IPO审计有关问题探讨--韩景利

1、IPO审计有关问题探讨,2009年7月,北京兴华,目录,审计报告 会计调整 会计差错 公司架构 公司合并 公司分立 会计政策变更 会计估计变更 关联方 期后事项 备考报表 盈利预测 内控审核报告、非经常性损益审核报告等专项报告,北京兴华,证监会规范公开发行证券申请文件的准则,公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第9号首次公开发行股票并上市申请文件 公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第10号上市公司公开发行证券申请文件,北京兴华,首次公开发行股票公司审计的特殊性,首次公开发行股票公司审计的特点决定了注册会计师需要设计一些特殊审计程序，以满足审计目的。 注册会计师通常在股份制改组审计和年

2、度会计报表审计的基础上对申报会计报表进行审计。 首次公开发行股票公司的审计涉及复杂的会计调整，如会计政策变更的会计调整,北京兴华,信息披露内容与格式准则第9号文需要审计师提供的文件,申报会计报表审计报告（三年一期） 盈利预测报告及审核报告 内部控制鉴证报告（内部控制自我评价报告） 非经常性损益明细表（注册会计师核验，专项说明） 最近三年一期主要税种纳税情况的说明(专项说明) 最近三年一期原始会计报表与申报会计报表的差异比较表(专项说明) 大股东或控股股东最近一年及一期原始会计报表(审计报告) 会后事项的说明（专项说明、承诺） 发行人的历次验资报告 关于招股说明书引用审计报告及其他报告的声明 关

3、于招股说明书引用验资报告的声明 关于非标准无保留意见审计报告的补充说明 发行人拟收购资产（或股权）的财务报表、资产评估报告及 审计报告（募集资金收购,北京兴华,一、申报会计报表审计报告,北京兴华,申报会计报表及原始财务报表的关系,申报会计报表是在原始财务报表基础上经过会计调整后而得到的会计报表,北京兴华,会计调整的概念,实质性会计调整：指首次公开发行股票公司依据其适用的会计准则（制度），就有关会计期间即报告期内存在的会计差错，以及由于其改制重组引起的会计调整行为，从而作出会计账目和会计报表调整的一种会计程序；会计差错调整、会计追溯调整属于实质性会计调整 备考性会计调整是指首次公开发行股票公司在

4、业已作出实质性会计调整的基础上，假设在报告期内各年度（期间）之间一致地执行新的会计准则（制度），由此引起的会计政策变更差异，以及由于改制重组所引起的公司架构的变化，从而作出会计报表调整的一种程序；会计政策变更、公司架构变更引起的会计调整即备考性会计调整,北京兴华,会计政策变更,首次公开发行股票公司会计政策变更的原因： 由于在报告期内变更了企业的组织形式，从而采用了新的会计制度，导致会计政策发生重大变更和会计科目的设置及核算内容、会计报表项目列示发生变化 由于报告期内颁布了新的会计准则，从而导致会计政策发生变更 为了提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息，在报告期内自

5、行变更会计政策,北京兴华,会计政策变更（续,会计政策变更引起的调整： 会计政策变更引起的调整可能是实质性会计调整，也可能是备考性的会计调整 在判断时应考虑二个方面：公司设立前原执行的会计政策是否违反我国有关会计准则（制度）；新会计准则（制度）是否要求进行追溯调整,北京兴华,会计差错审计涉及的基本概念,会计差错调整是指首次公开发行股票公司对相关会计期间的会计确认、计量、记录等方面的错误进行的更正或补充,北京兴华,会计差错的审计,在对首次公开发行股票公司进行审计时，应特别关注： 期初余额 关联交易 存货监盘 跨期收入、成本和费用 资产减值准备 或有事项 税项 利润分配 职工社保,北京兴华,会计差错

6、的特点,会计差错数量多、发生频率高、涉及金额大 个别首次公开发行股票公司存在严重的管理舞弊 部分首次公开发行股票公司存在严重的税务问题,北京兴华,会计差错调整的会计处理方法,本期发现的属于本期的会计差错，应调整本期相关项目。 本期发现的属于以前年度的会计差错，按以下规定处理： 对于非重大会计差错，不调整会计报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。 对于重大会计差错，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整； 如不影响损益，应调整会计报表相关项目的期初数,北京兴华,会计差错调整的会计处理方法,在编制比较会计报表时，对

7、于比较会计报表期间的重大会计差错，应调整各该期间的净损益和其他相关项目，视同该差错在产生的当期已经更正；对于比较会计报表期间以前的重大会计差错，应调整比较会计报表期间最早期间的留存收益，会计报表其他相关项目的数字也应一并调整,北京兴华,会计差错调整相关信息的披露,实务工作中，无需在会计报表附注中对业已调整的会计差错进行披露。 对于因会计差错调整及其他调整而导致的申报会计报表与原始会计报表的差异，应在首次公开发行股票并上市文件“与财务会计资料相关的其他文件”中以原始会计报表与申报会计报表差异比较表的形式予以披露,北京兴华,期初余额,在确定报告期期初余额的审计程序时,应当考虑以下因素：报告期以前选

8、用的会计政策；报告期以前的会计报表是否经过其他会计师事务所审计；会计报表项目的性质及在本报告期会计报表中被错报、漏报的风险；期初余额对本报告期会计报表的影响程度,北京兴华,期初余额,分析上期所选用的会计政策是否恰当，是否一贯运用，若发生变更，考虑是否恰当、会计处理是否正确，列报是否恰当。 分析上期期末余额是否正确结转至本报告期，或恰当地进行了重新表述,北京兴华,期初余额,如果报告期以前的会计报表已经其他会计师事务所审计, 注册会计师可以通过查阅前任注册会计师的审计工作底稿,获取有关期初余额的审计证据；同时考虑前任注册会计师的专业胜任能力和独立性,以使审计证据具有充分性和适当性。如果前任注册会计

9、师出具了非标准无保留意见的审计报告, 注册会计师应当对报告期会计报表的有关项目给予特别的关注,并考虑其对本报告期会计报表的影响,北京兴华,期初余额,如果报告期以前的会计报表未经注册会计师审计,或已经注册会计师审计,但无法获取充分、适当的审计证据时,注册会计师可以实施以下审计程序： （1）对于流动资产和流动负债的某些审计证据,通常可以在审查报告期的经济业务中得以验证。同时函证期初、期末2个余额 （2） 对于非流动资产和流动负债,例如固定资产、长期投资、无形资产、其他长期资产及长期负债等,注册会计师可以正常地检查期初余额的会计记录。 根据已获取的审计证据,形成注册会计师对期初余额的审计结论,并确定

10、其对本报告期会计报表审计意见的影响,北京兴华,存货监盘,在审计实务中,通常应当根据最近一次的存货盘点数量倒轧至报告期的最早会计时日；同时,还应采用多个审计程序,例如检查前任注册会计师工作底稿，复核上期存货盘点记录及文件,检查上期存货交易记录,运用毛利百分比法等进行分析,以提供存货充分、适当的审计证据,北京兴华,跨期收入、成本和费用,应以权责发生制和成本与收入配比的原则,依照首次公开发行股票公司应当执行的会计准则对报告期内的各项收入、成本和费用进行跨期调整,从而纠正虚增(减)收入、成本和费用项目,避免人为扭曲报告期盈利趋势,北京兴华,资产减值准备,检查资产减值准备的计提和转回是否符合批准程序；

11、检查计提方法是否前后一致； 检查市价、可变现净值、可收回金额的计量方法是否 适当，并在各年度间保持一致； 通过互联网、工商行政管理部门查询债务人或被投资 单位的财务状况和经营成果； 实地察看或聘请专家察看存货等实物，并进行评估； 关注期后事项，并考虑其是否对资产减值准备产生影 响； 关注是否存在大额转回资产减值准备的情形。 难点在于如何恰当的在申报期间归期,北京兴华,或有事项,检查或有事项的确认或披露是否符合批准程序； 审阅截至审计报告日止各次股东大会、董事会纪要及其他重要文件； 向公司律师发函，了解公司是否存在法律诉讼事项； 获取公司的产品销售合同，确定公司是否承担产品质量保证的责任； 查询

12、公司经理层会议、董事会会议、股东大会会议记录，检查房产证、土地使用权证等原件，确定公司是否存在担保事项； 获取与政府相关部门的往来函件，确定公司是否存在其他不确定事项； 要求公司签署管理当局声明书，填写关于财务承诺、或有事项和资产负债表日后事项有关问题的回覆等,北京兴华,税项,因会计差错调整引起的税项差异根据我国税收法规的规定应作纳税调整,即使以前年度的税款已经税务当局汇算清缴或已经税务当局批准,对会计差错调整引起的税项差异也要作出会计调整,并补交税款，或由有权利的税务部门（注意级次）出具完税证明。 对于税收减免与返还，检查其是否按照规定予以确认，是否在“会计报表附注”的“税项”部分详细披露税

13、收减免及返还的具体内容、法律依据和会计处理的依据等,北京兴华,利润分配,有限责任公司变更或国有企业改组设立的股份有限公司在改组时进行了会计差错调整,从而引起净利润的变化,注册会计师或根据各年度利润分配政策或董事会决议及上级主管部门的批准文件提请公司进行利润分配的调整；或不作利润分配的调整将其作为净资产的组成部分折为股份有限公司的股份。 一般都是在股份公司设立是一次性处理,北京兴华,利润分配,对于股份制改组基准日(即资产评估基准日)至股份有限公司成立日期间产生的净利润,有限责任公司变更设立的股份有限公司经发起人会议同意,既可以利润分配形式转入对老股东的应付股利,也可以由新老股东共享； 而国有企业

14、改组设立的股份有限公司,根据企业公司制改建有关国有资本管理与财务处理的暂行规定的规定,“原企业实现利润而增加的净资产,应当上缴国有资本持有单位,或经国有资本持有单位同意,作为公司制企业国家独享资本公积管理,留待以后年度扩股时转增国有股份,对原企业亏损而减少的净资产,由国有资本持有单位补足,或者由公司制企业用以后年度国有股份应分得的股利补足”。公司应在会计报表附注的“其他重要事项”中披露评估基准日至公司设立日期间已实现利润的分配情况,北京兴华,利润分配,如果发行前的滚存利润经股东大会决议由新老股东共享,应在会计报表附注“未分配利润”项目中明确予以说明；如果发行前的滚存利润经股东大会决议由发行前股

15、东享有,应在会计报表附注“未分配利润”中明确披露发行前股东享有的经审计的利润数,北京兴华,职工社保,民营企业，人员流动性强，周转频繁，不能按规定为每一位职工足额缴纳社保金 现行规定，无论是否签署劳动合同，均应足额缴纳社保金 补交 社保部门证明,北京兴华,公司架构变更的有关规定,首次公开发行股票并上市管理办法关于发行人的主体资格规定如下： 发行人应当是依法设立且合法存续的股份有限公司。经国务院批准，有限责任公司在依法变更为股份有限公司时，可以采取募集设立方式。 发行人自股份有限公司成立后，持续经营时间应当在3年以上，但国务院批准的除外。有限责任公司按原账面净资产值折股整体变更为股份有限公司的，持

16、续经营时间可以从有限责任公司成立之日起计算。 发行人最近3年内主营业务和董事、高级管理人员没有发生重大变化，实际控制人没有发生变更,北京兴华,公司架构变更的主要形式,公司合并 公司分立,北京兴华,公司合并,公司合并是指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。 合并的形式主要有控股合并、吸收合并和新设合并,北京兴华,公司合并,根据企业会计准则企业合并的规定，企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为

17、非同一控制下的企业合并,北京兴华,同一控制下的企业合并,同一控制下的企业合并，应按如下方法进行会计处理： 合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日被合并方的账面价值计量。 合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。 被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并方在合并日应当按合并方的会计政策对被合并方的财务报表相关项目进行调整，在此基础上进行确认,北京兴华,同一控制下的企业合并,同一控制下的企业合并，应按以下方法编制会计报表： 编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数。 合并利润表应

18、当包括合并各方合并当期（报告期）期初至合并日所发生的收入、费用和利润； 合并现金流量表应当包括合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量； 在提供比较会计报表时，应当调整合并会计报表的年初数或上年数。 合并前的净损益应计入非经常性损益，并在申报财务报表中单独列示,北京兴华,非同一控制下的企业合并,非同一控制下的企业合并，应按如下方法进行会计处理： 购买方应确定合并成本。合并成本为购买方在购买日为取得被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 购买方在购买日对作为合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。

19、购买方在购买日应当对合并成本进行分配。购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉；购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，计入当期损益,北京兴华,非同一控制下的企业合并,非同一控制下的企业合并，应按以下方法编制合并会计报表： 编制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数。 利润表应当以购买日取得被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础，将自购买日起至报告期末止被购买方的相关收入、费用、利润等纳入利润表。 现金流量表应当包括被购买方自购买日起至报告期末止的现金流量的情况。 在提供比较会计报表时，不

20、调整会计报表的年初数或上年数,北京兴华,合并基准日,同一控制下的企业合并：合并日是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。 非同一控制下的企业合并：购买日是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期,北京兴华,公司分立,公司分立是指一个公司分立为二个或二个以上公司的经济行为。 公司分立的形式有存续分立和解散分立,北京兴华,公司架构变更相关信息的披露,公司在报告期间内因收购、出售资产或吸收合并等引起公司重大资产或主营业务发生变更的，应予以说明。 设立股份有限公司运行不足三年的首次公开发行股票公司，应说明编制股份公司设立以前报告期内各年份财务报表会计主体及其确定方法。 公司报告期内合并报表范围如发生变

21、更的，应当披露变更内容、原因。若发生购买、转让股权而增加控股子公司、合营企业的情况，应说明每个新增或转让股权的购买日及其确定方法。 报告期内发生资产置换、转让及出售行为的公司，应专项披露资产置换的详细情况，包括资产帐面价值、转让金额、转让原因以及对公司财务状况、经营成果的影响等,北京兴华,公司架构变更的审计程序,获取公司架构变更的相关资料 检查公司架构变更是否符合相关法律法规的规定 检查公司架构变更的会计记录是否正确 检查申报会计报表的编制是否正确 检查公司架构变更的披露是否适当,北京兴华,会计政策变更的审计涉及的基本概念,会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方

22、法。 会计政策往往与会计估计和合并会计报表的编制方法在会计报表附注中一并披露,北京兴华,会计政策变更的审计涉及的基本概念,会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为,北京兴华,首次公开发行股票公司会计政策变更原因,由于在报告期内变更了企业的组织形式，从而采用了新的会计制度，导致会计政策发生重大变更或/和会计科目的设置及核算内容、会计报表项目列示发生变化。 由于在报告期内颁布了新的会计准则，从而导致会计政策发生变更。 为了提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息，在报告期内自行变更会计政策,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整,会计政

23、策变更引起的调整可能是实质性会计调整，也可能是追溯会计调整。 在判断时应考虑二个方面：公司设立前执行的会计政策是否违反我国有关会计准则；新的会计准则是否要求进行追溯调整,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,长期股权投资： 根据新准则的规定，公司对子公司的长期股权投资采用成本法核算；而在报告期内2007年1月1日前对子公司的长期股权投资按权益法核算。 根据新准则的规定，采用权益法核算时公司确认被投资单位发生的净亏损以投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，公司负有承担额外损失义务的除外；而在报告期内2007年1月1日前公司确认被投资单位发生的净亏损以投资的

24、账面价值减记至零为限。 根据新准则的规定，采用权益法核算时被投资单位采用的会计政策与公司不一致的，应当按照公司的会计政策对被投资单位的会计报表进行调整，并据以确认投资损益；而在报告期内2007年1月1日前公司在进行权益法核算时，并未按照公司的会计政策对被投资单位的会计报表进行调整并据以确认投资损益,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,根据新准则的规定，采用权益法核算的长期股权投资因被投资单位除净损益之外的其他所有者权益变动而计入权益的，在处置该投资时应将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益；而在报告期内2007年1月1日前公司在处置该等投资时不需要将原计入所有者权益的部分转入损益

25、。 根据新准则的规定，采用权益法核算的长期股权投资，如果存在股权投资贷方差额，应冲销贷方差额，调整留存收益，并以冲销贷方差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本；如果存在股权投资借方差额的，应将长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本。而在报告期内2007年1月1日前公司对股权投资借方差额按投资期限进行摊销；公司设立前股权投资差额按投资期限进行摊销,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,投资性房地产： 根据新准则的规定，公司应将投资性房地产单独核算；而在报告期内2007年1月1日前可能在固定资产、无形资产和其他长期资产中核算。 根据新准则的规定，公司可以采用成本模式或公允价

26、值模式对投资性房地产进行计价；而在报告期内2007年1月1日前采用成本模式进行计价,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,固定资产： 根据新准则的规定，固定资产后续支出计入固定资产成本的，应终止确认被替换部分的账面价值；而在报告期内2007年1月1日前被替换部分账面价值并未终止确认。 根据新准则的规定，购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定，现值与实际支付价款的差异在信用期间内计入当期损益;而在报告期内2007年1月1日前即使延期付款，仍使用买价的总额计算固定资产成本. 根据新准则的规定，确定固定资产成本时应当考虑预计弃置

27、费用因素;而在报告期内2007年1月1日前并未考虑预计弃置费用因素,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,无形资产： 根据新准则的规定,开发成本在符合一定标准后可以确认为无形资产；而在报告期内2007年1月1日前开发成本应当计入当期费用。 根据新准则的规定,使用寿命不确定的无形资产不再摊销；而在报告期内2007年1月1日前使命寿命不确定的无形资产按不超过十年的期限摊销,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,非货币性资产交换： 根据新准则的规定,在具有商业实质的情况下，非货币性资产交换换入的资产按公允价值计价并确认损益；在不具有商业实质的情况下，换入资产按换出资产账面价值计价。而在报告期

28、内2007年1月1日前换入资产按换出资产账面价值计价；在收到补价的情况下，确认相应的损益,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,资产减值： 根据新准则的规定，长期股权投资、固定资产、在建工程、生产性生物资产、无形资产和在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资的减值准备不得转回；而在报告期内2007年1月1日前资产减值准备可以转回,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,职工薪酬： 根据新准则的规定，解除与职工的劳动关系或为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，应在满足一定条件的情况下计入当期损益；而在报告期内2007年1月1日前对该等补偿于实际支付时计入当期损益,北京兴华,

29、会计政策变更追溯会计调整的内容,股份支付： 根据新准则的规定，所有股份支付都应在授予日确认为一项费用，首次执行日之前可行权的股份支付不追溯调整。而对于首次执行日之前可行权的股份支付，在报告期内2007年1月1日前在实际支付时计入当期损益,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,债务重组： 根据新准则的规定，债务人或债权人换出或换入的资产或权益以公允价值计量；而在报告期内2007年1月1日前债务人或债权人换出或换入的资产或权益以账面价值计量。 根据新准则的规定，债务重组的收益计入利润表；而在报告期内2007年1月1日前债务重组损失计入利润表，债务重组收益计入资本公积,北京兴华,会计政策变更追溯

30、会计调整的内容,或有事项： 根据新准则的规定，亏损合同的义务满足预计负债的确认条件的，应确认预计负债;而在报告期内2007年1月1日前亏损合同在实际完成合同时才确认亏损。 根据新准则的规定，与重组相关的直接支出满足预计负债的确认条件的，应确认预计负债；而在报告期内2007年1月1日前对该等预计负债于实际支付时计入当期损益,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,收入： 根据新准则的规定，合同或协议价款的收取采用递延方式实质上具有融资性质，应按应收合同或协议价款的公允价值确认收入金额；而在报告期内2007年1月1日前仍按合同或协议金额确认收入,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,建造合同

31、： 根据新准则的规定，在一个会计年度内完成的建造合同按完工百分比法确认合同收入和费用；而在报告期内2007年1月1日前在一个会计年度内完成的建造合同于完成合同时确认收入和费用。 根据新准则的规定，借款费用可以作为合同成本的一部分予以确认；而在报告期内2007年1月1日前建造合同所发生的费用计入当期损益,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,政府补助： 根据新准则的规定，政府补助按权责发生制予以确认；而在报告期内2007年1月1日前政府补助按收付实现制予以确认。 根据新准则的规定，与资产相关的政府补助确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配计入损益；而在报告期内2007年1月1日前与资

32、产相关的政府补助在项目完成形成资产时计入资本公积。 根据新准则的规定，用于补偿以前发生的相关费用和损失的政府补助，直接计入当期损益；用于补偿以后期间的费用和损失的政府补助，递认为递延收益，并在确认相关费用的期间计入当期损益。而在报告期内2007年1月1日前与收益相关的政府补助于收到时直接计入当期损益,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,借款费用： 根据新准则的规定，可归属于符合资本化条件的资产的借款费用可以资本化;而在报告期内2007年1月1日前只有为购建固定资产而借入的专门借款的借款费用才能予以资本化。 根据新准则的规定，符合资本化条件的资产购建所占用的一般借款的借款费用也可以资本化；

33、而在报告期内2007年1月1日前只有专项借款费用才能资本化。 根据新准则的规定，所有专门借款的实际利息费用减去未动用部分存款的利息收入和暂时性投资收益后的金额全部资本化；而在报告期内2007年1月1日前专门借款的资本化金额根据加权平均的资产支出与专门借款的资本化率计算得出,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,企业所得税： 根据新准则的规定，在首次执行日对资产负债的账面价值与计税基础不同形成的暂时性差异的所得税影响进行追溯调整，并将影响金额调整留存收益；而在报告期内2007年1月1日前采用应付税款法核算企业所得税,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,企业所得税： 在审计实务中,对因会

34、计准则(制度)或会计政策变更进行会计调整引起的应纳税所得额差异可以不调整计税基准,即税项不进行会计调整,只在会计报表附注中予以披露,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,外币财务报表折算： 根据新准则的规定，外币财务报表折算差额，在并入后的资产负债表中所有者权益项下单独列示，其中属于少数股东权益的部分，并入少数股东权益项目；而在报告期内2007年1月1日前子公司外币报表折算差额在所有者权益单独列报,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,金融资产： 根据新准则的规定，金融资产应分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款及应收款项和可供出售金融资产，并在初始确认

35、时按公允价值计量,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,金融资产： 根据新准则的规定，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产在首次执行日应按公允价值计量，并将账面价值与公允价值的差额调整留存收益；而在报告期内2007年1月1日前该等金融资产在初始确认时按历史成本计价，期末时按成本与市价孰低计量,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,金融资产： 根据新准则的规定，持有至到期投资、贷款及应收款项自首次执行日起采用实际利率法按摊余成本计量；而在报告期内2007年1月1日前对该等金融资产采用直线法或实际利率法按摊余成本计量,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,金融资产： 根据新准则

36、的规定，可供出售金融资产应在首次执行日按公允价值计量，并将账面价值与公允价值的差额调整留存收益；而在报告期内2007年1月1日前该等金融资产在初始确认时按历史成本计价，期末时按账面价值与可收回金额孰低计量,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,金融负债： 根据新准则的规定，金融负债应分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债。金融负债在初始确认时以公允价值计量,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,金融负债： 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债在首次执行日按照公允价值计量，并将账面价值与公允价值的差额调整留存收益；而在报告期内2007年1月1日前该等金融负

37、债一般采用实际利率法或直线法按摊余成本计量,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,衍生金融工具： 根据新准则的规定，衍生金融工具在首次执行日按公允价值计量，同时调整留存收益；而在报告期内2007年1月1日前该等衍生金融工具一般不在表内确认,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,资产负债表日后事项： 根据新准则的规定，资产负债表日后企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润，不确认为资产负债表日的负债，但应当在附注中单独披露;而在报告期内2007年1月1日前资产负债表日后至财务报告批准报出日之间由董事会或类似机构制定的利润分配方案中分配的现金股利在资产负债表所有者权益中

38、单独列示，股票股利在附注中披露,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,财务报表列报： 根据新准则的规定，少数股东权益在资产负债表的股东权益中单独列报；少数股东损益在利润表中不作为收益和费用列报，在利润表中将当期净损益分为归属于母公司权益所有者的净损益及归属于少数股东的净损益分别列报。而在报告期内2007年1月1日前，少数股东权益在资产负债表中负债和所有者权益之间单列项目反映，少数股东损益在利润表中作为净利润之前的扣减项目列报,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,合并会计报表： 根据新准则的规定，合并范围以控制为基础确定，合营企业不应纳入合并范围；而在报告期内2007年1月1日前，合并

39、范围以表决权资本比例为基础确定，合营企业纳入合并范围并采用比例合并法予以合并,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,合并会计报表： 如集团内各公司执行了不同的会计准则(制度),公司在编制合并会计报表时拟应按统一会计政策,对各子公司会计报表作出会计调整,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,利润分配： 利润分配不应进行追溯会计调整, 应按原有的利润分配情况予以列示,北京兴华,会计政策变更追溯会计调整的内容,采用追溯调整法对报告期各会计期间的会计报表进行调整。 追溯调整法的运用通常由以下几步构成：计算会计政变更的累积影响数；调整会计报表相关项目；附注说明。会计政策变更的追溯会计调整无需调整

40、会计账目,北京兴华,会计政策变更相关信息的披露,首次公开发行股票公司为股份有限公司运行不足三年的，应说明公司原来执行的会计准则和会计制度，并说明按要求提供的公司设立前的会计报表是如何按目前执行的会计准则和会计制度进行调整的,北京兴华,首次公开发行股票公司会计估计变更的问题,会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断 常见的需要进行估计的项目 会计估计变更无需作追溯会计调整,北京兴华,关联方,根据企业会计准则关联方披露的规定，一方控制、共同控制或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。下列各方构成关联方：该企业的母

41、公司；该企业的子公司；与该企业受同一母公司控制的其他企业；对该企业实施共同控制的投资方；对该企业施加重大影响的投资方；该企业的合营企业；该企业的联营企业；该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员；该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员；该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影的其他企业。 中国证监会股票发行审核标准备忘录第1号则规定,关联方关系除企业会计准则关联方关系及其交易规定的情形外,还包括控股股东的参股公司、控股股东或主要股东对公司有重大影响的法人或自然人,主要投资者个人、关键管理人员、核心技术人员、核心技术提供者或与上述

42、人士关系密切的家庭成员以及其控制的其他企业,北京兴华,关联方,上海证券交易所上市规则、深圳证券交易所上市规则将关联方分为关联法人、关联自然人。关联法人是指：直接或间接控制上市公司的法人；由上述第一项法人直接或间接控制的除上市公司及其控股子公司以外的法人；由关联自然人直接或间接控制的，或者由关联自然人担任董事、高级管理人员的除上市公司及其控股子公司以外的法人。关联自然人是指：直接或间接持有上市公司5%以上股份的自然人；上市公司董事、监事和高级管理人员；第一项关联法人的董事、监事和高级管理人员；上述人士关系密切的家庭成员,包括配偶、年满18周岁的子女及其配偶、父母及配偶的父母、兄弟姐妹及其配偶、配

43、偶的兄弟姐妹、子女配偶的父母；其他与上市公司有特殊关系，可能导致上市公司利益对其倾斜的自然人。 具有以下情形之一的法人或者自然人，视同为上市公司的关联人：根据与上市公司或者其关联人签署的协议或者作出的安排，在协议或者安排生效后，或在未来十二个月内，将具有关联法人或者关联自然人规定的情形之一；过去十二个月内，曾经具有关联法人或关联自然人规定的情形之一,北京兴华,关联方关系,与关联方关系相关的几个概念： 控制 共同控制 重大影响,北京兴华,关联方关系的识别,关联方关系是否存在，应视其关系的实质，而不仅仅是法律形式 应从严掌握,北京兴华,关联方关系的披露,当存在控制关系的情况下,关联方如为企业时,不

44、论他们之间有无交易,都应在会计报表附注中披露：母公司和子公司的名称；母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本及其变化；母公司对该企业或该企业对子公司的持股比例和表决权比例。 在存在共同控制或重大影响的情况下,如果关联方之间无交易,则不需要在会计报表附注中披露任何信息;如果关联方之间存在交易，则应披露关联方关系的性质。 只有在提供确凿证据情况,才能披露关联交易是公平交易,北京兴华,关联方交易,关联方交易是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。 根据企业会计准则关联方披露的规定，关联方交易包括：购买或销售商品；购买或销售商品以外的其他资产；提供或接受劳务；担保；提供资金（贷

45、款或股权投资）；租赁；代理；研究与开发项目的转移；许可协议；代表企业或由企业代表另一方进行债务结算；关键管理人员薪酬。股票发行审核标准备忘录第1号中的关联方交易除上述内容外，还包括收购兼并；合作投资建立企业、开发项目,北京兴华,规范并减少关联方交易,公司应当独立于控股股东、实际控制人及其控制的其他企业，与控股股东、实际控制人及其控制的其他企业不得有显失公平的关联交易。 公司章程中已明确对外担保的审批权限和审议程序，不存在为控股股东、实际控制人及其控制的其他企业进行违规担保的情形。 有严格的资金管理制度，不得有资金被控股股东、实际控制人及其控制的其他企业以借款、代偿债务、代垫款项或其他方式占用的

46、情形。 公司章程对关联交易决策权力与程序,包括关联股东或利益冲突的董事在关联交易表决中的回避制度作出规定。 独立董事对关联交易履行的审议程序是否合法及交易价格是否公允发表意见,北京兴华,关联方交易的会计处理,从理论上讲,关联方交易的会计核算与非关联方交易完全相同,只需要在会计报表附注中披露相关信息。 财政部2001年发布的关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定已废止。 上市公司与关联方之间的交易，按照基本准则第12条 “企业应以实际发生的交易或事项进行确认、计量和报告.”之规定，全部列为当期利润。 但依据公开发行证券的公司信息披露规范问答第1号-非经常性损益，应作为非经常性损益。 上市公

47、司证券发行管理办法规定，在计算最近三个年度连续盈利指标时，以扣除非经常性损益后的净利润与扣除前的净利润孰低作为计算依据,北京兴华,关联方交易的披露,在与关联方发生交易的情况下，公司应当披露关联方关系的性质、交易类型及交易要素。交易要素至少应当包括：交易的金额；未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息；未结算应收项目的坏账准备金额；定价政策,北京兴华,首发审核对关联交易的把握,发行审核对于关联交易的态度：关联交易可以存在，但要证明：1、必要性；2、定价公允性；3、关联交易是逐年减少而不是增加。 存在大量关联交易，可能表明企业的独立盈利能力存在问题。独立盈利能力体现在以下几个方面

48、： （1）企业与关联方的关联交易量是否控制在其同类业务的适度比例，如关联方采购金额占主营业务成本的比例、关联方销售金额占主营业务收入的比例、主要原材料关联方采购量占主要原材料采购总量的比例等； （2）关联交易量及金额在报告期内是否逐年减少以及未来的发展趋势； （3）关联交易定价是否公允，如关联交易定价是否按照市场可比较的第三方价格、没有可比第三方价格时的定价机制等； （4）企业是否具有面向市场的独立定价权和议价能力，如中间产品的定价多大程度上受制于上游原材料价格的波动或者下游终端产品价格的波动,北京兴华,首发审核对关联交易的把握,目前IPO审核，整体上市已经是大势所趋 整体上市能够减少或规避关

49、联交易和同业竞争 切断利益输送的纽带是消除不公允关联交易及同业竞争的根本 关联交易分经常性和偶发性交易，经常性交易关注定价的公允性，偶发性交易关注交易的必要性 关联交易从严披露，关注关联交易非关联化问题 双方对关联交易的依赖，包括收入、利润等指标,北京兴华,期后事项审计涉及的基本概念,期后事项是指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实,北京兴华,期后事项审计涉及的基本概念,期后事项实际上包括三个时段的事项或事实: 第一个期间是资产负债表日后至审计报告日，这一期间发生的事项称为“第一时段期后事项”； 第二个期间是审计报告日后至财务报表报出日，这一期间发现的事实称为“第二

50、时段期后事项”； 第三个期间是财务报表报出日后，这一期间发现的事实称为“第三时段期后事项,北京兴华,期后事项的基本类型,调整事项主要有： 资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额； 资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在某项义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债； 资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错； 资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入,北京兴华,期后事项的基本类型,非调整事项： 发行股票和债券以及其他巨额负债 资本公积转增资本 发生

51、巨额亏损 因自然灾害导致资产发生重大损失 发生企业合并或处置子公司 发生重大诉讼、仲裁、承诺 资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化,北京兴华,期后事项的类型,股利：资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润，不确认为资产负债表日的负债，但应在会计报表附注中披露,北京兴华,会计处理,对于调整事项,首次公开发行股票公司应当调整资产负债表日的会计报表。对于非调整事项,首次公开发行股票公司应当披露其性质和内容,以及其对财务状况、经营成果的影响；如无法作出估计,应说明理由,北京兴华,备考利润表,首发申请文件包括三类不同编制基础的财务报表： 原始财务报表按原制度编制；

52、 申报财务报表按新准则部分追溯调整； 备考利润表按新准则全面追溯调整 备考利润表：假定自申报财务报表比较期初开始全面执行新会计准则，以上述方法确定的可比期间最早期初资产负债表为起点，编制比较期间的备考利润表；需在会计报表附注中披露，即应审计；需在招股说明书“财务会计信息”中披露，保荐代表人应履行适当的尽职调查程序,北京兴华,包括拟收购资产在内三年及一期的备考合并会计报表,编制基础：假设报告期期初业已收购拟收购资产，并在报告期内保持一致。 会计政策：拟收购资产的财务报表应按公司会计政策进行调整。 内部交易：在编制公司和拟收购资产备考合并会计报表时，内部交易应予抵销,北京兴华,二、盈利预测审核报告

53、,北京兴华,一）盈利预测相关概念,信息使用者的需要 -目前，信息使用者对信息需要变化的一个显著特点，是从关注历史信息转向对未来信息的关注，信息使用者要求提供有关企业未来经济活动和有助于预测、评估企业未来财务状况和经营成果的经济指标和有关信息 盈利预测的概念 -指预测主体在合理的预测假设和预测基准的前提下，对未来会计期间的利润总额、净利润、每股收益、市盈率等重要财务事项做出的预计和测算 -盈利预测信息提供了对企业未来合理预期的相关信息，能够帮助投资者、债权人以及其他信息使用者评价企业未来的盈利情况、现金流量的时间、金额等，从而有助于做出合理的经济决策，是极为有用的会计信息,北京兴华,二）出台背景

54、,20世纪90年代初，中国刚开始发展股票市场时，中国证监会要求首次发行股票并上市的公司必须披露公司的盈利预测，并将此作为审核上市的指标之一 强制披露盈利预测存在不合理性，从1993年改为自愿披露盈利预测，但由于股票发行价格仍是以每股盈利预测数为基础计算，因此许多公司还是不得不计算并披露盈利预测 为防止上市公司盈利预测高估行为，中国证监会于1996年12月26日发布的关于股票发行工作若干规定的通知中规定：“利润实现数低于预测数10%或高于预测数20%，应当详细说明产生差异的项目；若低于预测数10%20%，发行公司及聘任的注册会计师应在指定报刊做出公司解释并致歉；若低于预测数20%以上，除要做出公

55、开解释并致歉外，证监会将视情况事后审查，对有意出具虚假盈利预测报告误导投资者的，一经查实，将依据有关法规对发行公司进行处罚，对盈利预测报告出具不当审核意见的会计师事务所和注册会计师进行处罚。”上述规定对约束盈利预测高估行为有一定作用，但10%、20%的划分，也不可避免地造成我国上市公司为逃避法律责任而上演盈利预测区间管理的问题,北京兴华,二）出台背景（续,为了充分实行盈利预测自愿披露原则：中国证监会在1999年7月29日和2000年2月14日先后发布了关于进一步完善股票发行方式的通知、关于向二级市场投资者配售新股有关问题的通知，新股发行定价不再以盈利预测为主要依据，而改为向机构投资者询价后，由

56、证券承销商和发行公司协商确定，这一规定从根本上保障了公司是否披露盈利预测的选择权，也在一定程度上降低了上市公司操作盈利预测以扩大筹资额的倾向 现行规定： 公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第1号招股说明书 （2006年修订）中规定“如果发行人认为提供盈利预测报告将有助于投资者对发行人及投资于发行人的股票作出正确判断，且发行人确信有能力对最近的未来期间的盈利情况作出比较切合实际的预测，发行人可以披露盈利预测报告。发行人本次募集资金拟用于重大资产购买的，则应当披露发行人假设按预计购买基准日完成购买的盈利预测报告及假设发行当年1月1日完成购买的盈利预测报告。,北京兴华,二）出台背景（续,现行规

57、定： 中国证监会于2006年5月18日发布了首次公开发行股票并上市管理办法，该办法中规定“发行人披露盈利预测的，利润实现数如未达到盈利预测的80，除因不可抗力外，其法定代表人、盈利预测审核报告签字注册会计师应当在股东大会及中国证监会指定报刊上公开作出解释并道歉，中国证监会可以对法定代表人处以警告；利润实现数未达到盈利预测的50的，除因不可抗力外，中国证监会在36个月内不受理该公司的公开发行证券申请。,北京兴华,三）盈利预测报告的编制,申报会计报表的资产负债表截止日在发行会计年度的前六个月（含会计年度前六个月末）的，预测期间应为预测时的报告年度；申报会计报表的资产负债表日在发行年度后六个月的，预

58、测期间应为盈利预测时的报告年度及下一个年度 盈利预测表中未审实现数的截止日与盈利预测披露日的间隔不超过两个月 如果盈利预测表的项目较上一年度变动幅度超过20%的（如主营业务收入项目），应详细说明原因 增加了发行人的预测结果与同行业已上市公司的比较分析资料 对募集资金投向产生的效益原则上不计入盈利预测。如果以募集资金收购股权或其他方合资方式获得投资收益，应当单独编制被收购股权单位的盈利预测，在附表中提供不少于最近一年的经审计的资产负债表和利润表,北京兴华,三）盈利预测报告的编制（续,盈利预测表的格式应与利润表一致，其中预测数应分栏列示已审实现数、未审实现数、预测数和合计数。需要编制合并财务报表的

59、发行人，应分别编制母公司盈利预测表和合并盈利预测表 盈利预测说明应包括编制基准、所依据的基本假设及其合理性、与盈利预测数据相关的背景及分析资料等。盈利预测数据包含了特定的财政税收优惠政策或非经常性损益项目的，应特别说明 主营业务收入：关于销售量，应以以前三年同期销售量的历史资料为依据，结合预测年度合同订货量、生产经营计划和已实现销售量，考虑预测期间的变动趋势而测算。关于销售价格，应根据市场价格水平、供求关系及企业的定价策略而测算,北京兴华,三）盈利预测报告的编制（续,主营业务成本：（1）对于可比产品的直接材料成本，考虑单位产品原材料消耗量及原材料价格在预测期间的趋势；对于不可比的，根据产品设计

60、和工艺定额对产品实体的材料进行分项测算；（2）直接人工：采用计时工资的，根据产品的工时定额和预测期小时工资率标准，计件工资制的，按核定的计件单价测算；（3）制造费用：生产单位的管理人员工资及福利费按人员编制和工资增长计划测算；折旧费根据固定资产价值或资产评估后价值和预测期间增减变动以及采用的折旧政策测算；水电费根据水电价格测算等。制造费用总额应结合生产计划，测算单位产品负担的制造费用预测数。 主营业务税金及附加：根据主营业务收入和税法规定的营业税率、消费税率、城建税率、教育费附加税率等测算 其他业务利润：按其他业务性质（材料销售、技术转让、非工业劳务等），以历史数据为基础,北京兴华,三）盈利预