第8章销售与收款循环审计

1、AUDITINGAUDITING 审计学 审计 12345 南京财经大学周友梅主编 AUDITINGAUDITING 第8 8章 销售与收款循环审计 AUDITINGAUDITING 销销 售售 与与 收收 款款 循循 环环 审审 计计 概概 述述 内部内部 控制控制 测测 试试 主要会计凭证主要会计凭证 主要会计记录主要会计记录 销售交易的内部控制销售交易的内部控制 收款交易的内部控制收款交易的内部控制 控制测试控制测试 实质性程序实质性程序 知识目标知识目标 掌握销售与收款循环的 内部控制理论 技能目标技能目标 能够运用内部控制理论 解决销售与收款内部控 制实务中的问题 知识目标知识目标

2、掌握销售与收款循环 的审计方法 技能目标技能目标 能够运用控制测试和 实质性程序解决销售 与收款审计实务问题 知识目标知识目标 了解主要凭证和会计记录 技能目标技能目标 能够运用会计凭证和会计 记录解决在实务中的问题 知识框架 返回 AUDITINGAUDITING 销售与收款循环特点 销售与收款循环的实质性程序 目 录 ContentsContents 了解销售与收款循环内部控制和控制测试 返回 营业收入的实质性程序 应收账款的实质性程序 AUDITINGAUDITING 销售与收款循环的特点 第一节 一、不同行业类型的收入来源一、不同行业类型的收入来源 （一）财务报表审计的两种组织形式（一

3、）财务报表审计的两种组织形式 1.账户法（账户法（account approach）；对财务报表的每个）；对财务报表的每个 账户余额单独进行审计账户余额单独进行审计 2.循环法（循环法（cycle approach）。将财务报表分成几个）。将财务报表分成几个 循环进行审计，即把紧密联系的交易类别和账户余额归循环进行审计，即把紧密联系的交易类别和账户余额归 入同一循环中，按业务循环组织实施审计入同一循环中，按业务循环组织实施审计 AUDITINGAUDITING 两种方法优缺点比较 优缺点 组织 方式 优点 缺点 账 户 法 1.与多数被审计单位账户设置体系及财务 报表格式相吻合 2.操作方便的

4、优点 将紧密联系的相关账户人为地予 以分割，容易造成整个审计工作 的脱节和重复，不利于审计效率 的提高 。控制测试与实质性测 试脱节。 循 环 法 1.符合被审计单位的业务流程和内部控制 设计的实际情况，不仅可加深审计人员 对被审计单位经济业务的理解，而且由 于将特定业务循环所涉及的财务报表项 目分配给一个或数个审计人员，增强了 审计人员分工的合理性，将助于提高审 计工作的效率与效果。 2.控制测试与实质性程序测试相统一 操作起来有一定难度 AUDITINGAUDITING 常见业务循环划分及其相互关系（非统一) 各业务循环之间的关系各业务循环之间的关系 货币资金 投资与筹资循环 销售与收款循

5、环采购与付款循环 生产与存货循环 人力资源与工薪循环 AUDITINGAUDITING 业务循环与主要财务报表科目对照表 业务循环业务循环资产负债表项目资产负债表项目利润表项目利润表项目 销售与收款循环销售与收款循环应收票据、应收账款、长期应收款、预收款项、应交税费应收票据、应收账款、长期应收款、预收款项、应交税费 营业收入、营业税金营业收入、营业税金 及附加、销售费用及附加、销售费用 采购与付款循环采购与付款循环 预付款项、固定资产、在建工程、工程物资、固定资产清理、无预付款项、固定资产、在建工程、工程物资、固定资产清理、无 形资产、开发支出、商誉、长期待摊费用、应付票据、应付账款形资产、开

6、发支出、商誉、长期待摊费用、应付票据、应付账款 、长期应付款、长期应付款 管理费用管理费用 生产与存货生产与存货. 存货（包括材料采购或在途物资、原材料、材料成本差异、库存存货（包括材料采购或在途物资、原材料、材料成本差异、库存 商品、发出商品、商品进销差价、委托加工物资、委托供销商品商品、发出商品、商品进销差价、委托加工物资、委托供销商品 、受托代销商品、周转材料、生产成本、制造费用、劳务成本、受托代销商品、周转材料、生产成本、制造费用、劳务成本、 存货跌价准备、受托代销商品款等）存货跌价准备、受托代销商品款等） 营业成本营业成本 人力资源与工薪人力资源与工薪.应付职工薪酬应付职工薪酬 投资

7、与筹资循环投资与筹资循环 交易性金融资产、应收利息、其他应收款、其他流动资产、可供交易性金融资产、应收利息、其他应收款、其他流动资产、可供 出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资、投资性房地产出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资、投资性房地产 、递延所得税资产、其他非流动资产、短期借款、交易性金融负、递延所得税资产、其他非流动资产、短期借款、交易性金融负 债、应付利息、应付股利、其他应付款、其他流动负债、长期借债、应付利息、应付股利、其他应付款、其他流动负债、长期借 款、应付债券、专项应付款、预计负债、递延所得税负债、其他款、应付债券、专项应付款、预计负债、递延所得税负债、其他 非流

8、动负债、实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积、未分非流动负债、实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积、未分 配利润配利润 财务费用、资产减值财务费用、资产减值 损失、公允价值变动收损失、公允价值变动收 益、投资收益、营业外益、投资收益、营业外 收入、营业外支出、所收入、营业外支出、所 得税费用得税费用 AUDITINGAUDITING 主营业务收入 应收账款坏账准备 应收票据 库存现金 银行存款 销售与收款循环涉及的账户及其关系图 AUDITINGAUDITING （二）不同行业类型收入来源 一个企业所处的行业和经营性质决定了该企业的收入来源， 以及为获取收入而相应产生的各项费用支出。 被审

9、计单位所处行业不同，具体的收入来源也有所不同。 不同行业类型的主要收入来源不同行业类型的主要收入来源 行业类别行业类别收入来源收入来源 贸易业贸易业作为零售商向普通大众（最终消费者）零售商品；作为批发商向零售商供应商品作为零售商向普通大众（最终消费者）零售商品；作为批发商向零售商供应商品 一般制造业一般制造业通过采购原材料并将其用于生产流程制造产品卖给客户取得收入通过采购原材料并将其用于生产流程制造产品卖给客户取得收入 专业服务业专业服务业 律师、会计师、商业咨询等主要通过提供专业服务取得服务费收入；医疗服务机律师、会计师、商业咨询等主要通过提供专业服务取得服务费收入；医疗服务机 构通过提供医

10、疗服务取得收入，包括给住院病人提供病房和医护设备，为病人提构通过提供医疗服务取得收入，包括给住院病人提供病房和医护设备，为病人提 供精细护理、手术和药品等等取得收入供精细护理、手术和药品等等取得收入 金融服务业金融服务业 向客户提供金融服务取得银行手续费；向客户发放贷款取得利息收入；通过协助向客户提供金融服务取得银行手续费；向客户发放贷款取得利息收入；通过协助 客户对其资金进行投资取得相关理财费用客户对其资金进行投资取得相关理财费用 建筑业建筑业通过提供建筑服务完成建筑合同取得收入通过提供建筑服务完成建筑合同取得收入 AUDITINGAUDITING 接受顾客订单 批准赊销信用 按销售单供货

11、提取坏账准备 注销坏账 装运货物 开具账单 记录销售 记录收款 是否赊销 是 否 退回和折让 二、涉及的主要业务活动二、涉及的主要业务活动 AUDITINGAUDITING 二、涉及的主要业务活动 AUDITINGAUDITING 本循环业务流程及相关凭证 AUDITINGAUDITING 二、涉及的主要业务活动 （一）【销售部门】接受客户订购单 客户提出订货要求是整个销售与收款循环的起点， 是购买某种货物或接受某种劳务的一项申请。 客户的订购单只有在符合企业管理层的授权标准时 才能被接受。 AUDITINGAUDITING 管理层一般都有一张“已批准销售的客户”的名单红名单。 客户的订购单只

12、有在符合企业管理层的授权标准时，才能被接 受此时无需请示销售主管，销售部门职员直接按章办理即可 如果客户未被列入“红名单”，要由销售主管决定是否同意销 售。 有的企业可能还有一张顾客的黑名单欠款不还的，麻烦不断 的。凡在黑名单里的顾客，都不接。 销售单是销售交易轨迹的起点全面反映交易轨迹,是证明管理 层有关销售交易的“发生”认定的凭据之一。 批准客户订购单后，由销售部门编制一式多联可以三联的销 售单。 AUDITINGAUDITING 销售单流转 环节环节部门部门控制措施控制措施 1 1填写销售单填写销售单销售销售事先连续编号。事先连续编号。留一联留一联 谁开，谁留底谁开，谁留底 2 2批准赊

13、销批准赊销信用信用留一联留一联。批复，签字。批复，签字 3 3商品出库商品出库仓库仓库传递，不留底。组织出库后传递给发运部门传递，不留底。组织出库后传递给发运部门 4 4记录发货数量记录发货数量发运发运传递，不留底。发运商品后传递给开票部门传递，不留底。发运商品后传递给开票部门 5 5开具销售发票开具销售发票销售销售传递，附在销售发票后传递给财务部门传递，附在销售发票后传递给财务部门 6 6记录销售记录销售财务财务保留保留。与发票、发运凭证附在记账凭证后。与发票、发运凭证附在记账凭证后 AUDITINGAUDITING （二) 【信用管理部门】批准赊销信用 1.1.职责分离：职责分离：为避免销

14、售人员为扩大销售而使企业承受不适当 的信用风险，赊销审批不能由销售部门执行,应设立专门的信 用管理部门履行此职责。 2.2.信用审批轨迹信用审批轨迹：无论批准赊销与否，信用管理部门的授权人 员都要在销售单上签署意见，然后再将已签署意见的销售单 信用管理部门自留一联送回销售部门。 设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因此，这 些控制与应收账款账面余额的“计价和分摊”认定有关。 3.3.确定信用额度：确定信用额度：信用管理部门对新客户进行信用调查，包括 获取信用评审机构对客户信用等级的评定报告，以确定该客 户的信用额度。 4.4.信用审批程序：信用审批程序：信用管理部门根据管理层的赊销政策在

15、每个 客户已授权信用额度内进行赊销批准。 例如，A客户信用额度100万元，欠款30万元，则职员的权限是 至多批准赊销70万元。如顾客提出更高的赊销额，应当进行 集体决策。 AUDITINGAUDITING （三）仓库按销售单供货 1.流程：销售部门向仓库送达一联已批准的销售单，作为按 销售单供货和向装运部门发货的依据。 2.目的：防止仓库在未经授权的情况下擅自发货。仓库有看 护保管责任但无入出库调度权。入库依据验收单，出库依据 销售单或领料单 3.制度：仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货没有 销售单不能出库，并将销售单和实物一起交给发运部门,同 时要取得发运部门开具的发运凭证，并据以编制

16、出库单。 AUDITINGAUDITING （四）发运部门按销售单装运货物 1.目的：将按经批准的销售单供货仓库与按销售单 装运货物装运职责相分离，有助于避免负责装运 货物的职员在未经授权的情况下装运产品。 2.制度：在装运之前，装运部门职员进行独立验证 ，确定从仓库提取的商品附有经批准的销售单， 所提取商品的内容与销售单一致。 3.认定：营业收入、营业成本-发生，应收账款存 在。 注：在注册会计师眼里，发运凭证是证明收入“发 生”认定的最关键证据。 AUDITINGAUDITING 发运凭证流转 环节环节部门部门控制措施控制措施 1 1填写填写发运发运 留一联留一联。无销售单不填。编号、品名

17、、规格、数量、目的。无销售单不填。编号、品名、规格、数量、目的 地、客户名称地、客户名称 2 2编制出库编制出库仓库仓库留一联留一联，记录出库，对仓库构成制约，记录出库，对仓库构成制约 3 3提货提货客户客户 拿一联拿一联，无它不放行，无它不放行（出门证）。（出门证）。 在发运在发运底联底联( (发运部门留档）发运部门留档）上签字，表明收到实物上签字，表明收到实物 4 4开销售发票开销售发票开票开票不留。无它不开票。附在开具销售发票后，传给财务部门不留。无它不开票。附在开具销售发票后，传给财务部门 5 5记录销售记录销售财务财务存一联存一联。无它不记账。附在记账凭证后。无它不记账。附在记账凭证

18、后 AUDITINGAUDITING （五）销售部门或专门“开具账单部门”向客户开 具账单 开具账单是指开具并向客户寄送事先连续编号的 销售发票。 AUDITINGAUDITING 开具销售发票的控制程序： 1.开具销售发票之前，独立检查是否存在经批准的销售单和装运 凭证 授权，发生； 2.依据已批准的商品价目表开具销售发票单价，准确性； 4.比较装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数 数量，准确性。 3.独立检查销售发票计价和计算的正确性金额，准确性； 采用计算机信息处理系统时，只要在程序中设定，计算机可 以自动进行匹配，并定期产生未匹配业务的临时文件。 销售发票副联通常由开具账

19、单部门保管谁开的，谁留底。 AUDITINGAUDITING 这个环节的内部控制要解决的主要问题是： 认定具体内容 （1） 完整性 防遗漏：是否对所有装运的货物都开具了账单 （2）发生 防重复：是否只对实际装运的货物开具账单， 有无重复开具账单或虚构交易 （3） 准确性 防错误计价：是否按已授权批准的商品价目表 所列价格计价开具账单 AUDITINGAUDITING （六）财务部门记录销售 1.只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。装运 凭证和销售单能证明销售交易的发生发生及发生的日期截 止。 2.控制所有事先连续编号的销售发票完整性。 3.独立检查销售发票金额同会计记录金额的一致

20、性准确性。 4.记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。 5.对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经 授权批准的记录发生发生。 6.定期独立检查应收账款明细账与总账的一致性计价和分摊。 7.定期向客户寄送对账单，要求客户将任何例外情况直接向指定 的未执行或记录销售交易的会计主管报告计价和分摊，准确 性 AUDITINGAUDITING （七）财务部门办理和记录现金、银行存款收入 1. 在办理和记录现金、银行存款收入时，最应关心的 是货币资金失窃或挪用的可能性。在这方面，汇款 通知单起着很重要的作用。 2. 采用汇款通知书能使现金立即存入银行，可以提高 对资产保管的控制。

21、 AUDITINGAUDITING （八）办理和记录销售退回、销售折扣与折让 1. 发生折扣与折让须经授权批准，确保与办理此事 有关的部门销售、仓库、财务和职员各司其职 ，分别控制实物流和会计处理。 2. 折扣与折让不是财务报表项目，往往涉及准确性 或计价和分摊认定，而非营业收入的发生。 3. 在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键 的作用。 AUDITINGAUDITING （九）财务部门注销坏账 某项货款无法收回，就必须注销这笔货款。 处理方法是获取货款无法收回的确凿证据， 经适当审批后及时作会计调整。 坏账审批表是一种用来批准将某些应收款项 注销为坏账，仅在企业内部使用的凭证。 （十

22、）财务部门提取坏账准备 坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后 无法收回的销货款。 AUDITINGAUDITING 三、涉及主要凭证与会计记录 （一）客户订购单 客户提出的书面购货要求外部证据，是一项销售 交易实际的起点（法律意义上的起点是销售合同 ），是发生认定的证据 （二）销售单 企业处理客户订购单的内部凭据，列示所订 商品的名称、规格、数量及其他有关信息，全程 反映销售交易的轨迹。（赊销审批、出库、发货 、开票、记账都与其相关) AUDITINGAUDITING （三）发运凭证 发运货物时编制的凭据，用以反映发出商品的规格、数量 和其他有关内容。一联给客户，其余企业保留，可用做向 客户

23、开具账单的依据。装运产成品须持有经有关部门销售 、信用管理部门核准的发运通知单（即销售单），发运部 门据此编制发运单，至少一式四联： 一联交仓库部门（有效制约仓库的出库记录）； 一联发运部门留存（谁开的谁留底，记住这个规律）； 一联送交顾客（提货单、出门证、购货清单）； 一联（连同销售单传递给销售部门）作为给顾客开发票的 依据（有效制约了销售发票的开具） AUDITINGAUDITING （四）销售发票 用来表明已销售商品的名称、规格、数量、价格、销 售金额、运费和保险费、开票日期、付款条件等内容。 以增值税发票为例，销售发票的两联（抵扣联和记账联）寄送客户 ，一联由企业保留后附发运凭证、销售

24、单，传递给财务部门。销售 发票也是在会计账簿中登记销售交易的基本凭据。 （五）商品价目表 已经授权批准的、可供销售的各种商品的价格清单 注：商品价目表是开具销售发票的依据。销售发票的单价要 与商品价目表一致，数量要与发运凭证一致。 （六）贷项通知单 格式与销售发票相同，表示因销售退回或折让引起应 收销货款减少的凭证。 AUDITINGAUDITING （七）应收账款账龄分析表 按月编制，反映客户月末尚未偿还的应收账款数额和账龄。 （八）应收账款明细账 应收账款明细账是用来记录每个客户各项赊销、还款、销 售退回及折让的明细账。各应收账款明细账的余额合计数应与 应收账款总账的余额相等。 （九）主营

25、业务收入明细账 主营业务收入明细账是一种用来记录销售交易的明细账。 它通常记载和反映不同类别商品或服务的营业收入的明细发生 情况和总额。 （十）折扣与折让明细账 企业可能为及早收回销售货款而给予客户销售折扣，也可能 因商品品种、质量等原因而给予客户销售折让。折扣与折让明 细账反映折扣和折让的情况。 AUDITINGAUDITING （十一）汇款通知书 注明客户姓名、销售发票号码、销售单位开户银行账号以及金额等内容 ，与销售发票一起寄给客户，由客户在付款时寄回销售单位。 采用汇款通知书能使现金立即存入银行，可以提高对资产保管的控制。 （十二）库存现金日记账和银行存款日记账 记录各种现金、银行存款

26、收入和支出的日记账。 （十三）坏账审批表 用来批准将某些应收款项注销为坏账，仅在企业内部使用的凭证。 （十四）客户月末对账单 按月寄送给客户，用于购销双方定期核对账目。注明应收账款的月初余额 、本月各项销售交易的金额、本月已收到的货款、各贷项通知单的数额以 及月末余额等内容 一般规律：谁销售、谁主动对账。 （十五）转账凭证 根据转账业务（不涉及现金、银行存款收付的各项业务）原始凭证编制。 （十六）收款凭证 用来记录现金和银行存款收入业务的记账凭证。 AUDITINGAUDITING 业务环节业务环节执行部门执行部门凭证或账簿凭证或账簿控制措施控制措施 1.1.接受订单接受订单销售销售顾客订单、

27、销售单顾客订单、销售单销售单预先连续编号销售单预先连续编号 2.2.赊销审批赊销审批信用管理信用管理销售单销售单审查客户信用，在销售单上签字审查客户信用，在销售单上签字 3.3.出库出库仓库仓库销售单销售单检查销售单，出库检查销售单，出库 4.4.装运装运装运装运销售单、发运凭证销售单、发运凭证检查销售单，装运检查销售单，装运 5.5.开票开票开票部门开票部门销售发票销售发票按销售单、装运凭证、价目表开票按销售单、装运凭证、价目表开票 6.6.记录销售记录销售财务财务营业收入明细账等营业收入明细账等按销售单、发运凭证、销售发票入账按销售单、发运凭证、销售发票入账 7.7.收款收款财务财务收款凭

28、证等收款凭证等根据收款凭证入账根据收款凭证入账 8.8.销售退回销售退回 销售、仓库、财销售、仓库、财 务、质量验收等务、质量验收等 贷项通知单贷项通知单根据贷项通知单冲销相关记录根据贷项通知单冲销相关记录 9.9.注销坏账注销坏账销售、财务销售、财务坏账审批表坏账审批表销售申请，财务审批销售申请，财务审批 总结：总结： AUDITINGAUDITING 【例题1单选题】以下对销售与收款业务流程相关控制活动 与相关认定的对应关系的陈述中，不恰当的是（ ） A.销售发票连续编号的控制能够有效降低营业收入“完整性 ”认定错报风险 B.确保每张入账的销售发票都有与之对应的发运凭证和销售 单能够有效控

29、制营业收入“发生”认定的错报风险 C.将发运凭证的商品总数与销售发票上的商品总数核对能够 控制营业收入“准确性”错报风险 D.注销坏账授权控制与应收账款“计价和分摊”认定相关 【答案】C AUDITINGAUDITING 【例题2单选题】以下控制活动中能够控制营业收入“发生 ”认定错报风险的是（ ）。 A.每月末由独立人员对销售部门的销售记录、发运部门的发 运记录和财务部门的销售交易入账情况作内部核查，以确 认销售交易是否及时入账 B.销售发票均经事先编号，并已登记入账 C.销售价格、付款条件、运费和销售折扣的确定已经适当的 授权批准 D.销售交易是以经过审核的发运凭证及经过批准的客户订购 单

30、为依据登记入账的 【答案】 D 【解析】选项D恰当。选项A的控制活动与营业收入“截止 ”认定相关；选项B与营业收入“完整性”认定相关，选 项C的控制活动都与营业收入“准确性”认定相关；选项 D的控制活动与营业收入“发生”认定相关。 AUDITINGAUDITING 销售与收款循环的内部控制及控制测试销售与收款循环的内部控制及控制测试 销售交易的销售交易的 内部控制内部控制 收款交易的收款交易的 内部控制内部控制 第二节 AUDITINGAUDITING 一、销售交易的内部控制一、销售交易的内部控制 1、内部控制目标、内部控制与审计测试的关系、内部控制目标、内部控制与审计测试的关系 内部控制目标

31、内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试常用的交易实质性程序常用的交易实质性程序 登记入账的销登记入账的销 售交易确已发售交易确已发 货给真实的客货给真实的客 户。户。 发生认定强调发生认定强调 两点：两点： 1.已发货已发货 有发货凭证有发货凭证 2.客户认可客户认可 有订购单、有订购单、 对账单对账单 销售交易是以经销售交易是以经 审核的审核的发运凭证发运凭证 及经批准的客户及经批准的客户 订购单订购单为依据登为依据登 记入账的记入账的 检查检查销售发票副销售发票副 联是否附有联是否附有发运发运 凭证凭证及客户及客户订购订购 单单 总体顺序：逆向追查总体顺序：逆向追

32、查 1.复核主营业务收入复核主营业务收入 总账、明细账及应总账、明细账及应 收账款明细账中的收账款明细账中的 大额或异常项目大额或异常项目。 2.追查追查主营业务收入主营业务收入 明细账中的分录至明细账中的分录至 销售单、发票副联销售单、发票副联 及发运凭证。及发运凭证。 3.将发运凭证与将发运凭证与存货存货 永续记录永续记录中的发运中的发运 分录核对分录核对 发货前发货前,赊购已经赊购已经 授权批准授权批准发货凭发货凭 证附有经批准的证附有经批准的 销售单销售单 检查检查客户的赊购客户的赊购 是否经是否经授权批准授权批准 规定什么查什么规定什么查什么 每月向客户每月向客户寄送寄送 对账单对账

33、单，对客户，对客户 提出的意见做专提出的意见做专 门追查门追查 询问询问是否寄发对是否寄发对 账单，并账单，并检查检查客客 户回函档案户回函档案 销售交易控制目标、关键控制和测试一览表-发生发生 AUDITINGAUDITING 内控目标内控目标关键内控关键内控常用的控制测试常用的控制测试常用的交易实质性程序常用的交易实质性程序 所有销售所有销售 交易均已交易均已 登记入账登记入账 (完整性完整性) 强调：连强调：连 续编号、续编号、 从证到账从证到账 追查追查 发运凭证发运凭证 均经事先均经事先 编号并已编号并已 经登记入经登记入 账账 检查发运凭证连检查发运凭证连 续编号的完整性续编号的完

34、整性 规定什么查什规定什么查什 么么 从从发运凭证查起发运凭证查起（顺查（顺查 ）：）： 将发运凭证与相关的销将发运凭证与相关的销 售发票和主营业务收入售发票和主营业务收入 明细账及应收账款明细明细账及应收账款明细 账中的分录进行核对账中的分录进行核对 销售发票销售发票 均经事先均经事先 编号，并编号，并 已登记入已登记入 账账 检查销售发票连检查销售发票连 续编号的完整性续编号的完整性 销售交易控制目标、关键控制和测试一览表-完整性完整性 AUDITINGAUDITING 销售交易控制目标、关键控制和测试一览表-计价和分摊计价和分摊 内部控制 目标 关键内部 控制 常用的控制 测试 常用的交

35、易实质性程序 登记入账 的销售数 量确系已 发货的数 量，并已 正确开具 账单并登 记入账 销售有经批 准的装运凭 证和客户订 购单支持, 将 装运数量与 开具账单的 数量相比对 1. 检查销售 发票有无 支持凭证 。 2. 检查比对 留下的证 据。 复算销售发票上的数据 追查主营业务收入明细 账中的分录至销售发票 追查销售发票上的详细 信息至发运凭证、经批 准的商品价目表和客户 订购单 从价格清单 主文档获取 销售单价 检查价格清 单的准确性 及是否经恰 当批准 AUDITINGAUDITING 销售交易内部控制目标、关键内部控制和测试一览表-分类与截止分类与截止 内控目标内控目标关键内控关

36、键内控常用的控制测常用的控制测 试试 常用的交易实质性程序常用的交易实质性程序 销售交易销售交易 的分类恰的分类恰 当当( (分类分类) 采用适当的会计科目采用适当的会计科目 表表 检查会计科目检查会计科目 运用是否适当运用是否适当 检查证明销售交易分类正检查证明销售交易分类正 确的确的原始证据原始证据 原始凭证是分类的关键原始凭证是分类的关键 内部复核和核查内部复核和核查检查有关凭证检查有关凭证 上内部复核和上内部复核和 核查的标记核查的标记 销售交易销售交易 的记录及的记录及 时时( (截止截止) 尽量能在销售尽量能在销售发生发生时时 开具账单开具账单和和登记入账登记入账 检查尚未开具检查

37、尚未开具 账单的发货和账单的发货和 尚未登记入账尚未登记入账 的销售交易的销售交易 将销售交易登记入账的日将销售交易登记入账的日 期与发运凭证的日期比较期与发运凭证的日期比较 核对核对 核对首尾两个日期，很聪核对首尾两个日期，很聪 明明 月末由独立人员对销月末由独立人员对销 售部门的销售记录、售部门的销售记录、 发运部门发运记录和发运部门发运记录和 财务部门入账记录进财务部门入账记录进 行行内部核查内部核查 检查有关凭证检查有关凭证 上内部上内部核查的核查的 标记标记 AUDITINGAUDITING 销售交易控制目标、关键控制和测试一览表销售交易控制目标、关键控制和测试一览表准确性与计价准确

38、性与计价 内部控制内部控制 目标目标 关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试常用的交易实质常用的交易实质 性程序性程序 销售交易销售交易 已经正确已经正确 地记入明地记入明 细账，并细账，并 经正确汇经正确汇 总。总。 （准确性、（准确性、 计价与分摊计价与分摊 ） 每月定期给客户寄送对每月定期给客户寄送对 账单账单 观察对账单是否已经寄观察对账单是否已经寄 出出 将主营业务收入将主营业务收入 明细账加总，追明细账加总，追 查其至总账的过查其至总账的过 账账由独立人员对应收账款由独立人员对应收账款 明细账作内部核查明细账作内部核查 检查内部核查标记检查内部核查标记规规 定什么查什

39、么定什么查什么 将应收款明细账余额合将应收款明细账余额合 计数与其总账余额进行计数与其总账余额进行 比较比较 检查将应收账款明细账检查将应收账款明细账 余额合计数与其总账余余额合计数与其总账余 额比较的标记额比较的标记 AUDITINGAUDITING 恰当的授 权批准 适当的职 责分离 充分的凭证和记录 内部核查程序 凭证的预先编号 按月寄发对账单 2. 重要：有助于识别控制缺陷和评价控制效果重要：有助于识别控制缺陷和评价控制效果 AUDITINGAUDITING （一）适当的职责分离（一）适当的职责分离- -建立销售与收款业务的岗位责任制建立销售与收款业务的岗位责任制 度，严格遵循不相容职

40、务相分离原则度，严格遵循不相容职务相分离原则。 适当的职责分离有助于防止各种有意的或无意的错适当的职责分离有助于防止各种有意的或无意的错 误。明确的职责分工，可保证销售业务处理的有效误。明确的职责分工，可保证销售业务处理的有效 性和可靠性。性和可靠性。 （1）主营业务收入与应收账款账由不同职员记录借、 贷分离 （2）由不记录账簿的职员定期调节总账和明细账，构 成一项交互牵制记账与调节分离，避免自我评价 （3）经手货币资金的职员出纳不记录主营业务收入 和应收账款记账账款分离，防止舞弊。出纳员不能 登记货币资金对方科目 （4）赊销批准职能与销售职能的分离。 AUDITINGAUDITING （5

41、5）销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立）销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立 部部 门分离门分离 ； （6 6）订立销售合同前，指定专人就销售价格、信用政策、发货及）订立销售合同前，指定专人就销售价格、信用政策、发货及 收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少两人，并收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少两人，并 与订立合同的人员相分离与订立合同的人员相分离 谈判与签约分离谈判与签约分离 （7 7）编制销售发票通知单）编制销售发票通知单 销售单销售单 的人员与开具销售发票的人员的人员与开具销售发票的人员 应相互分离应相互分离 （8 8）销售人员应当避免接

42、触销货现款）销售人员应当避免接触销货现款 销售与收款分离销售与收款分离 （9 9）应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的）应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的 书面批准书面批准 票据保管与办理分离票据保管与办理分离 AUDITINGAUDITING （二）恰当的授权审批建立严格的授权审批制度，明确 审批人员的授权、批准方式、权限、程序、责任和相关控制 措施。 关键点关键点 内容内容 目的目的 赊销审批赊销审批 在销售发生之前，赊在销售发生之前，赊 销已经正确审批销已经正确审批 防止企业因向虚构的防止企业因向虚构的 发生发生 或者无力支付或者无力支付 货款的货款的

43、计价和分摊计价和分摊 客户发货而蒙受损失客户发货而蒙受损失 发货审批发货审批 非经正当审批，不得非经正当审批，不得 发出货物发出货物 防止企业因向虚构的防止企业因向虚构的 发生发生 或者无力支付或者无力支付 货款的货款的 计价和分摊计价和分摊 客户发货而蒙受损失客户发货而蒙受损失 价格审批价格审批 销售价格、销售条件销售价格、销售条件 、运费、折扣等必须、运费、折扣等必须 经过审批经过审批 保证销售交易按照企业定价政策规定的价保证销售交易按照企业定价政策规定的价 格开票收款格开票收款 准确性、计价和分摊准确性、计价和分摊 审批权限审批权限 审批人应当在授权范审批人应当在授权范 围内进行审批，不

44、得围内进行审批，不得 超越审批权限超越审批权限 防止因审批人决策失误而造成严重损失防止因审批人决策失误而造成严重损失 计计 价和分摊价和分摊 AUDITINGAUDITING （三）充分的凭证和记录建立、健全与销售 收款有关凭证与会计记录，并及时登记入账。 凭证是控制的平台。只有具备充分的记录手续，才凭证是控制的平台。只有具备充分的记录手续，才 有可能实现各项控制目标。有可能实现各项控制目标。 例如，企业收到客户订购单后，立即编制一份预先例如，企业收到客户订购单后，立即编制一份预先 编号的一式多联的销售单，分别用于批准赊销编号的一式多联的销售单，分别用于批准赊销 信用信用 管理部门管理部门 、

45、审批发货、审批发货 发运部门发运部门 、记录发货数量、记录发货数量 仓储部门仓储部门 以及向客户开具账单以及向客户开具账单 开具销售发票部门开具销售发票部门 等。等。 在这种制度下，只要定期清点销售单和销售发票，在这种制度下，只要定期清点销售单和销售发票， 漏开账单的情形几乎就不太会发生。漏开账单的情形几乎就不太会发生。 AUDITINGAUDITING 凭证的预先编号 预先编号旨在防止销售以后预先编号旨在防止销售以后忘记忘记向客户开具账单或向客户开具账单或 登记入账登记入账 收入、成本、应收账款收入、成本、应收账款- -完整性，存货完整性，存货- -存存 在性在性 ，也可防止，也可防止重复重

46、复开具账单或重复记账开具账单或重复记账 存在、存在、 发生发生 。 严格编号管理严格编号管理如果不清点凭证的编号，预先编如果不清点凭证的编号，预先编 号就会失去其控制意义。号就会失去其控制意义。 因此，对每笔销售开具账单后，将发运凭证按顺序因此，对每笔销售开具账单后，将发运凭证按顺序 归档归档 防止发货后未开票防止发货后未开票 ，由另一位职员定期检查，由另一位职员定期检查 全部凭证的编号，并调查凭证缺号的原因。全部凭证的编号，并调查凭证缺号的原因。 AUDITINGAUDITING （五）按月寄出对账单 由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员 按月

47、按月向客户寄发对账单，能促使客户在发现应付向客户寄发对账单，能促使客户在发现应付 账款余额不正确账款余额不正确 特别是被审计单位高估应收余额特别是被审计单位高估应收余额 后及时反馈有关信息。后及时反馈有关信息。 为使这项控制更加有效，最好将账户余额中出现为使这项控制更加有效，最好将账户余额中出现 的所有的所有核对不符的账项核对不符的账项，指定一位不掌管货币资，指定一位不掌管货币资 金也不记录主营业务收入和应收账款账目的主管金也不记录主营业务收入和应收账款账目的主管 人员处理人员处理 要求顾客将对账单直接寄给该职员要求顾客将对账单直接寄给该职员 。 然后由独立人员按月编制对账情况汇总报告并交然后

48、由独立人员按月编制对账情况汇总报告并交 管理层审阅管理层审阅 AUDITINGAUDITING 6内部核查程序。 由内部审计人员或其他独立人员核查销售交易的处理和记录 ，是实现内部控制目标所不可缺少的一项控制措施。 检查开票员所保管的未开票发运凭证，确定是否存在未在恰 当期间及时开票的发运凭证 销售交易的记录及时销售交易的记录及时 将登记入账和销售交易的原始凭证与会计科目表比较核对入账的交易分类恰当入账的交易分类恰当 将登记入账的销售交易对应的销售发票上的数量、单价分别 与发运凭证、商品价目表上的记录进行比较核对、 入账交易均经正确估价入账交易均经正确估价 检查发运凭证的连续性，并将其与主营业

49、务收入明细账核对所有交易均已登记入账所有交易均已登记入账 了解客户的信用情况，确定是否符合企业的赊销政策销售交易均经适当审批销售交易均经适当审批 检查登记入账的销售交易所附的佐证凭证，例如发运凭证等入账的交易是真实的入账的交易是真实的 内部核查程序举例内部核查程序举例内部控制目标内部控制目标 AUDITINGAUDITING 销售与收款内部控制检査的主要内容包括： 1销售与收款交易相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否 存在销售与收款交易不相容职务混岗的现象。 2销售与收款交易授权批准制度的执行情况。重点检査授权批 准手续是否健全，是否存在越权审批行为。 3销售的管理情况。重点检査信用政策、销

50、售政策的执行是否 符合规定。 4收款的管理情况。重点检查销售收入是否及时入账，应收账 款的催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规 定。 5销售退回的管理情况。重点检查销售退回手续是否齐全，退 回货物是否及时入库。 AUDITINGAUDITING 是否进行控制测试考虑： （1 1）可能可能进行控制测试进行控制测试 在确定被审计单位的内部控制中可能存在的薄弱环节，并 且对其控制风险做出评价后，注册会计师应当判断继续实施 控制测试的成本是否会低于因此而减少对交易、账户余额实 施实质性程序所需的成本。 （2 2）不不进行控制测试进行控制测试 如果被审计单位的相关内部控制不存在，则注册会计师

51、不 应再继续实施控制测试，而应直接实施实质性程序。 （3 3）应当应当实施控制测试实施控制测试 当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试： 在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的 仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证 据。 AUDITINGAUDITING （二）收款交易的内部控制 1、内部控制的目标、内部控制与审计测试的关系（现金收款为例） 现金收入的截止测试。现金收入的截止测试。 盘点库存现金，如与账面盘点库存现金，如与账面 数额存在差异，分析差异原数额存在差异，分析差异原 因。因。 抽查客户对账单抽查客户对账单（应收账（应收账 款本期减少数）款本期减

52、少数）并与账面金并与账面金 额核对额核对 检查是否存在未入检查是否存在未入 账的现金收入账的现金收入 检查是否定期盘点检查是否定期盘点 ，检查盘点记录，检查盘点记录 检查是否向客户寄检查是否向客户寄 送对账单，了解是送对账单，了解是 否定期执行否定期执行 检查复核标记检查复核标记 现金出纳与现金记账的现金出纳与现金记账的 职务分离职务分离 每日及时记录现金收入每日及时记录现金收入 定期盘点现金并与账面定期盘点现金并与账面 金额核对金额核对 定期向客户寄送对账单定期向客户寄送对账单 现金收入记录的内部复现金收入记录的内部复 核核 收到的现金收入收到的现金收入 已全部登记入账已全部登记入账 （完整

53、性）（完整性） 盘点库存现金，如与账面盘点库存现金，如与账面 数额存在差异，分析数额存在差异，分析差异差异原原 因因 检查现金收入的日记账、检查现金收入的日记账、 总账和应收账款明细账的总账和应收账款明细账的大大 额项目与异常项目额项目与异常项目 观察观察 检查是否定期盘点检查是否定期盘点 ，检查盘点记录，检查盘点记录 检查现金折扣是否检查现金折扣是否 经过恰当的审批经过恰当的审批 现金折扣必须经过适当现金折扣必须经过适当 的审批手续。的审批手续。 定期盘点现金并与账面定期盘点现金并与账面 余额核对余额核对 登记入账的现金登记入账的现金 收入确实为企业收入确实为企业 已经实际收到的已经实际收到

54、的 现金现金（存在或发（存在或发 生）生） 常用实质性程序常用实质性程序常用控制测试常用控制测试关键内部控制关键内部控制内部控制目标内部控制目标 AUDITINGAUDITING 观察观察现金日记账与现金日记账与 总账的登记职总账的登记职 责分离责分离 现金收入在资现金收入在资 产负债表中的产负债表中的 披露正确（列披露正确（列 报）报） 检查调节表中未检查调节表中未 达账项的真实性达账项的真实性 以及资产负债日以及资产负债日 后的进账情况后的进账情况 检查银行对检查银行对 账单。账单。 检查银行存检查银行存 款余额调款余额调节节 表表 观察是否每观察是否每 月寄送对账月寄送对账 单单 定期取

55、得银定期取得银 行对账单。行对账单。 编制银行存编制银行存 款余额调款余额调节表节表 定期与客户定期与客户 对账对账 存入银行并记存入银行并记 录的现金收入录的现金收入 确系实际收到确系实际收到 的金额（准确的金额（准确 性）性） 常用实质性程序常用实质性程序常用控制测试常用控制测试关键内部控制关键内部控制内部控制目标内部控制目标 AUDITINGAUDITING 企业应当按照现金管理暂行条例、支付结算 办法等规定，及时办理销售收款业务。 企业应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得 擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款。 企业应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账 款催收制度。 企业

56、应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一 客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情 况。对长期往来客户应当建立起完善的客户资料， 并对客户资料实行动态管理，及时更新。 2.收款交易的内部控制 AUDITINGAUDITING 企业对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构， 由其进行审查，确定是否确认为坏账。企业发生的各项坏账 ，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后做出 会计处理。 企业注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销 的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外资金。 企业应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人 员的书面批准。应有专人保管应收票据，对于

57、即将到期的应 收票据，应及时向付款人提示付款；已贴现票据应在备查簿 中登记，以便日后追踪管理；并应制定逾期票据的冲销管理 程序和逾期票据追踪监控制度。 企业应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应 收票据、预收款项等往来款项。如有不符，应查明原因，及 时处理。 AUDITINGAUDITING 二、评估重大错报风险 CPA应当考虑影响收入交易的重大错报风险，并对其保持警 觉。收入交易和余额存在的固有风险可能包括： 1管理层对收入造假的偏好和动因。管理层对收入造假的偏好和动因。 -为了完成预算;满足业绩考核要求;保证从银行获得额外的资金;吸引潜在 投资者或影响公司股价等虚增收入。 2 2

58、收入的复杂性。收入的复杂性。 -例如，被审计单位可能针对一些特定的产品或者服务提供一些特殊的交 易安排（例如特殊的退货约定、特殊的服务期限安排等），但管理层可 能对这些不同安排下所涉及的交易风险的判断缺乏经验，收入确认上就 容易发生错误。 例如，被审计单位已开始采用网络销售方式，但管理层对网络销售方式 可能出现的问题缺乏经验时，收入确认上就容易发生错误。 3 3管理层凌驾于控制之上的风险。管理层凌驾于控制之上的风险。 -被审计单位在年末编造虛假销售，然后在次年转回，可能导致当年收入 以及当年年末应收账款余额、货币资金余额和应交税费余额的高估。 4 4采用不正确的收入截止。采用不正确的收入截止。

59、 -可能导致本期收入以及本期期末应收账款余额、货币资金余额和应交税 费余额的高估或低估。 AUDITINGAUDITING 5 5低估应收账款坏账准备的压力。低估应收账款坏账准备的压力。 可能导致资产负债表中应收账款余额的高估。 6 6舞弊和盗窃的风险。舞弊和盗窃的风险。 如果被审计单位从事贸易业务，并且销售货款较多地以现金结算时，被 审计单位员工发生舞弊和盗窃的风险较高； 如果被审计单位拥有多个资金端口，比如超市，由于每天通过多个端口 采用人工方式处理大量货币资金，资金端口的安全问题和人工控制的风险 便会增加。可能导致货币资金的损失。 7 7款项无法收回的风险。款项无法收回的风险。 这可能产

60、生于向没有良好付款能力的客户销售产品，或客户用无效的支 票或盗取的信用卡进行货款结算。可能导致货币资金或应收账款的高估。 8 8发生错误的风险。发生错误的风险。 例如： （1）没有及时更新商品价目表，商品可能以错误的价格销售； （2）销售量较大时，如果扫描时没有读取商品条形码，收款员使用错误的 手册，售出商品的数量发生错误，或收款员给客户的找零发生错误，错误 均会发生。 9 9隐瞒盗窃的风险。隐瞒盗窃的风险。 在被审计单位员工利用销售调整和销售退回隐瞒盗窃现金行为时，将发 生隐瞒盗窃的风险。 AUDITINGAUDITING 三、销售与收款的控制测试 如果在评估认定层次重大错报风险时预期控制的