05.新企业所得税法及新会计准则下会计处理及税务政策的差异与调整(第5讲)

1、第五讲：第五讲：新企业所得税法及新 会计准则下会计处理及税务政 策的差异与调整 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 2 讲解提纲讲解提纲 【主要内容主要内容】 一、会计与税务差异概述：目的、原则、计价 基础等 二、收入上的差异：收入的范围、收入确认、 视同销售、其他收入 三、资产的差异：资产计价、成本、费用、损 失等 四、税前扣除的差异：一般扣除、特殊扣除 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 3 一、会计与税务差异概述一、会计与税务差异概述(6) 一、会计与税务差异概述一、会计与税务差异概述 （一）影响税收与会计差异的因素（一）影响税收与会计

2、差异的因素(6) 1、一国的经济体制和经济模式、一国的经济体制和经济模式 2、一国的税收体制和主体税种、一国的税收体制和主体税种 3、一国的会计核算体制、一国的会计核算体制 4、会计与税收差异解决的方式、会计与税收差异解决的方式 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 4 （二）会计与税务目的不同（二）会计与税务目的不同 会计目的会计目的税务目的税务目的 保护投资者、所有者利益安全、完整、及时筹集国家税款 会计资料是沟通经营者与投资 者的语言（媒介） 纳税人：依法纳税 征收者：依法征收 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 5 （三）原则的差异（三

3、）原则的差异 原则比较原则比较 会会 计计 税税 务务 权责发生制权责发生制 成本费用确认遵循成本费用确认遵循 收入成本费用确认遵循收入成本费用确认遵循 配比原则配比原则 收入和成本配比收入和成本配比 计税费用与纳税申报期的时间配比计税费用与纳税申报期的时间配比 相关性相关性 合理和有用合理和有用 与取得收入直接相关与取得收入直接相关 确定性确定性 谨慎估计谨慎估计 金额和事件的确定金额和事件的确定 合理性合理性 符合经营常规符合经营常规 重要性重要性 无论金额大小都需按规定计税无论金额大小都需按规定计税 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 6 （四）税法的特殊原则（

4、四）税法的特殊原则 1、税收优先原则； 2、权责发生制原则； 3、真实性原则； 4、实质重于形式原则； 5、实现原则 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 7 （五）应纳税所得额计算公式的变化（五）应纳税所得额计算公式的变化 新税法应纳税所得额计算公式：新税法应纳税所得额计算公式： 应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入扣除额(特别 扣除、不得扣除）允许弥补的以前年度亏损 原税法应纳税所得额计算公式：原税法应纳税所得额计算公式：应纳税所得额=收入总额准予 扣除项目金额弥补以前年度亏损免税所得 将新旧税法中应纳税所得额的计算公式进行比较，我们可以发现： 第一，新税法公式中

5、，增加了“不征税收入”一项，新税法 创设该项的主要目的是对有些非经营活动或非营利活动带来的经 济利益流入从应税总收入中排除。“不征税收入”概念，不属于 税收优惠的范畴，与“免税收入”的概念不同 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 8 第二，新税法公式中，除了从“收入总额”中 减掉“扣除额”之外，还将“不征税收入”、 “免税收入”和“允许弥补的以前年度亏损” 均从“收入总额”中减去，这样更能准确地反 映应纳税所得额的内容。 第三，新税法公式中，将“不征税收入” 和“免税收入”放在“扣除额”和“允许弥补 的以前年度亏损”之前从“收入总额”中减除， 这就真正实现了企业所得税

6、税基的准确性，保 证了国家相关产业、经济、社会政策的准确贯 彻落实。而原内资企业所得税中将“免税所得” 放在“弥补以前年度亏损”之后减除，这就容 易导致： 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 9 （1）当纳税人在纳税调整后所得为负，即纳税调整后 亏损时，或在纳税调整后有利润，但弥补以前年度亏 损之后为亏损或为利润但不够完全减除“免税所得” 时，“免税所得”将不能完全从“收入总额”中扣除， 导致对“免税所得”征税，使纳税人无法充分享受税 法给予的税收优惠政策。 （2）符合条件（居民之间的适用税率一致）的居民企 业之间的股息、红利等权益性投资收益，在新法中被 界定为“免税

7、收入”，按照新税法公式，在弥补以前 年度亏损之前就已从“收入总额”中减除。但旧税法 中对适用税率一致的居民企业之间的股息、红利等权 益性投资收益，在弥补以前年度亏损之前，并未从 “收入总额”中减除，如果当年存在利润弥补以前年 度亏损，由于居民企业之间的股息、红利等收益属于 税后利润，在计入“收入总额”时并未还原为税前所 得，就会出现企业用税后利润补亏的情况，导致对企 业的重复征税，造成了资本收益的税收负担高于经营 收益的税收负担。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 10 （六）计价基础差异（六）计价基础差异 会会 计计 税税 务务 堵住：利润表的进水口，堵住：利润表

8、的进水口， 对经营所得和对经营所得和 资本所得不进入利润表资本所得不进入利润表 资本所得均征税资本所得均征税 排除：资产负债表的水分，排除：资产负债表的水分， 按历史成本计价，按历史成本计价， 计提减值准备计提减值准备 税前不能更改税前不能更改 部分使用公允价值、现值部分使用公允价值、现值 坚持公允价值坚持公允价值 取得资产按取得方式不同，取得资产按取得方式不同， 税务机关有核定价格权税务机关有核定价格权 计价基础不同计价基础不同 持有资产按成本与市价孰低持有资产按成本与市价孰低 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 11 二、收入上的差异二、收入上的差异 （一）收入的

9、含义（一）收入的含义 会计：收入是指企业在日常活动中形成的，会导致所有者权益增 加，与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。包括销售商品 收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。 税法：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为 收入总额。 这是对原内资税法第五条进行修改后形成的，主要增加了对收入 总额的总括性界定，即“企业以货币形式和非货币形式从各种来 源取得的收入，为收入总额”，同时增加了“接受捐赠收入”， 并将原法的“生产、经营收入”分解为“销售货物收入”和“提 供劳务收入”。这种先总括后分类的概念界定方式，进一步拓宽 了收入总额的概念空间，而在收入具体组成部分的进一步细化和 增

10、补，则进一步增强了该法条的明晰性和可操作性。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 12 1、经济学资产总量增加=所得 2、资产负债观的所得=净资产增加 其中，货币性收入包括现金、存款、应收帐款 （票据）准备持有至到期的债券投资以及债务 的豁免。 非货币性收入包括固定资产、无形资产、生物 资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的 债券投资、劳务及有关权益。 货币性收入主要是以公允价值计价的金融资产； 非货币性收入条例第13条要求以公允价值计价。 特别规定公允价值是市场价格 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 13 （二）收入的确认标准（二）收入

11、的确认标准 1、收入确认基本原则趋同 （1）企业已将商品所有权上的主要风险和报 酬转移给购货方 （2）企业既没有保留通常与所有权相联系的 继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效 控制 （3）收入的金额能够可靠地计量 （4）相关的经济利益很可能流入企业 （5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠 地计量 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 14 2、税收确认的条件： （1）企业获得已实现经济利益或潜在的经济 利益的控制权， （2）与交易相关的经济利益能够流入企业， （3）相关的收入和成本能够合理地计量。 3、目前流转税收入的确认标准 （1）结算手续 （2）收款凭证 （3

12、）合同约定 （4）移动 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 15 （三）收入的计量（三）收入的计量 1、会计的计量 已收或应收金额的公允价值，通常为已 收或应收金额。应收金额的公允价值， 通常为现销价格或未来现金流量现值 2、税收的计价 公允价值(市场价格)；组成计税价格；国 家定价；预约定价 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 16 会会 计计税税 务务 基本原则已收或应收金额的公允 价值 （增加现值） 加权平均价或税法 调整价 现金折扣总额为收入，现金折扣 计入财务费用 总额为收入，折扣 进财务费用 商业折扣折扣后的金额确定收入同一发票注

13、明的可 扣除，达到销量 的也可 销售折让冲减当期收入销货退回或折让证 明单 销货退回冲减当期收入销货退回或折让证 明单 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 17 （四）价外费用（四）价外费用 1、会计核算：据其性质进行会计分类，分别 计入“其他业务收入”、“营业外收入”、 “其他应付款”或冲减“财务费用”。 2、税法规定：着眼于反避税的需要，要求作 为商品销售额的组成部分计税。营业税为避免 重复征税，允许凭合法、真实、明确的票据扣 除。 3、售后回购：因主要风险的报酬未转移，不 作销售，收到款项应确认为负债，回购价大于 原价的，差额应在回购期间按期计提利息 新企业所得

14、税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 18 例： A公司于5月1日向公司销售商品，价值100万，增值 税17万，成本80万。公司应于9月30日以110万购回 借：银行存款117 借:财务费用 2 贷：库存商品80 贷:应付帐款 2 应交税金增值税（销项） 17 应付帐款 20 借：库存商品110 贷：应交税金增值税（进项）18.7 银行存款 128.7 借：应付帐款 28 财务费用2 贷：库存商品30 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 19 （五）税法与会计准则、制度关于收入确（五）税法与会计准则、制度关于收入确 认的主要差别认的主要差别 1、主要差别

15、 （1）合同明确规定销售商品需要延期收款的 （包括分期收款销售） （2）会计上不能采用完成百分比法核算的 长期合同（建造合同和长期劳务合同） （3）利息、租金 （4）长期股权投资 （5）按公允价值计价的金融工具和投资性 房地产 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 20 2、长期合同 （1）长期合同符合交易结果能够可靠估计的条件 收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能 流入企业；交易的完工进度能够可靠地确定；交易中 已发生和将发生的成本能够可靠地计量，应按完工百 分比法。（这与税法规定完成工进度相同） （2）完工进度的确定 已完工的测量；提供劳务占劳务总量的比例

16、；发生成 本占总成本的比例。 （3）提供长期合同的工程或劳务交易的结果不能可靠 估计的情况 已发生成本能够收回，按成本确认收入，不产生利润 已发生成本预计无法收回的，不确认收入，形成损失 税法规定：提供工程或劳务持续时间超过12个月的， 均应按完工百分比法确认收入。超过180天要按外出经 营活动报批。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 21 3、利息、租金 利息收入，按照合同约定的债务人应付 利息的日期确认收入的实现。 会计上对持有至到期的投资（债券）、 贷款和应收账款采取实际利率法。 租金收入，按照合同约定的承租人应付 租金的日期确认收入的实现。 会计上出租人应采

17、用直线法将收到的租 金在租赁期内确认为收益，但在某些特 殊情况下，则应采用比直接法更系统合 理的方法。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 22 4、长期股权投资 会计上对控制，共同控制和重大影响以 下、又没有活跃市场报价的股权投资采 取成本法；对重大影响和共同控制的联 营、合营采取权益法；对公允价值计价 的股权投资直接确认损益。 税法基本类似成本法，不按公允价值计 价 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 23 5、不征税收入和免税收入 （1）新税法第五条首创了“不征税收入”和 “免税收入”的概念，并规定企业每一纳税年 度的收入总额，减除不征

18、税收入、免税收入、 各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余 额，为应纳税所得额。 （2）不征税收入与免税收入不同，从根源上 和性质上来看，不属于营利性活动带来的经济 利益，是专门从事特定目的获得的收入。财政 拨款，行政事业性收费和政府性基金以及国务 院规定的其他不征税收入。 （3）免税收入是纳税人应纳税收入的重要组 成，只是国家在特定时期或对特定项目取得的 经济利益给予的税收优惠，如国债利息收入等。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 24 （4）不征税收入和政府补助示意 广义的财政拨款：增加国家投资的财政拨 款；纳入预算的事业单位、社会团体的拨 款；技术改造资金、

19、定额补贴、研发补贴 等；贴息贷款；先征后返、即征即退（包 括所得税）；无偿划拨非货币性资产-土 地使用权、天然林。 政府补助：技术改造资金、定额补贴、研 发补贴等；贴息贷款；先征后返、即征即 退（包括所得税）；无偿划拨非货币性资 产-土地使用权、天然林。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 25 （5）与资产相关的政府补助 借:银行存款等 贷:递延收益 借:递延收益 贷:营业外收入 随着有关长期资产的使用，在使用期限内平均 分配，计入损益。 （6）与收益相关 用于补偿已发生的费用或损失的,取得时计入 当期损益(营业外收入) 用于补偿以后期间的费用或损失的,先确认为 递

20、延收益,在确认费用的期间内,分期计入营业 外收入 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 26 6、非货币性交易 （1）会计与税法规定比较： 具有商业实质且公允价值能够取得的非货币性资产 交换 会计与税法规定相同 不具有商业实质或公允价值无法取得的 会计与税法规定存在差异 A.有商业实质、公允价值能够可靠计量，视同销售； B.将自产的货物、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、 广告、样品、职工福利以及利润分配，应当视同销售； C.将自产的货物、劳务用于在建工程、管理部门、非 生产性机构，不再视同销售； D.将资产货物、劳务等用于国外分支机构，应视同销 售 新企业所得税法及新会

21、计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 27 三、资产和负债的处理（三、资产和负债的处理（8点）点） （一）资产和债务的计税基础与帐面价值（一）资产和债务的计税基础与帐面价值 1、税法坚持历史成本原则，会计准则引入公允价值， 可能导致资产和负债的计税基础不同。 2、所得税法基于交易实现原则，对公允价值计价或因 重组坚持坚持历史成本原则。 3、企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形 资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成 本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时 实际发生的支出企业持有各项资产期间产生资产增值 或者减值，除国务院、财政、税务主管部门规定可以 确认损益外，不得

22、调整该资产的计税基础。 4、“交易性金融工具”将来可能税法也趋向公允价值 计价。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 28 5、资产的计税基础 一项资产的计税基础是当企业收回该资产的帐面金额 时，就计税而言可从流入企业的任何应税经济利益中 予以抵扣的金额。如果这些经济利益是不纳税的，那 么该资产的计税基础即为其账面金额。 示例:一台机器的原值为150，累计折旧为90 ，则账面 金额为60 计税累计折旧为50计税基础为100.(150-50) 6、负债的计税基础 一项负债的计税基础是其帐面金额减去该负债在未来 期间计税时可抵扣的金额。对于预收收入，所产生负 债的计税基础

23、是其账面金额减去未来期间非应税收入 的金额。 示例:应付利息账面金额50，利息费用在实际支付时可 抵扣。计税基础0. 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 29 7、暂时性差异 账面价值计税基础暂时性差异 应纳税暂时性差异： 资产的帐面价值计税基础 负债的帐面价值计税基础 应纳税暂时性差异,应确认递延所得税负债 可抵扣暂时性差异 资产的帐面价值计税基础 负债的帐面价值计税基础 可抵扣暂时性差异, 应确认递延所得税资产 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 30 8、暂时性差异Vs时间性差异 （1）利润表纳税影响会计法：时间性差异和 永久性差异 （

24、2）资产负债表债务法：暂时性差异 （3）暂时性差异的本质：当期发生会对以后 期间计税产生影响的事项 时间性差异就是暂时性差异，暂时性差异不完 全是时间性差异。 例： 可供出售金融资产，会计上因公允价值变动的 差异记入资本公积，税法对该差异不予认可， 形成暂时性差异。但该差异不影响利润表，所 以不属于利润表下的时间性差异。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 31 9、递延所得税资产和负债 应纳税暂时性差异税率递延所得税负债 实质实质:为未来支付的所得税预提的一项准备 可抵扣暂时性差异税率递延所得税资产 实质实质:节省未来所得税的一项资产 10、应纳税所得额调整事项 各

25、项资产减值准备；固定资产资本化标准及折 旧差异；长期待摊费用的差异；收入确认差异； 超过工资总额14%的福利费用；超支的业务招 待费；子公司的税后分利，费用和损失；不征 税收入、免税收入等。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 32 （二）存货的比较（二）存货的比较 1、存货与税法规定区别与联系 2、存货成本的确定（原则相同） （1）存货成本中的借款费用；需要长时 间才能达到或销售状态的财税200780 号 （2）发出存货成本的确定不用后进先 出法 （3）存货的期末计价准备金不得扣除， 只有实质性损失允许税前扣除 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异

26、与调整 33 （三）固定资产处理的比较 1、固定资产界定（相同） 2、固定资产成本 分期付款取得、弃置费用 3、固定资产折旧 折旧范围、方法、年限 4、持有待售固定资产 5、固定资产后续支出 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 34 6、固定资产界定 （1）固定资产定义税法与会计基本一致. （2）会计的标准：是指同时具有下列特征的 有形资产： 为生产商品、提供劳务、出租或经营管理 而持有的； 使用寿命超过一个会计年度。 （3）税收的标准：企业为生产产品、提供劳 务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超 过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、 机器、运输工具以及其

27、他与生产经营活动有关 的设备、器具、工具等。 （4）差别在于弃置费用和资产定义差别导致 的准备 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 35 （5）会计规定：符合条件的固定资产按照国 家法律法规的规定应当承担的场地清理等义务。 借：固定资产 借：成本费用 贷：预计负债 贷：累计折旧 借：财务费用 贷：预计负债 （6）税法规定：企业按照国家法律、行政法 规规定提取的用于环境、生态恢复的专项资金， 准予扣除；如改变用途，不允许扣除，已经扣 除的计入当期应纳税所得额。 （7）区别：计入固定资产成本VS当期扣除 固定资产折旧的范围 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策

28、的差异与调整 36 7、会计上不提折旧的范围： （1）已提足折旧的固定资产 （2）土地 8、税收不提折旧的范围： （1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资 产； （2）以经营租赁方式租入的固定资产； （3）以融资租赁方式租出的固定资产； （4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产； （5）与经营活动无关的固定资产； （6）单独估价作为固定资产入账的土地； （7）其他不得计算折旧扣除的固定资产。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 37 9、折旧的年限 会计：不再明确固定资产的最低折旧年限和固定资产的 预计净残值率。（董事会决定） 税收：企业应当根据固定资产的性质和使用情

29、况，合理 确定固定资产的预计净残值。净残值：合理估计与会计 准则相似。 10、固定资产计提折旧最低年限 ： （1）房屋、建筑物，为20年 （2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备， 为10年 （3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5 年 （4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年 （5）电子设备，为3年 从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业 性生产之前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方 法，由国务院财政、税务主管部门另行规定。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 38 11、折旧的方法 会计：年限平均法、工作量法、双倍余额递减 法、

30、年数总数法 税收：原则上是直线法。 （1）国民经济中具有重要地位、技术进步快的 电子生产、船舶工业、生产“母机”的机械企 业、飞机制造、化工、医药生产企业的机械设 备。 （2）对促进科技进步，环保，国家鼓励投资的 关键设备，以及常年处于震动，超强度使用或 受酸，碱等强烈腐状态的机器设备，可偏短。 可以采用加速折旧法或按40%加速提取折旧。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 39 12、持有待售固定资产 （1）持有待售固定资产价值的确定 （2）条件：当前可售极可能出售 （3）计量原则 预计净残值公允价值处置费用 账面价值预计净残值，作减值损失 从划归为持有待售之日起停

31、止计提折旧 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 40 13、修理 （1）企业会计准则 固定资产后续支出资本化确认条件： 与该固定资产有关的经济利益很可能流 入企业 该固定资产的成本能够可靠地计量 大修理支出、改良支出、装修费用 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 41 企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费 用，有确凿证据表明符合固定资产确认条件的 部分，可以计入固定资产成本，不符合固定资 产的确认条件的应当费用化，计入当期损益。 固定资产在定期大修理间隔期间，照提折旧。 固定资产的日常修理费用在发生时应直接计入 当期损益。企业生产车间企业

32、生产车间(部门部门)和行政管理部和行政管理部 门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入 “管理费用管理费用”；企业专设销售机构的，其发生 的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等 后续支出,计入“销售费用销售费用”。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 42 （2）税法规定 大修理支出的界定： 修理支出达到取得固定资产时的计税基础 50%以上 修理后固定资产的使用年限延长2年以上 已提足折旧的固定资产的改建支出，按预计 尚可使用年限摊销 租入的固定资产按合同约定的剩余租赁期摊 销 大修理支出， 按预计尚可使用年限摊销 新企业所得

33、税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 43 （四）金融工具（四）金融工具 1、交易性金融资产、可供出售金融资产 会计：公允价值 税收：历史成本 2、持有至到期投资 会计：实际利率确认利息收入 税收：按照合同约定的债务人应付利息 的日期确认收入 3、交易性金融负债 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 44 （五）无形资产（五）无形资产 1、无形资产确认方面的差异 会计：无形资产，是指企业拥有或者控制的没 有实物形态的可辨认非货币性资产。资产满足 下列条件之一的，符合无形资产定义中的可辨 认性标准： （1）能够从企业中分离或者划分出来，并能 单独或者与相关合

34、同、资产或负债一起，用于 出售、转移、授予许可、租赁或者交换。 （2）源自合同性权利或其他法定权利，无论 这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中 转移或者分离。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 45 无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认： （1）与该无形资产有关的经济利益很可能流 入企业； （2）该无形资产的成本能够可靠地计量。 税法：规定无形资产是指不具有实物形态，而 能为企业在未来较长时期内带来经济利益或权 力的资产。包括专利权、专有技术、商标权、 著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。 二者之间的差异主要表现在，新准则中的无形 资产不包括商誉，而税法

35、中的无形资产包括商 誉。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 46 2、内部研究开发费用的处理 有条件资本化VS加计扣除 3、使用寿命不确定的无形资产 不摊销减值VS摊销 税法规定：摊销年限不少于10年； 法 律或合同协议中规定使用年限的， 按该 年限摊销 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 47 4、无形资产使用寿命的确定 会计处理： （1）源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产， 其有用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期 限。 （2）没有明确的合同或法律规定的，企业应当综合各 方面情况，如企业经过努力，聘请相关专家进行论证、 或

36、与同行业的情况进行比较以及企业的历史经验等， 来确定无形资产为企业带来未来经济的期限。 （3）如果经过这些努力，确实无法合理确定无形资产 为企业带来经济利益期限，再将其作为使用寿命不确 定的无形资产。如果有证据表明其使用寿命是有限的， 则应按照会计估计变更处理，再按照使用寿命有限无 形资产的处理原则进行处理。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 48 税收处理： （1）法定有效期与合同或企业申请书规定受益期孰短 年限； （2）合同或企业申请书规定受益期 （3）没有受益期限的或自行开发的，10年 5、无形资产摊销的不同 会计处理： 根据确定的使用寿命摊销，可以留存残值，

37、增加产量 法 税收处理： （1）法定有效期与合同或企业申请书规定受益期孰短 年限； （2）合同或企业申请书规定受益期 （3）没有受益期限的或自行开发的，10年 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 49 税法上不能摊销的无形资产税法上不能摊销的无形资产 （1）自行开发的支出已在计算应纳税所得额 时扣除的无形资产； （2）自创商誉； （3）与经营活动无关的无形资产； （4）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。 会计上不能摊销的无形资产会计上不能摊销的无形资产 对于根据可获得的情况判断，无法合理估计其 使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定 的无形资产。按照准则规定，对于

38、使用寿命不 确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销， 但需要至少于每一会计期末进行减值测试。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 50 6、内部研究开发费用 会计处理： （1）企业研究阶段的支出全部费用化，计入当 期损益（管理费用） （2）开发阶段的支出符合条件的才能资本化， 不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研 究开发支出中归集，期末结转管理费用） 税法处理：税法处理： （3）加计扣除 （4）条例第67条规定，外购商誉支出，在企业 整体转让和清算时扣除 （5）会计准则规定不摊销，测试减值 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 51 7、投

39、资性房地产 （1）投资性房地产的界定 （2）采用成本模式进行后续计量 折旧、减值 （3）采用公允价值模式计量 会计:反映市价变动 税收:按照固定资产或无形资产的处理原 则 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 52 （六）投资性房地产的处理 1、投资性房地产的范围 投资性房地产，指为赚取租金或资本增值，或 两者兼有而持有的房地产，包括：已出租的建 筑物；已出租的土地使用权；持有并准备增值 后转让的土地使用权。 2、投资性房地产的后续计量 通常应当采用成本模式计量 符合特定条件的，允许采用公允价值计量 固定资产：实际成本累计折旧减值 无形资产：实际成本累计摊销减值 新企业

40、所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 53 3、采用公允价值模式计量 条件：条件：存在确凿证据表明投资性房地产公允价值能够 持续可靠取得的所在地存在活跃市场；能够从房地产 交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格信息 不计提折旧和摊销，期末公允价值与账面价值差额计 入当期损益。 借：投资性房地产 贷：公允价值变动损益 税收：税收：成本模式，不承认减值准备，折旧年限不同 企业拥有房屋，购买成本为1000万元，会计估计使用 年限40年，净残值0，直线法折旧。 CA TB 投资性房地产 975 950 应纳税暂时性差异=25 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与

41、调整 54 （七）长期股权投资（七）长期股权投资 1、成本法VS权益法 2、权益法下 初始投资成本的调整 损益的确认 超额亏损的确认：纳税调整 3、长期股权投资减值准备的提取 4、会计：成本法、权益法 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 55 5、 成本法权益法 重大影响以下，联营企业投资 在活跃市场中没有报价公 允价值无法可靠计量的权益 性投资 合营企业投资 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 56 6、权益法核算的有关问题 初始投资成本的调整 （1）比较投资成本与投资时占被投资单 位可辨认净资产公允价值份额 （2）投资成本大：商誉，不调整

42、投资成 本，税收与会计确认金额相同 （3）投资成本小：差额计入当期损益， 计税基础不调整 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 57 （八）债务重组（八）债务重组 1、会计处理： （1）债务人：重组债务的账面价值与偿债资产公允价值之间的 差额，确认债务重组利得，抵债资产公允价值与账面价值之间的 差额，按照资产处置处理。 （2）债权人：重组债权的账面余额与受让资产（或者权益）的 公允价值之间的差额，确认债务重组损失，重组债权已计提减值 准备的，应当向从中扣减受让资产按公允价值入账。 2、偿债资产公允价值的计量 （1）金融资产（权益性工具） 存在活跃市场的：市价 不存在活跃

43、市场的：估值 （2）其他资产 资产本身存在活跃市场的：市价 资产本身不存在活跃市场，但存在类似资产活跃市场的，在市价 基础上适当调整 （3）其他情况 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 58 3、修改其他债务条件涉及或有应付（或者应收）金额的处理 债务人：债务人：或有应付金额符合或有事项准则关于预计负债确认条件 的，应当将或有应付金额确认为预计负债 债权人：债权人：或有应收金额，不予确认 4、债务重组的税收处理 （1）债务人：重组债务账面值与抵债资产公允价值的差额，重组 的收益纳入应税所得额 （2）债权人：重组债权账面值与抵债资产公允价值差额债务 重组的损失 以抵债资

44、产账面值与公允值差额作为资产转让损益（涉及流转税 及所得税） 对资产转移时确认，以资产账面价值和公允价值确认资产转让损 益，计入所得额。 货物涉及增值税，不动产和固定资产涉及营业税。 换出的是使用过的设备，车辆等固定资产，按2%征增值税。 以重组债务账面价值和抵债资产的公允价值确认为债务重组收益， 计入所得额。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 59 四、税前扣除的差异四、税前扣除的差异(3点点) （一）税前扣除的总原则（一）税前扣除的总原则（9点）点） 1、一般扣除原则：税法第八条确定了税 前扣除的相关性、合理性原则 2、不得扣除原则：税法第十条等，规定 不得扣除

45、范围。 （1）股东个人费用不得在公司扣除； （2）体现社会经济政策； （3）资本性支出不得一次性扣除。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 60 3、特殊扣除原则：规定特定费用支出扣除的方法和限 制条件 （1）特殊扣除原则优于不得扣除原则 （2）两者都优于一般扣除原则 （3）相关性原则，税前扣除必须从根源和性质上与收 入相关（收入相关性） （4）合法性原则，非法支出不能扣除 （5）配比原则：纳税人发生的费用应在费用应配比或 应分配的当期申报扣除，纳税人某一纳税年度应申报的 可扣除费用不得提前或滞后申报扣除。 （6）确定性原则：纳税人可扣除的费用不论何时支付， 其金额必

46、须是确定的。 （7）区分收益性支出和资本性支出原则：前者在发生 当期直接扣除；后者不得在发生当期直接扣除，应当分 期扣除或计入有关资产成本。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 61 4、税法扣除时的相关要求 （1）企业实际发生的成本、费用、税金、损失 和其他支出，不得重复扣除； （2）已经作为损失处理的资产在以后年度全部 收回和部分收回时，应计入当期收入； （3）有些费用必须符合国务院有关主管部门或 省级人民政府规定的范围和标准；（基本社会 保险费和住房公积金）； （4）有些费用必须符合国务院财政税务主管部 门规定的范围和标准；（补充养老保险和补充 医疗保险等） 新

47、企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 62 5、扣除项目的特殊规定 （1）可以扣除的成本费用； （2）合理的工资、薪金； （3）按照规定标准缴纳的基本社会保险费（包括基本养老保险费、 基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等）； （4）住房公积金； （5）按规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费； （6）可以扣除的商业保险费；（国务院财政税务主管部门规定 的）； （7）不需资本化的借款费用； （8）非金融企业向金融企业借款的利息支出； （9）金融企业的各项存款利息支出； （10）同业拆借利息支出； （11）企业经批准发行债券的利息支出； （12）非金融企业向非

48、金融企业借款的利息支出（不超过按照金 融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分）； 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 63 （13）汇兑损失； （14）符合标准的职工福利费支出（不超过工资薪金总额14的 部分）； （15）工会经费支出（不超过工资薪金总额2的部分）； （16）职工教育经费支出（不超过工资薪金总额2.5的部分）； （17）业务招待费（发生额的60，最高不得超过当年销售收入 的0.5%）； （18）广告费和业务宣传费（不超过当年销售收入15的部分）； （19）用于环境保护、生态恢复等专项资金（按照法律、行政法 规有关规定提取的）； （20）企业参加财产保险

49、缴纳的保险费； （21）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费； （22）以融资租赁方式租入固定资产提取的折旧费用； （23）企业发生的合理的劳动保护支出； （24）非居民企业在中国境内设立的机构场所，分摊的境外总机 构的费用（与该机构场所生产经营有关的费用，并能够提供相关 证明文件）； （25）公益性捐赠支出（符合相关条件，不超过年度利润总额12 部分） 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 64 6、不允许扣除的支出 （1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款 项； （2）企业所得税税款； （3）税收滞纳金； （4）罚金、罚款和被没收财物的损失； （5）税法规

50、定以外的捐赠支出； （6）赞助支出； （7）企业之间支付的管理费； （8）企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费； （9）非银行企业内营业机构之间支付的利息； （10）企业为投资者或职工支付的商业保险费；（经 国务院财政税务主管部门批准的，可以扣除）； （11）未经核定的准备金支出（各项资产减值准备、 风险准备等准备金）； （12）与取得收入无关的其他支出； 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 65 7、工资薪金支出与职工薪酬 （1）条例第34条 企业发生的合理的工 资薪金，准予扣除。 前款所称工资薪金，是指企业每一纳税 年度支付给在本企业任职或者受雇的员 工的所

51、有现金或者非现金形式的劳动报 酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、 年终加薪、加班工资，以及与任职或者 受雇有关的其他支出。 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 66 （2）会计规定 职工薪酬：与取得职工服务相关的各种形式的 报酬和其他支出均按实际发生数计入相关成本 费用支出，包括： 构成工资总额的各组成部分：与国家统计 局口径一致 职工福利费 “五险一金”：医疗、养老、工伤、失业、 生育和住房公积金 工会经费和职工教育经费 非货币性福利：如以产品作为福利发放给 职工 解除劳动关系补偿：辞退福利 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 67 （3）确认和计量原则 在职工为企业提供服务的会计期间，根据受益 对象，将应付的职工薪酬确认为负债，全部计 入资产成本或当期费用，辞退福利除外。计入 成本费用的职工薪酬负债金额，区别情况处理： 有计提基础和计提比例的，按照规定标准计提。 应向社会保险经办机构(或企业年金基金账 户管理人)缴纳的“五险” 应向住房公积金管理中心缴存的住房公积金 应向工会部门缴纳的工会经费和职工教育经 费等 新企业所得税法及新会计准则下会计处理 及税务政策的差异与调整 68 8、非货币性福利的处理方法 以自己生产的产品作为福利：按成本确定计入 成本或费用的