第五六章 注册会计师职业道德规范

第五章CPA职业道德规范,CPA职业道德基本准则CPA职业道德具体规定独立性专业胜任能力保密收费与佣金与执行鉴证业务不相容的工作接任前任注册会计师的审计业务广告、宣传与业务招揽,CPA职业道德规范引例,注册会计师甲为某会计师事务所的合伙人，1998年1月通过中间人承接了ABC公司实收资本及会计报表的审验业务。在未到委托单位核实中间人提供有关资料的情况下，甲出具了验资报告，并将验资报告日期倒签为1997年2月18日，然后在此基础上出具了1997年度会计报表审计报告。1999年1月，该注册会计师在没有履行必要审计程序的情况下，又为ABC公司出具了1998年度会计报表的无保留意见审计报告。此外，甲注册会计师还私刻所在事务所的财务专用章开出收据，收取审计费用5.8万元，仅将其中的1.8万元存入所在事务所账户中。1999年8月6日，省注册会计师协会对甲做出了吊销注册会计师证书并罚款1万元的处罚。,第五章CPA职业道德规范,第一节注册会计师职业道德规范概述一、职业道德规范的含义1、伦理道德是社会大众道德标准和价值观的一种综合，是社会在道德问题上的共识。2、职业道德是社会伦理道德的延伸和专门化。3、审计职业道德是具有审计职业特征的道德准则和行为规范，是审计人员的职业品德、职业纪律专业胜任能力及职业责任等的总称。,4、不道德行为,人们心中的不道德行为是指违背他们伦理道德标准的行为，而社会大众所公认的伦理道德标准将作为社会对其成员的行为是否道德做出判断的依据。不道德行为的产生主要源于两方面的原因：（1）个人的道德标准与社会公认的道德标准不同；如考试作弊、偷税；（2）有的人为了一己私利故意选择不道德行为（败德行为），如盗窃；,5、道德困境,案例1：是否报告审计结果?李先生负责某公司的审计工作，在审计中他了解到公司有一位50岁的女出纳，负责管理公司的备用金。由于该出纳的能力不高，有时会出现资金的余缺，该出纳往往通过伪造凭证的方式来平衡账实之间的差异，涉及到伪造凭证的金额为200元。该出纳员有个儿子仍在大学求学，家庭开支紧张。被审计公司的总经理是一个不能容忍下属犯错误的人。对从事会计工作的员工要求更是严格，不容有半点闪失，如果他了解了出纳员的行为，那么出纳员肯定会被开除。现在，总经理向李先生询问审计结果。李先生是否报告他的审计结果？,案例2：担任有利益冲突的多重职务张先生是一位注册会计师，当地的甲银行希望他加入其董事会，以提高该企业的管理能力。张先生接到邀请后欣然加入。一年后。张先生发现，作为银行的董事，必须谨慎的履行职责，管理公司的事务，一旦银行因董事会的失职造成了损失，董事们将负有不可推卸的责任。这个月，张先生在对乙企业的审计工作中发现，该企业有一笔向甲银行的巨额贷款，而且，乙企业由于经营发生困难，财务状况已急剧恶化。如果这时张先生向银行董事会披露乙企业的情况，将最大限度地减少银行可能发生的损失，但是审计报告要在三个星期后才能完成，如果披露乙企业的信息将有可能违反职业道德中的“为客户保密”的原则。张先生必须做出选择，或是向银行董事会披露审计中获得的信息，或是保持沉默？,二、注册会计师的职业道德规范,为什么需要制定注册会计师执业道德准则来约束审计人员的行为？中注协为规范注册会计师职业道德行为，维护注册会计师职业形象，于1992年发布了中国注册会计师职业道德守则（试行）；又于1996年底，印发中国注册会计师职业道德基本准则、中国注册会计师职业后续教育基本准则，1997年1月1日正式实施；2002年6月中国注册会计师职业道德规范指导意见，2002年7月1日正式实施。,（一）国际会计师联合会职业道德规范,二、注册会计师的职业道德规范,（二）美国注册会计师协会职业道德规范1、职业道德原则：对注册会计师应当具备的品质作出的一般性规定，包括责任、公众利益、正直、客观和独立、应有的谨慎、服务的范围和性质。2、行为规则。3、行为规则解释。4、道德裁决。,二、注册会计师的职业道德规范,（三）中国注册会计师职业道德规范中注协1988年成立；1992年发布中国注册会计师职业道德守则（试行）；1996年12月26日，发布了中国注册会计师职业道德基本准则；2002年6月，发布了中国注册会计师职业道德规范指导意见，2002年7月1日起施行。,二、注册会计师的职业道德规范,二、注册会计师的职业道德规范,（三）中国注册会计师职业道德规范中国注册会计师职业道德规范指导意见包括两个层次：一是基本原则：1、恪受独立、客观、公正的原则；2、保持应有的职业谨慎；3、保持和提高专业胜任能力；4、遵守审计准则；5、履行对可客户的责任以及对同行的责任；,二、注册会计师的职业道德规范,（三）中国注册会计师职业道德规范中国注册会计师职业道德规范指导意见包括两个层次：二是具体要求。1、独立性；2、专业胜任能力；3、保密；4、收费与佣金；5、与执行鉴证业务不相容的工作；6、接任前任注册会计师的审计业务7、广告、业务招揽和宣传。,第二节注册会计师职业道德基本原则,注册会计师为实现执业目标，必须遵守一系列前提或基本原则.这些基本原则包括独立、客观、公正，专业胜任能力和应有的关注，保密，职业行为，技术准则。一、独立、客观、公正,一、独立、客观、公正（一）独立（灵魂）内涵：实质上的独立(确无利益关系)形式上的独立(从他人看来是独立的)独立于委托单位独立于其它机构和组织,第二节注册会计师职业道德基本原则,第二节注册会计师职业道德基本原则,一、独立、客观、公正（一）独立独立性：是注册会计师执行鉴证业务的灵魂。独立性，是指实质上的独立和形式上的独立。实质上的独立：是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀疑；形式上的独立：是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。,一、独立、客观、公正（一）独立形式上的独立：是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。回避制度：A、曾在委托单位任职，且离职未满两年的；B、持有委托方股票、债券或在委托单位有其他经济利益的；C、与委托单位的负责人、主管人员、董事或委托事项的当事人有近亲关系；D、在委托单位担任常年会计顾问或代办会计事项；E、其他为保持独立性而应回避的事项；,第二节注册会计师职业道德基本原则,第二节注册会计师职业道德基本原则,一、独立、客观、公正（二）客观客观：是指以事实为依据，实事求是，不掺杂个人的主观意愿和好恶，也不为委托人或第三者的意见所左右，应当一切从实际出发。1注册会计师可能被施加压力。这些压力可能损害其客观性。2列举和描述在制定准则以识别实质上或形式上可能影响注册会计师客观性的关系时，应体现合理性。3应避免那些导致偏见或受到他人影响，从而损害客观性的关系。4注册会计师有义务确保参与专业服务的人员遵守客观性原则。5注册会计师既不得接受，也不得提供可被合理认为对其职业判断或对其业务交往对象产生重大不当影响的礼品或款待，尽量避免使自己专业声誉受损的情况。,一、独立、客观、公正（三）公正公正诚实，不偏不倚地对待有关利益各方，不以牺牲一方利益为代价而使另一方受益。公正不仅仅指诚实，还有公平交易和真实的含义。二、专业胜任能力和应有关注（一）专业胜任能力“专业胜任能力”既要求注册会计师具有专业知识、技能和经验，又要求其经济、有效地完成客户委托的业务。1、不得从事不能胜任的业务：能力、时间2、对助理和其它专业人员的工作结果负责3、接受后续教育。如果注册会计师缺乏足够的知识、技能和经验提供专业服务，就构成了一种欺诈。因此，具备、保持和不断提高自己的专业胜任能力是注册会计师的很重要的职业道德要求。,第二节注册会计师职业道德基本原则,二、专业胜任能力和应有关注（二）应有关注要求注册会计师在执业过程中保持职业谨慎，以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对产生怀疑的证据保持警觉。三、保密注册会计师在签订业务约定书时，应当书面承诺对在执行业务过程中获知的客户信息保密。,第二节注册会计师职业道德基本原则,四、职业行为（不得出现任何损害职业形象的行为。）,第二节注册会计师职业道德基本原则,五、技术准则注册会计师应当遵守以下技术准则：（1）中国注册会计师执业准则；（2）企业会计准则；（3）与执业相关的其他法律、法规和规章。,第二节注册会计师职业道德基本原则,第三节独立性,一、独立性的含义独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂。即CPA在执业时要与被审计单位和审计委托人保持实质上的独立和形式上的独立。,第三节独立性,二、威胁独立性的因素：,三、防范措施（一）职业、法律或规章产生的防范措施1、进入该职业的教育、培训和经验要求；2、继续教育的要求；3、执业准则和监督、惩戒程序；4、会计师事务所质量控制制度的外部复核；5、有关会计师事务所独立性要求的法律。,第三节独立性,三、防范措施（二）鉴证客户内部的防范措施1、在鉴证客户的管理层委托会计师事务所时，由管理层以外的人员批准或同意这一委托；2、鉴证客户内有能够胜任管理决策的员工；3、强调鉴证客户对财务报告公允性的承诺的政策和程序；4、能够确保在对非鉴证业务进行委托时做出客观选择的内部程序；5、为会计师事务所的服务提供适当监督与沟通的公司治理结构，例如审计委员会。,第三节独立性,三、防范措施（三）会计师事务所防范措施（见教材29页）,第三节独立性,维护会计师事务所整体独立性的措施,当识别出损害独立性的因素时，会计师事务所和注册会计师应当采取必要的措施以消除影响或将其降至可接受水平。,维护会计师事务所整体独立性的措施,维护独立性的措施主要包括：(一)会计师事务所的高级管理人员重视独立性；(二)制定有关独立性的政策和程序；(三)建立必要的监督及惩戒机制；(四)建立独立性的沟通机制；,维护具体审计业务独立性,维护独立性的措施主要包括：(一)复核回避；(二)定期轮换；(三)与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题；(四)向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围；(五)建立政策和程避免代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任；(六)人员调离。,独立性与业务承接,当维护措施不足以消除损害独立性因素的影响或将其降至可接受水平时，会计师事务所应当拒绝承接业务或解除业务约定。,第三节独立性,四、业务期间会计师事务所和鉴证小组应当在鉴证业务期间独立于鉴证客户。业务期间自鉴证小组开始执行鉴证业务之日起，至出具鉴证报告之日止，除非预期鉴证业务会再度发生。如果鉴证业务会再度发生，鉴证业务期间的结束应以其中一方通知解除专业关系和出具最终鉴证报告二者之中时间孰晚为准。,五、特定情况下对独立性原则的运用,第四节专业胜任能力,1、专业能力：包括会计准则、审计准则以及其他相关法律、法规的要求。2、利用其他专家的工作3、可以向其他注册会计师、律师、精算师、工程师、地质专家、评估师等专家寻求技术建议。4、注册会计师就必须采取措施确保这些专家了解相应的道德要求。（可以通过签订协议来保障）助理人员的专业胜任能力（1）分配其力所能及的工作；（2）亲自监督助理人员的工作；（3）对助理人员的形成的工作结论负责。,第五节保密,保密责任甚至在注册会计师与客户的关系终止后仍应继续。注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息：（1）取得客户的授权；（2）根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违反法规行为；（3）接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。在决定披露客户的有关信息时，注册会计师应当考虑以下因素：是否了解和证实了所有相关信息；信息披露的方式和对象；可能承担的法律责任和后果,第六节收费与佣金,如果收费明显偏低（低于前任或其他事务所），必须确保以下条件：（1）在提供专业服务时，工作质量不会受到损害，并保持应有的职业谨慎，遵守执业准则和质量控制程序；（2）客户了解专业服务的范围和收费基础。不能存在或有收费问题。（不能把审计结果和收费联系起来）会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也不得因向第三方推荐客户而收取佣金。,第七节与执行鉴证业务不相容的工作,我国不允许会计师事务所为同一家上市公司提供资产评估和审计服务，提供其他服务尚未受到限制。但会计师事务所为上市公司代编财务报表，或会计师事务所的高级管理人员或员工成为鉴证客户的高级管理人员，所产生的自我评价、经济利益威胁就会非常重大，以致于没有任何防范措施能够将其降至可接受水平。（非上市公司比照上市公司处理）,注册会计师向审计客户提供评估服务、内部审计服务、IT系统服务、法律服务、编制财务报表、管理咨询等服务，产生自我评价威胁，可能影响其独立性。,第七节与执行鉴证业务不相容的工作,第八节接任前任注册会计师的审计业务,前任注册会计师，是指代表会计师事务所对最近期间财务报表出具了审计报告或接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的会计师事务所。接受委托后的沟通：接受委托后，如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，后任注册会计师应当征得被审计单位同意，并与前任注册会计师进行沟通。前任注册会计师所在的会计师事务所可自主决定是否允许后任注册会计师获取工作底稿部分内容，或摘录部分工作底稿。,第九节广告、业务招揽和宣传,广告注意：禁止做宣传自身能力的广告。（如实宣传也不可以）在跨国执行业务时，在允许做广告的国家执行业务的注册会计师，不应该在禁止做广告的国家通过出版或散发的报纸或杂志做广告来谋求优势。同样，在禁止做广告的国家执行业务的注册会计师，也不应在允许做广告的国家出版的报纸或杂志上做广告。（从严）,业务招揽会计师事务所和注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务等。会计师事务所和注册会计师在招揽业务时不得有以下行为：（1）暗示有能力影响法院、监管机构或类似机构及其官员；（2）做出自我标榜的陈述，且陈述无法予以证实；（3）与其他注册会计师进行比较；（4）不恰当地声明自己是某一特定领域的专家；（5）做出其他欺骗性的或可能导致误解的声明。,第九节广告、业务招揽和宣传,课堂检测,一、单项选择题1、依照职业道德规范，注册会计师如果经营鉴证客户的股票或者其他证券，或作为促销商推销鉴证客户的股票或其他证券，则从（A）方面影响其他鉴证业务的独立性。A.经济利益B.自我评价C.关联关系D.外界压力,2、出现以下（A）情况时，鉴证业务的独立性将会受到“自我评价威胁”。A.鉴证人员现在是或最近曾经是鉴证客户的董事或经理。B.鉴证人员的直系亲属或近缘亲属是鉴证客户的员工。C.在诉讼中作为鉴证客户的辩护人。D.从鉴证客户处接受礼品或招待。,课堂检测,3、在（A）情况下，注册会计师透露被审计单位的商业信息不能视为违反保密的职业道德。A.对因商业信息而导致的会计报表重大不公允反映在审计报告中进行说明。B.发现被审计单位中层管理人员舞弊后直接向监察部门报告。C.因与其他会计师事务所的注册会计师交流经验的需要而介绍有关情况。D.被审计单位的职员因与管理当局的纠纷而要求查阅本单位的有关情况。,课堂检测,4、某会计师事务所在与客户签订的审计业务约定书中规定，如审计后出具无保留意见审计报告，收费为5万元；如出具保留意见审计报告，则收费为4万元；出具否定意见审计报告，收费为3万元；而出具拒绝表示意见审计报告，免费。对此，你不认可的观点是（C）。A.这种做法属于或有收费，是职业道德所明确禁止的。B.这种做法将极大地影响注册会计师的独立性。C.这属于按照服务成果决定收费的高低，违反了职业道德。D.这将诱导注册会计师欺诈，影响注册会计师的客观性。,课堂检测,二、多项选择题1、会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的损害。可能损害独立性的经济利益因素包括（ABCD）A.收费主要来源于某一客户。B.对鉴证业务主要采取或有收费的方式。C.与鉴证客户存在密切的经营关系。D.可能与鉴证客户发生雇佣关系。,课堂检测,2、”自我评价“是可能影响鉴证业务独立性的重要因素。在以下所列的各种情形中，属于”自我评价“因素的是（CD）A.接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。B.会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往。C.为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象其他服务。D.为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。,课堂检测,3、会计师事务所和注册会计师应当考虑”关联关系“对审计独立性的损害。以下情形中，属于关联关系因素的是（BC）A.鉴证小组成员曾经是鉴证客户的董事、经理、其他关