会计师事务所组织形式对审计质量的影响

1、会计师事务所组织形式对审计质量的影响第23卷第6期审计与经济研究Vol. 23. No. 6 2008年11AUDIT & ECONOMY RESEARCH Nov. 2008 会计师事务所组织形式对审计质量的影响i悉颗(西安工业大学经济管理学院，陕西西安7132)摘要从会计师事务所组织形式的演变、各国的选择、法律风险等方面的研究可以看出会计师事务所组织形式与审计质量之间存在着密切关系。合伙会计师事务所更有提供高质量审计服务的动机。为提高审计质量，应优化会计师事务所的运行机制:其组织形式应采用由政府引导的诱致性变迁模式;建立健会民事赔偿机制;建立健全个人财产费记制度和共有财产分割制度;

2、建立有效的职业责任保险体系。关键词会计师事务所;审计质量;合伙制;法律风险;优化机制中固分类号F239. 43文献标识码A文章编号144833(28)06-47叩04近年来，随着众多财务报告舞弊案件的曝光，注，合伙和个人执.illt.实际上都娃珉捆无限连带责任册舍计师行业中存在的审计质量低下问翻日益凸现，的。因为在当时，即使是一个普通公民，也需要对自如何切实有效地提高审计质量成为政府部门、广大投己的债务承扭无限责任，因此，个人执业与合伙下的先限连带责任在专业人士是很正常的219世妃后资者和职业界共同关注的焦点。由于我国会计师事务所在脱钩改制后太多选择了有限责任制，业界认为期兴趣职业化i运动，特

3、别在出现了会计师协会等职有限责任制的组织形式史是我罔审计质量普遍低下的业组织后，合伙溜渐成为一种强制性的组织形式。一个熏要原闹。如果会计师事务所不能向社会承扭美国是最早推动会计师事务所公司化的回家。无限责任，其职业道德和执业质量就丧失了最根本的20世纪60年代兴起的诉讼风潮，伴随着执业界的推约束和保障机制。国陈上会计师事务所的组织形式以动，英国注册会计师协会修改了职业道德守则，对合伙制为主流。要要提升会计师事务所的风险控制能力，会计师事务所的公词制鳞令由此解除。英国随脂也必须推行收插均责任相对应的合伙制组拱形式。解除了公司制禁令，但公词制并没有获得职业界的广泛认可。、金计师事务所组织形式的历史

4、和现状20世纪80年代后期，为了适店国际经济迅猛发(一)会计师事务所组织形式纵向考察展的需要，会计师事务所带要增强市场控制力和扩大会计师事务所、事务所的成员符合经济学撤义规模，阳台伙制和合计职业规模化发展之间存在矛上的;理性经济人;假设，其;组织形式从根本上来20 世纪80年代末出现的储苦苦与借贷协会危机以说是一种商业组织形态，是人们从事工商戒服务活及随之而来的诉化讼爆炸则成为有限责任合伙诞生动的一件外衣，选择哪一种组织形式，是当事人进行的催化剂。有限责任合伙由于保留了合伙的内核又收益、成本计算的结果;川。在会计职业的不同发展免除了合伙人的连带责任，深受专业人士的青睐。时期，由于政治、经济、法

5、律背景的不间，专业人士对(二)当代各国会计师事务所组织形式金计师事务所的组织形式也有辛苦不一样的诉求O根据焚剧上市公词会计监督委员会(PCAOB)官早期专业人士赘谛择了合伙制。从法律来方网站上24年2月披露的从事上市公司审计业务收稿日期28-07 -02修订日期28-10-20作者简介邀颖(1978寸，女，山西寿阳人，西安工业大学经济管理学院讲师，从事审计理论与实务研究。.47. ?剅叽乯?寕?容寖寎?寊寐寗?卅?皣?否?低?位澣?佂?十?的会计师事务所名录，其各种组织形式的合计师事务第III象限代表低审计质最、低法律风险区域;第IV象所家数和所占比例分别为:普通合伙有219家，占限代表低审计

6、质量、高法律风险区城。一般情况下，30% .有限责任合伙有228束，占32%，有限责任公司审计结果的落点将会集中在第I和第III象限内，只是有105家，占149毛，专业服务公司有158家，占219岛，由于会计师事务所及审计对象的影响，导致具体情况股份有限公司有25家占3%0由此可见，在组织形式怯惮风险很高而审计质最极皇室的现象(第IV的选择上，普通合伙和有限合伙更具有优势阳。象限)是不存在的，处于这种情况下的会计师事务所修改了公司法后，对会计师事务所的组织形式解除审计质量菇，而且面临的法律风险又非常高，那么等了公司化禁令，但是在随后的10年中，会计师事务所待他的结局只有破产了。而理想状态的情况

7、即审计对公商制改革并不积极，英国的8000多家会计师行中质量极高而法律风险却极低(第II象限).其存在的可只有100型反应有改制为公词制。能性也娃微乎其微的，其市场特征是:资本市场倍息不对称程皮极低，市场效率商，能够有效分辨审计质织形式。由册会计师执业主要依靠的悬个人技能，攘的高低，井通过市场价格惩罚低质麓的性册会计而不是资本。合伙制体现了专业人士之间的地位平师，奖励高质量的注册会计师。而通常情况则是，高等、风险共担、资源、共享、同舟共济的特点;问时由于审计质量常常是由较高的法律风险来保证的，法律风执业者敢担咒限连带资任，促使会计师事务所建立险小则审计质量也相应的较低。风险控制体系，有效约束合

8、伙人，从而提商审计质(二)不同组织形式会计师事务所的法律风险景;而且在注册会计师执业墙成第三者损失时，合伙合伙会计师事务所相较于有限责任会计师事务制给第三者提供了更为有放的保障，从而得到了社所面临的法律风险更大。由于注册会计师承捆的连会公众的认间。所以，合伙制成为会计师事务所组带赔偿责任大小不同，各种组织形式对注册会计师织形式的首选。但在我国却恰恰相反，至1999年底在执业中风险控制的影响是不一样的(本文仅分析我国会计师事务所脱钩改制工作基本结束时，合伙我国允许采用的普通合伙和有限资任制这两种组织会计师事务所只占总贵的12%，889毛的会计师事务形式的不同法律风险)。应册会计师的法律责任包所选

9、择了有限责任制。括了行政责任、刑事责任和民事责任。刑事责任和行政责任的主要功能在于惩罚和预防，而民事责任二、会计师事务所组叙形式影晌审计质最的直接目的在于救济，并通过救济功能实现对违法(一)审计质景与法律风险者的惩罚功能，达到预防的目的。这三三种法律责任位册会计师的审计质最与其所承扭的法律风险中，存在极大的相关性。从注册会计师的角度来分析，在来源于民事赔偿责任。从现实生活中发生的对注册给定相对严格的执业环境和较高的法律风险的前提会计师的诉讼来看，主要是民事诉讼。尤其是在证下券诉讼中，大量受到损害的投资者对会计师事务所需要承受的法律风险;同样，如果注册会汁师预见法提起的巨额诉讼将大大超过其不法行

10、为所得，使其律风险高，那么他的理性行为应当是提高审计质量以难以从违法行为中挟得巨额利益盘，从而耐性册会计尽可能的降低法律风险问。理论上分析，法律风险与师形成戚慑作用。审计质量之间存在的几种可能性组合如图10 刘峰将法律风险表述为被发现的概率和发现后被惩处力度(即赔偿金额)的乘积。被发现的概率又是谁可以起诉审计师(即诉讼资格)以及诉讼的门槛要求两部分的联合乘积，这样，法律风险最终是谁可以赳阔、讲讼的门槛要求、惩处力皮等三个因嚣的联H 合乘积1。由此本文构件如下棋现:高法律风险低法律风险R=QxCxT (1) E N 式中:R一法律风险;Q一诉讼资格川一诉讼门槛;C一赔偿责任。低审计质最，不论会计

11、师事务所选择图1审计质量量与法律凤险的关系有限责任制还娃合伙制，对讲讼资格和诉讼门槛的.48 . ?刽?冡?插?勒?澡?囏?要求是相同的，到有:是经济人的本娃，在我国吕前企业造假较为普遍的请QL=Qp=Q (2) 况下，选择有限责任这个;壳;来规避法律风险是作为TL=Tp=T (3) 经济人的会计辩事务所的理性选择。另一方面，我国式中:L一有眼责任制;P一合伙和10证券市场建立之裙，只要投资者能够买到股票就能获如果注册会计辉的初始财富为W，投入有限责任得不菲的收益，而不管该公司的质量到底如何，厨以事务所的注册资本为A(A< W)，诉讼判决注册会计蹄委托人并不关公企业援露信息的贯量以及双方

12、信患支付的赔偿金额为D，由于有限责任会计师事务所以不对称的现实，融资阶段的企业竞争不复存在，高质其全部财产承捏民事赔肇责任，出资人以其出资额承量审计的信号传递机制也就此消亡码。这时注册会担责任;合伙会计师事务所以合饮事务所的财产和合计部服务虔量的高锻琦审计的委托方来说己是次要伙人个人财产承担民事赔偿责任，所以有:的，他钉仅将其视为;过关;的一道程序性工作。这种C=minjD, A! (的对高贯量审计需求的缺乏，导致企韭并没有必要聘请L C=minjD, Wf (5) 承担无限责任前会计如事务所来保证审计质量。对p 将(2)、(3)租(4)、(5)分黠代入(1)，得出:于会计拥事务所来说，合伏制

13、向社会传递的良好执业R= Q x T x min j D, A! 质量在我国就处于失灵状态。所以，要向合火器转变L R= Q x T x min 1 D, W! 的关键问题在于提高市场对高庚量审计的需求，当需p 当诉讼判决的赔偿金额足够大时，上式可表求达到一定程度时，会计师事务所会摄据牧益一成本达为:分析百白发转变组织形式。但是，由于行政权力强制R= Q x TxA 推有注册会计姆审计的社会历史起点原因，尽管后来L R= Q x Tx W 委托代理关系撞得到不断完善以至1虫立审计环境己p 因为A<W，所以R<孔，黯合伙会计算事务庆经明显改造，仍然想可能会导致注册会计师行金难于L西!

14、隘的法律风险更大。从原来的不良状态摆脱出来巧，所以还需要政府的引以我国为饵，具有证券资格的有眼责任会计师事导和限制，例如大摇度提高有摄制事务所的准入条件务所的最低资本酿额是2万元，要求注册会计翔在等。自此我匿会计师事务费组织形式的改革应采用20人以上。据此简单计算其人均承担的赔偿责任在由政府引导的剪致性变迁模式。10万左右。所以，有限责任会计部事务所的注册会计(二)建立健全民事赔偿叔，制部可能承担的民事菇偿责任相对于他们的收益而言我国与注册会计师审计业务民事责任相关的法是非常纸的。尤其是在证券民事诉讼中，受到损害的律规定尚不完善，拥强法髓建设、提高司法系统对技当事人是广大的投资者，最终的黯偿金

15、额将远远大于资者的保护力度是提高审计质量的一个重要措事务所的注册资本。我国尚没有这方面的判例，但从施山。因此要使合快割下的无限连带责任切实发挥国外会计师事务所的诉讼赔偿金穰可觅一斑。而合威费力，还需进一步建立锺全虱事赔偿抗制。总体伙会计市事务所中，合伙人是承担责任的主体，同时说来可从以下几方面入手:(1)要逐步取离民事诉讼由于合伙人承捏责任的方式是连带责任，故顶每个合条件的限制。现有的具有一定操作性的法律法规对伙人都有义务按照债权人的要求清摆全部债务。贤民事赔摆责任摄定在证券市场虚最陈述引发的民事以在这种高风险的制约下，合伙会计师事务所更有动侵权纠纷上;南且根据法释2003J2号关于审理证机提

16、供高质量的审计服务。券市场因虚假陈述引发的民事赔摆案件的若干规定，为了在一定程度上减轻受害人诉讼中举证的困三、优化会计据事务运行扭棋，提高审计最量难，以行政处弱或者刑事判决作为人畏法院受理虚(一)改革应采用由政府引导的诱致性变迁假陈述民事赔结案件的前置程序。这与运E券法;先模式民后用;的精神不符，也与一般的国际惯例不符，使我国会计!原事务所组织形式的改革应采用由政得一些造盟者可能逃蜕民事制裁，客观上起到了保府引导的诱致性变迁模式。诱致性变迁是指为了擂护责任主体;造假故益;的作用，同时也如重了证券提最i度变革带来的收益，个体自发进行的自下雨上的监管提构的责任。(2)应完善诉讼程序。法程变迁。根据

17、上文的统计，脱钩改制后我国的会计师事2003 J2号第十二条指出本规定历涉证券民事赔务所绝大部分选择了有限责任制。一方面，趋耗避害偿案件的原告可以选择单独诉讼或者共同诉讼方式.49. ?冡琽?劣?浩咡?剌剐?嬲?剰?湻?呰?冣?浩?楮?湻?筄?务?劣?嬲?僒?提起诉讼。;在2002年最高人民法院下发的关于受据1994年1月1日起施有的中华人民共和国注册理证券市场因虚假陈述引发的员事侵权纠纷案件有会计剪法规定，我国的会计g军事务所要按照国务院关问题的通知的第四条规定:对于虚锻陈述民事赔财政部门的规定建立职业风险基金，办理职业保睦。偿案件，不宜以集国诉讼的形式受理。这种诉讼程但据记者从北京市注册会

18、计捕捞会的了解，根据北序对违法者而言，诉讼的金额有可能远远舔于违法京市注协的规定，如果购买了职业责任保踵，会计师所得，由此导致对违法者的惩戒作用大大减弱.对强事务所就可以不用计提职业风险基金，但是，自前会失者黯意味着诉讼戚本较高，而且由于没有诉讼资计师事务所多采用计提职业风险基金的形式，商购格可能得不到Uff何赔偿。如果以上这些问题f寻不到买职业责任保险的比例比较链，在北京市236家会解决，那么虱事赔偿责任就仅仅是法律上的条文，无计师事务所中，仅有70家左右鹅买了职业责任保法使合故制发生梧应的作用也就成为必然O险，还不足总数的30%0职盘责任保险的欠缺会在(三)建立健全个人琦产登记制度和共有财

19、产一定程度上结碍合伙制的推行。自为对于合伙会计分割制度g军事务所来说，一旦出现大的法律风踵，就会出现两无论是哪一种类型的合伙剖，合伙人承担责任种必然结果:客户的损失还未赔偿，合伙事务所己宣的过程都会涉及个人财产或其与他人的共有财产问布破产或者客户得不到全额赔偿。而这窝种结果都题，只有对个人财产、私有产权有清晰的登记及界会使合伙副无法再运作F去。因此通过建立职业责定，明确了个人财产范围、给值，才能使违约责任、审任保险体系来规避和分担无眼责任下有可能产生的计失败的风险具备具体、晓确的承担主体，民事责任巨额赔偿是合快制能有效运转的前提条件之一。的赔偿、连带责任的追索才有可能实现。否赔，在合参考文献伙

20、制实施过程中含供人承担无眼责任和连带责任的义务就往往难于兑现，使应承担责任的合伙人逃避1 J l峰，许菲.风险导向型审计法律风险帘计屡量一兼法律规定的义务，由此削弱合伙销对注册会计师的论;五大;在我国审计市场的行为J.会计研究，22约束力以及对外部利益梧关者的保障力度。(2) :21 -27. (四)建立有效的职业责任保娃体系2J吕辑，陈小说.有自主责任制、无摄责任制与审计质量:一个注册会计师不仅要对委托单位负责，还要对社博弈的视角1.审计研究，25.(2) :41 -43. 会公众负责。因此注册会计师的责任范匿涉及面非3J陈颖.美国会计师事务所的组织形式J.中国注册会计常大，而且现险高。为分

21、散风险，减轻自身责任，西师，24(10):60-62. 方国家己将责任保险壳为注册会计师有业强制保险4J黄秋敏.基于自主性需求导向的审计量量分析J.内蒙吉社会科学，2007(7):83 -86. 的范匮，对于减轻风险负担起到了良好的件用。主日法自注册会计师法规定萌有会计师，无论其为5J龙小海，余怒涛等.制度变迁、洼册会计师选聘权配置与自然人或法人，为了保障国其执业而导致的民事责独立审计韬度演变J.会计研究，2007(1日:82-89. 任，应提据政令规定的形式订立保险合同。;问另据6J局红，郑海英.法国审计待业管理体制评价J.会计研统计，世界著名的四大会计师事务所每年购买保险究，2002(的:

22、49-52. 责任编辑:高亚森的金额占到其营业收入的8%，总额财数以忆计。车畏The Organization Form of Accounting Firm and Its In uence on Audit Quality LU Ying (School of Economic Management, Northwest University, Xian 710032, Chin的Abstract: From the study on the evolution of organization form of accounting firm, choices of different countries, and legal risks, we can see there is a close relationship between the organizat on form of account ng firm and tl陀auditquality. Partnership has more incentives to improve its audit使rvicequality. To do so, the operating mech