分析程序的定义、性质与要求

本资料来源,分析程序准则讲解,主讲人:张龙平2006年7月.北京国家会计学院,主讲人简介,中南财经政法大学教授博士生导师中国审计准则委员会委员,第一节概述,一、该准则的制定背景1、分析程序是收集审计证据的一种重要审计程序.2、分析程序对于进一步了解被审计单位情况、识别高风险领域、发现异常项目及审计线索具有独特的作用.3、不少CPA不重视运用分析程序或运用不当.,二、该准则规范目的、主要内容、框架结构,1.规范目的规范注册会计师运用分析程序2.主要内容规范CPA基于不同的目的,如何在审计的不同阶段,正确运用分析程序3.框架结构,本准则框架结构(共7章23条),第一章总则第二章分析程序的性质和目的(4条)第三章用作风险评估程序(2条)第四章用作实质性程序(9条)第五章用于总体复核(1条)第六章调查异常项目(2条)第七章附则(1条),三、与原分析性复核准则比较,1、现该名为“分析程序”2、现该名为“用作风险评估程序”3、对“用作实质性程序”作出详细规定(共9条)4、章目结构有变化(除“总则”和“附则”外):原准则:第2章:一般原则第3章:分析性复核程序的运用第4章:分析性复核结果的处理,四、本准则的适用范围,本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务(通用目的财务报表审计)请思考:这样规定意味着什么?-决定分析程序的定义,第二节分析程序的定义与性质,一、分析程序的定义本准则所称分析程序,是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系,对财务信息作出评价.分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系.,二、分析程序的性质,财务信息,财务数据,财务数据,财务数据,非财务数据,1、合并报表2、组成部分报表3、财务信息要素,1、客户历史可比信息2、客户或CPA预期结果3、同行业可比信息,1、分析对象(第7条),2、考虑关系,3、比较信息(形成预期值)(第五条),4.分析方法1)从简单比较-趋势分析、比率分析等2)到使用高级统计技术的复杂分析-合理性测试、回归分析等5.分析程序的成本,难度6.获取证据的性质1)间接证据(说服性的)-影响审计方向2)需要细节测试提供进一步证据,第三节运用分析程序的要求及目的,A,必须用作风险评估程序,B,可以用作实质性程序,C,必须用于总体复核,了解被审计单位及其情况,如比细节测试更能降低认定层次的检查风险水平,在审计结束或临近结束时对报表总体复核,一、运用要求(第四条),二、运用目的(第8条),为什么这样规定?,第四节必须用作风险评估程序,风险评估程序:,询问管理层等内部人员,分析程序,观察和检查,有助于识别异常的交易或事项,以及对报表和审计产生影响的金额,比率和趋势.在实施分析程序时,注册会计师应当预期可能存在的合理关系,并与被审计单位记录的金额,依据记录金额计算的比率或趋势相比较;如果发现异常或未预期到的关系,注册会计师应当在识别重大错报风险时考虑这些比较结果.如果使用了高度汇总的数据,实施分析程序的结果仅可能初步显示财务报表存在重大错报风险,注册会计师应当将分析结果连同识别重大错报风险时获取的其他信息一并考虑.,注意:这些程序目的都是为识别重大错报风险提供有用的信息,第五节可以用作实质性程序,针对评估的认定层次重大错报风险,计划和实施实质性程序,细节测试,实质性分析程序,主要考虑因素:,第六节必须用于财务报表的总体复核,一、复核实施的时间与目的时间-在审计结束或临近结束时目的-为了确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致二、复核发现的问题及处理如果识别出以前未识别的重大错报风险,注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、帐户余额、列报评估的风险,第七节调查异常项目,一、异常项目种类1.与其他相关信息不一致2.偏离预期数据的重大波动或关系二、异常项目的调查及处理当通过实施分析程序识别出异常的项目时,CPA应当进行调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据.(见下图),异常项目的调查及处理示意图,1.询问管理层(获取管理层的解释答复),2.将管理层答复与CPA对客户的了解及获取的其他审计证据进行比较,能佐证其答复吗?,如果管理层不能提供解释或者解释不充分,3.考虑是否需要运用其他审计程序,不需要运用其他审计程序,NO,yes,财务报表审计中对法律法规的考虑准则讲解,主讲人:张龙平2006年7月.北京国家会计学院,第一节概述,一、该准则的制定背景1.不少企业存在有意或无意违反相关法律法规的行为,甚至是严重违反法规行为.2.这些违反法规行为可能导致财务报表面临更高的重大错报风险.3.需要规范注册会计师如何识别、评估和应对被审计单位因违反法规行为导致的财务报表重大错报风险.,二、该准则规范目的、主要内容、框架结构,1.规范目的1)规范CPA审计报表时对法律法规的考虑2)明确CPA的执业责任2.主要内容规范CPA在整个审计过程中,充分关注违反法规行为可能对财务报表产生重大影响3.框架结构,本准则框架结构(共7章23条),第一章总则第二章管理层遵守法律法规的责任第三章被审计单位遵守法律法规的考虑第四章发现违反法规行为时实施的审计程序第五章对违反法规行为的报告第六章解除业务约定第七章附则,三、与原违反法规行为准则比较(7点差异),1、更清楚规定管理层遵守法律法规的责任(专章)2、更清楚规定CPA对法律法规的考虑责任3、首次采用“有限审计程序”规定4、首次采用“无反证判定”假设5、首次要求“与治理层沟通”6、首次要求“向监管机构报告”7、删除了原有的对“地方法规与国家法规矛盾时的处理”,7、地方法规与国家法规矛盾时的处理不同,原准则第24条：如被审计单位依据的地方法规、规章与国家法律、行政法规和部门规章不一致，且对会计报表产生影响，CPA应当根据其重要程度，考虑是否提请被审计单位在会计报表中以适当方式披露，并考虑同时在审计报告中予以适当反映新准则：取消此规定,四、本准则的适用范围,本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务（通用目的财务报表审计）不适用于注册会计师接受专项委托，对被审计单位遵守特定法律法规出具审计报告（特殊项目的审计业务）请思考：这样的规定意味着什么？,第二节违反法规行为的含义,一、违反法规行为的定义是指被审计单位有意或无意地违反会计准则和相关会计制度之外的法律法规的行为,二、如何理解上述定义,）正确区分“会计准则和相关会计制度”与“其他法律法规”对于财务报表审计，适用的会计准则和相关会计制度是，CPA评价财务报表的合法性和公允性时直接使用的判断依据（即客户违反会计准则和相关会计制度，一定会直接影响财务报表的合法性和公允性）客户如违反其他法律法规，则不一定与财务报表有关，CPA应特别关注可能对财务报表造成重大影响的违反法规行为,）正确理解违反法规行为的内涵,具体涉及下列三个方面：,被审计单位参与的交易,以被审计单位名义参与的交易,管理层或员工以被审计单位名义参与的交易,特别注意：不包括管理层和员工个人从事的与被审计单位经营活动无关的不当行为,）正确认识与错误和舞弊的关系,违反法规行为,影响财务报表,有意或无意？,舞弊,错误,财务报表,第三节管理层遵守法律法规的责任,一、管理层的责任保证经营活动符合法律法规的规定，防止和发现违反法规行为，是管理层的责任,二、管理层防止和发现违反法规行为的措施,）了解相关法律法规，确保设计的经营程序符合其规定）建立和实施适当的内部控制）制定、公布并遵守行为规范）确保员工经过适当培训，了解各项行为规范）监控行为规范遵守情况，对违反的员工适当处罚）聘请法律顾问，帮助管理层了解法律法规要求）汇集必须的遵守的法律法规，保存被投诉的记录）将适当的职责分派给内部审计和审计委员会，帮助管理层履行防止和发现违反法律法规行为的责任,第四节CPA对违反法律法规行为的责任,一、CPA的责任在设计和实施审计程序,以及评价和报告审计结果时,注册会计师应当充分关注被审计单位违反法规行为可能对财务报表产生的重大影响.尽管执行年度财务报表审计可能是遏制违反法规行为的一项措施,注册会计师不应当、也不能对防止被审计单位违反法规行为负责.,二、如何理解CPA的责任(5点),CPA应当在整个审计过程中,充分关注被审计单位的违反法规行为可能对财务报表产生重大影响第三章-对被审计单位遵守法律法规的考虑(计划和实施审计程序时)第四章-发现可能存在违反法规行为时实施的程序(评价审计结果时)第五章-对违反法规行为的报告(报告审计结果时)(CPA财务报表审计不是为了发现所有违反法规行为,而是充分关注其可能对报表产生重大影响.),2)CPA不应当对防止客户的违反法规行为负责,因为:CPA目标是对财务报表发表审计意见.CPA审计不替代客户管理层的责任3)CPA不能对防止客户的违反法规行为负责由于存在下列因素,注册会计师应当考虑违反法规行为会导致更高的错报风险:许多违反法规行为主要与客户经营活动相关,且不能被会计信息系统所反映审计程序的有效性受到内部控制的固有局限性和使用的选择性测试方法等因素的影响CPA获取的审计证据大多是说服性而非结论性的违反法规行为可能涉及故意隐瞒的行为,4)CPA注意到,不同法律法规与财务报表的关系差别很大一些法律法规决定财务报表的形式或内容,或者财务报表所应记录的金额或应作出的披露;而有些法律法规是要求管理层遵守的,或设定准许被审计单位开展经营活动的条件.违反法规行为可能会给被审计单位带来诸如罚款、诉讼等财务后果.违反法规行为与通常反映在财务报表中的交易和事项相关度越小,注册会计师越不可能注意到或识别出可能存在的违反法规行为.,5)在确定被审计单位的一项行为是否违反法律法规时,CPA应当考虑征询法律意见,因为某行为是否违法是一个法律裁决过程,通常超出了注册会计师的专业胜任能力.注册会计师的培训、经验和对被审计单位及其行业的了解,可能为确定某些引起其注意的行为是否违法提供了基础.注册会计师一般根据有资格从事法律业务的专家意见,确定某行为是否违法或可能违法,但最终是否违法只能由法院作出裁决,第五节计划和实施审计工作时对被审计单位遵守法律法规的考虑,一、基本要求在计划和实施审计工作时,注册会计师应当保持职业怀疑态度,充分关注可能导致其对被审计单位遵守法律法规产生怀疑的情况或事项.二、考虑特定法律法规的报告要求如果法律法规要求注册会计师报告审计单位对某些法定条款的遵守情况,注册会计师应当制定计划,以测试被审计单位对这些条款的遵守情况,三、具体要求(5点),总体了解相关法律法规及遵守情况(计划时)实施以下进一步审计程序,以识别违反法规行为:询问管理层+检查往来函件.获取对财务报表有重大影响的法律法规得到了遵守的充分、适当的审计证据.在实施常规审计程序时保持警觉(不细讲)获取管理层声明(不细讲)无反证判定(不细讲)特别注意:除上述2)外,不需执行其他程序,1)总体了解相关法律法规及遵守情况,总体了解的内容:,适用的法律法规框架;客户如何遵守这些法律法规.要特别关注对经营有重大影响的法律法规遵守情况,利用了解行业状况、法律与监管环境及其他外部因素时获知的信息向管理层询问遵守相关法律法规而采用的政策和程序3、向管理层询问对经营活动可能产生重要影响的法律法规4、与管理层讨论在识别、评价和处理诉讼、索赔与税务纠纷的政策和程序5、与审计组成部分的CPA讨论适用于该部分的法律法规,2)实施进一步审计程序,为识别客户编制财务报表时应当考虑的违反法规行为,CPA实施的进一步审计程序仅仅限于:询问管理层+检查往来函件获取对财务报表有重大影响的法律法规得到遵守的充分、适当的审计证据.特别注意:对财务报表审计中检查违反法规行为,首次采用“有限审计程序”和“无反证判定”假设.,第六节发现可能存在违反法规行为时的评价及处理,评价及处理程序:一、CPA关注违反法规行为的12种迹象(第21条)二、CPA评价其对财务报表的影响(第22、23条)三、与客户管理层讨论(同时要记录)(第24条)四、咨询客户的律师和本事务所的律师(第25条)五、如仍存在怀疑,要考虑:(第26、27条)对审计报告的影响2.对审计其他方面的影响(如对风险评估结果和管理层声明可靠性)下面重点讲第二和第四步程序!,二、评价其对财务报表的影响,1、评价的基础(第22条)(了解该行为的性质及发生的环境)+(获取其他适当信息)2、考虑的方面(第23条)1)因罚款、没收违法所得、封存财产、强制停业及诉讼等导致的潜在财务后果;2)潜在财务后果是否需要披露3)潜在财务后果是否严重,以至于影响到财务报表的公允反映.,四、咨询客户律师和本所律师,1、如果管理层不能提供令人满意的信息证明其确实遵守了法律法规,注册会计师应当向被审计单位律师咨询有关法律法规的遵守情况,及其对财务报表可能产生的影响.2、当认为想被审计单位律师咨询是不适当的,或不满意其提供的咨询意见时,注册会计师应当考虑向其所在会计师事务所的律师咨询,以确定:被审计单位是否存在违反法规行为可能导致的法律后果应采取的进一步行动,第七节对违反法规行为的报告,包括下列3方面:一、与治理层沟通1)只沟通经查实的违反法规行为2)尽快沟通(如故意且重大,应立即沟通)3)如高管涉嫌,应向更高层次的机构报告4)必要时,应考虑征询法律意见二、向监管机构报告(对违反法规行为,应考虑法律法规是否要求向监管机构报告;必要时,征询法律意见)三、出具审计报告-下面细讲,三、出具审计报告,(一)已经查实的违反法规行为如果认为违反法规行为对财务报表有重大影响,且未能在财务报表中得到恰当反映,注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告.(二)未能查实的违反法规行为(要区分不同情况进行处理,下面细讲),(二)未能查实的违反法规行为,第32条,如果因被审计单位阻挠无法获取充分、适当的审计证据,以评价是否发生或可能发生对财务报表具有重大影响的违反法规行为,注册会计师应当根据审计范围受到限制的程度,出具保留意见或无法表示意见的审计报告.第33条,如果因审计范围受到被审计单位以外的其他条件限制而无法确定违反法规行为是否发生,注册会计师应当考虑其对审计报告的影响.,第八节解除业务约定,一、解除业务约定的要求如果被审计单位存在违反法规行为,且没有采取注册会计师认为必要的补救措施,CPA应当考虑解除业务约定.二、前后任CPA的沟通在解除业务约定后,如果接到后任注册会计师的询问,CPA应当按照中国注册会计师审计准则第1152号-前后任注册会计师的沟通的规定,向其说明是否存在不应承接业务的理由.,业务质量控制准则讲解,主讲人:张龙平2006年7月北京国家会计学院,主讲人简介,中南财经政法大学教授、博士生导师中国审计准则委员会委员,第一节概述,一、该准则的制定背景，审计环境更加复杂、恶劣，保护公众利益的呼声高涨，着力增强侦查舞弊的能力，有效构筑质量控制的体系,二、该准则规范目的、主要内容、框架结构,.规范目的）规范会计师事务所对各类业务的质量控制）明确事务所及其人员的质量控制责任主要内容是指导会计师事务所建立质量控制制度框架结构,该准则的框架结构（共章条）：,第一章“总则”第二章“质量控制制度的要素”（个要素）第三章“对业务质量承担的领导责任”第四章“职业道德规范”第五章“客户关系和具体业务的接受与保持”第六章“人力资源”第七章“业务执行”第八章“业务工作底稿”第九章“监控”第十章“记录”第十一章“附则”,三、与原质量控制准则的比较,、体系设计的重大变化、工作要求的重大变化,、体系设计的重大变化,原来：（）中国注册会计师质量控制基本准则（年月日起施行）审计工作质量控制现在：（）会计师事务所质量控制准则第号业务质量控制管会计师事务所对各类业务的质量控制（）中国注册会计师审计准则第号历史财务信息审计的质量控制管项目负责人对审计业务的质量控制,、工作要求的重大变化,）准则条款增多（新条）规定更全面（如质量控制要素）规定更具体（如质量责任人）要求更加高（如监控周期）要求更加新（如上市公司审计）,四、我们应有的态度与行动,，态度（成本、困难、责任）？（认识、接受、重视），行动认真学习，掌握要点修订本所质量控制制度（重点）保证实施质量控制制度,第二节本准则的总体要求,一、必须制定本所的质量控制制度,必须根据本准则,制定本所的质量控制制度,质量控制政策质量控制程序,（要考虑哪些因素？）,二、必须实现质量控制的两大目标,）合理保证会计师事务所及其人员遵守法律法规、职业道德规范以及业务准则的规定（过程）会计师事务所和项目负责人根据具体情况出具恰当的报告（结果）项目负责人是指会计师事务所中负责某项业务及其执行，并代表会计师事务所在业务报告上签字的主任会计师或经授权签字的注册会计师。,第三节质量控制制度的要素,一、质量控制制度的要素（考虑美国的影响！）对业务质量承担的领导责任？）职业道德规范）客户关系和具体业务的接受与保持）人力资源）业务执行）业务工作底稿？）监控二、质量控制制度的记录与传达,第四节谁对业务质量承担领导责任,一、业务质量的最终责任人会计师事务所主任会计师对质量控制制度承担最终责任二、行动示范和信息传达（清晰、一致、经常）事务所各级管理层要发挥带头作用三、树立质量至上的意识四、委派质控制度运作人员（经验、能力、权限）,第五节遵守职业道德规范,一、基本要求制定和实施政策和程序，合理保证会计师事务所及其人员遵守职业道德规范。（包括要求执行各类业务都必须遵守客观、公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、职业行为等道德原则）问题：怎么把“独立”给拉下了？,二、具体措施,）会计师事务所领导层的示范）教育和培训）监控）对违反职业道德规范行为的处理,三、鉴证业务还必须满足独立性要求,）要求事务所内部沟通信息）获知违反独立性要求的情况并作出适当处理）获取书面确认函每年至少一次）防范关系密切的威胁防范措施：.轮换高级人员或要求进行项目质量控制复核。.对所有的上市公司财务报表审计，按照法律法规的规定定期轮换项目负责人,第六节客户关系和具体业务的接受与保持,一、基本要求只有下列情况下才能接受保持客户和业务：）已考虑客户的诚信，没有信息表明客户缺乏诚信（考虑哪些主要事项，如何获取相关信息）具有执行业务必要的素质、专业胜任能力、时间和资源）能够遵守职业道德规范（无现实或潜在的利益冲突）,二、考虑其他重要事项的影响,）本期或以前审计发现的重大事项）接受业务后获知重要信息）接触业务约定或客户关系,第七节人力资源管理,一、基本要求会计师事务所应当制定人力资源管理政策和程序，合理保证拥有足够的、具有必要素质和专业胜任能力，并遵守职业道德规范的人员。,二、人力资源管理的要素,）人员需求预测保证人员数量足够）招聘）人员素质）专业胜任能力）职业发展）业绩评价）薪酬）晋升,正直、必要素质和专业胜任能力,职业教育；职业发展包括培训；工作经验；提供辅导,公开、合理、奖惩分明强调“质量”与“道德”,项目组的委派,总原则：保证整体胜任能力（一）委派项目负责人(Keymember)(每项业务委派至少名项目负责人）（二）委派项目组其他成员（素质、专业胜任能力和时间）,第八节业务执行,下面分别讲个问题：（一）指导、监督与复核（二）咨询（三）意见分歧（四）项目质量控制复核,一、指导、监督与复核,、基本要求会计师事务所应当制定政策和程序，以合理保证实现质量控制的大目标。,、指导的具体要求,）使项目组了解工作目标和责任）提供适当的团队工作和培训（以帮助经验较少的项目组成员）,3、监督的具体要求,项目负责人的监督责任和内容包括：1）追踪业务进程。2）考虑项目组各成员是否具备必要的素质、专业胜任能力，足够的时间执行工作，是否理解工作指令，是否按照计划的方案执行工作。3）解决在执行业务过程中发现的重大问题，考虑其重要程度并适当修改原计划的方案。4）识别在执行业务过程中需要咨询的事项，或需要由经验较丰富的项目组成员考虑的事项。,4、复核的具体要求,1）确定复核内容2）确定复核人员由项目组内经验较多的人员，复核经验较少的人员,二、咨询,1，形成良好咨询文化2，合理确定咨询事项疑难问题或争议事项包括重大的技术、职业道德及其他事项3，适当确定被咨询者4，考虑利用外部咨询5，充分提供相关事实6，完整记录咨询情况7，执行咨询形成的结论,三、意见分歧,1、解决意见分歧会计师事务所应当制定政策和程序，以处理和解决3种意见分歧：A，项目组内部B，项目组与被咨询者之间C，项目负责人与项目质量控制复核人员之间2、记录和执行形成的结论3、分歧解决前，项目负责人不得出具报告,四、项目质量控制复核,1、复核的基本要求会计师事务所应当制定政策和程序，要求：1）对特定业务？实施项目质量控制复核。2）完成项目质量控制复核前，不得出具报告。项目质量控制复核，是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具报告前，对项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论作出客观评价的过程。注意：项目质量控制复核并不减轻项目负责人责任,2、复核的对象,（1）对所有上市公司财务报表审计（必须实施项目质量控制复核）（2）对其他的各类、各项业务（依据本所标准自行确定是否实施项目质控复核）（对符合标准的所有业务必须实施项目质控复核）在制定标准时，事务所应当考虑下列事项：1）业务的性质，包括涉及公众利益的范围；2）在某项或某类业务中已识别的异常情况或风险；3）法律法规是否要求实施项目质控复核。,3、复核的具体要求,会计师事务所应当制定政策和程序，以规定下列：1）复核的性质、时间（及时满意解决）和范围（对上市公司审计复核8项，其他业务可少）2）复核人员的资格标准（胜任、客观下页补充讲）3）复核的记录要求,补充讲：复核人员的客观性,应当避免出现下列情形：（1）由项目负责人挑选；（2）复核期间以其他方式参与该业务；（3）代替项目组进行决策；（4）可能损害客观性的其他情形。问题：原三级复核制度怎么办？,第九节业务工作底稿管理,一、底稿的归档要求(及时归档)+(归档期限适当)A、鉴证业务的归档期限为业务报告日后60天内B、针对客户同一财务信息执行不同业务时的归档要求,二、底稿的管理要求,安全保管并保密保证完整性便于使用和检索-对(2)(3)下页补充讲执行规定的保存期限,三、底稿的完整性、使用与检索,1)设计、实施适当的控制2)如纸质记录经电子扫描后存档,要严格按照规定办理.3)必须保留已扫描的原纸质记录.,四、底稿的保存期限,1)原则要求必须满足法律法规的规定和本所需要2)具体规定A,鉴证业务底稿自业务报告日起至少保存10年.B,如果法律法规有更高的要求,还应保存更长的时间.,五、底稿的所有权,1)底稿所有权归谁?-属于会计师事务所2)客户请求查阅底稿怎么办?A,会计师事务所可自主决定是否允许客户获知底稿信息,但披露这些信息不得损害执业的有效性.B,对鉴证业务,披露这些信息不得损害会计师事务所及其人员的独立性,第十节监控,一、监控的基本要求1)监控人员:要具备胜任能力.2)监控内容:质量控制制度设计的适当性和运行的有效性3)监控方法:包括持续考虑和评价本所的质量控制制度,如定期选取已完成的业务进行“检查”,二、实施“检查”程序,检查周期(新)-必须周期性地选取已完成的业务进行检查,周期最长不得超过3年.-在每个周期内,应对每一个项目负责人的业务至少选取一项进行检查.2)检查的组织方式-可以考虑外部独立检查的范围或结论,但这些检查并不能替代自身的内部监控,确定检查的时间、人员与范围,A、检查时间-可以不事先告知相关项目组B、检查人员的客观性-参与业务执行或项目质量控制复核的人员,不应承担该项业务的检查工作C、确定检查的范围-可以考虑外部独立检查的范围或结论,但这些检查并不能替代自身的内部监控.,三、