高压电器产品H10型LA(简称H型产品)和ZH10型LA（简称ZH型产品)。,研究设计,H型产品是普通产品，市场价150元/只，ZH型产品是新型、复杂的产品，市场价250元/只。这两种产品都在相同的生产线上制造，单独生产H型产品和生产ZH型产品的月产量均为1000只。,2、研究假设,A部门有以数控设备等现代化装备为主要特征的现代化制造系统。A部门人员经过多次精简，直接人工成本在产品成本中的比例小于20%。,A部门符合作业成本法的适用理由,H型产品和ZH型产品虽然有不同特点却可在同一生产线上生产。H型产品产量大，工艺复杂程度低;而ZH型产品产量小，复杂程度高。,因为H型和ZH型产品均供不应求，不存在成本沉淀到会计不同分期的问题。A部门管理水平较高，员工成本意识均较强，成本核算的数据较为准确。,H型产品和ZH型产品的成本分摊不合理，制造费用的分配率应重新调整。ABC法重新计算产品成本能反映出上述不合理。ABC法对H型与ZH型产品的成本分配将改变现有核算方法下的产品定价决策和发现降低成本重点所在。,A部门应用作业成本法的假设,2000年3月份A部门生产了ZH型产品400只，H型产品6000只，有关生产成本资料如下:,(二)验证,生产成本资料单位:元成本项目直接材料直接人工制造费用合计H型产品116,091.4976,571.53341,235.89533,898.91ZH型产品8,859.438,496.8437,872.9855,229.25合计124,950.9285,068.37379,108.16589,128.16,按传统成本法计算H型产品和ZH型产品的单位成本，计算结果如下:,A部门产品单位成本表单位:元成本项目直接材料直接人工制造费用合计H型产品（6000只）19.3512.7656.8788.98ZH型产品（400只）22.1521.2494.68138.07,上述传统成本计算法，按直接人工成本比例分配制造费用，而制造费用是直接人工成本的445.65%，这样分配制造费用虽然方便了成本核算工作，但分配直接人工成本时产生的小的错误就会被放大近4.5倍，可能扭曲成本数据，不利于对制造费用采取针对性控制措施和以成本进行的定价决策。,根据ABC法的实施步骤，EPW厂组织会计、技术、生产和采购等专业人员对该月A部门的制造费用进行分析，并按ABC法重新计算H型和ZH型产品的单位成本。首先，通过会计、工艺和管理等专业人员的作业分析及与A部门技术人员、生产工人的谈话了解，列出了制造费用的详细清单如下表。,238,995.90,140,112.97,其次，对清单中的项目进行成本动因分析，将导致成本发生的因素归纳如下:(1)H型和ZH型产品的单位机器小时比例为：1:12。(2)每批产品需做二次清洁及装卸模具的准备工作。H型产品每批6只，ZH产品每批1只。,(3)H型进料12批/月，每批移动4次，ZH型进料4批/月，每批移动4次。(4)每批产品的检验数为:H型产品每批2只，ZH型产品每批1只。(5)H型产品和ZH型产品分类打包并运输进仓的次数分别为3次和6次。,第三，在成本动因分析的基础上，根据因果关系和同质性原理，按照单位级作业、批量级作业、产品级作业和管理级作业四个作业层次分配制造费用。,1、单位级作业层次(1)直接材料和直接人工成本的计算与传统成本计算法相同。(2)机器动力成本按一定比率进行分配，分别分配给H型产品和ZH型产品，计算过程如下表:,机器动力成本分配表单位：元,产品名称使用比例数量合计分配比率分配额H产品1600060007.943347，660.09ZH产品1240048007.943338，128.07合计-108007.943385，788.16,2、批量级作业层次(1)准备工作成本根据准备次数为基准进行分配，H型产品每批生产6只，生产6000只，H型产品共准备600061000(次)，型产品共准备400次。计算过程如下表:,产品名称准备次数分配比率分配额H型产品1000次17.98517.985.40ZH型产品400次17.8957，194.21合计1400次17.98525，179.61,准备成本分配表单位：元,(2)材料处理成本以材料移动次数为基础分配，计算过程如下表:,材料处理成本分配表单位：元,品名批次每批移动次数合计分配比率分配额H型产品12448386.9618574.20ZH型产品4416386.966191.36合计-64386.9624,765.56,（3）产品检验成本按照检验次数分配。H型产品检验批次为6000/6=1000次；ZH型产品，每批1只，每1只检验1次，检验批次为400次，计算过程如表7：,检验成本分配表单位：元品名批次每次检验合计分配比率分配率H产品10002200026.7853562.66ZH产品400140026.7810,712.53合计240026.7864,275.19,3、产品级作业层次产品分类成本以分类为基础分配，计算过程如下表：,产品分类成本表单位：元产品名称分类次数分配比率分配额H产品24647.30515,535.32ZH产品6647.3053,883.83合计30647.30519,419.15,4、管理级作业层次(1)设备折旧居管理级作业，但该部门主要设备是生产线上设备(生产设备占设备总量的80%)，且一直是满负荷运转，故将约80%的机器设备折旧按H型和ZH型产品使用机器的比例估算分配给H型和ZH型产品如下表。,生产设备折旧分配表单位：元品名使用比例数量合计分配率分配额H产品1600060007.48544,914.80ZH产品1240048007.48535,932.04合计-108007.48580,846.84,(2)管理级作业以直接成本(直接材料成本+直接人工成本)为基础分配，H型和ZH产品的单位直接成本分别为(19.35+12.76)=32.11元和(22.15+21.24)=43.39元。,管理级总成本分配表单位：元产品单位直接成本产量总计分配率分配额H产品32.1160001926600.375372,319.38ZH产品43.3940017,3560.37536,514.98合计-210,0160.375378,834.36,注：管理级总成本归集如下：管理人员工资6,473.46房屋占用34,976.62设备折旧的20%20,211.71（由101,058.5520%计算所得）通风、照明12,922.57材料储存和领用的管理4,250.00合计78,834.36,在以上成本动因分析，并ABC法对四个作业层次的作业分配制造费用后，H型和ZH型产品的总成本和单位成本汇总如下表:,EPW厂A部门产品生产成本表单位：元作业成本项目H型产品ZH型产品单位成本总成本单位成本总成本单位级作业直接材料19.35116,100.0022.158,860.00直接人工12.7676,560.0021.248,496.00动力成本7.9447,640.0095.3238,128.00小计40.05240,300.00138.7155,484.00,批量级作业准备工作2.9917,940.0017.997,196.00材料处理3.1018,600.0015.486,192.00检验8.9353,580.0026.7810,712.00小计15.0290,120.0060.2524,100.00,产品级作业2.5915,540.009.713,884.00管理级作业设备折旧7.4944,94089.8335,932管理折旧12.0572,30016.296,516小计19.54117,240106.1242,448合计77.20463,200314.79125,916,传统成本法:H型产品（6000只）88.98ZH型产品（400只）138.07,对比,ABC成本法:H型产品（6000只）77.20ZH型产品（400只）314.79,3.研究结论从以上研究中发现:ABC法计算结果与现行传统成本计算法的结果有着明显的区别。EPW厂生产的H型和ZH型产品原先的销售成本率(单位产品生产成本销售单价)分别为:59.32%和55.23%。但采用ABC法计算后发现原先H型产品的生产成本被高估了15.26%，而ZH型产品的生产成本被低估了56.14%。,主要原因是ABC法认识到新型、复杂的ZH型产品每只产品需要的机器动力、准备次数、材料处理、产品分类等费用皆比H型产品多。由于传统成本法不能把成本分配给所有的作业，所以在传统成本法下普通的H型产品为新型、复杂的ZH型产品承担了费用。,可见，ABC法的应用，使被传统方法扭曲的成本计算恢复其本身应有的面目，纠正了成本计算不实所带来的成本信息失真，从而也为降低成本的努力指出方向。,ABC法揭示了低产、有复杂要求的产品成本比人们想象的更高，这里ZH型产品的产品成本是原来成本的2.28倍;并且可以发现哪些层次的作业成本偏高，这个实例中ZH型产品的单位级作业中机器动力成本、批量级作业中准备工作的成本和管理级作业中生产设备折旧成本皆明显偏高，降低成本工作应抓住这几个关键作业进行。,对EPW厂A部门ABC法进行计算后，发现ZH型产品的产品成本是原来制造成本法下该产品成本的2.28倍，达314.79元/只，远远高出其市场售价，大大出乎所有人的意料。虽然很多人对原来的ZH型产品的销售成本率比H型产品的销售成本率低持怀疑态度，但没料到差异如此之大。,其他,EPW厂组织技术、装备、会计和A部门的管理人员对ZH型产品的成本问题作专题研究。,首先，利用ABC法提供的详细资料在同质性作业中对比分析，立刻发现ZH型产品的单位机器动力成本和生产设备折旧成本明显偏高，明确了降低ZH型产品的成本，主要应抓住这两个关键作业进行;,其次，进一步分析ABC法的计算过程，发现这两个作业成本高的原因是由一个共同的因素引起，即ZH型产品的单位机器占用小时数多，为H型产品的12倍。这就使ZH型产品降低成本工作的重点更加明确:降低ZH型产品的单位机器小时就能大幅度地降低ZH型产品的单位成本。,接着EPW厂成立以