无形资产和商誉( 29页)

1、无形资产和商誉无形资产和商誉 无形资产 商誉 第一节第一节 无形资产无形资产 无形资产的确认 研究开发支出 无形资产的初始计量 无形资产的后续计量 无形资产的核算 无形资产的披露、分析和管理 一、无形资产的确认一、无形资产的确认 （一）无形资产的概念：（一）无形资产的概念：企业会计准则第6号无形资产 第三条：无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可 辨认非货币性资产。 （二）无形资产的内容：（二）无形资产的内容：应用指南：无形资产主要包括：专利权、 非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。商誉的 存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不在本准则规范。 （三）无形资产的分类：

2、（三）无形资产的分类：按期限划分，可分为有期限无形资产和 无期限无形资产；按不同来源划分，可划分为购入无形资产和自 创无形资产。 （四）无形资产的确认条件：（四）无形资产的确认条件：企业会计准则第6号无形资 产第四条：无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认： （1）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（2）该无 形资产的成本能够可靠地计量。 企业会计准则第6号无形资产第十一条：企业自创商誉 以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。 二、研究开发支出二、研究开发支出 企业会计准则第企业会计准则第6号号无形资产第七条：无形资产第七条：企业内部研究开 发项目的支出，应当区分研究阶段

3、支出与开发阶段支出。 企业会计准则第企业会计准则第6号号无形资产第八条：无形资产第八条：企业内部研究开 发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。 企业会计准则第企业会计准则第6号号无形资产第九条：无形资产第九条：企业内部研究开 发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形 资产：（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具 有可行性；（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3） 无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生 产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部 使用的，应当证明其有用性；（4）有足够的技术、财务资源和 其他资源支持

4、，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售 该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠 地计量。 三、无形资产的初始计量三、无形资产的初始计量 企业企业会计准则第会计准则第6号号无形资产无形资产第十二条第十二条：无形资产应当 按照成本进行初始计量。外购无形资产的成本，包括购买价款、 相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他 支出。 企业企业会计准则第会计准则第6号号无形资产无形资产第十三条第十三条：自行开发的无 形资产，其成本包括自满足本准则第四条和第九条规定后至达到 预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的 支出不再调整。 四、无形资产的后续计

5、量四、无形资产的后续计量 无形资产摊销 无形资产减值 （一）无形资产摊销（一）无形资产摊销 企业会计准则第企业会计准则第6号号无形资产第十六条：无形资产第十六条：企业应当于取 得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限 的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似 计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的， 应当视为使用寿命不确定的无形资产。 企业会计准则第企业会计准则第6号号无形资产第十七条无形资产第十七条：使用寿命有限 的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。企 业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无 形资产确认时止。

6、企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该 项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期 实现方式的，应当采用直线法摊销。无形资产的摊销金额一般应 当计入当期损益，其他会计准则另有规定的除外。 （一）无形资产摊销（一）无形资产摊销 企业会计准则第企业会计准则第6号号无形资产第十八条：无形资产第十八条：无形资产的应 摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无 形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿 命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：（1） 有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产。（2） 可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且

7、该市场在无形资产使 用寿命结束时很可能存在。 企业会计准则第企业会计准则第6号号无形资产第十九条：无形资产第十九条：使用寿命不确 定的无形资产不应摊销。 企业会计准则第企业会计准则第6号号无形资产第二十一条：无形资产第二十一条：企业至少应 当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊 销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不 同的，应当改变摊销期限和摊销方法。 企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿 命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应 当估计其使用寿命，并按本准则规定处理。 （二）无形资产减值（二）无形资产减值 企业会计准则第

8、企业会计准则第6号号无形资产第二十条：无形资产第二十条：无形资产的减 值，应当按照企业会计准则第8号资产减值处理。 企业会计准则第企业会计准则第8号号资产减值第二条资产减值第二条：资产减值，是指 资产的可收回金额低于其账面价值。 企业会计准则第企业会计准则第8号号资产减值第十五条：资产减值第十五条：可收回金额的 计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资 产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损 失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。 企业会计准则第企业会计准则第8号号资产减值第十六条：资产减值第十六条：资产减值损失 确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当

9、在未来期间作相应调 整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账 面价值（扣除预计净残值）。 企业会计准则第企业会计准则第8号号资产减值第十七条资产减值第十七条：资产减值损失 一经确认，在以后会计期间不得转回。 五、无形资产的核算五、无形资产的核算 应设置的有关科目 无形资产取得的核算 无形资产摊销和减值的核算 无形资产处置和报废的核算 （一）应设置的有关科目（一）应设置的有关科目 “无形资产无形资产”科目科目核算企业持有的无形资产，包括专利权、非专 利技术、商标权、著作权、土地使用权等。企业应当按照无形资 产项目进行明细核算。该科目期末借方余额，反映企业无形资产 的成本。 “累计

10、摊销累计摊销”科目科目核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累 计摊销。该科目应按无形资产项目进行明细核算。该科目期末贷 方余额，反映企业无形资产累计摊销额。 “无形资产减值准备无形资产减值准备”科目科目核算企业无形资产发生减值时计提的 减值准备。该科目应按无形资产项目进行明细核算。该科目期末 贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的无形资产减值准备。 “研发支出研发支出”科目科目核算企业进行研究与开发无形资产过程中发生 的各项支出。该科目应当按照研究开发项目，分别“费用化支出” 与“资本化支出”进行明细核算。该科目期末借方余额，反映企 业正在进行中的研究开发项目中满足资本化条件的支出。 （二）无

11、形资产取得的核算（二）无形资产取得的核算 外购的无形资产，按应计入无形资产成本的金额，借记“无形资 产”科目，贷记“银行存款”等科目。（核算举例：课本第164 页例8-1） 企业自行开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的， 借记“研发支出费用化支出”科目，满足资本化条件的，借 记“研发支出资本化支出”科目，贷记“原材料”、“银行 存款”、“应付职工薪酬”等科目。研究开发项目达到预定用途 形成无形资产的，应按“研发支出资本化支出”科目的余额， 借记“无形资产”科目，贷记“研发支出资本化支出”科目。 期末，企业应将“研发支出”科目归集的费用化支出金额转入 “管理费用”科目，借记“管理费用”

12、科目，贷记“研发支出 费用化支出”科目。（核算举例：课本第164页例8-2） 投资者投入的无形资产，按投资各方确认的价值作为实际成本， 借记“无形资产”科目，贷记“实收资本”或“股本”等科目。 （核算举例：课本第165页例8-3） （三）无形资产摊销和减值的核算（三）无形资产摊销和减值的核算 企业按月计提无形资产摊销，借记“管理费用”等科目， 贷记“累计摊销”科目。（核算举例：课本第165页例 8-4） 资产负债表日，企业根据资产减值准则确定无形资产发 生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科 目，贷记“无形资产减值准备”科目。处置无形资产时， 应同时结转已计提的无形资产减值准备。（核

13、算举例： 课本第165页例8-5） （四）无形资产处置和报废的核算（四）无形资产处置和报废的核算 企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的 差额计入当期损益。出售无形资产时，应按实际收到的金额，借 记“银行存款”等科目，按已计提的累计摊销，借记“累计摊销” 科目，原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”科目， 按应支付的相关税费，贷记“应交税费”等科目，按其账面余额， 贷记“无形资产”科目，按其差额，贷记“营业外收入处置 非流动资产利得”科目或借记“营业外支出处置非流动资产 损失”科目。 （核算举例：课本第166页例8-6） 无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无

14、形资产的 账面价值予以转销。无形资产预期不能为企业带来经济利益的， 应按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目，原已计提减值 准备的，借记“无形资产减值准备”科目，按其账面余额，贷记 “无形资产”科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。（核 算举例：课本第167页例8-7） 六、无形资产的披露、分析和管理六、无形资产的披露、分析和管理 无形资产的披露 无形资产的分析和管理 （一）无形资产的披露（一）无形资产的披露 在资产负债表中，“无形资产”项目反映企业期末持有 的无形资产的实际价值。该项目应根据“无形资产”科 目的期末余额，减去“累计摊销”和“无形资产减值准 备”科目期末余额后的金额填列。

15、在会计报表附注中，企业应当按照无形资产的类别披露 与无形资产有关的下列信息：（1）无形资产的期初和 期末账面余额、累计摊销额及减值准备累计金额。（2） 使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使 用寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断依 据。（3）无形资产的摊销方法。 （二）无形资产的分析和管理（二）无形资产的分析和管理 由于无形资产所能带来的未来经济利益的不确定性，因此，其价 值的衡量就带有很大的不确定性，反映在资产负债表上，就是无 形资产是高风险、高收益的资产。所以，对无形资产的价值作出 跟踪分析是必要的，一旦出现价值减损的情况，就应当确认减值， 尽量避免虚增资产。为此：一是

16、要作明细分析，了解无形资产的 具体内容。一般来说，土地使用权减值的风险相对较低，其他类 型的无形资产减值的风险相对较高；二是要作结构分析，计算除 土地使用权以外的无形资产占总资产的比重。因为除土地使用权 以外的其他无形资产必须与有形资产相结合才能发挥出这些无形 资产的作用。因此，一般来说，除土地使用权以外的无形资产占 总资产的比重不应超过20%。 案例案例1：无形资产价值分析：无形资产价值分析 一“字”抵万金 袁隆平农业高科技股份（隆平高科）是由湖南省农业科学院作为 主要发起人，联合湖南杂交水稻研究中心、湖南东方农业产业公 司、袁隆平先生等共同发起设立的，主要从事以杂交水稻、杂交 辣椒、西甜瓜

17、为主的高科技农作物种子、种苗的培育、繁殖和推 广销售。 该公司的特别之处就在于其有一项无形资产，这就是我国著名科 学家袁隆平先生的名字。根据公司和袁隆平先生签订的协议，袁 隆平先生同意在股份公司存续期间将其姓名用于股份公司的名称 和公司股票上市时的股票简称，公司则向袁隆平先生支付姓名权 使用费580万元。 袁隆平是中国工程院院士、“世界杂交水稻之父”，以他几十年 在杂交水稻方面的研究成果，为解决我们这个泱泱大国13亿人口 的吃饭问题，起了举足轻重的作用。而“袁隆平”这三个字的品 牌价值，据有关资产评估事务所的评估，更高达1 008.9亿元。 第二节第二节 商誉商誉 商誉和企业合并 同一控制下企

18、业合并的会计处理 非同一控制下企业合并的会计处理 一、商誉和企业合并一、商誉和企业合并 商誉的概念 企业合并的概念 企业合并的方式 （一）商誉的概念（一）商誉的概念 商誉是指一家企业由于所处地理位置优越，或由 于信誉好而获得了客户的信任，或由于组织得当， 生产经营效益高，或由于技术先进、掌握了生产 的诀窍等原因而形成的无形价值。这种无形价值 具体表现在一家企业的获利能力，超过了一般的 获利水平。通常，企业自创商誉并不反映在企业 的账、表当中，只有在合并的时候才有可能反映 出来。 （二）企业合并的概念（二）企业合并的概念 企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并第二条：企业合并第二条：企业合

19、并，是指 将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或 事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企 业合并。 企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并第五条：企业合并第五条：参与合并的企业 在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时 性的，为同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并，在合 并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并 的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并 方控制权的日期。 企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并第十条：企业合并第十条：参与合并的各方 在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为

20、非同一控制 下的企业合并。非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他 参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被 购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。 （三）企业合并的方式（三）企业合并的方式 无论是同一控制下的企业合并或者非同一控制下的企业合并，实 务中存在不同的合并方式，通常情况下，主要有控股合并、吸收 合并及新设合并。 在控股合并方式下，被合并方或被购买方在合并后仍保持其独立 的法人资格继续经营，合并方或购买方应确认企业合并形成的对 被合并方或被购买方的投资。 在吸收合并方式下，被合并方或被购买方在合并后被注销法人资 格、变更为合并方或购买方的分公司或

21、生产车间等，被合并方或 被购买方原持有的资产、负债，在合并后变更为合并方或购买方 的分公司或生产车间的资产、负债。 在新设合并方式下，参与合并的各方在合并后法人资格均被注销， 重新注册成立一家新的企业，参与合并各方的资产、负债，在新 的基础上变更为新设企业分公司或生产车间的资产和负债。 控股合并问题我们已在第六章中作了说明，以下内容仅涉及吸收 合并和新设合并。 二、同一控制下企业合并的会计处理二、同一控制下企业合并的会计处理 企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并第六条：企业合并第六条：合并方在企业合 并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值 计量。合并方取得的净资产账面

22、价值与支付的合并对价账面价值 （或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积 不足冲减的，调整留存收益。 企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并第七条企业合并第七条：同一控制下的企 业合并中，被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并方 在合并日应当按照本企业会计政策对被合并方的财务报表相关项 目进行调整，在此基础上按照本准则规定确认。 企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并第八条：企业合并第八条：合并方为进行企 业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的 审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期 损益。 核算举例：课本第169页例8-8

23、三、非同一控制下企业合并的会计处理三、非同一控制下企业合并的会计处理 企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并第十一条：企业合并第十一条：购买方应当区 别下列情况确定合并成本：（1）一次交换交易实现的企业合并， 合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的 资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 （2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一 单项交易成本之和。（3）购买方为进行企业合并发生的各项直 接相关费用也应当计入企业合并成本。（4）在合并合同或协议 中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计 未来事项很可能发生并且对合并成本的影响

24、金额能够可靠计量的， 购买方应当将其计入合并成本。 企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并第十二条：企业合并第十二条：购买方在购买 日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照 公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。 三、非同一控制下企业合并的会计处理三、非同一控制下企业合并的会计处理 企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并第十三条：企业合并第十三条：购买方在购买 日应当对合并成本进行分配，按照本准则第十四条的规定确认所 取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债。（1）购买 方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值 份额的差额，应当

25、确认为商誉。初始确认后的商誉，应当以其成 本扣除累计减值准备后的金额计量。商誉的减值应当按照企业 会计准则第8号资产减值处理。（2）购买方对合并成本小 于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应 当按照下列规定处理：对取得的被购买方各项可辨认资产、负 债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核；经复 核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价 值份额的，其差额应当计入当期损益。 三、非同一控制下企业合并的会计处理三、非同一控制下企业合并的会计处理 为了核算非同一控制下的企业合并，企业应设置“商誉” 科目。“商誉”科目核算非同一控制下企业合并中取得 的商誉价值。

26、商誉发生减值的，应在“商誉”科目设置 “减值准备”明细科目进行核算，也可以单独设置“商 誉减值准备”科目进行核算。企业应按企业合并准则确 定的商誉价值，借记“商誉”科目，贷记有关科目。资 产负债表日，企业根据资产减值准则确定商誉发生减值 的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷 记“商誉减值准备”科目。“商誉”科目期末借方 余额，反映企业外购商誉的价值。 核算举例：课本第173页例8-9 四、商誉的披露、分析和管理四、商誉的披露、分析和管理 （一）商誉的披露：（一）商誉的披露：在资产负债表中，“商誉”项目反映企业期 末持有的商誉的实际价值。该项目应根据“商誉”科目的期末余 额填列。在会计报表附注中，企业应当披露与商誉有关的下列信 息：（1）商誉的金额及其确定方法；（2