第三章中级财务会计--存货

第一节存货及其分类第二节存货的初始计量第三节发出存货的计价第四节计划成本法与存货估价法第五节存货的期末计量第六节存货清查,第三章存货,一、存货的概念及其分类（一）存货：指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货的特征：1.存货是一种具有物质实体的有形资产。2.存货属于流动资产，具有较大的流动性。3.存货属于非货币性资产，存在价值减损的可能性。4.存货以在生产经营过程中被销售或耗用为目的。,第一节存货及其分类,（二）存货的分类,二、存货的确认条件（一）与该存货有关的经济利益很可能流入企业重要标志：企业是否拥有存货的所有权。存货的确认应当注重交易的经济实质。注意以下几种情况下的存货确认：在途存货、代销商品、售后回购、分期收款销售、附有销售退回条件的商品销售、购货约定（二）存货的成本能够可靠地计量,存货的初始计量，是指企业在取得存货时，对存货入账价值的确定。存货的初始计量应以取得存货的实际成本为基础，实际成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货的实际成本应结合存货的具体取得方式分别确定，作为存货入账的依据。,第二节存货的初始计量,一、外购存货（一）外购存货的成本（采购成本）指存货从采购到入库前所发生的全部支出：,在确定外购存货的成本时，需要注意以下几个问题：注意1：由于发生合理损耗会使存货的单位成本提高。注意2：入库前发生的不合理的损耗，不应计入存货的成本，根据发生损耗的具体原因，计入对应的科目中。注意3：入库以后发生的挑选整理费用、保管费用应计入管理费用。,甲工业企业为增值税一般纳税人企业。本月购进原材料200公斤，货款为6000元，增值税为1020元；发生的保险费为350元，入库前的挑选整理费用为130元；验收入库时发现数量短缺10%，经查属于运输途中合理损耗。甲企业该批原材料实际单位成本为每公斤（）元。A.32.4B.33.33C.35.28D.36,（二）外购存货的会计处理,借：原材料（库存商品、在途物资）应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款应付账款应付票据其他货币资金,1.存货验收入库和货款结算同时完成（单料同到）,虚线框表示框内至少有一个，但不需全部科目参与会计处理,货款已经支付或开出承兑商业汇票，同时收到材料验收入库。,【例3-5】甲公司从乙公司购入原材料一批，增值税专用发票注明货款10000元，增值税税额1700元，款项用转账支票付讫，材料运到验收入库。甲公司会计处理如下：,借：原材料10000应交税费应交增值税（进项税额）1700贷：银行存款11700,2.货款已结算但存货尚在运输途中（单到料未到）,货款已经支付或已开出承兑商业汇票，材料尚未到达或尚未验收入库。,【例3-7】甲公司采取汇兑结算方式从乙公司购入原材料一批，发票账单已经收到，增值税专用发票注明货款20000元，增值税税额3400元，支付运输费500元，材料尚未到达。甲公司会计处理如下：,借：在途物资20500应交税费应交增值税（进项税额）3400贷：银行存款23900,当材料运到验收入库，甲公司账务处理如下：借：原材料20500贷：在途物资20500,3、货款尚未支付，存货已经验收入库（料到单未到）,（1）发票账单已到，款项尚未支付,【例3-8】甲公司采用托收承付结算方式从乙公司购入材料一批，增值税专用发票注明货款20000元，增值税税额3400元，银行转来的结算凭证已到，款项尚未支付，材料已验收入库。甲公司会计处理如下：,借：原材料20000应交税费应交增值税（进项税额）3400贷：应付账款23400,（2）发票账单未到，款项尚未支付材料已经验收入库，发票账单尚未到达，先不进行账务处理，待发票到达再入账。如果到月底账单仍未到达，应先暂估负债入账，下月1日再用红字冲销。,【例3-9】甲公司采用委托收款结算方式从乙公司购入材料一批，月末发票账单尚未收到，材料已验收入库，暂估价值为50000元。甲公司会计处理如下：,借：原材料50000贷：应付账款暂估应付账款50000,下月初做相反会计分录：借：应付账款暂估应付账款50000贷：原材料50000,甲企业为一般纳税人，210年3月22日从乙企业购入原材料一批，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为400000元，增值税额为68000元。甲企业按照实际成本对原材料进行日常核算。（1）假定发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，材料已运到并已验收入库（单料同到）。借：原材料400000应交税费应交增值税（进项税额）68000贷：银行存款468000,（2）假定购入材料的发票等结算凭证已收到，货款已经银行转账支付，但材料尚未运到。（单到料未到）借：在途物资400000应交税费应交增值税（进项税额）68000贷：银行存款468000在上述材料到达入库时，进行如下账务处理：借：原材料400000贷：在途物资400000,（3）假定购入的材料已经运到，并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。3月末，甲企业应按暂估价入账，假定其暂估价为360000元。（料到单未到）借：原材料360000贷：应付账款暂估应付账款3600004月初将上述会计分录原账冲回：借：应付账款暂估应付账款360000贷：原材料360000在收到发票等结算凭证，并支付货款时：借：原材料400000应交税费应交增值税（进项税额）68000贷：银行存款468000,4、采用预付货款方式购入存货,（1）预付货款时借：预付账款贷：银行存款（2）材料验收入库时借：原材料应交税费应交增值税（进项税额）贷：预付账款（3）补付货款时(退回多付款时，作相反的会计分录）借：预付账款贷：银行存款,例34,5、采用赊购方式购入存货,（1）3月20日，赊购原材料。借：原材料60000应交税费应交增值税（进项税额）10200贷：应付账款乙公司70200（2）4月30日，支付货款。借：应付账款乙公司70200贷：银行存款70200,例35,赊购附有现金折扣条件的会计处理方法总价法：折扣期内付款作为理财收入冲减财务费用净价法：折扣期外付款作为超期利息计入财务费用我国的企业会计准则要求采用总价法进行会计处理。,6、外购存货发生短缺的会计处理途中合理损耗：计入有关存货的采购成本供货单位或运输单位的责任：由责任人补足存货或赔偿货款，不计入存货的采购成本；自然灾害或意外事故等非常原因：扣除保险赔款和可收回残值后的净损失，计入营业外支出；属于无法查明原因的损耗：作为待处理财产损溢核算，待查明原因后再作处理上列短缺存货涉及增值税的，还应进行相应处理,例：2010年9月10日A公司购甲材料1000公斤，每公斤12元，税率17%,款以存款支付，货未到。9月18日，货到入库，缺少100公斤，经查为供货方少发，要求补货款。借：在途物资12000应交税费应交增值税（进项税额）2040贷：银行存款140409月18日收到货物时；借：原材料10800待处理财产损溢1404贷：在途物资12000应交税费应交增值税（进项税额转出）204查明原因时；借：应收账款供货方1404贷：待处理财产损溢1404,二、自制存货（一）自制存货的成本采购成本：消耗的原材料采购成本转移而来的。加工成本：制造过程中发生的直接人工和制造费用。其他成本：除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。,（二）自制存货的会计处理,借：生产成本基本生产成本贷：原材料贷：应付职工薪酬贷：制造费用借：库存商品贷：生产成本基本生产成本,例39,三、委托加工存货（重点。属于委托方的存货）成本构成：,注意1：如为一般纳税人，对方要按照加工费用收取17%的增值税，对于受托方来讲是销项税，而对于委托方来讲是进项税，一般纳税人的增值税不计入委托加工物资成本；如为小规模纳税人，发生的增值税就要计入收回的委托加工物资的成本。注意2：受托方代收代缴的消费税：如果收回后直接用于对外销售，消费税就应该计入存货成本；如果收回后继续用于生产应税消费品，消费税记入“应交税费应交消费税”科目的借方，待以后环节抵扣。,甲企业委托乙企业加工材料一批（属于应税消费品）。原材料成本为20000元，支付的加工费为7000元（不含增值税），消费税税率为10%，材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为17%。甲企业按实际成本核算原材料，有关账务处理如下（1）发出委托加工材料借：委托加工物资乙企业20000贷：原材料20000,（2）支付加工费用和税金消费税组成计税价格（200007000）（110%）30000（元）【注：组成计税价格（发出加工材料成本加工费）/（1消费税税率）】受托方代收代交的消费税税额3000010%3000（元）应交增值税税额700017%1190（元）甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的借：委托加工物资7000应交税费应交增值税（进项税额）1190应交消费税3000贷：银行存款11190,甲企业收回加工后的材料直接用于销售的借：委托加工物资乙企业10000（70003000）应交税费应交增值税（进项税额）1190贷：银行存款11190（3）加工完成，收回委托加工材料甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的借：原材料27000（200007000）贷：委托加工物资乙企业27000甲企业收回加工后的材料直接用于销售的借：库存商品30000（2000010000）贷：委托加工物资乙企业30000,四、投资者投入的存货按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外注意：如果合同或协议约定的价值与公允价值同时存在，且不一致时，以公允价值作为入账价值。,例311,投资者投入的账务处理：收到投资时；借：原材料、库存商品贷：实收资本或股本（按所占股份）资本公积资本溢价或股本溢价（差额）,2009年1月1日，A、B、C三方共同投资设立了甲有限责任公司（以下简称“甲公司”），A以其生产的产品作为投资（甲公司作为原材料管理和核算），该批产品的公允价值是5000000元，甲公司取得增值税专用发票上注明的不含税价款为5000000元，增值税为850000元，假定甲公司的实收资本总额为10000000元，A公司在甲公司享有的份额为35%，甲公司为一般纳税人，适用的增值税率为17%，甲公司采用实际成本法核算存货。,A公司在甲公司享有的资本金额1000000035%3500000（元）A公司在甲公司投资的资本溢价500000085000035000002350000（元）甲公司的账务处理如下：借：原材料5000000应交税费应交增值税（进项税额）850000贷：实收资本3500000资本公积资本溢价2350000,五、接受捐赠取得的存货企业接受捐赠取得的存货，应当分别以下情况确定入账成本：（1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费作为入账成本。（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定入账成本：同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为入账成本；同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受捐赠存货预计未来现金流量的现值，作为入账成本。,六、以非货币性资产交换取得的存货非货币性资产的界定,定义：非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。补价一般为双方非货币性资产公允价值的差额。技巧：补价/较高一方资产的公允价值25%。,下列交易中，属于非货币性资产交换的是（）。A.以100万元的应收债权换取生产用的设备B.以准备持有至到期的公司债券换取一项长期股权投资C.以一批存货换取一台公允价值为100万元的设备并支付50万元的补价D.以公允价值为200万元的房产换取一台运输设备并收取24万元的补价,（一）非货币性资产交换的会计处理模式,（二）会计处理模式的选择1.当同时符合下列两个条件时，应采用公允价值模式来处理：（1）交易具有商业实质；（2）换出资产或换入资产公允价值能够可靠计量。其他的情况，应采用账面价值模式来处理。,2.商业实质的判断：通俗的讲，具有商业实质，就是双方确实需要通过非货币性资产交换取得某项非货币性资产，而不是可换可不换。满足下列条件之一的，非货币性资产交换具有商业实质：,3.公允价值能否可靠计量的判断条件,在非货币性资产交换中，如果换入资产的未来现金流量在风险、金额、时间方面与换出资产显著不同，即使换入或换出资产的公允价值不能可靠计量，也应将该交易认定为具有商业实质。（）,（三）公允价值模式下的处理：公允价值模式下账务处理的原则：以换出资产的公允价值确定换入资产的入账价值；这种情况下换出资产相当于被出售或处置。比如如果以库存商品为对价换入固定资产，不考虑补价及其他因素，则一般应该按照存货公允价值贷记“主营业务收入”、“应交税费应交增值税（销项税额）”。如果换出的是固定资产，则相当于处置固定资产，应该通过“固定资产清理”科目处理。如果换出的是投资性房地产，则应该通过“其他业务收入”、“其他业务成本”科目进行处理，营业税计入营业税金及附加。如果涉及到补价，要对收到补价方和支付补价方来分别考虑。,211年5月1日，甲公司以209年购入的生产经营用设备交换乙公司生产的一批钢材，甲公司换入的钢材作为原材料用于生产，乙公司换入的设备继续用于生产钢材，甲公司设备的账面原价为1500000元，在交换日的累计折旧为525000元，公允价值为1404000元，甲公司此前没有为该设备计提资产减值准备。此外，甲公司以银行存款支付清理费1500元。乙公司钢材的账面价值为1200000元，在交换日的市场价格为1404000元，计税价格等于市场价格，乙公司此前也没有为该批钢材计提存货跌价准备。甲公司、乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。假设甲公司和乙公司在整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费，甲公司和乙公司均开具了增值税专用发票。,甲公司的账务处理如下：换出设备的增值税销项税额140400017%238680（元）借：固定资产清理975000累计折旧525000贷：固定资产设备1500000借：固定资产清理1500贷：银行存款1500借：原材料钢材1404000应交税费应交增值税（进项税额）238680贷：固定资产清理976500营业外收入427500应交税费应交增值税（销项税额）238680,乙公司的账务处理如下：（1）企业以库存商品换入其他资产，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。换出钢材的增值税销项税额140400017%238680（元）（2）换入设备的增值税进项税额140400017%238680（元）借：固定资产设备1404000应交税费应交增值税（进项税额）238680贷：主营业务收入钢材1404000应交税费应交增值税（销项税额）238680借：主营业务成本钢材1200000贷：库存商品钢材1200000,涉及补价的会计处理收到补价，借银行存款等，支付补价，贷银行存款等。书上例子为准P54页,（四）账面价值模式下的处理：不具有商业实质；或者换入资产或换出资产公允价值不能可靠计量。账面价值模式下的非货币性资产交换处理原则：换入资产的入账价值确定原理：以换出资产的账面价值加上支付的相关税费作为换入资产的入账价值。如果涉及到补价，支付补价方，将支付的补价计入换入资产的入账价值；收到补价方，取得的换入资产入账价值在确定时要扣除补价。如果交换双方涉及到存货和固定资产，会涉及到增值税进项税额和销项税额的问题，注意处理。,不涉及补价情况下的会计处理甲公司以其持有的对丙公司的长期股权投资交换乙公司拥有的商标权。在交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为5000000元，已计提长期股权投资减值准备金额为1400000元，该长期股权投资在市场上没有公开报价，公允价值也不能可靠计量；乙公司商标权的账面原价为4200000元，累计已摊销金额为600000元，其公允价值也不能可靠计量，乙公司没有为该项商标权计提减值准备，税务机关核定乙公司为交换该商标权需要缴纳营业税180000元。乙公司将换入的对丙公司的投资仍作为长期股权投资，并采用成本法核算。乙公司尚未缴纳营业税，假设除营业税以外，整个交易过程中没有发生其他相关税费。,甲公司的账务处理如下：借：无形资产商标权3600000长期股权投资减值准备丙公司股权投资1400000贷：长期股权投资丙公司5000000乙公司的账务处理如下：借：长期股权投资丙公司3600000累计摊销600000营业外支出180000贷：无形资产商标权4200000应交税费应交营业税180000,涉及补价情况下的会计处理1.支付补价的，按换出资产账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值；2.收到补价的，按换出资产账面价值减去收到的补价加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。,甲公司拥有一个离生产基地较远的仓库，该仓库账面原价3500000元，已计提折旧2350000元；乙公司拥有一项长期股权投资，账面价值1050000元，两项资产均未计提减值准备。由于仓库离市区较远，公允价值不能可靠计量；乙公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。双方商定，乙公司以两项资产账面价值的差额为基础，支付甲公司100000元补价，以换取甲公司拥有的仓库。税务机关核定甲公司需要为交换仓库支付营业税57500元，尚未支付。假定除营业税外，交易中没有涉及其他相关税费。,甲公司的账务处理如下：借：固定资产清理1150000累计折旧2350000贷：固定资产仓库3500000借：固定资产清理57500贷：应交税费应交营业税57500借：长期股权投资公司1050000银行存款100000贷：固定资产清理1150000借：营业外支出57500贷：固定资产清理57500,乙公司的账务处理如下：借：固定资产仓库1150000贷：长期股权投资公司1050000银行存款100000,一、发出存货的计价方法存货成本流转假设：按照一个假定的成本流转方式来确定发出存货的成本，而不强求存货的成本流转与实物流转相一致先进先出法加权平均法个别计价法,第三节发出存货的计价,（一）先进先出法。是指以先购入的存货先发出这样一种假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。,【资料】甲公司2010年1月N材料的收入、发出及结存资料如表,先进先出法可以随时结转存货发出成本，但较繁琐；如果存货收发业务较多、且存货单价不稳定时，其工作量较大。在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。,（二）月末一次加权平均法。是指以本月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。,存货单位成本=本月月末库存存货成本=本月结存存货的数量存货单位成本本月发出存货成本=月初库存存货的实际成本+本月收入存货的实际成本本月月末库存存货的成本,月初库存存货数量+本月各批进货数量之和,月初库存存货的实际成本+本月进货的实际成本,月末存货平均单位成本=（2000+1100+2400）(200+100+200)=11（元）本月月末库存存货成本=15011=1650（元）本月发出存货成本=2000+3500-1650=3850（元）,采用月末一次加权平均法只在月末一次计算加权平均单价，比较简单，有利于简化成本计算工作，但由于平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，因此不利于存货成本的日常管理与控制。,（三）移动加权平均法。是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量加上原有库存存货的数量，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。,存货单位成本=(原有库存存货实际成本+本次进货实际成本)(原有库存存货数量+本次进货数量)本次发出存货的成本=本次发出存货数量本次发货前存货的单位成本本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量本月月末存货单位成本,1月3日购入存货后平均单位成本=(2000+1100)(200+100)=10.3（元）1月10日发出存货实际成本=25010.3=2575（元）1月10日结存存货实际成本=3100-2575=525（元）1月16日购入存货后平均单位成本=(525+2400)(50+200)=11.7（元）1月20日发出存货实际成本=10011.7=1170（元）1月20日结存存货实际成本=2925-1170=1755（元）,采用移动加权平均法能够使企业管理当局及时了解存货的结存情况，计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。但由于每次收货都要计算一次平均单价，计算工作量较大，对收发货较频繁的企业不适用。,（四）个别计价法亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，采用这一方法是假设存货具体项目的实物流转与成本流转相一致，按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货成本的方法。在这种方法下，是把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。,假设甲公司采用个别计价法计算发出材料的成本，经过具体辨认，本期发出材料成本分别为：1月10日发出250公斤材料中有150公斤单位成本为10元，100公斤单位成本为11元；1月20日发出100公斤材料中有50公斤单位成本为10元，50公斤单位成本为12元；,个别计价法的成本计算准确，符合实际情况，但在存货收发频繁情况下，其发出成本分辨的工作量较大。因此，这种方法适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，如珠宝、名画等贵重物品。,存货计价方法的选择，将对企业的财务状况和经营成果产生一定的影响（对资产负债表、对损益计算、对应交所得税数额的计算均有一定的影响）企业应当根据实际情况，综合考虑存货的性质、实物流转方式和管理的要求，选择适当的存货计价方法，合理确定发出存货的实际成本。对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的存货计价方法。存货计价方法一旦选定，前后各期应当保持一致，并在会计报表附注中予以披露。,二、发出存货的会计处理（一）生产经营领用原材料,借：生产成本（生产车间生产领用）制造费用（生产一般性消耗领用)管理费用（管理部门领用）销售费用（销售产品而耗用）贷：原材料,（二）出售的库存商品或原材料借：银行存款应收账款贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：库存商品,（三）在建工程领用的库存商品或原材料在建工程领用的库存商品，视同销售计交增值税借：在建工程贷：库存商品应交税费应交增值税（销项税额）在建工程领用原材料的处理？,（四）其他用途发出的库存商品或原材料非货币性资产交换（在非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的情况下）债务重组作为非同一控制下企业合并支付的对价等作为销售处理，按该存货的公允价值确认销售收入。,借：固定资产应付账款长期股权投资贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税）借：主营业务成本贷：库存商品,存货用于非货币性资产交换（在非货币性资产交换不具有商业实质或公允价值不能够可靠计量的情况下）作为同一控制下企业合并支付的对价相关资产的成本或合并对价：存货的账面价值+增值税销项税额借：固定资产长期股权投资贷：库存商品应交税费应交增值税（销项税）,（五）生产经营领用的周转材料周转材料：包装物、低值易耗品、钢模板、脚手架,随同产品一并销售不单独计价的包装物借：销售费用贷：周转材料随同产品销售单独计价的包装物借：银行存款2340贷：其他业务收入2000应交税费应交增值税（销项税额）340借：其他业务成本1800贷：周转材料1800,例331,领用时：借：管理费用等贷：周转材料报废残值：借：原材料贷：管理费用,例330,周转材料摊销方法：一次转销法、五五摊销法、分次摊销法1.一次转销法：在领用周转材料时，将其账面价值一次计入有关成本费用的一种方法。（对于金额较小的周转材料）,1、一次摊销法,【例3-21】甲公司行政管理部门领用劳保用品500元，车间管理部门领用劳保用品1000元，采用一次摊销法。甲公司账务处理如下：,借：管理费用500制造费用1000贷：周转材料低值易耗品1500,2.五五摊销法在领用周转材料时先摊销其账面价值的50%，待报废时再摊销其账面价值的50%的一种摊销方法。,（1）领用包装物并摊销其账面价值的50%借：周转材料在用50000贷：周转材料在库50000借：销售费用25000贷：周转材料摊销25000（2）包装物报废，摊销其余50%的账面价值并转销全部已提摊销额。借：销售费用25000贷：周转材料摊销25000借：周转材料摊销50000贷：周转材料在用50000（3）报废包装物的残料作价入库。借：原材料2000贷：销售费用2000,例332,三、低值易耗品典型业务办理,：购入低值易耗品2010年12月24日，广源公司从哈尔滨鑫成公司购入一般工具2340元，以转账支票付款。业务办理程序如下：,（1）出纳员开出转账支票一张，支付购入一般工具款，并将转账支票存根传递给总账会计据以记账。,（2）取得增值税专用发票，一般工具运到验收入库，办理入库手续，仓库填制“入库单”。,（3）总账会计根据转账支票存根、增值税专用发票、入库单编制记账凭证。借：周转材料低值易耗品一般工具2000应交税费应交增值税（进项税额）340贷：银行存款2340,：领用低值易耗品2010年12月28日，生产车间领用一般工具100个。分两次进行摊销。业务办理程序如下：,（1）生产车间根据计划领用低值易耗品100个。（2）仓库根据领用申请发出低值易耗品，同时填制“出库单”。,（3）总账会计根据出库单编制低值易耗品摊销计算单。,（4）总账会计根据根据出库单和低值易耗品摊销计算单编制记账凭证。借：周转材料低值易耗品在用1000贷：周转材料低值易耗品在库1000第一次领用时摊销价值的一半：借：制造费用500贷：周转材料低值易耗品摊销500,报废时摊销余下的50%：借：制造费用500贷：周转材料低值易耗品摊销500注销周转材料的全部已提摊销额：借：周转材料低值易耗品摊销1000贷：周转材料低值易耗品在用1000,收取的包装物租金如何处理？借：银行存款贷：其他业务收入收取的包装物押金如何处理？借：银行存款贷：其他应付款如果客户逾期未退还出租的周转材料，没收的押金如何处理？（视为销售，计入其他业务收入）,3.分次摊销法根据周转材料可供使用的估计次数，将其成本分期计入有关成本费用的一种摊销方法。分次摊销法的核算原理与五五摊销法相同,一、计划成本法（一）计划成本法的基本核算程序存货：日常收、发、存均按计划成本计价材料成本差异：实际成本与计划成本间的差异月末对存货成本差异分摊，将发出存货和结存存货的计划成本调整为实际成本计划成本法的优点：简化存货的日常核算手续、有利于考核采购部门的工作业绩。,第四节计划成本法与存货估价法,采用计划成本法账户的设置,原材料收发核算：（1）单货同到；借：材料采购（实际成本）应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款、应付票据、应付账款借：原材料（计划成本）贷：材料采购（计划成本）a超支数：b节约数借：材料成本差异（超支数）借：材料采购（差额）贷：材料采购（差额）贷：材料成本差异（节约差）,（2）单到货未到借：材料采购（实际成本）应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款货到时同上,（3）货到单未到月初、月中等单。月末计划估价入账借：原材料（估价）贷：应付账款下月初单到时；冲上月估计账按单货同到处理,例、企业6月20日购甲材料一批，以商业承兑汇票结算，材料已验收入库，计划成本10000元，单未到。7月3日单到，价款9000元，增值税1530元，已签发商业承兑汇票一张。6月20日-29日等单，30日估价；借：原材料10000贷：应付账款暂估价100007月1日作红字处理7月3日单到时；借：材料采购9000应交税费应交增值税（进项税额)1530贷：应付票据10530借：原材料10000贷：材料采购10000借：材料采购1000贷：材料成本差异1000,（4）计划成本的发出及成本差异的分摊。差异的分摊对象：发出存货和库存存货差异的分摊方法:计算差异率（本月差异率和上月差异率）,发出存货的一般会计处理（1）日常核算发出存货时：先按计划成本计价借：生产成本计划成本制造费用管理费用销售费用其他业务成本贷：原材料计划成本,（2）期末，结转发出材料应负担的材料成本差异应当按期（月）分摊，不得在季末或年末一次计算,借：生产成本制造费用管理费用销售费用其他业务成本贷：材料成本差异实际成本小于计划成本的差异做相反的会计分录。,发出材料的计划成本材料成本差异率,发出材料应负担的成本差异额,（3）计算材料成本差异率,发出材料应负担的成本差异，除委托外部加工发出材料可按期初成本差异率计算外，应使用当期的实际差异率；期初成本差异率与本期成本差异率相差不大的，也可按期初成本差异率计算。计算方法一经确定，不得随意变更。企业应当分别计算相应的材料成本差异率，不能使用一个综合差异率。,计划成本核算总结：日常按计划成本发出材料月末计算本月差异率计算差异月末计算结存实际成本并列入资产负债表,计划成本发出材料核算,例:甲公司2010年12月初原材料的数量为500公斤，计划单位成本110元，材料成本差异账户为借方余额1000元。本月购入材料情况例题，本月发出材料及应负担的差异见“发料凭证汇总表”：例:12月4日，甲公司从乙公司购入原材料100公斤，每公斤100元，增值税专用发票注明货款10000元，增值税税额1700元，款项用转账支票付讫，材料运到验收入库，计划单位成本为110元。例:12月16日，甲公司采取汇兑结算方式从乙公司购入原材料200公斤，每公斤120元，发票账单已经收到，增值税专用发票注明货款24000元，增值税税额4080元，支付运输费1000元，材料尚未到达。假如材料运到，验收入库，计划单位成本为110元。,借：材料采购10000应交税费应交增值税（进项税额）1700贷：银行存款11700借：原材料11000贷：材料采购10000材料成本差异1000,借：材料采购25000应交税费应交增值税（进项税额）4080贷：银行存款29080假如材料运到，验收入库，计划单位成本为110元。借：原材料22000材料成本差异3000贷：材料采购25000,材料成本差异率=（1000-1000+3000）/（55000+11000+22000）100%=3.4%（注：超支差异率）生产产品用材料应负担的成本差异=330003.4%=1122（元）车间管理用材料应负担的成本差异=55003.4%=187（元）行政管理用材料应负担的成本差异=55003.4%=187（元）,发出原材料的会计分录：借：生产成本33000制造费用5500管理费用5500贷：原材料44000,应负担的材料成本差异借：生产成本1122制造费用187管理费用187贷：材料成本差异1496,三、原材料按计划成本计价的典型业务办理,假如2010年12月初广源公司M材料期初余额50000元，材料成本差异贷方余额2000元，M材料计划单位成本为110元，本期材料购入及发出如下：,：在计划成本下，购买原材料的核算2010年12月20日，广源公司从鑫成公司购入M材料200公斤，每公斤100元，货款20000元，增值税税额3400元，运杂费1000元，均以银行存款支付。计划单位成本每公斤110元。业务办理程序如下：,借：材料采购M材料21000应交税费应交增值税（进项税额）3400贷：银行存款24400借：原材料M材料22000贷：材料采购M材料21000材料成本差异1000,：在计划成本法下，发出材料的核算,2010年12月份公司领用M材料情况如下：（1）12月6日，生产A产品领用M材料200公斤；（2）12月10日，车间管理部门领用M材料100公斤；（3）12月20日，行政管理部门领用M材料100公斤；要求：填写出库单，编制发料凭证汇总表，编制领用材料的记账凭证。业务办理程序如下：,材料成本差异率=（-2000-1000）/（50000+22000）100%-4.17%（注：节约差异率）生产产品用材料应负担的成本差异=22000（-4.17%）=-917.4（元）车间管理用材料应负担的成本差异=11000（-4.17%）=-458.7（元）行政管理用材料应负担的成本差异=11000（-4.17%）=-458.7（元）,借：生产成本22000制造费用11000管理费用11000贷：原材料44000,借：材料成本差异1834.8贷：生产成本917.4制造费用458.7管理费用458.7,例：某年3月份华联公司（存货采用计划成本核算）发生下列业务：（1）3月5日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的价款为100000元，增值税进项税额为17000元。货款已通过银行转账支付，材料也已验收入库。该批原材料的计划成本为105000元。,借：材料采购100000应交税费应交增值税（进项税额）17000贷：银行存款117000借：原材料105000贷：材料采购105000借：材料采购5000贷：材料成本差异原材料5000,例336A,（2）3月10日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的价款为160000元，增值税进项税额为27200元。货款已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。,借：材料采购160000应交税费应交增值税（进项税额）27200贷：银行存款1872003月18日，收到3月10日购进的原材料并验收入库。该批原材料的计划成本为150000元。借：原材料150000贷：材料采购150000借：材料成本差异原材料10000贷：材料采购10000,例336B,（3）3月27日，购入一批原材料，材料已经运达企业并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。暂不作会计处理。3月31日，该批材料的结算凭证仍未到达，企业按该批材料的计划成本80000元估价入账。借：原材料80000贷：应付账款暂估应付账款800004月1日，用红字将上述分录予以冲回。借：原材料80000贷：应付账款暂估应付账款80000,例336F,4月3日，收到3月27日已入库原材料的发票等结算凭证，增值税专用发票上注明的材料价款为78000元，增值税进项税额为13260元，货款通过银行转账支付。,借：材料采购78000应交税费应交增值税（进项税额）13260贷：银行存款91260借：原材料80000贷：材料采购80000借：材料采购2000贷：材料成本差异原材料2000,例336H,在会计实务中，为了简化核算手续企业平时收到存货时，也可以先不记录存货的增加，也不结转形成的存货成本差异月末时，再将本月已付款或已开出、承兑商业汇票并已验收入库的存货，按实际成本和计划成本分别汇总，一次登记本月存货的增加，并计算和结转本月存货成本差异。,2.其他方式取得的存货不需要通过“材料采购”科目核算借：原材料等计划成本应交税费应交增值税（进项税额）材料成本差异差异额贷：生产成本实际成本实收资本委托加工物资等,华联公司3月1日结存原材料的计划成本为52000元，“材料成本差异原材料”科目的贷方余额为1000元3月份的材料采购业务经汇总，3月份已经付款并已验收入库的原材料计划成本为498000元，实际成本为510000元，材料成本差异为超支的12000元。3月份领用原材料的计划成本为504000元，其中：基本生产领用460000元车间一般耗用16000元管理部门领用8000元对外销售20000元。,例340A,（1）按计划成本发出原材料。借：生产成本基本生产成本460000制造费用16000管理费用8000其他业务成本20000贷：原材料504000（2）计算本月材料成本差异率。本月材料成本差异率=（-1000+12000）/（52000+498000）100%=2%在计算本月材料成本差异率时，本月收入存货的计划成本金额不包括已验收入库但发票等结算凭证月末时尚未到达，企业按计划成本估价入账的原材料金额。,例340B,（3）分摊材料成本差异生产成本（基本生产成本）=4600002%=9200（元）制造费用=160002%=320（元）管理费用=80002%=160（元）其他业务成本=200002%=400（元）借：生产成本基本生产成本9200制造费用320管理费用160其他业务成本400贷：材料成本差异原材料10080,例340C,（4）月末，计算结存原材料实际成本，据以编制资产负债表。“原材料”科目期末余额=（52000+498000+80000）-504000=126000（元）“材料成本差异”科目期末余额=（-1000+12000）-10080=920（元）结存原材料实际成本=126000+920=126920（元）月末编制资产负债表时，原材料存货应当按结存原材料实际成本126920元列示。,例340D,2.周转材料采用五五摊销法的会计处理领用时，先按计划成本的50%摊销，月末，再根据本月材料成本差异率，将摊销的计划成本调整为实际成本；报废时，同样按计划成本的50%摊销，月末，再根据报废当月材料成本差异率，将摊销的计划成本调整为实际成本。,华联实业股份有限公司生产车间某年3月5日领用一批低值易耗品，计划成本为50000元，采用五五摊销法摊销；领用当月，材料成本差异率为3%。该批低值易耗品于当年11月15日报废，残料估价1500元作为原材料入库，报废当月，材料成本差异率为-2%。,（1）3月5日，领用低值易耗品并摊销其计划成本的50%。借：周转材料在用50000贷：周转材料在库50000借：制造费用25000贷：周转材料摊销25000（2）3月31日，分摊材料成本差异。低值易耗品摊销应负担的成本差异=250003%=750（元）借：制造费用750贷：材料成本差异周转材料750,例341A,（3）11月15日，低值易耗品报废，摊销其余50%的计划成本，并转销全部已提摊销额。借：制造费用25000贷：周转材料摊销25000借：周转材料摊销50000贷：周转材料在用50000（4）报废低值易耗品的残料作价入库。借：原材料1500贷：制造费用1500（5）11月30日，分摊材料成本差异。低值易耗品摊销应负担的成本差异=25000（-2%）=-500（元）借：制造费用500贷：材料成本差异周转材料500,例341B,3.委托加工存货的会计处理发出材料物资时，可以按月初材料成本差异率将发出材料物资的计划成本调整为实际成本，并通过“委托加工物资”科目核算委托加工存货的实际成本收回委托加工的存货时，按收回存货的计划成本入账实际成本与计划成本的差额直接记入“材料成本差异”科目。,华联实业股份有限公司委托丁公司加工一批周转材料。发出原材料计划成本为25000元，月初材料成本差异率为2%；支付加工费15000元，支付由受托加工方代交的增值税2550元；该批包装物的计划成本为42000元。,（1）发出原材料，委托丁公司加工周转材料。借：委托加工物资25500贷：原材料25000材料成本差异原材料500（2）支付加工费和税金。借：委托加工物资15000应交税费应交增值税（进项税额）2550贷：银行存款17550,例342A,（3）收回委托加工的周转材料，验收入库。包装物实际成本=25500+15000=40500（元）借：周转材料42000贷：委托加工物资40500材料成本差异周转材料1500,例342B,二、存货估价法为了简化存货的计价，存货种类繁多的企业，可以采用存货估价法对月末存货的成本进行估价待季末、半年末或年末时，再采用发出存货的计价方法，计算发出存货和结存存货的成本，并对估算的存货成本作出调整。（一）毛利率法毛利=销售收入-销售成本毛利率=毛利/销售收入,基本程序,（1）确定前期实际（或本期计划、本期估计）毛利率，作为估价依据毛利率销售毛利/销售净额企业应按存货的类别，分别确定各类存货的毛利率，据以估算存货成本，不能采用综合毛利率。（2）估算本期销售成本估计销售毛利销售净额毛利率本期销售成本本期销售净额销售毛利或本期销售净额（1毛利率）（3）估算期末结存存货成本期初存货成本本期购货成本本期销售成本,某年4月1日，华联实业股份有限公司的家用电器商场结存A类商品的成本为648000元。本月购进A类商品的成本为4120000元，本月销售A类商品取得的收入为5650000元、发生的销售退回为10000元。A类商品1季度的实际毛利率为25。,本月销售净额=5650000-100005640000（元）本月销售毛利=564000025=1410000（元）本月销售成本=5640000-1410000或=5640000（1-25%）=4230000（元）月末结存存货成本=（6480004120000）-4230000=538000（元）,例343,毛利率法提供的只是存货成本的近似值，不是对存货的准确计价。为了合理确定期末存货的实际价值，企业一般应当在每季季末，采用先进先出法、加权平均法等存货计价方法，对结存存货的成本进行一次准确的计量，然后根据本季度期初结存存货的成本和本期购进存货的成本，倒减出本季度发出存货的实际成本，据以调整采用毛利率法估算的发出存货成本。,接例3的资料。5月份，该家用电器商场经销的A类商品采用毛利率法估算的销售成本为4350000元；二季度，购进A类商品的成本总额为12560000元；6月30日，采用先进先出法确定的结存A类商品成本为526000元。,二季度销售成本=648000+12560000-526000=12682000（元）6月份销售成本=12682000-（4230000+4350000）=4102000（元）9.26,例344,（二）售价金额核算法“库存商品”：进、销、存均按售价核算“商品进销差价”：核算商品售价与进价的差额。期末，通过计算商品进销差价率，将商品进销差价在本期已销商品和结存商品之间进行分摊，据以确定本期已销商品的成本和结存商品的成本。,（1）确认收入借：银行存款贷：主营业务收入售价（2）按售价结转成