内部审计课件 第2章 内部审计规范.ppt

1、第二章 内部审计规范,第一节内部审计准则概述,第一节内部审计准则概述,一、制定内部审计准则必要性 二、内部审计准则基本框架 （一）国际内部审计准则框架：6个层次 （二）我国内部审计准则框架：基本准则、具体准则和实务指南 我国内部审计协会自2003年以来已公布了27个具体准则，2个内部审计实务指南。 三、内部审计准则特点：见书,第一节内部审计准则概述,四、我国内部审计准则制定的依据和目标 1、依据:中华人民共和国审计法、审计署关于内部审计工作的规定及相关法律法规制定。 2、目标：实现内部审计制度化、规范化和职业化；保障内部审计人员依法行使职权保证内部审计质量；发挥内部审计的作用；建立与国际内部审

2、计准则相衔接的中国内部审计准则。,第一节内部审计准则概述,五、我国内部审计准则使用范围 适用于内部审计机构和人员进行内部审计的全过程和各类组织。既无论组织是否以盈利为目的，无论组织的大小和组织形式如何，都应遵循内部审计准则。,【案例】 某国有大型企业，其产品几乎包揽了东北地区的销售市场，近一年多，企业主管部门发现企业销售增长率有突出的变化，这一业绩应属于该公司主管销售部的代理总裁赵某。销售部黄某一直掌管企业的总销售额与毛利信息的实际报送大权，多年了一直被赵某器重。但是，市场竞争的不断加剧使企业销售业务举步维艰。 为了完成销售部的对内销售任务以及获得整个企业高额的总裁年薪（绝大部分奖励销售主管）

3、，黄某私自决定虚报企业销售额以增加销售收入。具体实施步骤为：,1、年末假借一家信誉较好的外埠公司的名义，编制了一套大额虚假订货单，并要求其运输部经理甲，在这批货物即将发运时及时通知黄某。 2、当黄某得知货物出库待运消息时，又告诉运输部经理甲：因交货地点变更暂停发运。但正常的销货发票已提前用特快专递传给客户，黄某随即发出传真通知客户：“发票出错，不予处理，请速退回”。 新年过后，黄某宴请运输部经理，在餐桌上向其展示了一些伪造的退回通知书，并请该部重新将该批待运货物入库。他还以总裁口头授权通知的名义告诉企业财会部门调整会计分录。,要求： 如果内部审计人员及时开展审计活动，应当发现管理舞弊的哪些风险

4、因素？ 针对管理舞弊可能采取的分析性测试方法有几种？ 针对舞弊风险，计划几种收集直接证据的审计方案？,案例分析： 1、企业董事会授权内部审计人员对该企业进行审计，将会发现管理舞弊的风险因素包括如下内容： （1）企业建立的新系统,新控制、新雇员和新程序（容易产生内部控制薄弱环节）。 （2）突出的销售增长率变化（违反了正常增长规律） （3）激进型的企业管理当局（该当局会采用不稳定的经营策略） （4）不切实际的销售方案和销售计划（违反常规的销售计划容易造成虚假信息） （5）制定总裁年薪制的外部环境（经济奖惩制定不合理） （6）各部门分工混乱。（内部控制制定不完善的结果）,2、这些关键因素，导致内部审

5、计人员对管理舞弊进行如下分析测试： （1）将企业实际销售额与该行业平均水平进行比较，突出的销售增长率引发了对该企业经济指标的真实行、准确性的质疑。剧烈的经济指标波动最终导致销售虚假信息产生。 （2）将全年实际销售额与计划销售额进行比较，如果舞弊事实已经存在，则每月的销售指标将出现异常情况，最后的12月份增幅明显。 （3）将本年实际数与去年实际数进行比较，也可产生异常情况。 （4）将个月的有关客户的应收账款余额进行详细统计，则会发现其远远超出正常范围。,3、应采取如下有效方案： （1）执行审计程序，追踪审查年末的运输文件，订货单据和货款支付凭证。 （2）审计会计的调账分录和应收账款的冲销依据，检

6、查是否有说服力的文件档案。 （3）对年末存货的报关情况进行单独的测试，着重退货手续的完善与否。 （4）对销售收入的会计记录进行截止性测试，审查真实性和准确性。,第二节 内部审计人员职业道德规范,一、我国实施内部审计职业道德规范的必要性 （一）治理信息不对称的需求 道德风险首先源于信息不对称。现实世界，由于人是有限理性的经济人，同时信息又是不完全和不对称的，追求自身效应最大化的动机使得人有机会、有积极性在交易中使用不正当的手段来谋取自身的利益，如内部审计师在执业过程中偷懒（省略必要的审计程序等）、说谎（隐瞒内部审计风险的严重性等）和欺诈（与被审计部门合谋炮制出严重不实的审计报告等）。还因为信息不

7、对称而凸现“内部人交易”，是利用知悉内幕信息的方便条件，从投资者兜里窃取财产，正是因为利用了信息关系给被害人设置陷阱或圈套，它也是一种特殊的诈骗。为了治理信息不对称，应规范内部审计人员对委托人的责任。,第二节 内部审计人员职业道德规范,（二）完善契约不完备的需要 产生道德风险的第二个内生源是契约不完备。内部审计的委托人（董事会）不能通过签订一个完善的合同，来有效地约束代理人（各职能部门的负责人）的行为，从而保证企业自身利益不受侵害。如果把内部审计制度比作一种“合约”，那它也是一种“不完全合约”（由于内部审计制度制定者的“有限理性”和内部审计环境将来的趋变性），主要表现为制度疏漏、制度笼统、制度

8、偏离现实、政策不确定等方面，这样必然导致当事人（公司管理层、会计人员和内部审计人员）把剩余部分留给“隐含契约”，而诚信的达成主要是靠当事人的信誉、欲求的抑制来实现的。内部审计中伦理道德主要在于内部审计师行为所引起的利益冲突和失序，审计伦理秩序可以看成是利益相关者在特定冲突的逼迫之下不断反省而逐渐达成的共识，是一种实践的明智。内部审计的行业协会能适弥补契约不足，内部审计协会对内部审计师的独立性和审计质量实施监管。职业会计人个体则将行业自律准则通过自我调节、自我约束、自我判断内化为其内在目标和标准，即自我“立法”。这就要求规范内部审计人员对社会的责任、对自己本职工作应承担起责任。,第二节 内部审计

9、人员职业道德规范,二、内部审计人员职业道德的含义： 是对内部审计人员的职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。 三、内部审计人员职业道德素养 2009年IIA:四个基本要求：诚信、客观、保密、胜任 以上四个要求必须强制执行。 2003年中国：独立客观、廉洁、职业谨慎、聘请专家、诚实、保密、客观披露、人际交往能力、后续教育。 。,四、可能损害独立性的不利影响因素 （1）经济利益导致的不利影响（略，内部审计师不能承担机构运营责任等） （2）自我评价导致的不利影响： 内部审计人员在参与了财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性进行审计；内部审计人员参与了原始数据的编制； （3）密

10、切关系导致的不利影响：接受礼品或套近乎等 （4）外在压力导致的不利影响： 职务升迁，工资 等收到影响。 五、内部审计人员业务素质要求：学识、经验、能力,第二节 内部审计人员职业道德规范,五、内部审计职业道德规范与国家审计、社会审计职业道德规范的比较分析 1、内容上三者的相似之处 （1）关于独立、公正、客观原则。不管是国家审计、社会审计还是内部审计，都在职业道德规范中强调审计人员应当在履行职业责任的过程中，恪守独立、客观、公正的原则,第二节 内部审计人员职业道德规范,（2）关于正直性、应有的职业谨慎、保密性方面。三个审计职业道德规范都提出诚实性的职业品德的要求；都强调审计人员应当遵守职业的技术标

11、准，合理使用职业判断，保持职业谨慎；在保密性方面，审计人员在执行业务时，必须对所得信息严加保密，未经适当或特别授权，不得使用或披露这些信息，要防止因为这些信息与资料的泄露所造成损失。 （3）关于维护职业形象责任。三个审计职业道德规范都从各自职业角度出发，对维护职业形象作出了规范。,第二节 内部审计人员职业道德规范,（4）关于遵守审计技术规范、专业胜任能力的规范的规定。三个审计职业道德规范都强调遵守各自发布的审计准则，社会审计的规范缜密周详，除遵守自身独立审计准则等职业规范之外，还要求合理运用会计准则及国家其他相关技术规范，而内部审计人员职业道德规范只是强调遵守内部审计协会发布的内部审计准则等规

12、定；三个审计职业道德规范均强调“保持和提高专业胜任能力”，审计人员必须拥有实施审计活动所必需的知识、技能和其他能力。内部审计基于“内向性”的角度，即内部审计行为涉及组织活动的方方面面，而内部审计人员能力有限的考虑。,第二节 内部审计人员职业道德规范,（5）关于后续教育的规范。国家审计关于后续教育的规范全面、具体，具有可操作性。不仅对内容、质量提出了要求，还规定了学习时间。社会审计对此的规定是由中国注册会计师职业后续教育基本准则进行规范。中国内部审计协会在内部审计人员后续教育实施办法也作了相应的规范,第二节 内部审计人员职业道德规范,2、结构上三者存在的差异 从结构上相比较而言，中国注册会计师职

13、业道德基本准则最为严谨，由总则、一般原则、专业胜任能力与技术规范、对客户的责任、对同行的责任、其他责任等构成。在架构上，每章首条提出原则性的规范，随之对该原则进行具体化的描述。审计机关审计人员职业道德准则和内部审计人员职业道德准则层次感不强，只是将审计人员应当遵守或者不可以进行的行为依次进行罗列，但比较简练明了。具体差异应表现在如下：,第二节 内部审计人员职业道德规范,（1）关于审计人员的任职条件。社会审计关于注册会计师资格考试及注册由中华人民共和国注册会计师法等进行严格的规范。审计机关审计人员应当具有符合规定的学历，通过岗位任职资格考试，具备与从事的审计工作相适应的专业知识、职业技能和工作经

14、验，并保持和提高职业胜任能力，不得从事不能胜任的业务。 内部审计对于审计人员任职条件并未提出具体的要求，只是中国内部审计协会在内部审计人员岗位资格证书实施办法中作出了相应规范。众所周知，注册会计师公认性、“知名度”远胜于国家审计和内部审计的人员，这与其通过“立法”对注册会计师任职条件的规范不无关系。,第二节 内部审计人员职业道德规范,（2）关于违反职业道德规范、职业责任。审计机关审计人员职业道德准则规定：“审计人员违反职业道德，由所在审计机关根据有关规定给予批评教育、行政处分或者纪律处分。” 对此，内部审计未作出专门的规范。关于社会审计由于自身职业的特点，因此对客户、同行及其他人的责任，专门用

15、三章共计十三条进行了阐述，国家审计和内部审计只是强调对国家、组织和职业形象的责任。,第二节 内部审计人员职业道德规范,（3）关于对业务助理人员的责任规定。中国注册会计师职业道德基本准则第十四条专门规定了注册会计师执行业务时，应当妥善规划，并对业务助理人员的工作进行指导、监督和检查。这表明社会审计的条文严谨. 国家审计和内部审计在本规范中未提出类似的要求。,第二节 内部审计人员职业道德规范,（4）关于沟通能力的规定。内部审计特色在于其“内向性”，主要表现在内部审计人员是组织里的成员，却要去发现组织内部的不足，所以内部审计人员与被审计对象之间存在着潜在的冲突倾向，而处理好这种关系，是发挥内部审计“

16、助手”和“参谋”作用，实现内部审计目标的关键因素之一。为此，内部审计人员职业道德规范第十条提出了“内部审计人员应具有较强的人际交往技能，妥善处理好与组织内外相关机构和人士的关系。”对此，国家审计和社会审计均未作出规范。,第二节 内部审计人员职业道德规范,从上比较可知，审计机关审计人员职业道德准则、中国注册会计师职业道德基本准则和内部审计人员职业道德规范尽管在结构上有所不同，但在内容上趋于一致。比如，关于独立、客观、公正的基本原则，关于职业品德、专业胜任能力、职业纪律、职业责任的规范都大致相同，所不同主要在于从各自的职业角度出发，对某些方面进行着重强调，例如，内部审计强调人际交往能力，国家审计注

17、重廉政纪律规范，社会审计强调对客户同行的责任。,例1：以下那一项行为损害了内部审计师的独立性？ a.某内部审计师由于升职将很快会负责某分部，但目前仍然继续对该分部实施审计。 b.基于预算限制而缩小审计范围。 c.加入某任务小组，为新分销系统的控制标准提供建议 d.在采购代理合同生效前审查其草稿。 答案：a,例2：以下哪一种情况说明内部审计师可能缺乏客观性？ a.一个与主要客户相连接的新的电子数据交换程序运行之前，内部审计师对其进行审核 b.前任采购助理调入内部审计部门四个月后，内部控制进行审查。 c.内部审计师建议制定控制和业绩考核标准，以便评估与服务商签订的处理工资和雇员津贴的合同。 d.编

18、制工资单的会计职员，协助内部审计师确认小型电动机的实际库存量。 答案：b,例3.某一化工厂要求内部审计部门对其实施审计，审计业务包括检查健康、安全和环境（HSE）的管理和程序。而该内部审计部门不具有实施该项业务所需的HSE方面的知识，此时，该审计部门应该： a.开始该项业务，并将HSE培训列入下年的培训计划以便开展后续审计。 b.建议由该工厂自己的HSE职员去实施该项工作。 c.从外部获得HSE专家的支持。 d.推迟实施该项审计工作，先花几个月的时间去培训内部审计人员。 答案：c,例4、为确保在实施审计的整个过程中都保持应有的职业谨慎，内部审计师通常应： a.保证所有与审计相关的财务信息都已被

19、包含在审计计划中，并检查是否存在违法乱纪或不遵守规定的 b.保证所有的审计测试都被完整地记录。 c.在审计业务的整个过程中都考虑存在违法乱纪或不遵守规定的可能性。 d.迅速向审计委员会报告在审计业务中发现的任何违法乱纪或不遵守规定的情况。 答案：C,第三节 内部审计质量控制,一、内部审计质量控制概述 二、内部审计质量控制含义：书 三、内部审计质量控制目标 四、内部审计质量控制基本内容,第三节 内部审计质量控制,对达尔曼内部审计的分析 内部审计失败案例 西安达尔曼实业股份有限公司于1993年以定向募集方式设立，主要从事珠宝、玉器的加工和销售。从上市到退市，在长达八年的时间里，达尔曼极尽造假之能事

20、，通过一系列精心策划的系统性舞弊手段，制造出具有欺骗性的发展轨迹，从股市和银行骗取资金高达30多亿元，给投资者和债权人造成严重损失。2004年5月10日，达尔曼被上交所实行特别处理，变更为“ST达尔曼”，同时证监会对公司涉嫌虚假陈述行为立案调查。2005年5月17日，证监会公布了对达尔曼及相关人员的行政处罚决定书（证监罚字200510号），指控达尔曼虚构销售收入、虚增利润，通过虚构建设施工合同和设备采购合同、虚假付款、虚增工程设备价款等方式虚增在建工程，重大信息（主要涉及公司对外担保、重大资产的抵押和质押、重大诉讼等事项）未披露或未及时披露。,第三节 内部审计质量控制,我们从西安达尔曼实业股份

21、有限公司董事会审计委员会议事规则及达尔曼内部审计委员会对业务的实际审计过程的分析中，揭露达尔曼的内部审计机构实质上形同虚设的现实情况。 达尔曼的内部审计机构按照西安达尔曼实业股份有限公司董事会审计委员会议事规则总则中第二条的规定是西安达尔曼实业股份有限公司董事会审计委员会，他主要是负责公司内、外部审计的沟通、监督和核查工作。但是，从达尔曼的实际情况来看，这些工作似乎并没有落实到位，换言之在达尔曼的实际经营过程中，西安达尔曼实业股份有限公司董事会审计委员会并没有真正发挥内部审计的真正作用。这些具体包括以下方面：,第三节 内部审计质量控制,在西安达尔曼实业股份有限公司董事会审计委员会议事规则第三章

22、职责权限第八条关于达尔曼内部审计委员会的主要职责权限是这样界定的： （一）提议聘请或更换外部审计机构； （二）监督公司的内部审计制度及其实施； （三）负责外部审计机内部审计之间的沟通； （四）审核公司的财务信息及其披露； （五）审查公司内控制度，对重大关联交易进行审查； （六）公司董事会授予的其他事宜。,第三节 内部审计质量控制,从达尔曼的实际情况来看，并不是这样。对于规则中的（一）和（三）这两条权限来看，达尔曼的内部审计委员会是没有起到作用的。首先，西安达尔曼聘请了上海的上海东华会计师事务所作为公司的外部审计，而这家事务所的工作质量也值得怀疑：上海东华会计师事务所审计过的多家上市公司都出现过

23、财务造假，比较典型的是已经被证监会立案调查的秦丰农业。而事实证明，年年秦丰农业都存在着重大会计差错。该公司已于年月披露了其会计年度财务造假虚增利润亿元的事实，东华会计师事务所在年、年、年为其出具的审计意见均为标准无保留意见。华源制药涉嫌的财务造假时间段为年年，而这四年间一直为其进行审计的上海东华会计师事务所始终都出具了无保留的审计意见,第三节 内部审计质量控制,同时，东华事务所也是负责审计达尔曼、数码测绘（已退市）等问题公司的审计机构。接着，在2002年第一次股东大会决定不再续聘上海东华会计师事务所为公司财务审计机构，改聘西安希格玛有限责任会计师事务所为本公司提供财务审计服务。也许正是因为与上

24、海东华会计师事务所合作已久，他们对于达尔曼的内控、业务等较为熟悉，久而久之，难免不会发现达尔曼的秘密。所以换一家新的事务所，让他们从陌生开始，从新做起，要发现问题就不那么轻松了。达尔曼股跟有限公司在八年内，平均两年更换一次会计师事务所，而其中的道理自然是想要隐瞒其中不可改任的财务舞弊。而从这三次聘请会计师事务所的结果来看，达尔曼内部审计委员会虽然履行了选择外部审计的权利，但是并没有负责好与外部审计之间的沟通。,第三节 内部审计质量控制,接着细究规则中的第（五）条，更是与达尔曼实际的内部审计的工作情况相差甚远。达尔曼的造假行为主要是虚设了许多不同的部门和多家空壳公司，而每一个环节都是需要这些关联

25、部门和公司的参与。它的实际操作手法及过程是这样的：虚增销售收入，虚构公司经营业绩和生产记录达尔曼所有的采购、生产、销售基本上都是在一种虚拟的状态下进行的，每年，公司都会制定一些所谓的经营计划，然后组织有关部门和一些核心人员根据“指标”，按照生产、销售的各个环节，制作虚假的原料入库单、生产进度报表和销售合同等，为了做得天衣无缝，对相关销售发票、增值税发票的税款也照章缴纳，还因此被评为当地的先进纳税户,第三节 内部审计质量控制,公司在不同年度虚构销售和业绩的具体手法也不断变化：19972000年度主要通过与大股东翠宝集团及下属子公司之间的关联交易虚构业绩，2000年仅向翠宝集团的关联销售就占到了当

26、年销售总额的42.4。2001年，由于关联交易受阻，公司开始向其他公司借用账户，通过自有资金的转入转出，假作租金或其他收入及相关费用，虚构经营业绩。20022003年，公司开始利用自行设立的大批“壳公司”进行“自我交易”，达到虚增业绩的目的。年报显示，这两年公司前五名销售商大多是来自深圳的新增交易客户，而且基本都采用赊销挂账的方式，使得达尔曼的赊销比例由2000年的24上升到2003年的55。经查明，这些公司均是许宗林设立的“空壳公司”，通过这种手法两年共虚构销售收入4.06亿元，占这两年全部收入的70以上，虚增利润1.52亿元；虚假采购、虚增存货。这一方面是为了配合公司虚构业绩需要；另一方面

27、是为达到转移资金的目的。达尔曼虚假采购主要是通过关联公司和形式上无关联的“壳公司”来实现的。,第三节 内部审计质量控制,从年报可以看出，公司对大股东翠宝集团的原材料采购在19972001年呈现递增趋势，至2001年占到了全年购货额的26。2002年年报显示，公司当年期未存货增加了8 641万元，增幅达86.15，系年末从西安达福工贸有限公司购进估价1.06亿元的钻石毛坯所致，该笔采购数额巨大且未取得购货发票。后经查明，该批存货实际上是从“空壳公司”购入的非常低廉的锆石。从2001年公司开始披露的应付账款前五名的供货商名单可以看出，公司的采购过于集中，而且呈加剧状态。到2003年，前五位供货商的

28、应付账款占到全部应付账款的91。,第三节 内部审计质量控制,再接着研究规则中的第四条，达尔曼内部审计委员会并没有能真正审核及披露出公司真实的财务信息。达尔曼股份有限公司在在建工程、固定资产、对外投资以及现金科目上与实际数据存在着较大的偏差。为了伪造公司盈利假象，公司大量采用虚增在建工程和固定资产、从上市以来达尔曼共有大约15个主要投资项目，支出总金额约10.6亿元。然而无论是1997年的“扩建珠宝首饰加工生产线”项目，还是2003年的“珠宝一条街”项目，大多都被许宗林用来作为转移资金的手段。2002年年报中的“在建工程附表”显示，公司有很多已开工两年以上的项目以进口设备未到或未安装为借口挂账；

29、而2003年年报的审计意见中更是点明“珠宝一条街”、“都江堰钻石加工中心”、“蓝田林木种苗”等许多项目在投入巨额资金后未见到实物形态，而公司也无法给出合理的解释。证监会的处罚决定指控达尔曼2003年年报虚增在建工程约2.16亿元。为了使公司虚构业绩看起来更真实，达尔曼配合虚构业务，伪造相应的资金流，掩盖公司资金真实流向。,第三节 内部审计质量控制,因此可以说，西安达尔曼实业股份有限公司董事会审计委员会议事规则及其内部审计委员会的设定全然是出于设立上市公司的程序需要而设立的，并不是为了真正起到内部审计监督职能、评价职能和防范职能的。,第三节 内部审计质量控制,五、内部审计机构质量控制 （一）含义 （二）应考虑因素 （三）内容（书）,第三节 内部审计质量控制,美国通用公司案例分析内部审计成功案例 美国通用公司的内部审计通常是被作为内部审计在公司治理中的成功典范来作为案例研究的。看一看内部审计是怎样在一个公司中发挥它的真正作用的，借此再一次强调一下内部审计在公司治理中的重要作用：美国通用公司是全世界最具有影响力的公司之一，GE的产品和服务范围广阔，从飞机发动机、发电设备、水处理和安防技术，到医疗成像、商务和消费者融资、媒体以