会计本注会审计资料：第十三章 对舞弊和法律法规的考虑（注会专题）

1、第十三章第十三章 对舞弊和法律法规的考虑对舞弊和法律法规的考虑2021-10-102考情分析考情分析本章本章2012201220142014年累计考了年累计考了15.2515.25分，年均分，年均5 5分多。分多。从题型分布来看，选择题约占从题型分布来看，选择题约占80%80%，综合题约占，综合题约占20%20%；从内容分布来看，第一节占；从内容分布来看，第一节占93%93%，第二节占，第二节占7%(7%(仅仅1 1分分) )。这表明，本章的重中之重是第一节的选择题。这表明，本章的重中之重是第一节的选择题。在第一节中，舞弊风险因素、管理层凌驾内控、收在第一节中，舞弊风险因素、管理层凌驾内控、收

2、入确认舞弊假设以及应对舞弊等知识都属于高频考入确认舞弊假设以及应对舞弊等知识都属于高频考点。特别注意的是，历年来对这些知识点考核非常点。特别注意的是，历年来对这些知识点考核非常注重应用性，考核内容既可能取之教材，也可能超注重应用性，考核内容既可能取之教材，也可能超乎教材，还可能与其他章节结合。乎教材，还可能与其他章节结合。本章特别需要记忆，同时也需要理解。本章特别需要记忆，同时也需要理解。2021-10-103第一节第一节 与舞弊相关的责任与舞弊相关的责任 一、注册会计师的责任一、注册会计师的责任舞弊比错误导致的重大错报更难发现，管理层舞弊舞弊比错误导致的重大错报更难发现，管理层舞弊比员工舞弊

3、的重大错报更难发现。比员工舞弊的重大错报更难发现。1.1.有责任对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错有责任对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证。因为，编制虚假误导致的重大错报获取合理保证。因为，编制虚假财务报告直接导致财务报告直接导致财务报表财务报表产生错报，侵占资产通产生错报，侵占资产通常伴随着虚假或误导性的常伴随着虚假或误导性的文件记录文件记录。2.2.不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证。也就是说，完成审计工作后发现证。也就是说，完成审计工作后发现 即审计时没即审计时没发现发现 舞弊导致的财务报表重大错报，并不

4、必然表舞弊导致的财务报表重大错报，并不必然表明明CPACPA没有遵守审计准则。没有遵守审计准则。2021-10-104二、评价舞弊风险因素二、评价舞弊风险因素 舞弊因素包括动机或压力，机会，态度或借口。舞弊因素包括动机或压力，机会，态度或借口。舞弊风险因素存在不一定表明发生了舞弊，但在舞舞弊风险因素存在不一定表明发生了舞弊，但在舞弊发生时通常存在舞弊风险因素。弊发生时通常存在舞弊风险因素。 2021-10-105 2021-10-106【经典考题【经典考题20102010年多选题】下列情形中，年多选题】下列情形中，A A注册会注册会计师认为可能为管理层提供实施舞弊机会的有（）计师认为可能为管理

5、层提供实施舞弊机会的有（）。A.A.甲公司从事科技含量高、研发周期长的经营业务甲公司从事科技含量高、研发周期长的经营业务B .B . 甲 公 司 大 量 采 用 分 销 渠 道 销 售 产 品甲 公 司 大 量 采 用 分 销 渠 道 销 售 产 品C .C . 甲 公 司 高 级 管 理 人 员 变 更 频 繁甲 公 司 高 级 管 理 人 员 变 更 频 繁D.D.管理层拥有甲公司管理层拥有甲公司10%10%的股份的股份正确答案正确答案ABCABC答案解析管理层拥有甲公司答案解析管理层拥有甲公司10%10%的股份属于动机的股份属于动机或压力。或压力。2021-10-107【经典考题【经典考

6、题20092009年多选题】在下列情形中，可能表年多选题】在下列情形中，可能表明 管 理 层 存 在 舞 弊 动 机 或 压 力 的 有 （ ） 。明 管 理 层 存 在 舞 弊 动 机 或 压 力 的 有 （ ） 。A.A.竞争激烈或市场饱和，主营业务利润率不断下降竞争激烈或市场饱和，主营业务利润率不断下降 B.B.需要大量举债才能满足研究开发支出的需求，以需要大量举债才能满足研究开发支出的需求，以保持竞争力保持竞争力C .C . 从 事 重 大 、 异 常 或 高 度 复 杂 的 交 易从 事 重 大 、 异 常 或 高 度 复 杂 的 交 易 D.D.盈利能力或财务状况必须满足债务协议规

7、定的条盈利能力或财务状况必须满足债务协议规定的条件件 正确答案正确答案ABDABD答案解析选项答案解析选项C C，属于是存在，属于是存在舞弊的机会，并不是动机和压力。舞弊的机会，并不是动机和压力。2021-10-108【经典考题【经典考题20092009年多选题】在下列情形中，可能表年多选题】在下列情形中，可能表明 管 理 层 存 在 舞 弊 借 口 的 有 （ ） 。明 管 理 层 存 在 舞 弊 借 口 的 有 （ ） 。 A.A.对对A A注册会计师施加限制，使其难以接触某些人员注册会计师施加限制，使其难以接触某些人员B.B.管理层没有及时纠正已发现的内部控制重大缺陷管理层没有及时纠正已

8、发现的内部控制重大缺陷 C.C.管理层过分强调保持或提高公司股票价格或盈利管理层过分强调保持或提高公司股票价格或盈利水平水平D.D.高层管理人员、法律顾问或治理层频繁变更高层管理人员、法律顾问或治理层频繁变更 正确答案正确答案ABCABC答案解析选项答案解析选项D D，属于是存在，属于是存在舞弊的机会，并不是借口。舞弊的机会，并不是借口。2021-10-109三、应对舞弊导致的重大错报风险三、应对舞弊导致的重大错报风险( (一一) )总体应对措施总体应对措施1515年重点记忆年重点记忆 1.1.在分派和督导项目组成员时，考虑承担重要业务在分派和督导项目组成员时，考虑承担重要业务职责的项目组职责

9、的项目组成员成员所具备的知识、技能和能力，并所具备的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致的重大错报考虑由于舞弊导致的重大错报风险风险的评估结果；的评估结果；2.2.评价被审计单位对评价被审计单位对会计政策会计政策( (特别是涉及主观计特别是涉及主观计量和复杂交易的会计政策量和复杂交易的会计政策) )的选择和运用，是否可的选择和运用，是否可能表明管理层通过能表明管理层通过操纵利润操纵利润对财务信息作出虚假报对财务信息作出虚假报告；告；3.3.在选择审计程序的性质、时间安排和范围时，增在选择审计程序的性质、时间安排和范围时，增加审计程序的加审计程序的不可预见性不可预见性。2021-10-1010(

10、 (二二) )针对舞弊导致的认定层风险实施的审计程序针对舞弊导致的认定层风险实施的审计程序1.1.改变拟实施审计程序的改变拟实施审计程序的性质性质，以获取更为可靠、，以获取更为可靠、相关的证据，或获取其他佐证性信息；相关的证据，或获取其他佐证性信息；2.2.改变实质性程序的改变实质性程序的时间时间，包括在，包括在期末或接近期末期末或接近期末实施实质性程序，或针对本期较早时间发生的交易实施实质性程序，或针对本期较早时间发生的交易事项或贯穿于本会计期间的交易事项实施测试；事项或贯穿于本会计期间的交易事项实施测试；3.3.改变审计程序的改变审计程序的范围范围，包括，包括扩大扩大样本规模、采用样本规模

11、、采用更更详细详细的数据实施分析程序等。的数据实施分析程序等。2021-10-1011( (三三) )针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序1515重点，记忆重点，记忆+ +咬文嚼字咬文嚼字 管理层凌驾于控制之上的风险几乎在每个审计项目管理层凌驾于控制之上的风险几乎在每个审计项目中都会存在。对财务信息作出虚假报告通常与管理中都会存在。对财务信息作出虚假报告通常与管理层凌驾有关。层凌驾有关。管理层凌驾于控制之上的风险属于特别风险。管理层凌驾于控制之上的风险属于特别风险。无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果

12、如何，注册会计师都应当设计和实施以下三类审计程何，注册会计师都应当设计和实施以下三类审计程序。序。2021-10-10121.1.测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当：制财务报表过程中作出的其他调整是否适当：(1)(1)向参与财务报告过程的人员询问与处理向参与财务报告过程的人员询问与处理分录与分录与调整调整相关的不恰当或异常的活动；相关的不恰当或异常的活动；(2)(2)选择在报告期末作出的选择在报告期末作出的分录与调整分录与调整；(3)(3)考虑是否有必要测试整个会计期间的考虑是否有必要测试整个会计期间的分录

13、与调分录与调整整。2021-10-1013 例题例题 综合真题综合真题20142014年年 上市公司甲集团公司是上市公司甲集团公司是ABCABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事化工产品会计师事务所的常年审计客户，主要从事化工产品的生产和销售。的生产和销售。A A注册会计师负责审计甲集团公司注册会计师负责审计甲集团公司20132013年度财务报表年度财务报表, ,确定集团财务报表整体的重要确定集团财务报表整体的重要性为性为200200万元。万元。 资料四：资料四：A A注册会计师在审计工作底稿中记录了注册会计师在审计工作底稿中记录了审计程序的执行情况，部分内容摘录如下：审计程序的执行情况，部

14、分内容摘录如下： （3 3）A A注册会计师在测试甲集团公司临近注册会计师在测试甲集团公司临近20132013年年末的会计分录和其他调整时，选取了末的会计分录和其他调整时，选取了3535笔符合预定笔符合预定特征的样本项目特征的样本项目, ,检查这些会计分录和其他调整是检查这些会计分录和其他调整是否获得管理层批准否获得管理层批准, ,入账金额是否准确，未发现错入账金额是否准确，未发现错报。报。2021-10-1014要求：针对资料四第（要求：针对资料四第（3 3）项，假定不考虑其他条）项，假定不考虑其他条件，指出件，指出A A注册会计师的处理是否恰当。如不恰当注册会计师的处理是否恰当。如不恰当，

15、简要说明理由。，简要说明理由。答案：不恰当，测试报告期末的会计分录和其他调答案：不恰当，测试报告期末的会计分录和其他调整的整的目的是应对管理层凌驾于控制之上目的是应对管理层凌驾于控制之上的风险。仅的风险。仅检查管理层的批准和入账金额准确不足以实现测试检查管理层的批准和入账金额准确不足以实现测试目标。目标。2021-10-1015 例题例题 综合真题综合真题2013B20122013B2012年年4 4月月,ABC,ABC会计师事务会计师事务所首次接受委托，审计甲公司所首次接受委托，审计甲公司20122012年度财务报表，年度财务报表，委派委派A A注册会计师担任项目合伙人。注册会计师担任项目合

16、伙人。 资料四：资料四：A A注册会计师在审计工作底稿中记录了注册会计师在审计工作底稿中记录了审计计划，部分内容摘录如下：审计计划，部分内容摘录如下： （3 3）在设计审计程序以测试甲公司日常会计核）在设计审计程序以测试甲公司日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当时，作出的其他调整是否适当时，A A注册会计师拟向参注册会计师拟向参与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动，并测试调整相关的不恰当或异常的活动，并测试20122012年末年末作

17、出的会计分录和其他调整。作出的会计分录和其他调整。2021-10-1016要求：假定不考虑其他条件，指出审计项目组的处要求：假定不考虑其他条件，指出审计项目组的处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，简要说理是否存在不当之处。如果存在不当之处，简要说明理由。明理由。 分析分析 在设计审计程序以测试甲公司日常会计核算在设计审计程序以测试甲公司日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当时出的其他调整是否适当时,A,A注册会计师拟注册会计师拟向参与财向参与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他调整务报告过程的人员询问与

18、处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动相关的不恰当或异常的活动1/3,1/3,并测试并测试20122012年末年末作出的会计分录和其他调整作出的会计分录和其他调整2/32/3少了第少了第3/33/3条条 。答案：存在不恰当之处。除了实施所述的审计程序答案：存在不恰当之处。除了实施所述的审计程序外，注册会计师还应考虑是否有必要测试整个会计外，注册会计师还应考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。期间的会计分录和其他调整。33/ /332021-10-10172.2.复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊

19、导致的重大错报风向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险险(1)(1)查偏向查偏向：评价管理层在作出会计估计时的判断：评价管理层在作出会计估计时的判断和决策是否反映出某种和决策是否反映出某种偏向偏向( (即使判断和决策单独即使判断和决策单独看起来是合理的看起来是合理的) )，从而可能表明存在由于舞弊导，从而可能表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。如果存在偏向，注册会计师应致的重大错报风险。如果存在偏向，注册会计师应当当从整体上重新评价从整体上重新评价会计估计；会计估计；(2)(2)翻旧账翻旧账：追溯复核与以前年度财务报表反映的：追溯复核与以前年度财务报表反映的重大会计估计相关的管理层判断

20、和假设重大会计估计相关的管理层判断和假设 从过去对从过去对现在的估计看现在对未来的估计现在的估计看现在对未来的估计 。2021-10-10183.3.评价非常规交易的商业理由评价非常规交易的商业理由 注册会计师应当评价注册会计师应当评价非常规交易非常规交易的商业理由的商业理由( (或或缺乏商业理由缺乏商业理由) )是否表明被审计单位从事交易的目是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息作出虚假报告或掩盖侵占资产的是为了对财务信息作出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。的行为。2021-10-1019以下以下5 5个迹象可能表明被审计单位从事非常规交易个迹象可能表明被审计单位从事非常规交易 注意

21、从具体事项中识别这些迹象注意从具体事项中识别这些迹象 ：(1)(1)交易的形式显得交易的形式显得过于复杂过于复杂。例如，交易涉及集例如，交易涉及集团内部多个实体，或涉及多个非关联的第三方；团内部多个实体，或涉及多个非关联的第三方；(2)(2)管理层管理层未就未就交易的性质和会计处理与治理层进交易的性质和会计处理与治理层进行过讨论，且缺乏充分的记录行过讨论，且缺乏充分的记录；(3)(3)管理层更强调采用某种管理层更强调采用某种特定特定的会计处理的需要的会计处理的需要，而不是交易的经济实质，而不是交易的经济实质；(4)(4)对于涉及不纳入合并范围的关联方的交易，治对于涉及不纳入合并范围的关联方的交

22、易，治理层理层未未进行适当审核与批准；进行适当审核与批准；(5)(5)交易涉及以往交易涉及以往未识别出未识别出的关联方，或涉及在没的关联方，或涉及在没有被审计单位帮助的情况下不具备物质基础或财务有被审计单位帮助的情况下不具备物质基础或财务能力完成交易的第三方。能力完成交易的第三方。2021-10-1020 例题多选真题例题多选真题20142014年年 下列各项做法中，可以应下列各项做法中，可以应对舞弊导致的重大错报风险的有（）。对舞弊导致的重大错报风险的有（）。A.A.选取以前年度未寄发询证函的客户的应收账款余选取以前年度未寄发询证函的客户的应收账款余额实施函证额实施函证B.B.在同一天对所有

23、存放在不同地点的存货实施监盘在同一天对所有存放在不同地点的存货实施监盘C.C.扩大营业收入细节测试的样本规模扩大营业收入细节测试的样本规模D.D.通过实地走访，核实供应商和客户真实存在通过实地走访，核实供应商和客户真实存在 答案答案ABCDABCD与常规程序相比，程序与常规程序相比，程序A A、B B、C C、D D均具均具有不可预见性。其中，有不可预见性。其中，A A中中“所有存放地点所有存放地点”、B B中中“以前年度未寄发以前年度未寄发”以及以及C C均扩大了样本规模，程均扩大了样本规模，程序序D D改变了审计程序的常规性质。改变了审计程序的常规性质。2021-10-1021五、评价审计

24、证据五、评价审计证据1.1.发现错报，应考虑是否表明存在舞弊。发现错报，应考虑是否表明存在舞弊。2.2.即使舞弊导致的错报金额不重大，仍应考虑错报即使舞弊导致的错报金额不重大，仍应考虑错报涉及的人员在被审计单位中的职位。涉及的人员在被审计单位中的职位。3.3.当已获取的证据表明存在或可能存在舞弊时，尽当已获取的证据表明存在或可能存在舞弊时，尽快提请适当层级的管理层关注这一事项。适当层级快提请适当层级的管理层关注这一事项。适当层级的管理层至少要比涉嫌舞弊人员的管理层至少要比涉嫌舞弊人员高出一个级别。高出一个级别。 4.4.如果错报涉及较高级别的管理层如果错报涉及较高级别的管理层, ,即使错报金即

25、使错报金额对财务报表的影响并不重大，也可能表明存在更额对财务报表的影响并不重大，也可能表明存在更具广泛影响的问题。具广泛影响的问题。 2021-10-1022 例题例题 简答简答 真题真题20112011年年AA注册会计师负责审计甲注册会计师负责审计甲公司公司20102010年度财务报表。在审计过程中，年度财务报表。在审计过程中，A A注册会注册会计师遇到下列事项：计师遇到下列事项：（1 1）甲公司拥有）甲公司拥有3 3家子公司，分别生产不同的饮料家子公司，分别生产不同的饮料产品。甲公司所处行业整体竞争激烈产品。甲公司所处行业整体竞争激烈, ,市场处于饱市场处于饱和状态和状态, ,同行业公司的

26、主营业务收入年增长率低于同行业公司的主营业务收入年增长率低于5 5, ,但甲公司董事会仍要求管理层将但甲公司董事会仍要求管理层将20102010年度主营年度主营业务收入增长率确定为业务收入增长率确定为8 8。管理层编制的甲公司。管理层编制的甲公司20102010年度财务报表显示，已按计划实现收入。年度财务报表显示，已按计划实现收入。（2 2）甲公司管理层除领取固定工资外，其奖金金）甲公司管理层除领取固定工资外，其奖金金额与当年完成主营业务收入的情况挂钩。额与当年完成主营业务收入的情况挂钩。2021-10-1023（3 3）在以前年度审计中，）在以前年度审计中，A A注册会计师没有发现甲注册会计

27、师没有发现甲公司收入确认方面存在舞弊行为，因此，在公司收入确认方面存在舞弊行为，因此，在20102010年年度审计中，度审计中，A A注册会计师未将收入确认作为由于舞注册会计师未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域。弊导致的重大错报风险领域。（4 4）在对日常会计核算过程中作出的会计分录以）在对日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整进行测试时及编制财务报表过程中作出的其他调整进行测试时，A A注册会计师向参与财务报告编制过程的人员询注册会计师向参与财务报告编制过程的人员询问了与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异问了与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或

28、异常的活动。常的活动。2021-10-1024要求：要求：（1 1）针对事项）针对事项(1)(1)和和(2)(2)，分析甲公司是否存在舞，分析甲公司是否存在舞弊风险因素，并简要说明理由。弊风险因素，并简要说明理由。（2 2）针对事项）针对事项(3)(3)，分析，分析A A注册会计师未将收入确注册会计师未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域是否适当认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域是否适当，并简要说明理由。，并简要说明理由。（3 3）针对事项）针对事项(4)(4)，简要说明，简要说明A A注册会计师除实施注册会计师除实施询问程序外，还应当实施哪些程序。询问程序外，还应当实施哪些程序。2

29、021-10-1025 答案答案 （1 1）存在舞弊风险因素。因为在事项（）存在舞弊风险因素。因为在事项（1 1）中，甲公司所处行业竞争激烈且市场处于饱和状态中，甲公司所处行业竞争激烈且市场处于饱和状态，甲公司超过行业平均增长率，管理层受到收入增，甲公司超过行业平均增长率，管理层受到收入增长期望过高的压力；在事项（长期望过高的压力；在事项（2 2）中，甲公司管理）中，甲公司管理层报酬中有相当一部分取决于收入的完成情况。层报酬中有相当一部分取决于收入的完成情况。（2 2）不适当。注册会计师应当在整个审计过程中）不适当。注册会计师应当在整个审计过程中保持职业怀疑，不应受到以前对管理层正直和诚信保持职业怀疑，不应受到以前对管理层正直和诚信形成判断的影响，并且在识别和评估由于舞弊导致形成判断的影响，并且在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应当假定收入确认的重大错报风险时，注册会计师应当假定收入确认存在舞弊风险。存在舞弊风险。（3 3）注册会计师还应当选择在报告期末作出的会）注册会计师还应当选择在报告期末作出的会计分录和其他调整进行测试，并考虑是否有必要测计分录和其他调整进行测试，并考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。试整个会计期间的会计分录和其他调整。2021-10-1026第二节对