高级财会 002 %B5%DA07%D5%C2%D7%E2%C1%DE.ppt

1、第七章 租赁,第一节 租赁概述 一、与租赁相关的概念 （一）租赁 租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。 租赁的主要特征是转移资产的使用权，而不是转移资产的所有权，所有权仍归出租人；承租人取得资产的使用权是有偿的，取得使用权以支付租金为代价，从而使租赁有别于资产购置。,（二）租赁期 租赁期是指租赁合同所规定的不可撤销的租赁期间。 在确定租赁期时，要注意以下两点： 1. 承租人有优惠续租权,而且在租赁开始日就可以合理地确定承租人会行使这种选择权,则不论是否支付租金,续租期都应包括在内; 优惠续租权的含义:指承租人在续租期内预计租金远低于行使优惠选择日的正常租金。

2、参考标准为低于70%。即： 续租期内的租金/正常租金70%,2. 承租人在优惠购买的选择权,而且在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权,则租赁期最长不得超过租赁开始日至优惠购买选择权行使日的期间。 优惠购买选择权的含义:是指在租赁期满时，若承租人想购买租赁资产，所订立的购买价格远低于行使这种选择权时资产的公允价值。参考标准为低于5%。,(三)资产余值 资产余值：在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。 1. 担保余值 就承租人而言,担保余值指由承租人或与其有关的第三方担保的租赁资产余值。 就出租人而言，担保余值是指就承租人而言的担保余值的基础上加上与承租人和出租人均无关，

3、但在财务上有能力担保的第三方担保的租赁资产余值。,2. 未但保余值 指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值.未担保余值表明未有人担保、而由出租人自己负担的那部分余值.,(四)最低租赁付款额 最低租赁付款额,是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项，加上由承租人或与其有关的第三方担保的租赁资产余值。 它是承租人在租赁开始日对出租人的最小负债。一般称为租赁负债.,（五）最低租赁收款额 是指最低租赁付款额加上与承租人和出租人均无关，但在财务上有能力担保的第三方担保的租赁资产余值的总和。 它是在租赁开始日就可以确定的,出租人将向承租人等收取的最小债权,或者说是出租人在租

4、赁开始日对承租人的最小债权.,二、租赁的分类,（一）租赁分类的原则 根据租赁的目的，按照与租赁资产所有权有关的风险和报酬是否转移给承租人为依据，可将租赁分为经营租赁和融资租赁两类。 1. 融资租赁 是指实质上转移了与租赁资产所有权有关的风险和报酬的租赁. 2. 经营租赁 是指除融资租赁以外的其他租赁.,(二)融资租赁的五条判断标准 1. 在租赁期届满时,租赁资产的所有权转移给承租人。 2. 承租人有购买租赁资产的选择权,所订立的购价远低于行使选择权时租赁资产的公允价值。 3. 租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分。 4. 就承租人而言,租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产

5、的原账面价值。 5. 租赁资产性质特殊,如不作较大改动,只有承租人才能使用。,第二节 经营租赁的会计处理,一、承租人对经营租赁的会计处理 承租人在经营租赁下发生的租金一般应在租赁期内的各个期间内按直线法确认为费用.如果其他方法更合理,也可以采用其他方法. 特别情况： 在出租人提供了免租期的情况下,承租人 应将租金总额在整个租赁期内分摊； 在出租人承担了承租人某些费用的情况下,承租人应将该费用从租金总额中扣除.,经营租赁下，承租人的账务处理如下： 确认各期租金费用时： 借：营业费用/管理费用/制造费用/待摊费用等 贷：其他应付款 实际支付租金时： 借：其他应付款等 贷：银行存款/现金等 另外，承

6、租人应设置“经营租赁资产”备查簿登记。,例 2005年1月1日，A公司向B公司租入办公设备一台，租期为3年。设备价值为1 000 000元，预计使用年限为10年。租赁合同规定，租赁开始日A公司向B公司一次性预付租金150 000元，第一年年末支付租金150 000元，第二年年末支付租金200 000元，第三年年末支付租金250 000元。租赁期满后，B公司收回设备，三年租金总额为750 000元。,2005年1月1日，预付租金时： 借：长期待摊费用 150 000 贷：银行存款 150 0002005年12月31日： 借：管理费用 250 000 贷：长期待摊费用 100 000 银行存款 1

7、50 0002006年12月31日： 借：管理费用 250 000 贷：长期待摊费用 50 000 银行存款 200 0002007年12月31日： 借：管理费用 250 000 贷：银行存款 250 000,二、出租人对经营租赁的会计处理 在经营租赁下，出租人应将收取的租金在租赁期内的各个期间按直线法确认为收入。如果其他方法更为合理，也可以采用其他方法。账务处理如下： 确认各期租金时： 借：应收经营租赁款、其他应收款等 贷：主营业务收入、其他业务收入等 实际收到租金时： 借：银行存款 贷：应收经营租赁款、其他应收款等,第三节 融资租赁的会计处理,一、承租人对融资租赁的会计处理 （一）租赁资产

8、的资本化及其金额的确定 1. 融资租入资产的支出应予资本化 因为融资租赁的风险与报酬已由承租人承担,实际上是一种以融资租赁的方式进行的资产购置,从性质上来讲,与其他资产购置并无二样,应视同资产购置,其所发生的的支出应予资本化. 2. 入账价值的确定 这里的入账价值,指的是资本化金额,相当于固定资产的买价部分,不包括相关费用,如安装费.,(1)一般原则 在租赁开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中的较低者作为租入资产的入账价值。将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者的差额记录为未确认融资费用。(2)简化办法 若租赁资产占企业资产总额的比例不大

9、(小于等于30%),则承租人可按最低租赁付款额记录租赁资产和长期应付款。,承租人计算最低付款额现值时的折现率,应按如下顺序依次选择： 1. 以租赁内含利率作为折现率; 2. 以合同规定的利率为折现率; 3. 以同期银行贷款利率为折现率。 如果是从国外取得的融资租赁，此时应采用与租赁期限相同的国外贷款利率作为折现率。,（二）初始直接费用的会计处理 初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的，可直接归属于租赁项目的费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。 承租人发生的初始直接费用，应在实际发生时确认为当期费用，借记“管理费用”，贷记“银行存款” 。,（三）未确认融资费用

10、分摊的会计处理 未确认融资费用分摊的方法有： 1. 实际利率法 2. 直线法（平均法） 每年应分摊的融资费用=应分摊的费用租赁期 3. 年数总和法 各年分摊率的计算同折旧率的计算。 各年应分摊的费用=应分摊的费用分摊率,实际利率法下分摊率的确定: (1)租赁资产以最低租赁付款的现值为入账价值,则依现值的计算所采用的折现率而定: A. 若现值是以租赁内含利率为折现率计算的,则租赁内含利率为分摊率; B.若现值是以租赁合同规定的利率为折现率计算的,则租赁合同利率为折现率; C.若现值是以同期银行贷款利率为折现率计算的,则银行贷款利率为折现率。 (2)租赁资产以租赁资产原账面价值为入账价值,不论是哪

11、一种情况,都需重新计算分摊率; 分摊率的求法即为由终值求现值的方法.,(四)租赁资产折旧的计提 1. 折旧政策 承租人对融资租入的固定资产,应采用与自有固定资产一致的折旧政策,其方法一般有直线法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法。 应计折旧额则视担保情况、预计净残值等情况而定。 2. 折旧期间 若能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产的所有权,则应以租赁开始日租赁资产尚可使用年限为折旧期间；否则应以租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中的较短者作为折旧期间.,(五)履约成本的会计处理 履约成本是指在租赁期内为租赁资产支付的各种成本,如固定资产的修理费等.承租人对履约成本可递延分摊计入各

12、期费用或直接计入当期费用.,(六)或有租金的会计处理 或有租金在实际发生时确认为当期费用. 借: 营业费用 财务费用等 贷:银行存款,(七)租赁期届满时的会计处理 1. 返还 (1) 存在承租人担保余值,见书第121页： 借:累计折旧 长期应付款（即担保余值） 贷:固定资产融资租入固定资产 (2)不存在承租人担保余值,则： 借:累计折旧 营业外支出处置固定资产净损失 贷:固定资产融资租入固定资产 （式中的营业外支出为净残值部分，如果没有净残值，则没有营业外支出）,2. 优惠续租 应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理。 如果没有续租，而向出租人支付违约金时，借记“营业外支出”，贷记“银行存

13、款”。3. 留购 支付买价时： 借：长期应付款 贷：银行存款 同时： 借：固定资产某某资产 贷：固定资产融资租入固定资产,二、出租人对融资租赁的会计处理 (一)租赁开始日租赁债权的确认 在租赁开始日: 借：应收融资租赁款 A 未担保余值 B 贷：融资租赁资产 C 递延收益未实现融资收益 D式中：A为最低租赁收款额 B为未担保余值 C为租赁资产账面价值或现值 D等于（A+B）-C,(二)初始直接费用的会计处理 初始直接费用的处理同承租人： 借：管理费用 贷：银行存款,(三)未实现融资收益分配的会计处理 规则：应当采用实际利率法计算。若与按实际利率法计算的结果无重大差异的情况下，也可采用直线法、年

14、数总和法。 会计处理：收到租金时：借：银行存款 贷：应收融资租赁款分配收益时： 借：递延收益 贷：主营业务收入,(四)租金逾期未能收回情况下的会计处理 规则：超过一个支付期未收到租金，出租人应停止确认租金中所含的融资收入，其已确认的应予冲回。在实际收到租金时，在收到当期确认收入。冲回时的分录： 借：主营业务收入融资收入 贷：递延收益未实现融资收益实际收到租金时： 借：递延收益未实现融资收益 贷：主营业务收入融资收入,(五)应收融资租赁款坏账准备的计提计提依据：应收融资租赁款未实现融资收益，即AD。计提方法：自行确定。会计处理：（1）计提时：借：管理费用 贷：坏账准备（2）核销时：借：坏账准备

15、贷：应收融资款（3）重新收回时：要分两笔分录 借：应收融资租赁款 贷：坏账准备 借：银行存款 贷：应收融资租赁款,(六)未担保余值发生减少时的会计处理 即发生了资产减值，应计提减值准备。 1. 计提减值准备时: 借:递延收益 贷:未担保余值 借:营业外支出 贷:递延收益 2. 已确认损失的未担保余值得以恢复: 借:未担保余值 贷:递延收益 借:递延收益 贷:营业外支出,(七)或有租金的会计处理于实际发生时确认为当期收入. 借:应收账款 贷:主营业务收入,(八)租赁期届满时的会计处理1.收回租赁资产.区别下列4种情况 (1)存在担保余值,不存在未担保余值 承租人返还租赁资产时: 借:融资租赁资产

16、 贷:应收融资租赁款 如果收回的租赁资产的价值低于担保余值,则应向承租人收取价值损失补偿金: 借:其他应收款 贷:营业外收入,(2). 存在担保余值,同时存在未担保余值 收回资产时: 借:融资租赁资产 贷:应收融资租赁款 未担保余值 如果收回租赁资产价值扣除未担保余值后的余额,低于担保余值,则应向承租人收取价值损失补偿金: 借:其他应收款 贷:营业外收入,(3). 存在未担保余值,不存在担保余值 借:融资租赁资产 贷:未担保余值(4).担保余值和未担保余值均不存在 此时,出租人不需作会计处理,只需作相应的备查登记.,2. 优惠续租 (1) 行使优惠续租权,视同该项租赁一直存在; (2) 没有续

17、租,则同收回租赁资产的会计处理 04会电(1)讲到此。,3. 留购承租人行使优惠购买选择权: 借:银行存款 贷:应收融资租赁款如果还存在未担保余值,还应: 借:营业外支出处置固定资产净损失 贷:未担保余值,（九）相关信息披露 1. 资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额及以后年度将收到的最低租赁收款额总额； 2.未实现融资收益总额； 3.分配未实现融资收益所采用的方法。,第四节 售后租回交易的会计处理一、售后租回交易的概念 含义：售后租回是一种特殊形式的租赁业务。它是指卖主将一项自制或外购的资产出售后，又将该资产从买主租回，习惯上称之为“回租”。 意义：原资产所有者，即取得资

18、产的使用权，又取得了所需的货币资金；新所有者则找到了一个风险小、回报有保障的投资机会。 会计上的特殊性：回租是一项融资行为，而不是销售行为，出售资产的损益应分期摊销，而不应确认为出售当期的损益。,二、售后租回交易的会计处理 对于售后租回交易，无论是出租人还是承租人，均应按照租赁的分类标准，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。 对出租人（买主）来讲，售后租回交易的会计处理同其他租赁业务并没有什么不同。 对承租人（卖主）来讲，既是资产的承租人同时又是资产的出租者，因此，售后租回交易同其他租赁业务的会计处理有所不同。,（一）售后租回交易形成融资租赁 卖主应将售价与资产账面价值之间的差额予以递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为对折旧进度进行分摊。 按折旧进度进行分摊是指在对该项租赁资产计提折旧时，按与该项资产计提折旧所采用的折旧率相同的比例对未实现售后租回损益进行分摊。,（二）售后租回交易形成经营租赁 卖主