银行会计 课件——第9章 金融资产和长期股权投资业务的核算

第9章 金融资产和 长期股权投资业务的核算,9.1金融资产业务概述,9.1.1金融资产的含义和分类1）金融资产的含义 金融资产是银行资产的重要组成部分，是企业会计准则第22号金融工具确认和计量的主要内容。金融工具是进行投资、筹资和风险管理的工具，金融工具形成一个银行的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。,2）金融资产的分类,（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可进一步划分为交易性金融资产、直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（2）持有至到期投资（3）贷款和应收款项（4）可供出售金融资产,9.1.2与确认和计量相关的定义,1）金融资产的摊余成本 金融资产的摊余成本指金融资产的初始确认金额减去偿还的本金，加上或减去使用实际利率法对初始金额和到期金额之间差额的累计摊销额，再减去因资产减值或不可收回而减记的金额。2）实际利率 实际利率是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。在确定实际利率时，应当在考虑金融资产所有合同条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不应当考虑未来的信用损失。,3）公允价值的确定 大量的金融资产使用公允价值计量。存在活跃市场的金融资产，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值；在金融资产不存在活跃市场时，应当采用估值技术确定其所持金融资产的公允价值。4）金融资产减值 银行应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。,9.2交易性金融资产的核算,9.2.1交易性金融资产的确认 交易性金融资产是指银行持有的为交易目的的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资等交易性金融资产的公允价值。满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：1）取得该金融资产的目的取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购，比如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分有客观证据表明，企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。3）属于衍生工具 衍生工具通常划分为交易性金融资产或交易性金融负债。如国债期货、远期合同、股指期货，其公允价值变动大于零时，应将其相关变动金额确认为交易性金融资产，同时计入当期损益。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。,9.2.2交易性金融资产的科目设置,1）“交易性金融资产”成本 公允价值变动2）“公允价值变动损益” 3）“投资收益”,9.2.3交易性金融资产的账务处理,1）取得交易性金融资产的核算借：交易性金融资产成本（按公允价值） 应收利息（或应收股利） 投资收益 （发生的交易费用） 贷：存放中央银行款项 （实际支付的金额）,2）持有期间收到利息或股利的核算,借：应收利息（或应收股利） 贷：投资收益收到债券利息或现金股利时：借：存放中央银行款项 贷：应收利息（或应收股利）如果债券票面利率与实际利率差异较大的，应采用实际利率计算确定债券利息收入。,3）资产负债表日公允价值变动的核算,借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益 资产负债表日，公允价值低于其账面余额，其差额做相反的会计分录。,4）交易性金融资产出售的核算,借：存放中央银行款项 贷：交易性金融资产成本（或借）交易性金融资产公允价值变动（或借）投资收益同时，结转公允价值变动损益： 借：（或贷）公允价值变动损益 贷：（或借）投资收益,9.3可供出售金融资产的核算,9.3.1可供出售金融资产的确认1）对于在活跃市场上有报价的金融资产的确认 在活跃市场上有报价的金融资产，既可划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也可能划分为可供出售的金融资产。如果该金融资产属于有固定到期日、回收金额固定或可确定的金融资产，则该金融资产还可能划分为持有至到期投资。某项金融资产具体应划分为哪一类，主要取决于企业管理层的风险管理、投资决策等因素。金融资产的分类应是管理层意图的如实表达。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。2）银行持有上市公司股权的确认 持有上市公司限售股权且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按金融工具确认和计量准则规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产，除非满足企业会计准则关于划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的规定。 企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他类金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。,9.3.2可供出售金融资产的科目设置,“可供出售金融资产” 成本 利息调整 应计利息 公允价值变动,9.3.3可供出售金融资产的账务处理,1）取得可供出售金融资产的核算（1）取得的可供出售金融资产为股票借：可供出售金融资产成本（公允价值与交易费用之和） 应收股利 贷：存放中央银行款项 （实际支付的金额） 收到已宣告但尚未发放的现金股利，冲减应收股利，记入存放中央银行款项： 借：存放中央银行款项 贷：应收股利,（2）取得的可供出售金融资产为债券,借：可供出售金融资产成本 （按债券面值） 应收利息 贷：存放中央银行款项 （实际支付的金额） （或借）可供出售金融资产利息调整 （差额） 收到已到付息期但尚未领取的利息，冲减应收利息，记入存放中央银行款项：借：存放中央银行款项 贷：应收利息,2）持有期间收到利息或股利的核算,（1）可供出售金融资产为分期付息、一次还本债券投资 借：应收利息 （票面利率） 贷：投资收益 （摊余成本和实际利率 ） （或借）可供出售金融资产利息调整收到利息后：借：存放中央银行款项 贷：应收利息,（2）可供出售金融资产为一次还本付息债券投资 借：可供出售金融资产应计利息（票面利率） 贷：投资收益 （摊余成本和实际利率 ） （或借）可供出售金融资产利息调整 持有期间可供出售金融资产如发生减值，其持有期间收益的确认比照“贷款”的规定处理。,3）公允价值变动及减值的核算,（1）资产负债表日公允价值变动 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值低于其账面余额，作相反的会计分录。 （2）可供出售金融资产减值 借：资产减值损失 贷：资本公积其他资本公积（转出原累计损失） 可供出售金融资产减值准备 对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失，借记“可供出售金融资产减值准备”，贷记“资产减值损失”,4）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产,应在重分类日进行处理：借：可供出售金融资产（公允价值） 贷：持有至到期投资（账面余额）（或借）资本公积其他资本公积（差额） 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。,5）可供出售金融资产出售的核算,借：存放中央银行款项（或贷）资本公积其他资本公积 贷：可供出售金融资产成本（公允价值变动、 利息调整、应计利息） （或借）投资收益（差额）已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。,9.4持有至到期投资的核算,9.4.1持有至到期投资的特征1）到期日固定、回收金额固定或可确定 2）银行有明确意图将该金融资产持有至到期3）银行有能力将该金融资产持有至到期,9.4.2持有至到期投资的科目设置1）“持有至到期投资” 成本 利息调整 应计利息 2）“持有至到期投资减值准备”,9.4.3持有至到期投资的账务处理,1）取得持有至到期投资的核算借：持有至到期投资成本（公允价值与交易费用之和 ） 应收利息 贷：存放中央银行款项 应交税费 （或借）持有至到期投资利息调整 （差额） 收到取得持有至到期投资支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，冲减应收利息，记入存放中央银行款项：借：存放中央银行款项 贷：应收利息,2）持有期间收到利息的核算,（1）持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资 借：应收利息 贷：投资收益 （或借）持有至到期投资利息调整收到持有至到期投资持有期间利息： 借：存放中央银行款项 贷：应收利息 （2）持有至到期投资为一次还本付息债券投资 借：持有至到期投资应计利息 贷：投资收益 （或借）持有至到期投资利息调整 持有期间持有至到期投资如发生减值，其持有期间利息收入的确认比照“贷款”的规定处理。,采用实际利率法（按摊余成本）对持有至到期投资 进行后续计量,实际利率法，是指按照金融资产（金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入（或利息费用）的方法。持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确定利息收入，计入投资收益。实际利率：是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。在确认实际利率时，应当在考虑金融资产所有合同条款（提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不考虑未来的信用损失。实际利率在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短时间内保持不变。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。,摊余成本：是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失。处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与持有至到期投资的账面价值之间的差额，计入当期损益。,3）资产负债表日持有至到期投资减值的核算,借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备 已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按照恢复增加的金额，做相反的会计处理,4）持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产 持有至到期投资减值准备（结转） 贷：持有至到期投资（成本、利息调整、应计利息） （或借）资本公积其他资本公积（差额）,5）出售持有至到期投资,借：存放中央银行款项 贷：持有至到期投资（成本、利息调整、应计利息）（或借）投资收益（差额）已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。,9.5长期股权投资的核算,9.5.1长期股权投资的含义及特点1）长期股权投资的含义长期股权投资是指通过投资取得被投资单位的股份。 2）长期股权投资的特点（1）长期持有 （2）获取经济利益，并承担相应的风险 （3）除股票投资外，长期股权投资通常不能随时出售 （4）长期股权投资相对于长期债权投资而言，投资风险较大,9.5.2长期股权投资的类型及核算方式,1）长期股权投资的类型（1）实施控制的权益性投资。是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。 被投资单位为本企业的子公司。（2）共同控制的权益性投资。是指按合同约定与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资。 被投资单位为本企业的合营企业。（3）有重大影响的权益性投资。是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。 被投资单位为本企业的联营企业。（4）无控制、无共同控制且无重大影响的权益性投资。对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。,2）长期股权投资的核算方式,（1）成本法，是指投资按成本计价的方法。采用成本法时，除追加或收回投资外，长期股权投资的账面价值一般应保持不变。 （2）权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。,9.5.3长期股权投资的科目设置,1）“长期股权投资” 成本 损益调整 其他权益变动2）“长期股权投资减值准备”,9.5.4长期股权投资的账务处理,1）初始取得长期股权投资（1）以支付现金取得的长期股权投资 借：长期股权投资 （购买价款+手续费） 应收股利 贷：存放中央银行款项 收到已宣告但尚未发放的现金股利，冲减应收股利，记入存放中央银行款项： 借：存放中央银行款项 贷：应收股利,（2）以发行权益性证券方式取得的长期股权投资借：长期股权投资 （按公允价值） 贷：股本 资本公积股本溢价 为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用按照企业会计准则第37号金融工具列报的规定，应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润： 借：资本公积股本溢价 贷：存放中央银行款项,（3）投资者投入的长期股权投资,投资者投入的长期股权投资，是指投资者以其持有的对第三方的投资作为出资投入企业，接受投资的企业原则上应当按照投资各方在投资合同或协议中约定的价值作为取得投资的初始投资成本：借：长期股权投资（投资者投入的长期股权投资的公允价值） 贷：实收资本（长期股权投资占被投资企业注册资本的比例） 资本公积资本溢价（差额）,2）长期股权投资持有期间的核算,（1）采用成本法核算的长期股权投资 被投资单位宣告分派的现金股利或利润，投资企业应按享有的部分，确认为当期投资收益；但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额： 借：应收股利 贷：投资收益 所获得被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的部分，应冲减长期股权投资的账面价值,一般情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的回收。以后年度，被投资单位累积分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累积实现净损益的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分作为投资成本的回收。其计算公式为： 应冲减初始投资成本的金额=投资后至本年末（或本期末）止被投资单位分派的现金股利或利润投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资成本 应确认的投资收益投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资成本的金额,其会计分录为：借：应收股利 贷：长期股权投资 投资收益收到现金股利时：借：存放中央银行款项 贷：应收股利,（2）采用权益法核算的长期股权投资,长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额从本质上是投资企业在取得投资过程中通过购买作价体现出的与所取得的股权份额相对应的商誉及被投资单位不符合确认条件的资产价值，所以不要求调整已确认的初始投资成本。,长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步，该部分经济利益流入作为收益处理，计入取得投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值：借：长期股权投资成本 贷：存放中央银行款项 营业外收入（差额） 投资损益的确认。投资企业取得长期股权投资后，应当根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润（或发生净亏损）计算应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损益：借：长期股权投资损益调整 贷：投资收益,被投资单位发生净亏损做相反的会计分录，但以本科目的账面价值减记至零为限；还需承担的投资损失，应将其他实质上构成对被投资单位净投资的“长期应收款”等的账面价值减记至零为限；除按照以上步骤已确认的损失外，按照投资合同或协议约定将承担的损失，确认为预计负债，除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，在账外备查登记：借：投资收益 贷：长期股权投资损益调整 （或）长期应收款 （或）预计负债 发生亏损的被投资单位以后实现净利润的，应按与上述相