房地产2013年度企业所得税汇算清缴实务

1、2021-7-30 2021-7-30 （一）基本法规（一）基本法规1 1 1 1、中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法（主席令第（主席令第6363 号）号）1 1 2 2、中华人民共和国企业所得税实施条例中华人民共和国企业所得税实施条例（国务（国务 院令第院令第512512号）号） （二）行业文件（二）行业文件 1 1、关于印发关于印发房地产开发经营业务企业所得税处房地产开发经营业务企业所得税处 理办法理办法的通知的通知（国税发（国税发200931200931号）号）0 0 2 2、关于房地产开发企业关于房地产开发企业开发产品完工条件开发产品完工条件确认问确认问 题的通知题的

2、通知( (国税函国税函20102012010201号号) ) 3 3、关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处 理问题的公告理问题的公告(2010(2010年第年第2929号号) )（与土地增值税（与土地增值税 相关）相关） 主要税收法规 2021-7-30 4 4、南昌市地方税务局关于南昌市房地产业税收管南昌市地方税务局关于南昌市房地产业税收管 理办法（试行）理办法（试行）（20142014年第年第1 1号公告）号公告）1 1 （三）预缴及申报： 1 1、关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知 （国税函（国税函20

3、082992008299号号 ） 2 2、关于关于中华人民共和国企业所得税年度纳税申中华人民共和国企业所得税年度纳税申 报表报表的补充通知的补充通知（国税函（国税函2008108120081081号）号） 3 3、关于发布关于发布 等报表的公告等报表的公告（20112011年第年第 6464号号 ） 2021-7-30 介绍内容 一、开（筹）办期间一、开（筹）办期间 二、预缴期间二、预缴期间 三、汇算清缴期间三、汇算清缴期间 四、注销清算期间四、注销清算期间 五、其五、其他他0 0 2021-7-30 一、开（筹）办期间 开（筹）办期间是指从企业被批准筹建 之日起至开业之日，即企业取得营业执照

4、上 标明的设立日期。 国家税务总局关于企业所得税若干税 务事项衔接问题的通知（国税函200998 号）第九条规定：新税法中开（筹）办费未 明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经 营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税 法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一 经选定，不得改变。 v1.业务招待费、广告费和业务宣传费 2021-7-30 一、开（筹）办期间 v国家税务总局公告2012年第15号规定：企业在 筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支 出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有 关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费， 可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在 税前扣

5、除。 v2.开（筹）办期间不计算为亏损年度 v根据国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法 若干税收问题的通知（国税函201079号）第七 条规定，企业自开始生产经营的年度，为开始计算 企业损益的年度。企业从事生产经营之前，即筹办 活动期间发生的筹办费用支出，不得计算为当期的 2021-7-30 一、开（筹）办期间 v亏损，应按照国家税务总局关于企业所得税若干 税务事项衔接问题的通知（国税函200998号） 第九条的规定执行。 例1：某房地产开发企业2010年3月开始筹建， 筹建期历时15个月，账簿资料显示：2010年3-12月、 2011年1-5月筹建期分别发生开办费200万元、300万 元，均

6、无收入，2011年6月开始生产经营。 v要求：确认开始计算企业损益的年度。 v案例分析：该开发企业从事生产经营之前筹办 活动期间发生的筹办费用支出，不得计算为当期的 2021-7-30 一、开（筹）办期间 v亏损，只能在开办费科目中归集。企业自开始生 产经营的年度，是开始计算企业损益的年度。如果 筹办期的结束和经营期的开始，两者处于同一年度， 则应分别按照有关规定确认筹办费摊销及经营年度 的开始。因此，该开发企业在开始生产经营年度的 2011年6月起开始一次性或分期扣除开办费；若 2011年度发生了亏损，则税法确认的亏损年度就是 2011年度，而不是2010年度。 v例2：接例1，经核查：（1

7、）该开发企业2010年3- 12月、2011年1-5月筹建期分别发生业务招费10万 2021-7-30 一、开（筹）办期间 v元、20万元，分别发生广告宣传费30万元、40万元； （2）2010年6月投资方因投入资本自行筹措款项所 支付的利息支出8万元计入了开办费；（3）2011年 3月，购建固定资产（营业楼）所支付的设计费、 部分材料费共计10万元计入了开办费； v（4）该企业选用在开始经营之日的当年一次性扣 除开办费。 v要求：该企业2011年一次性扣除开办费的金额。 v案例分析： v（1）业务招待费支出可按实际发生额的60%计入开 2021-7-30 一、开（筹）办期间 v办费，发生的广

8、告宣传费可按实际发生额计入开办 费；企业筹办费的支出。 v（2）投资方因投入资本自行筹措款项所支付的利 息，不计入开办费，应由出资方自行负担。 v（3）为购建固定资产所支付的设计费、部分材料 费应予资本化，不计入开办费。因此，该企业2011 年一次性扣除开办费金额为：200+300-（10+20） （1-60%）-8-10=470（万元）。 2021-7-30 二、预缴期间 v企业所得税法及其实施条例规定，企业所得税 实行分月或者分季预缴，企业应当自月份或者季度 终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所 得税纳税申报表，预缴税款。对房地产开发企业来 说，销售未完工开发产品取得的收入时或者账

9、面有 实际利润额时，均应预缴企业所得税。 v1.销售未完工开发产品取得的收入时的预缴 v房地产开发企业的销售方式一般包括现房销售、 期房销售，当前房地产开发企业普遍采用期房销售 方式。所谓期房销售是指房地产开发企业从取得商 品房预售许可证开始至取得房地产权证大产证为止， 2021-7-30 二、预缴期间 v将正在建设中的商品房预先出售给购买人，并向购 买人收取定金或房款的行为。对于房地产开发企业 现房销售业务的处理方法，企业会计准则与税法的 规定是一致的；而期房销售业务的处理方法，会计 准则和税法的规定有所不同，致使房地产开发企业 的预售业务在会计处理和税务处理上存在着很大的 差异。 v根据企

10、业会计准则的规定，房地产开发企 业期房销售业务的会计处理为：由于企业销售商品 不满足收入确认条件，当收到预售款时应确认为负 债，等预售房屋竣工并交付给购买方时，再确认收 入。即收到期房房款时，借记银行存款科目，贷 2021-7-30 二、预缴期间 v记预收账款科目；房屋竣工并交付给购买方时， 借记预收账款科目，贷记主营业务收入科目， 同时结转开发产品成本，借记主营业务成本科目， 贷记开发产品科目。 v国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得 税问题（国税发200931号）第六条规定，企业 通过正式签订房地产销售合同或房地产预售 合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现。 因此，房地产企业通过

11、签订房地产预收合同所 取得的收入，从企业所得税的角度，不再存在预收 账款的概念，只要签订了销售合同、预售合 2021-7-30 二、预缴期间 v同并收取款项，不管产品是否完工，全部确认为 销售未完工开发产品取得的收入，负有企业所得税 纳税义务。 v国税发200931号第九条规定，企业销售未完工开 发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季 （或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得 额。 v根据南昌市地方税务局2014年第1号公告南昌 市房地产业税收管理办法（试行）（以下简称 办法）1第十四条第五款规定：企业销售未完工 开发产品的计税毛利率如下： 2021-7-30 二、预缴期间 v1.开发

12、项目位于进贤县、安义县、湾里区、新祺周 区范围内的，计税毛利率按24%确定； v2.开发项目位于其他地区的，计税毛利率按26%确定； v3.开发项目属经济适用房、限价房和危改房的，计 税毛利率按7%确定。 v例3：接上例，该房地产开发企业2011年9月取 得预售许可证，预售合同均由开发企业与购房者签 订，合同预售面积20000平方米、均价为每平方米 2021-7-30 二、预缴期间 v8000元，开发企业会计处理为：借记银行存款科 目16000万元，贷记预收账款科目16000万元，账 面利润为亏损100万元。已知该房产企业销售未完工 开发产品的计税毛利率为26%，土地增值税的预征比 例为2%，

13、城建税、教育费附加、地方教育附加（征 收）率分别为7%、3%、2%。 v要求： v （1）该开发企业应缴营业税、城建税、教育费 附加、地方教育附加； v（2）该开发企业应预缴企业所得税。 v 2021-7-30 二、预缴期间 v案例分析： v（1）该开发企业应缴营业税、城建税、教育费 附加、地方教育附加。 v根据营业税暂行条例实施细则第二十五条规定， 纳税人转让土地使用权或销售不动产，采用预收款 方式的，其他纳税义务发生时间为收到预收款的当 天。因此，当房地产开发企业预售房屋收到预收款 项时，应计算并缴纳营业税。该企业应确认2011年9 月销售未完工开发产品取得的收入16000万元，应交 20

14、21-7-30 二、预缴期间 v的营业税是800万元（160005%），应交的城建税、 教育费附加、地方教育附加： v800（7%+3%+2%）=96（万元），预缴的土地增值 税是320万元，以上税费合计1216万元。 v（2）该开发企业2011年10月应预缴企业所得税 v依据国税发200931号第九条及办法规定，企 业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计 税毛利率分月计算出预计毛利额，计入当期应纳税 所得额。 v 2021-7-30 二、预缴期间 v依据中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴 纳税申报表（A类）（国家税务总局公告2011年 第64号）及办法规定，实行查账征收的企业按 月

15、度的实际利润额预缴。实际利润额的计算公式为： v实际利润额=利润总额+特定业务计算的应纳税 所得额-不征税收入-免税收入-弥补以前年度亏损 v依据国税发200931号第十二条 企业发生的期间 费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、 土地增值税准予当期按规定扣除。 v该开发企业实际利润额=-100+1600026%- 1216-470=2374（万元） v2011年10月应预缴企业所得税额为： 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v237425% =593.5（万元a v例3：接上例，2011年11月，原销售未完产品中 有部分已完工，结转完工产品销售收入6000万元， 实现利润1500万

16、无，该企业无其他经营事项。问： 该开发企业2011年12月应预缴企业所得税？ v案例分析：开发企业2011年12月应纳税所得额 =1500-（6000*26%-6000*7.6%） =396万元 v 开发企业2011年12月应预缴企业所得税 =396*25%=99万元a 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v企业所得税汇算清缴，是指纳税人自纳税年 度终了之日起5个月内或实际经营终止之日起 60日内，依照税收法律、法规、规章及其他 有关企业所得税的规定，自行计算本纳税年 度应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度 或季度预缴企业所得税的数额，确定该纳税 年度应补或者应退税额，并填写企业所得税 年度

17、纳税申报表，向主管税务机关办理企业 2021-7-30 三、汇算清缴期间 所得税年度纳税申报、提供税务机关要求提供的有 关资料、结清全年企业所得税税款的行为。 在实际工作中，企业所得税汇算清缴是遵循如下五步 进行的： v第一步，计算应纳税所得额 v应纳税所得额的计算是以企业按国家会计制度 核算的年度利润总额为基础，依据税收法规的规定， 先分别计算出纳税调整增加额、纳税调整减少额， 然后按下列公式计算出应纳税所得额。 2021-7-30 三、汇算清缴期间 应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整 减少额+境外应税所得弥补境内亏损-允许弥补的以 前年度亏损 其中：纳税调整增加或减少额包括两

18、个方面的内容： 一是企业的财务会计处理与税收法规不一致的应予 调整的金额；二是企业按税法规定准予扣除的税收 金额。 v注意：企业所得税法所称应纳税所得额， 是指企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收 入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度 2021-7-30 三、汇算清缴期间 亏损后的余额，用公式表示： v应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入 -各项扣除-允许弥补的以前年度亏损 v第二步，计算应纳所得税额 v 应纳所得税额=应纳税所得额税率 v 第三步，计算应纳税额 v应纳税额=应纳所得税额-减免所得税额-抵免所 得税额 v第四步，计算实际应纳所得税额 v实际应纳所得税额=应纳

19、税额+境外所得应纳所 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v得税额-境外所得抵免所得税额 v第五步，计算本年应补（退）的所得税额 v本年应补（退）的所得税额=实际应纳所得税额 -本年累计实际已预缴的所得税额 v若计算的本年应补（退）的所得税额为正数， 即纳税人在纳税年度内预缴企业所得税税款少于应 缴企业所得税税款的，应在汇算清缴期内结清应补 缴的企业所得税税款；若计算的本年应补（退）的 所得税额为负数，即预缴税款超过应纳税款的，主 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v管税务机关应及时按有关规定办理退税，或 者经纳税人同意后抵缴其下一年度应缴企业 所得税税款。 v（1）企业房地产开发经营业

20、务包括土地 的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其 他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。 v在会计处理上，收入的确认要符合企 业会计准则的规定，一般销售的开发产品 没有收取全款是不会交付给业主的，不论是 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v未完工建造阶段的开发产品还是完工后未交 付的开发产品，所收取的款项一般反映在预 收账款科目。在税务处理上，除土地开发 之外，开发产品竣工证明材料已报房地产管 理部门备案，或开发产品已开始投入使用， 或开发产品已取得了初始产权证明，应视为 已经完工。国家税务总局关于房地产开发 企业开发产品完工条件确认问题的通知 （国税函2010201号）还规定：房地产开

21、发 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通 过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以 及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手 续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时， 为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完 工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计 税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。 v（2）房地产开发企业代有关部门、单位和企业收 取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价 内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售 收入，其相关的成本费用准予扣除；未纳入开发产 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v品价内并由企业

22、之外的其他收取部门、单位开具发 票的，可作为代收代缴款项进行管理，其相关的成 本费用不得扣除。 v（3）企业所得税汇算清缴时，销售未完工开发产品 取得收入可以作为计算业务招待费，广告费和业务 宣传费的基数。 v（4）企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个 人签订代办协议或合同，并按所签订服务协议或合 同确认的收入金额的5%计算支付手续费及佣金的限 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v额。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式 支付的手续费及佣金不得在税前扣除。但企业委托 境外销售机构销售开发产品的，其支付境外机构的 销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入 的10%的部分，准予据实

23、扣除。 v（5）可以预提（应付）的成本费用的情况包括： 出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在 有相关合同、协议或其他证明资料的前提下，可以 预提合同总金额的10%，计入成本对象的开发成本中。 公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可以按照 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v预算造价合理预提建造费用。该公共配套设施必须 符合在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建 造并且不可撤消，或按照法律法规规定必须配套建 造的条件。应向政府上交但尚未上交的报批报建 费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费 用是指按规定应由房地产开发企业承担的物业管理 基金、公共维修基金或其他专项基金。 v（6

24、）企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、 电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设 施，若属于非营利性且产权属于全体业主的，或无 偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公 共配套设施，其建造费用按公共配套设施费准予扣 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v除。若属于营利性的，或产权归企业所有的，或未 明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业 单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企 业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按 建造开发产品进行处理。 v（7）企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗 设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业 务管理部门、单位合资建设，完

25、工后有偿移交的， 国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直 接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当 期应纳税所得额。 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v（8）国税发200931号第三十三条规定： v企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核 算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共 配套设施进行处理。 v企业在会计核算中，除企业单独建造、单独核算的 车库外，对于利用地下设施建造的地下车位，以及 利用地面道路等划定的车位，均已作为公共配套设 施计入了开发成本中，因此，无论开发企业以何种 方式取得有关车库、车位的转让收入，均应作为房 地产企业的销售收入，不得再重复扣除成本。对

26、于 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v采用长期出租并一次性收取租金方式的，根据合同 约定的日期和金额确认租金收入，提前收取的在实 际收取租金当期确认租金收入。 v（9）企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、 奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、 换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为， 应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或 于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。 v确认收入（或利润）的方法和顺序为：按本企业 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格 确定；由主管税务机关参照当地同类开发产品市 场公允价值确定；按

27、开发产品的成本利润率确定。 开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主 管税务机关确定。 v以A房地产企业举例说明，2009年度完工交付B项目 预收收入10000万元，其中上年收入4000万元；完工 未交付C项目预收收入6500万元，其中上年收入2500 万元；在建D项目预收收入3500万元。2009年12月， A房地产企业结转B项目销售收入10000万元，销售成 本7500万元。该企业各项目预计计税毛利率均为26%， 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v土地增值税的预征比例为2%，城建税、教育费附加、 地方教育附加（征收）率分别为7%、3%、2%。不考 虑期间费用。 vB项目开发产

28、品，会计已经结转收入，且收取的预收 款符合国税发200931号确认收入的条件，确认所 得税收入10000万元，确认结转成本7500万元。 v若B项目所收取的预收款中4000万元已经按照预 计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税调整， 则在2009年度应做纳税调减处理。 v 2021-7-30 三、汇算清缴期间 vB项目汇算清缴应纳税所得额为：（10000 7500100007.6%）（400026% 40007.6%）=1740736=1004（万元）。 vC项目开发产品，不具备会计准则收入确 认条件，会计尚未结转收入，但是按照国税 发200931号所得税收入确认条件，应计算 为企业所得税收

29、入6500万元。 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v 对于C项目所得税汇算要注意不能再按照预计 计税毛利率26%来进行计算了。按照国税发200931 号第九条规定，开发产品完工后，企业应及时结算 其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同 时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差 额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的 应纳税所得额。 v所以C项目上年度所收取的预收款中2500万元按 照预计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税 调整，则在2009年度应做纳税调减处理。 v若C项目已知实际计税成本为4550万元，则C项 目汇算清缴应纳税所得额为： 2021-7-30 三、汇算

30、清缴期间 v（6500455065007.6%）（250026% 25007.6%）=1456460=996（万元）。 v在建D项目预收收入3500万元，会计不结转收入，也 无法计算计税成本。但是其符合国税发200931号 所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入 3500万元。其中由于其属于未完工开发产品，根据 国税发200931号第九条规定，企业销售未完工开 发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率计算出 预计毛利额，计入当期应纳税所得额。所以D项目汇 算清缴应纳税所得额为：3500 26% 35007.6%=644（万元）。 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v不考虑期间费用，A房地

31、产企业应纳税所得额为： v1004+996+644=2644（万元）。 A v年终汇算清缴勿忽视完工条件 v以上销售的不同阶段，由收入计算所得额的方 式不同，区别即在于开发产品完工与否，国家税务 总局房地产开发经营业务企业所得税处理办法 （国税发200931号）对于除土地开发之外的其他 开发产品完工条件规定如下：开发产品符合下列条 件之一的，应视为已经完工：（一）开发产品 竣工 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v证明材料已报房地产管理部门备案；（二）开发产 品已开始投入使用；（三）开发产品已取得了初始 产权证明。 v以上三个条件如果同时满足，遵循时点界定孰 先原则，以最早的一个时点确定开

32、发产品完工时点， 这与会计核算不同。 v 2009年6月26日，国家税务总局对海南省国家税务 局关于海南永生实业投资有限公司偷税案中如何 认定开发产品已开始投入使用问题的请示的批复 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v文件国家税务总局关于房地产企业开发产品 完工标准税务确认条件的批复（国税函2009342 号）再次对于该问题进行了明确。 v 根据国家税务总局关于房地产开发经营业务征 收企业所得税问题的通知（国税发200631号） 文件的精神，房地产开发企业建造、开发的开发产 品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完 工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发 产品开始投入使用时均应视

33、为已经完工。房地产开 发企业应按规定及时结算开发产品计税成本并计算 此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际毛 利额，同时将开发产品实际毛利额与其对应的预计 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v毛利额之间的差额，计入当年（完工年度）应纳税 所得额。 v 开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开 始办理开发产品交付手续（包括入住手续）或已开 始实际投入使用。 v按照国家建设方面的有关规定，工程竣工验收 合格后，建设单位应当及时提出工程竣工验收报告， 并在法定的时间内交房地产主管部门备案，备案的 前提是工程竣工验收合格。但是未备案的经竣工验 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v收合格的开

34、发产品仍然不能办理初始产权证明，法 律要件也不完备，但实物中提前交付业主使用的情 况普遍存在，所以，国税发200931号所确定的三 个时点中交付使用时点一般最早，这种情况下根据 国税发200931号的精神和国税函2009342号的具 体规定，则无论工程质量是否通过验收合格，或是 否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续， 当其开发产品开始投入使用时即视为已经完工。这 样处理更突出了税法的“实质重于形式原则”。 v 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v 完工项目要及时核算计税成本。 v开发产品完工前，依据预计计税毛利率确定应 纳税所得额，收入是重点，成本税务检查关注力度 小。开发产品完工后

35、，依据实际成本确定应纳税所 得额，成本为重点。 v开发产品完工前发生的成本费用通过“开发成本” 科目反映，“开发成本”成本项目与国税发 200931号文计税成本支出的内容相同，包括如下： 土地征用费及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发 间接费等。 v开发产品完工前由于会计核算不进行损益结转， “开发成本”科目累计借方发生额或期末余额反映 了开发产品项目成本费用的实际投入。依据预计计 税毛利率核算应纳税所得额暂不必考虑实际发生的 成本状况。开发产品完工后，交付使用会计核算上 由“预收账款”科目结转到“主营业务收入

36、”， “开发成本”归集的成本费用相应按照已售建筑面 积占可售建筑面积的比例结转至“主营业务成本”。 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v当然，如果企业由于种种原因不进行损益结转，并 不可能减少应纳税所得额，因为开发产品完工后或 税法视同完工后不能再依据预计计税毛利率确定应 纳税所得额。 v国税发200931号第九条规定：开发产品完工后， 企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的 实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计 毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他 项目合并计算的应纳税所得额，即如上述A企业的B、 C项目。 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v 项目完工后，对于

37、房地产企业来说，难以确定 的不再是收入额，而是计税成本的确定，开发项目 有其既定的周期，工程完工开发商也要留一定比例 的质保金，2008年地方政府为促进房地产业的发展 也有一些配套资金的缓缴政策，还有物业配套、基 础设施的有待进一步开发完善等，在业主入住时， 这些成本、费用并没有实际发生或属于会计核算预 提入账。这部分费用在年终汇算清缴时也要特别注 意纳税调整。 v 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v国税发200931号第三十二条考虑了这一因素，允 许预提部分成本费用计入完工产品的计税成本： （一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票 的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可 以预

38、提，但最高不得超过合同总金额的10%； v（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按 预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必 须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承 诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v建造的条件； v（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、 物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指 按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基 金或其他专项基金。除此之外的建造成本费用以及 其他应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税 成本。 v房地产企业年终汇算清缴预提成本还要注意主管税 务机关的具体规定。 v例如青地税

39、函20102号山东省青岛市地方税务局 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v2009年度企业所得税业务问题解答明确：年度申 报预提工程款计入销售成本计算扣除时，应提供正 式的出包合同、完工证明、竣工验收备案证明或交 付使用证明、出包工程的项目预算书以及预算调整 的相关证明等。 v江苏省国家税务局转发国家税务总局关于印 发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的 通知的通知（苏国税发200979号）规定：预提 的出包工程，自开发产品完工之日起超过2年仍未支 付的，预提的出包工程款全额计入应纳税所得额； 以后实际支付时可按规定税前扣除。所以年终汇算 完工项目的应纳税所得额的匡算公式为：完工项目 2

40、021-7-30 三、汇算清缴期间 v收入（账面成本会计预提费用不合法凭据+税 法允许预提金额）税金及附加期间费用。 上述 数据并不仅仅来源于利润表。完工项目确定计税成 本核算终止日很重要。国税发200931号第三十五 条规定：开发产品完工以后，企业可在完工年度企 业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止 日，不得滞后。此规定笔者归纳为以下几点： v1.开发产品当年度完工必须结算计税成本（完 工指税法视同完工条件）。 v2.根据计税成本结算额，对以前销售收入实际 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v毛利额与预计毛利额差额调整计入当年度应纳税所 得额。 v3.计税成本核算有终止日，即完工

41、年度企业所 得税汇算清缴前。 v由此可见，年终汇算清缴的纳税调整可以从以 下几个方面入手： v1.计税成本只考虑实际毛利额，不考虑会计实 际结转成 v本。汇算清缴需要根据主营业务成本做出纳税调整。 v 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v2.会计成本年终结算止于资产负债表日，计税成本 可以次年5月31日前任一时点为核算终止日。汇算清 缴根据2009年12月31日账面数据可在5月31日前纳税 调整。 v3.会计成本：未入账的成本费用均可以预提；计税 成本：预提成本费用不超过国税发200931号第三 十二条规定的范围和标准。所以预提成本汇算清缴 也要纳税调整。 2021-7-30 三、汇算清缴

42、期间 v4.12月31日5月31日之间取得合法凭据，会计作为 次年度发生的成本费用或冲减预提成本，税法则可 以计入当年度计税成本。所以汇算清缴要注意可以 计入计税成本的范围。 v核算终止日的规定遵从了企业所得税法实施 条例第九条的规定：企业应纳税所得额的计算， 以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不 论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属 于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付， 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v均不作为当期的收入和费用。这样就给了房地产企 业充分的核算申报时间，即企业可以在年度结束后 的5个月汇算清缴期内，尽快地完成出包工程结算， 索取发票，完整确定完

43、工项目的计税成本。补计需 要在当年度税前扣除的应计未计、应提未提项目。 v例如，A房地产开发企业C项目于2009年9月完工， 出包工程合同总金额20000万元，2009年12月尚未与 承包商结算完毕，仅取得的发票金额15000万元，为 准确核算结转成本，预提成本5000万元，2010年2月 取得发票2000万元，2010年6月取得发票3000万元。 会计年终结账结转的完工成本预提的成本费用5000 2021-7-30 三、汇算清缴期间 v万元。假定企业计税成本核算终止日确定为 2010年5月31日，则2010年2月取得发票2000 万元可以计入计税成本，超过计税成本核算 终止日取得的发票300

44、0万元不能够计入计税 成本，但是在证明资料充分的情况下，企业 可以预提合同总金额的10%即2000万元计入计 税成本。 v这样2009年企业该项目计税成本即为 v15000+2000+2000=19000万元。3 v 2021-7-30 四、注销清算期间 v国家税务总局公告2010年第29号关于房地产开发 企业注销前有关企业所得税处理问题的公告2 v1、国家税务总局公告2010年第29号解决了房地产企 业土地增值税清算税款在企业所得税前扣除的问题。 土地增值税清算一般应在房地产开发项目全部竣工、 完成销售时进行，而企业所得税的收入确认时间比 清算土地增值税时间提前很多，甚至项目未完工而 有预收

45、房款时（2009年1月1日后国税发【2009】31 号文规定了正式签订房地产销售合同或房地 2021-7-30 四、注销清算期间 v产预售合同的前置条件），企业所得税纳税义务 就实现了，虽然土地增值税采取预征办法，但清算 土地增值税往往可能会补缴大量的土地增值税，企 业清算时房地产开发企业已没有没有后续项目，这 样就可能造成土地增值税清算的税款不能在企业所 得税前扣除，违背了企业所得税法第八条的规 定。国家税务总局公告2010年第29号解决了这个问 题。 v2、国家税务总局公告2010年第29号考虑到一些房地 2021-7-30 四、注销清算期间 v产开发企业分别由国税、地税分管所得税和土地增

46、 值税现实情况，可能出现相互不认可的问题，做了 合理安排。 v3、国家税务总局公告2010年第29号规定房地产开发 企业注销前由于预征土地增值税导致多缴企业所得 税的应退税，维护了纳税人的利益。其实不是预征 土地增值税导致多交企业所得税，而是土地增值税 清算补交的税款未能按权责发生制原则在所属纳税 年度扣除，造成企业多交了企业所得税。 v这里的表述不够确切。 2021-7-30 四、注销清算期间 v 1、第一条的“办理注销税务登记”是指企业注 销须办理税务登记证注销的情况。包括房地产开发 企业跨省、市、县（区）开发项目，其项目部、分 公司符合国税函2009221号第一条第四款规定“以 总机构名

47、义进行生产经营的非法人分支机构，无法 提供有效证据证明其二级及二级以下分支机构身份 的”注销项目所在地税务登记。 v 2、“注销当年汇算清缴出现亏损”是指根据 财税【2009】60号文规定将整个清算期作为一个独 2021-7-30 四、注销清算期间 v立的纳税年度进行汇算清缴，由税务机关认可的亏 损，并且此亏损是由于土地增值税清算税款导致的。 v3、“注销前项目开发各年度”是指土地增值 税清算涉及的年度。 v4、退税适用条件。结合29号公告第三条可以 看出，符合以下条件之一，企业即可申请退税： v（1）土地增值税清算当年和企业注销当年汇 算清缴都出现亏损； 2021-7-30 四、注销清算期间

48、 v（2）土地增值税清算当年出现亏损，且未在注 销之前年度按税法规定弥补完毕的。 v关于第一个条件的理解。土地增值税清算当年 汇算清缴出现亏损，说明土地增值税清算的税款未 全额在企业所得税前扣除；而企业注销当年汇算清 缴也出现亏损，说明土地增值税清算的税款仍没有 被消化完。这样企业所得税前少扣了土地增值税， 造成多交企业所得税，企业又没有后续收入，只有 退税。 v关于第二个条件的理解。土地增值税清算年度 亏损，清算补交的土地增值税未扣除完毕，并且此 2021-7-30 四、注销清算期间 v亏损未在以后年度得以弥补，说明土地增值税没有 完全在企业所得税前扣除，造成多交企业所得税， 也应该退税。

49、v 1、“整个项目”是指土地增值税清算的项目。 v2、企业所得税法第八条规定：企业实际发 生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、 费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税 所得额时扣除。但是，土地增值税清算补交的税款 不全部属于土地增值税清算年度的税金，根据权责 2021-7-30 四、注销清算期间 v发生制原则，应将此补交的税款分摊到所属各年度， 并根据配比原则，以销售收入作为权数进行加权计 算分配到所属各年度。 v销售收入是指和土地增值税清算补交税款的项 目直接相关的销售收入。 v由于企业销售的增值额未超过扣除项目金额20% 的普通标准住宅的销售收入免土地增值税，因此不 作为计算

50、公式中的权数。 2021-7-30 四、注销清算期间 v案例1、某开发企业2010年9月项目全部竣工并 销售完毕，10月进行土地增值税清算，整个项目实 现土地增值税1490万元，补交土地增值税530万元， 2010年度企业所得税汇算确认亏损1520万元。2011 年1月1日企业注销清算，注销年度汇算清缴确认亏 损98万元。2008年2010年预交土地增值税分别 为：100万元、800万元、60万元；各年分摊的土地 增值税分别为：150万元、1250万元、90万元；各年 交纳的企业所得税分别为：10万元、130万元、0万 元。 v 2021-7-30 四、注销清算期间 v 1、2008年应调整的

51、应纳税所得额： v150-100=50（万元） v应退企业所得税=5025%=12.5（万元） v2008年仅交纳企业所得税10万元，2008年只能退税 10万元。 v剩余的2.5万元所得税对应的所得额10万元作 为亏损向以后年度结转。 v2、2009年应调整的应纳税所得额： v此款是对企业所得税追溯调整的规定。 v 2021-7-30 四、注销清算期间 v1250-800=450（万元） v加上2008年转来的10万元 v2009年应调整的应纳税所得额共为： v450+10=460（万元） v 应退所得税额=46025%=115（万元） v 3、调整后，2010年度应纳税所得额： v-1520+1490-（100+800）-90 =-1020（万元） v即：调整后，不考虑2010年分摊的土增税90万元， 2021-7-30 四、注销清算期间 2010年亏损930万元。 v案例2、接上例：若2010年度企业所得税汇算确 认亏损420万元。 v调整后，2010年度应纳税所得额： v-420+1490-（100+800）-90=80（万元） v2010年应补交企业所得税额： v8025%=20（万元） v提醒：只有土地增值税清算的当年才存在补 税情况。 v从要求提供“各年度的适用税率”的资