投资会计处理研究论文

目录目录.11引言.21.1 研究背景和意义.21.1.1 研究背景.21.1.2 研究的意义.31.2 研究内容和方法.31.2.1 研究内容.31.2.2 研究方法.32长期股权投资的概述.42.1长期股权投资的概念与内容.42.2长期股权投资初始投资成本的计量.42.2.1同一控制企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的计量.42.2.2非同一控制企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的计量.42.2.3 以其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的计量.52.3 长期股权投资的后续计量.5 2.4成本法与权益法的适用范围及核算要点.52.4.1成本法.52.4.2权益法.53.长期股权投资会计处理案例分析.631 成本法会计处理举例.632 权益法会计处理举例.73.3成本法与权益法的转换.73.3.1 成本法转换为权益法.73.3.2权益法转换为成本法.93.3.2.1因持股比例上升由权益法改为成本法.93.3.2.2因持股比例下降由权益法改为成本法.104. 长期股权投资会计处理中存在的主要问题与解决对策.114.1成本法核算会计处理中存在的问题与解决对策.114.1.1成本法核算会计处理中存在的问题.114.1.2成本法核算存在问题的解决对策.114.2权益法核算会计处理中存在的问题与解决对策.114.2.1权益法核算会计处理中存在的问题.114.2.2权益法核算存在问题的解决对策.12 4.3长期股权投资成本法核算的范围存在问题与解决对策.134.4权益法下长期股权投资要计提减值准备存在问题与解决对策.13结论.13致谢.14参考文献.14长期股权投资会计处理的研究摘要:长期股权投资是指企业准备长期持有的权益性投资。长期股权投资对于多数企业是一项比较复杂的业务。2006年2月15日颁布的新会计准则，使我国的会计准则与国际会计准则趋同方面又前进了一大步，为我国各类企业现有的经济业务提供了会计确认、计量和报告的新标准。长期股权投资的会计处理涉及到初始投资成本计量以及成本法、权益法的核算。会计核算方法在旧企业会计准则中实务操作较繁杂。本文根据新的企业会计准则对长期股权投资的会计处理进行了阐述，就新长期股权投资准则的核算方法与原会计准则的核算方法对比分析，来进一步研究分析新准则对长期股权投资的各种影响，并且对长期股权投资会计核算方法存在的问题提出了解决对策。以便会计人员更好地理解和运用长期股权投资准则，为财会人员提供相关核算思路。关键词： 长期股权投资 成本法 权益法 存在问题 解决对策 A long-term equity investment accountingABSTRACT: The long-term equity investment enterprises are ready to be held on a long-term equity investment. Long-term equity investment for most businesses is a complex business. February 15, 2006 issued by the new accounting standards, Chinas accounting standards with the International Accounting Standards Convergence a big step forward for the various types of enterprises existing economic business accounting recognition, measurement and reporting new standards. The accounting treatment of long-term equity investment related to the initial investment cost, and the cost method, the equity method of accounting. Accounting methods in the old enterprise accounting standards, the practical operation is more complicated. Accounting treatment based on the new accounting standard on long-term equity investment are discussed. Analysis on the comparative method of accounting for long-term equity investment accounting method of new standards and the original accounting standards, to further research and analysis of various new standards on long-term equity investment effect, through the comparison of the long-term equity investment under new and old accounting standards, the existence of a long-term equity investment accounting method is proposed to solve the problem of countermeasures. The accounting personnel to better understand and use, provide the relevant accounting method for financial personnel. KEY WORDS: Long term equity investment Cost method Equity method Problems Countermeasures1. 引言随着全球化贸易的不断发展，市场及经济充满了很大的风险，投资活动也充满风险，企业基于其发展战略及未来市场机制的考虑需要决定投资决策，投资资产的价值会因受到市场价格的变动及投资对象的变动而产生变化。在长期股权投资准则发布之前,我国企业会计准则下的会计实务与国际财务报告准则下的会计实务在长期股权投资的会计处理上出现了部分差异。2006年2月15日财政部发布企业会计准则第2号长期股权投资要求上市公司从 2007年1月1日起实施新准则。新准则对长期股权投资的会计核算作了一些改进与提高，但从实际运行来看，长期股权投资的会计核算存在着一些缺陷，需要进行进一步的改善。因此本文据新的企业会计准则对长期股权投资的会计处理进行了阐述，就新长期股权投资准则的核算方法，与原会计准则相对比，进一步研究分析新准则对长期股权投资的各种影响。通过新旧准则下的长期股权投资的比较，对长期股权投资会计处理存在的问题提出了解决对策。1.1 研究背景和意义1.1.1研究背景随着我国经济的崛起，市场化进程的不断加速，投资活动已日益成为个人和企业最为常见的经济活动之一。作为投资决策的会计信息已日益成为经济生活中一项重要的公共产品，它的可理解性和有用性关系到会计信息使用者的经济决策，特别是投资决策的合理性也关系到整个社会资源的有效配置。然而，投资活动特别是长期股权投资的会计计量是会计核算中较为复杂难懂的部分。一方面，由于存在成本法和权益法这两个内在机理几乎完全不同的核算方法，以及它们相互之间的选择和转换，导致对同一经济结果在会计信息上的反映大相径庭；另一方面，股权投资的资产计价是以账面价值还是以公允价值，也会在很大程度上影响企业的资产状况，股权投资这些计量上的差异都会使普通信息使用者难以理解其所反映的经济含义。对于这一问题，几十年间，国外学者从规范的角度和实证的角度进行了一系列相关的研究，但我国对此问题的理论研究尚不多见。因此，针对我国企业在应对长期股权过程中存在的会计问题，建立完善的内部控制制度，规范完整的成本核算体系，健全长期股权会计信息系统，是中国企业积极有效应对长期股权投资问题的关键所在。1.1.2 研究的意义（1）提高会计信息的可靠性与相关性新会计准则规定，企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。（2）满足使用者对长期股权投资科学核算的需求会计信息使用者不仅包括企业本身，还包括其他机构投资者，个人投资者，以及需要会计信息的政府部门（如税务部门）和监管部门（上市公司受证监会监管等）。会计信息使用者越来越专业化，原先单纯的利润表信息不能满足其需求，而更多的产生了对企业资产负债信息的要求。（3）实现与国际财务报告准则趋同 随着国家对外贸易的不断扩大，在经济活动中更多的与其他不同准则国家进行贸易往来，这就产生了会计准则应一致口径的需求。由于国际财务报告准则在国际资本市场上具有重要的影响力和较强的约束力，且已被较多国家所采用。因此，新准则与国际准则项目相互对应，整体架构保持一致，将更有利于对外经济的发展。1.2 研究内容和方法1.2.1研究内容长期股权投资对于多数企业而言是一项比较复杂的业务。股权投资通常具有投资大、投资期限长、风险大以及能为企业带来较大的利益等特点。企业对其他单位的股权投资，通常是为长期持有，以期通过股权投资达到控制被投资单位，或对被投资单位施加重大影响，或为了与被投资单位建立密切关系，以分散经营风险。为了规范市场投资的风险，使其公正、稳定有序，财政部于1998年6月发布了企业会计准则一投资，2000年进行了修改。2006年2月15日财政部对该准则又进行了修改，并根据与其它准则的分工，将旧的准则改为企业会计准则第2号长期股权投资，简称新准则。新准则对长期股权投资的会计核算作了一些改进与提高，但从实际运行来看，长期股权投资的会计核算存在着一些缺陷，需要进行进一步的改善，本文将从以下方面进行着手：（1）长期股权投资的概述；（2）长期股权投资会计处理案例分析；（3）长期股权投资会计处理中存在的主要问题； （4）解决新准则下长期股权投资会计处理中存在问题的对策。1.2.2 研究方法（1）文献法。文献调查法是通过查阅和收集各种文献资料，获得与调查课题相关的信息的方法，并在此基础上进行整理、加工、最后提炼其精华的地方为自己所引用或参考。这是本次研究的主要方法之一。（2）数据分析法与比较分析法。综合了运用所学的会计理论知识，并结合管理学、经济学、统计学等有关理论进行综合分析与提出创新点。同时，通过以企业合并的不同类型，不同方法的情况进行比较分析，找出其优缺点。（3）列举法。通过列举一些实例或数字来说明一种现象，并对此进行分析找出问题，最终找到长期股权投资会计中存在的问题。（4）实地调查法。通过周边的环境进行实地调查，能比较准确的得知长期股权投资会计准则的实施情况及实施效果，针对其中的问题提出建议。这对该论文有着重要的帮助。（5）案例分析法。通过对实习过程实施的具体应对措施来进行分析，详细阐述公司企业在长期股权投资会计方面的具体实施步骤与操作方法及其所表现出来的优点以及不足。这具有较强的说服力。2. 长期股权投资的概述2.1长期股权投资的概念与内容 长期股权投资,是指企业准备长期持有的权益性投资。长期股权投资在范围上主要包括四个方面: 一是控制的权益性投资；二是共同控制的权益性投资；三是具有重大影响的权益性投资；四是不具有控制作用和重大影响的权益性投资。通常，把投资企业在被投资单位控股持股比例划分为以下几个阶段20%，50%，100%。持股比例50%，投资企业能够对被投资企业实施控制，即被投资单位属于投资单位的子公司；两个投资单位在被投资单位中持股比例各占50%,投资单位能够对被投资单位实施共同控制，即被投资单位是投资双方的合营企业；20%持股比例50%,投资单位能够对被投资单位施加重大影响, 即被投资单位是投资单位的联营企业；持股比例20%, 投资单位对被投资单位不具有共同控制或重大影响。2.2 长期股权投资初始投资成本的计量长期股权投资初始投资成本的计量原则，即：企业在取得长期股权投资时，应当按照初始投资成本入账。2.2.1 同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的计量同一控制下的企业合并时，合并方以支付现金，转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始成本。长期股权投资的初始成本与所支付的现金、转让的非现金资产以及被承担的债务的账面价值之间的差额，应调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。2.2.2 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的计量非同一控制下的企业合并中，购买方在购买日应当按照企业会计准则第20号企业合并确定的合并成本作为长期股权投资的初始成本。按照合并准则规定，合并成本主要是指购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债的公允价值，其公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。非同一控制下企业合并涉及以库存商品等为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，并同时结转相关的成本。由于同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并在合并对价的产生上具有完全不同的状况，后者可以由双方讨价还价，最终在自愿交易的基础上达成双方认可的公允价值，而前者的交易可能并不完全出于自愿，所达成的合并对价也可能不代表公允价值，对两者分别规定相关的会计处理问题是十分必要的。2.2.3 以其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的计量 （1）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，应作为应收项目单独核算。 （2）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。 （3）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。 （4）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照企业会计准则第 7 号非货币性资产交换确定。 （5）通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照企业会计准则第 12 号债务重组确定。2.3 长期股权投资的后续计量新准则规定的长期股权投资后续计量方法仍然分为成本法和权益法。成本法，是指长期股权投资的价值通常按初始投资成本计算，除追加或收回投资外，一般不对长期股权投资的账面价值进行调整的一种会计处理方法；权益法，是指在取得长期股权投资时以投资成本计量，在投资持有期间要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。但成本法与权益法核算范围发生了较大变化。在新准则下权益法的核算范围被缩小了，规定当投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时，长期股权投资采用权益法核算；当投资企业对被投资单位具有控制权时，不具有共同控制、重大影响即(持股比例在20% 以下), 在活跃市场没有报价公允价值不能可靠计量，采用成本法核算。2.4 成本法与权益法的适用范围及核算要点2.4.1 成本法 （1）适用范围：控制（即持股比例在50%）以上；不具有共同控制、重大影响即(持股比例在20% 以下),在活跃市场没有报价公允价值不能可靠计量。（2）核算要点。设置“长期股权投资成本”科目。反映长期股权投资的初始投资成本。在收回投资前投资企业一般不对长期股权投资的账面价值进行调整；追加或收回投资；应按照追加或收回投资的成本增加或减少长期股权投资的账面价值；被投资单位宣告分派现金股利和利润，按应享有的部分确认为当期投资收益（不管有关利润的分配是属于对取得投资前还是取得投资后被投资但是实现净利润的分配）；被投资单位宣告分派股票股利：投资企业应于除权日作备忘记录；除权日，股权登记日后的第一天就是除权日或除息日，这一天或以后购入该公司股票的股东，不再享有该公司此次分红配股；被投资单位未分派股利投资企业不作任何会计处理。 2.4.2 权益法（1）适用范围：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响（即持股比例在20%到50%之间的）长期股权投资，应当采用权益法核算。（2）核算要点。科目设置：“长期股权投资成本”（投资时点）；“ 长期股权投资损益调整”（投资后留存收益变动）；“ 长期股权投资其他权益变动 ”(投资后所有者权益其他变动)。初始投资成本的调整。初始取得投资：借记“长期股权投资单位（成本）”科目，贷记“银行存款（全部价款）”，“营业外收入（长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时）”等科目。需注意的是：当初始成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时, 不调整已确认的初始投资成本，在个别报表中不需要进行任何账务处理；投资损益的确认。被投资单位盈利：借记“长期股权投资单位（损益调整）”科目，贷记“投资收益”科目。如果是被投资单位亏损，则进行相反处理。但投资的账面价值应该以减至零为限。需注意的是，企业会计准则规定：企业持有的对联营企业或合营企业的投资，应享有被投资单位净利润的份额即投资收益，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价值为基础，对被投资单位净利润进行调整后加以确定，不应仅按照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定可参照企业合并和合并财务报表的处理；取得现金股利或利润。被投资单位宣告分派现金股利：借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资单位(损益调整)”,“长期股权投资单位（成本）（取得的现金股利超过已确认损益调整的部分视为投资成本的收回）”等科目。股票股利：除权日备查登记；被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，如被投资单位资本公积等，导致被投资单位的所有者权益增加，则投资单位会计处理为借记“长期股权投资单位（其他权益变动）”科目，贷记“资本公积其他资本公积”科目。3. 长期股权投资会计处理案例分析31 成本法会计处理案例分析案例1：例：A、B公司属于同税率民营企业A公司2011年1月1日以30 000 000元的价格购人B公司10的股份。A公司在取得该部分投资后未参与被投资单位的生产经营决策。取得投资后，B公司2011年实现的净利润为36 000 000元，当年度实际分派股利为33 000 000元。2012年全年B公司实现的净利润为66 000 000元当年度实际分派股利为54 000 000元。B公司2008年度分派的利润属于对其2010年及以前实现净利润的分配。按会计准则规定，A公司每年应确认投资收益、冲减投资成本的金额及相应的账务处理如下(单位：元)：（1）2011年，A公司按持股比例取得股利3 300 000元，应冲减投资成本。2011年会计处理为：借：应收股利 3 300 000 贷：长期股权投资乙公司（成本） 3 300 000由于A、B都属于民营企业，A公司连续持有B公司股票未超过12个月，3 300 000元的投资收益不属于免税收入，财税处理一致不需要作纳税调整。收到现金股利时：借：银行存款 3 300 000 贷：应收股利 3 300 0002012年，A公司当年度实际分得现金股利54 000 000105 400 000(元)，不需要区分其对应的利润来源，一律确认为投资收益。2012年变更为新方法处理。借：应收股利 5 400 000 贷：投资收益 5 400 000收到现金股利时：借：银行存款 5 400 000 贷：应收股利 5 400 000由于A、B属于居民企业，分得的5 400 000元的现金股利为免税收入，但是会计上确认了3 300 000元的投资收益，汇算清缴时需做纳税调减5 400 000元。当然。企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产(包括相关商誉)账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时。企业应当按照企业会计准则第8号资产减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。3.2 权益法会计处理案例分析案例2：丙公司 2009年1 月21日购买东方股份有限公司发行的股票5 000 000股，准备长期持有，占东方股份有限公司股份的30%，每股买入价为6元。另外，购买该股票时发生相关税费500 000元，款项已用银行存款支付。2008年12月31日，东方股份有限公司的所有者权益的账面价值100 000 000元。(单位：元) 丙公司编制的有关会计分录如下： 丙公司取得投资时： 借：长期股权投资东方公司（成本） 30 500 000 贷：银行存款 30 500 000 本例中，长期股权投资的初始投资成本30 500 000元大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额30 000 000（100 000 00030%）元，其差额不调整已确认的初始投资成本。 接上例，若每股买入价为4 元，其他条件不变，则会计处理如下：初始投资成本5 000 0004500 00020 500 000元，借：长期股权投资东方公司（成本） 30 000 000 贷：银行存款 20 500 000 营业外收入 9 500 000 由此可以看出，当企业取得投资后，若采用权益法核算，首先要明确企业投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值数额，其次再计算出投资企业在被投资单位可辨认净资产公允价值数额中占有的比例数额，最后将二者进行比较：若企业的投资成本低于在被投资单位可辨认净资产公允价值，其差额需要调整已确认的初始投资成本；若企业的投资成本高于在被投资单位可辨认净资产公允价值，其差额不调整已确认的初始投资成本。3.3 成本法与权益法的转换3.31 成本法转换为权益法 成本法转换为权益法根据企业会计准则第2号长期股权投资第十四条第二款规定可以分为以下两种： （1）增加持股比例由成本法转换为权益法原持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有明确报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制而得不到控制的，应该由成本法转化为权益法。 （2）因持股比例下降由成本法改为权益法。因持股比例下降，即因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或实施共同控制情况下的会计处理，具体包括：按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。剩余持股比例部分。如果剩余的长期股权投资的成本（初始投资成本）大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，则属于因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的，应该由成本法转化为权益法。投资作价中体现的正商誉，因此不调整长期股权投资的账面价值；如果剩余的长期股权投资的成本小于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，则属于投资作价中体现的负商誉，调整长期股权投资账面价值和留存收益。对于原取得投资后至转换为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，调整长期股权投资和留存收益。其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，调整长期股权投资和资本公积。 案例3：甲上市公司于2011年1月取得乙公司10股份成本为6600 000元，当时乙公司净资产为62000 000元(假定公允价值与账面价值相等，下同)，甲公司对乙公司的投资按规定采用成本法核算。期间从乙公司分回现金股利360 000元，已按规定冲减投资成本；2O12年1月，甲公司又从第三方受让乙公司12股份，按乙公司章程规定派人参与乙公司经营决策，因此对乙公司投资采用权益法核算；追加投资时，乙公司净资产为72 000 000元；2011年度，乙公司实现净利润6 600 000元。现在假定：(一)新增股份甲公司支付成本9 600 000元；(二)新增股份甲公司支付成本7 600 000元，均以现金支付。试分别作甲公司账务处理并作简单分析(甲公司2O11年按净利润10计提法定盈余公积)。 (1)按假定（一）数据处理： 确认追加投资： 借：长期股权投资乙公司（成本） 9 600 000 贷：银行存款 9 600 000 计算股权投资差额：甲公司增持的股份应享有乙公司净资产份额72 000 000l28 640 000(元)，初始投资成本9 600 000元大于8 640 000元，借差为960 000元，属于原投资时体现的商誉，不调整长期投资的账面价值，按规定不做账务处理。 追溯调整乙公司2O11年实现净利润甲公司享有份额。扣除分回现金股利后应追溯调整甲公司投资的账面价值=6 600 000 10360 000=300 000(元)，分录为： 借：长期股权投资乙公司（损益调整） 300 000 贷：盈余公积法定盈余公积 (360 0001O) 36 O00 利润分配未分配利润 264 O00 追溯调整乙公司除实现净利润以外的净资产增加甲公司应计份额。应计份额=【(追加投资时乙公司资产一初次投资时乙公司净资产)一(初次投资开始日至追加投资时乙公司实现的净利润一这期间乙公司向股东分配的现金股利)】甲公司持股比例【(72 000 00062 000 000)(6 600 000360 0001O)】10700 000(元)： 借：长期股权投资乙公司（其他权益变动） 700 000 贷：资本公积其他资本公积 700 000计算原投资6 600 000元时股权投资差额：甲公司初次投资时享有乙公司净资产份额 62 000 000106 200 000(元)；转为权益法时应确认初次投资的初始投资成本初次投资成本一分回现金股利6 600 000360 0006 240 000(元)，6 240 000元大于6200 000元，借差为40 000元，按规定不作账务处理。 (2)按假定二数据处理(分别计算法) 确认追加投资： 借：长期股权投资乙公司（成本） 7 600 000 贷：银行存款 7 600 000 计算并处理股权投资差额：甲公司追加的投资应享有乙公司净资产份额72 000 000128 640 000(元)，投资成本7 600 000元小于8 640 000元，贷差为1 040 000元按规定应计入当期损益并调整投资的，但由于原投资6 600 000元时有借差1O0 000元，因此，应予抵销，只确认收益940 000元(1 040 0001O0 000)： 借：长期股权投资乙公司（成本） 940 000 贷：营业外收入 940 000 追溯调整自2011年1月取得投资时至2012年1月追加投资时乙公司净资产变动对甲公司投资价值的影响，具体和账务处理与假定一“”、“”的分录相同。 追溯计算原投资6 600 000元时股权投资差额，与假定一“”相同，为借差40 000元。 (3)两次投资合并计算和处理股权投资差额(合并计算法) 按假定（一）数据计算。进行追溯调整后(不含追溯计算股权投资差额，下同)：1)长期股权投资账面价值6 240 0009 600 000360 000600 00O16 800 000(元)；2)追加投资后累计享有乙公司净资产份额72 000 000(1O+12)15 840 000(元)；3)两者比较，为借差960 000元，按规定不作账务处理。其他账务处理均与以上分别计算时的假定一相同。 按假定（二）数据计算：1)追溯调整后长期股权投资账面价值：6 240 0007 600 000360 0006O0 00014 8O0 000(元)；2)追加投资后累计享有乙公司净资产份额72 000 000(1O12)15 840 000(元)；3)两者比较，为贷差1 040 000元，贷差为追加投资时形成，因此应按规定计入当期损益：借：长期股权投资乙公司（成本） 1 04O O00 贷：营业外收入 1 040 000 其他账务处理也与分别计算时的假定（二）相同。 (4)简单分析 股权投资差额的比较：(1)假定（一）下，分别计算时，追加投资的股权投资差额为借差960 000元，原投资的股权投资差额为借差40 000元，合计为1 000 000元，与采用合并计算法认定的股权投资差额相等；(2)假定（二）下，采用分别计算法认定的股权投资差额，分别为贷差1 040 000元和借差100 000元，两者抵销，为净贷差940 000元，与采用合并计算法认定的股权投资差额相同。 揭示甲公司对乙公司投资的账面价值 与享有乙公司净资产份额的恒等式关系：(1) 按假定（一），平衡式为：追加投资后甲公司对乙公司投资的账面价值未确认股权投资差额(借差)乙公司净资产追加投资后持股比例，即(6 240 0009 600 000360 0006O0 000)1 040 00072 000 000(1012)15 840 000(元)，等式关系成立。 (2)按假定（二），平衡式为：甲公司完成权益法转换后投资的账面价值乙公司净资产追加投资后持股比例。即 6 240 0007 600 000360 0006O0 0001 040 0007 2000 000(1O12)15 840 000(元)，等式关系也成立。3.3.2 权益法转换为成本法3.3.2.1 因持股比例上升由权益法改为成本法 按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持股比例部分由权益法调整为成本法。因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，从而形成企业合并的，长期股权投资应从权益法转换为成本法，并进行追溯调整。（1）对于同一控制下的合并，首先要求对原采用权益法核算的结果按照成本法进行追溯调整，以调整后长期股权投资的账面价值作为合并对价的账面价值。长期股权投资初始投资成本与被投资企业所有者权益的账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。（2）对于非同一控制下的合并，首先要求对原采用权益法核算的结果按照成本法进行追溯调整，以调整后长期股权投资的账面价值作为合并对价的账面价值，账面价值与其公允价值有差额的计入当期损益。案例4：A、B两公司为非同一控制下的两个企业，A公司于2006年1月取得B公司20%的股权，成本为10 000 000元，当日B公司可辨认净资产的公允价值为40 000 000元，取得投资后A公司向B公司派出董事1名。2006年A公司确认投资收益1 000 000元。在此期间，B公司未宣告发放现金股利或利润。2007年1月，A公司以30 000 000的价格再购入B公司50%的股份，并能够控制B公司的财务和经营。购买日B公司可辨认的净资产的公允价值为54 000 000元。（1）2007年1月，对已确认的投资收益1 000 000元进行追溯调整（假定A公司10%提取盈余公积）（权益法变为成本法） 借：盈余公积 100 000 利润分配未分配利润 900 000 贷：长期股权投资A公司（成本） 1 000 000 （2）再投资成本的确认 借：长期股权投资A公司（成本） 30 000 000 贷：银行存款 30 000 000（3）对于原取得的股权，其成本为10 000 000元，与原取得投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额8 000 000元（40 000 00020%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。对于新取得的股权，其成本为30 000 000元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额27 000 000元（54 000 00050%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉也不要求调整长期股权投资的成本。 （4）假设2007年1月支付26 000 000元取得B公司50%的股权 借：长期股权投资A公司（成本） 26 000 000 贷：银行存款 26 000 000 对于新取得的股权，其成本为26 000 000元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额27 000 000元（54 000 00050%）之间的差额应确认营业外收入1 000 000元，但原持股比例20%部分长期股权投资中含有商誉2 000 000元，所以综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉1 000 000元，追加投资部分不应确认营业外收入。（5）假设2007年1月支付24 000 000元取得B公司50%的股权 借：长期股权投资A公司（成本） 24 000 000 贷：银行存款 24 000 000 对于新取得的股权，其成本为24 000 000元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额27 000 000元（54 000 00050%）之间的差额应确认营业外收入3 000 000元，但原持股比例20%部分长期股权投资中含有商誉2 000 000元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入1 000 000元。 借：长期股权投资A公司（成本）