下会计合并财务报表.doc

1、第十九章合并财务报表【考试大纲要求】标准对应的内容合并财务报表的编制原则和前期准备事项、存货跌价准备的合并处理、内了解部交易固定资产清理期间的合并处理。1 、合并财务报表需要调整抵销的项目2 、合并日（购买日）合并财务报表的编制熟悉3 、内部销售的抵销、内部应收应付款及其坏账准备的合并处理4 、内部无形资产交易当期的合并处理。1 、合并范围的确定和编制程序2 、合并日（购买日）后合并报表的编制3 、连续编制合并财务报表时的有关抵销：（ 1）内部销售商品掌握（ 2）内部应收应付款及坏账准备（ 3）内部固定资产交易当期和使用期的抵销（ 4）内部无形资产持有期间的抵销（ 5）内部应收、存货交易、内部

2、固定资产交易涉及的所得税抵销【历年考试分析】2014 年的新增章节，无此项分析。【本章重点】内容对应的知识点合并范围的确定合并范围、合并财务报表的编制原则、编制程序合并（购买）日合并报表的同一控制下编制非同一控制下合并（购买）日后合并报表1. 内部存货交易及相关所得税的抵销的编制2. 内部债权债务、坏账准备及相关所得税的抵销3. 内部固定资产交易及相关所得税的抵销一、合并财务报表概述合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。 合并财务报表主要包括合并资产负债表、 合并利润表、 合并所有者权益（或股东权益）变动表、合并现金流量表及其附注。合

3、并报表的编制者：母公司合并范围：母公司为 一般主体 的：全部子公司都要纳入合并范围。母公司为 投资主体 的：只将为母公司投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围。（一）合并财务报表的编制原则（ 1）以个别财务报表为基础编制。（ 2）一体性原则在编制合并财务报表时将母公司和所有子公司作为整体， 对于母公司与子公司、 子公司相互之间发生的经济业务，应当视同同一会计主体内部业务处理，抵销对个别报表的影响。（ 3）重要性原则母公司与子公司、 子公司相互之间发生的经济业务， 对整个企业集团财务状况和经营成果影响 不大时，为简化合并手续也应根据重要性原则进行取舍，可以不编制抵销分录而直接编制合并财务报表。

4、（二）合并范围的确定原则1、合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。不仅包括根据表决权 （或类似权利） 本身或者结合其他安排确定的子公司， 也包括基于一项或多项合同安排决定的结构化主体。2、结构化主体：根据企业会计准则第41 号在其他主体中权益的披露结构化主体：指在确定其控制方时没有将表决权或类似权利作为决定因素而设计的主体，主导该主体活动相关活动的依据通常是合同或者相应安排。（证券化工具、资产支持融资、投资基金等）3、控制指投资方拥有对被投资方的权力， 通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报， 并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。（ 1）投资方拥有对被投资方的权力判断时考

5、虑的因素：析被投资方并评估其设立目的；识别被投资方的 相关活动 以及对相关活动进行决策的机制；相关活动： 指对某项安排的回报产生重大影响的活动，包括商品或劳务的采购和销售、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。确定投资各方拥有的与被投资方相关的权利（指实质性权利）等。实质性权利，指持有人在对相关活动进行决策时有实际能力行使的可执行权利。判断方法：(1) 投资方持有被投资方 半数以上 的表决权；(2) 投资方持有被投资方 半数或以下 的表决权，并具备下列情况之一：与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的；投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权份额的大

6、小， 以及其他投资方持有表决权的分散程度；投资方持有的被投资方的潜在表决权， 如可转换公司债券、 可执行认股权证等， 其他合同安排产生的权利；（ 3）某些情况下，投资方可能难以判断其享有的权利是否足以使其拥有对被投资方的权力。投资方应考虑的因素包括但不限于下列事项:投资方能否 任命或批准 被投资方的关键管理人员；投资方能否出于其自身利益 决定或否决 被投资方的重大交易；投资方能否掌控被投资方董事会等类似权力机构成员的 任命程序 ，或者从其他表决权持有人手中 获得代理权 ；投资方与被投资方的关键管理人员或董事会等类似权力机构中的多数成员是否存在关联方关系：如，被投资方的关键管理人员是投资方的现任

7、或前任职工；被投资方的经营依赖于投资方；被投资方活动的重大部分有投资方参与其中或者是以投资方的名义进行。（ 2）参与被投资方的相关活动而享有可变回报可变回报是不固定的并可能随被投资方业绩而变动的回报，或正或负。投资方在判断时，应当遵守“实质重于形式”的原则。注意： 投资方的可变回报通常体现为从被投资方获取股利。但是，被投资方不能进行利润分配并不必然代表投资方不能获取可变回报。如，被投资方为信托机构的情况。常见的属于可变回报的例子：P400 1-3（ 3）有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额拥有决策权的投资方在判断是否控制被投资方时，需要考虑其决策行为是以主要责任人( 即，实际决策人）的身份

8、进行还是以代理人的身份进行。（三）合并财务报表编制的前期准备事项1. 统一母子公司的会计政策。2. 统一母子公司的资产负债表日及会计期间。3. 对子公司以外币表示的财务报表进行折算。4. 收集编制合并财务报表的相关资料。（四）合并财务报表编制程序1、个别报表数据录入工作底稿；2、对母子公司个别报表信息进行调整并进行合计；3、编制抵销分录；4、计算合并数=母子公司调整后的合计数+调增数 - 调减数(五 )编制合并财务报表需要调整抵销的项目1. 母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益（或股东权益）项目；2. 母公司投资收益与子公司利润分配项目；3. 母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部债

9、权债务、利息收入项目；4. 内部购进存货与内部收入、内部成本项目;5. 内部购进固定资产、无形资产项目；6. 资产减值损失项目；7. 递延所得税项目；8. 内部交易形成的现金流量项目。二、同一控制下长期股权投资与所有者权益的合并（一）合并日合并报表的编制合并日的内部交易：母公司对子公司的投资。母公司一方 ：长期股权投资子公司一方 ：实收资本、资本公积等。资产负债表抵销要求：将母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销。【例 19 1】甲公司202 年 1 月 1 日以 28 600 万元的价格取得A 公司 80%的股权。 A公司净资产的公允价值为35 000 万元。甲公司在购买A 公司过程中发

10、生审计、评估和法律服务等相关费用120 万元，均以银行存款支付。甲公司与A 公司均为同一控制下的企业。A 公司采用的会计政策与甲公司一致。分析： 同一控制下的控股合并。20 2 年初 A 公司账面净资产为32 000 万元，其中，股本 20 000 万元，资本公积为8 000万元，盈余公积为1 200万元，未分配利润为2 800万元。分析：初始成本=A 公司净资产持股%=32 000 80%=25 600 万元支付的对价28 600万元，与初始成本的差额3 000万元计入“资本公积股本溢价”。评估审计等费用计入当期损益。1. 甲公司投资时的会计分录借：长期股权投资25 600资本公积3 000

11、贷：银行存款28 600 借：管理费用120贷：银行存款1202. 合并当日抵销分录借：股本20 000资本公积8 000盈余公积1 200未分配利润2 800贷：长期股权投资25 600少数股东权益6 400【注】少数股东权益=32 000 20%=6 400（二）合并后资产负债表日合并报表的编制1、按照“权益法”调整母公司的长期股权投资。（ 1）损益调整调整金额 =（投资后被投资单位实现盈利- 分配的利润）持股%借：长期股权投资贷：投资收益（当年子公司未分配利润持股%）年初未分配利润（子公司以前年度未分配利润持股%）（ 2）调整子公司其他综合收益变动（假定其他综合收益增加）调整金额 =投资

12、后子公司其他综合收益增加数持股%借：长期股权投资贷：其他综合收益本年其他综合收益年初（若减少作相反分录）（ 3）调整子公司资本公积变动（假定增加）借：长期股权投资贷：资本公积本年资本公积年初（若减少作相反分录）2、合并抵销（ 1）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本（实收资本）资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润年末贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益少数股东持股比例）【提示】 在合并财务报表中， 子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，少数股东权益可以出现负数。（ 2）长期股权投资的投资收益抵销借：投资收益（子公司当年

13、净利母公司持股%）少数股东损益（子公司当年净利少数股东持股%）年初未分配利润（子公司年初数）贷：提取盈余公积（子公司当年计提数）对所有者（或股东）的分配（子公司当年分配数）未分配利润年末（子公司年末数）【例 19 2】接【例191】A 公司 20 2 年 12 月 31 日，股东权益总额为38 000 万元，其中股本为20 000 万元，资本公积为8 000 万元，盈余公积为3 200 万元，未分配利润为6 800 万元。A 公司 20 2 年全年实现净利润10 500 万元，经股东会批准，20 2 年提取盈余公积2000 万元，向股东宣告分派现金股利4 500万元。1. 将成本法核算的结果调

14、整为权益法借：长期股权投资10 500 80%=8 400贷：投资收益8 400借：投资收益4 500 80%=3 600贷：长期股权投资3 600上述分录可以合并：借：长期股权投资(10500-4500)80%=4800贷：投资收益4800经过上述调整 , 长期股权投资的账面价值为25 600+8 400-3 600=30 400万元2. 20 2 末母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销A 公司净资产：合计38 000万元股本20 000万元，资本公积8 000万元，盈余公积3 200万元，未分配利润6 800万元。少数股东权益=38 000 20%=7 600万元借：股本20 000

15、资本公积8 000盈余公积3 200未分配利润6 800贷：长期股权投资30 400少数股东权益7 6003. 母公司投资收益与子公司利润分配抵销借：投资收益8 400少数股东损益2 100年初未分配利润2 800贷：提取盈余公积2 000向股东分配利润4 500年末未分配利润6 8004. 内部债权、债务抵销借：应付股利3 600贷：应收股利3 600三、非同一控制下长期股权投资与所有者权益的合并（一）购买日合并报表的编制1、按公允价值对非同一控制下取得子公司的财务报表进行调整调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）：借：固定资产原价（调增固定资产价值）贷：资本公积2、母

16、公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销，借：股本（实收资本）资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润商誉 ( 合并成本 - 子公司净资产公允价值持股%)贷：长期股权投资少数股东权益【例 19-3 】甲公司 20 1 年 1 月 1 日以定向增发公司普通股票的方式，购买取得A 公司 70%的股权。甲公司定向增发普通股股票10 000 万股（每股面值为 1元），每股市场价格为 2.95元。甲公司并购 A 公司属于非同一控制下的企业合并，购买日当天，A 公司账面净资产为32 000万元，其中：股本20 000万元，资本公积 8 000 万元，盈余公积1 200万元，未分配利润2 800 万元。购买日当

17、天A 公司公允可辨认净资产为36000 万元，有三项资产账面价值不等于公允价值：存货 账面价值 20 000 万元，公允价值21 100 万元； 应收账款 账面价值 3 920 万元，公允价值 3 820万元； 固定资产 账面价值 18000 万元，公允价值 21 000万元。分析： 非同一控制下的合并初始成本=10000 2.95=29 500万元1. 甲公司投资时：借：长期股权投资A 公司29 500贷：股本10 000资本公积195002. 将 A 公司报表数据按照公允价值调整：借：存货1 100固定资产3 000贷：应收账款100资本公积4 0003. 购买日合并抵销分录：借：股本20

18、 000资本公积（ 8 000+4 000 ） 12 000盈余公积1 200未分配利润2 800商誉 （ 29 500-36 000 70%） 4 300贷：长期股权投资29 500少数股东权益36000 30%=10800（二）购买日后合并财务报表的编制1、对子公司个别财务报表按照公允价值口径进行调整（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）：第 1 年编制合并报表：借：固定资产原价（调增固定资产价值）贷：资本公积借：管理费用（当年按公允价值应补提折旧）贷：固定资产累计折旧第 2 年及以后连续编制合并财务报表：借：固定资产原价（调增固定资产价值）贷：资本公积年初借：年初未分配利润

19、（年初累计应补提折旧）贷：固定资产累计折旧借：管理费用（当年应补提折旧）贷：固定资产累计折旧2、长期股权投资由成本法调整为权益法：与同一控制相同（略）。3、抵销分录（ 1）母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本（实收资本）资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润年末商誉（借方差额）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益营业外收入（贷方差额）（ 2）母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销借：投资收益少数股东损益年初未分配利润贷：提取盈余公积向股东分配利润未分配利润年末【例 19 4】接【例193】A公司 201年 12 月 31 日股东权益总额为38 000

20、 万元，其中股本为20 000 万元、资本公积为 8 000万元、盈余公积为3 200万元、未分配利润为 6 800 万元。A公司 201年全年实现净利润10 500万元， A 公司当年提取盈余公积2 000 万元、向股东分配现金股利4 500 万元。截至201 年 12月 31 日，应收账款按购买日评估确认的金额收回，评估确认的坏账已核销；购买日发生评估增值的存货，当年已全部实现对外销售；购买日固定资产原价评估增值系公司用办公楼增值，该办公楼采用的折旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为20 年，假定该办公楼评估增值在未来20 年内平均摊销。1. 首先将 A公司的报表数据调整为公允口径借

21、：存货1 100固定资产3 000贷：应收账款100资本公积4 000借：营业成本1 100管理费用150应收账款100贷：存货1 100固定资产150资产减值损失1002. 按权益法对甲公司财务报表项目进行调整。（ 1） A 公司调整后本年净利润调整前10 500 100 （调减应收账款减值损失）1 100 （购买日存货公允价值增值的实现而调增营业成本）150（固定资产公允价值增值计算的折旧而调增管理费用） 9350（万元）（ 2）甲公司确认的投资收益9 350 70% 6 545（万元）借：长期股权投资3 395（ 6 545-4 500 70%）贷：投资收益3 395甲公司对A 公司长期

22、股权投资本年年末余额29 5003 395 32 895（万元）3. 年末长期股权投资与所有者权益的抵销借：股本20000资本公积（ 8000+4000） 12 000盈余公积3 200未分配利润 *5 650商誉4 300贷：长期股权投资A 公司32 895少数股东权益12 255子公司期末未分配利润= 2800（年初） 9350 2000（提取盈余公积）4 500（分派股利） =56504. 投资收益与子公司利润分配等项目的抵消借：投资收益6 545（9 350 70%）少数股东损益2 805（9 350 30%）年初未分配利润2 800贷：提取盈余公积2 000向股东分配利润4 500年

23、末未分配利润5 6505. 应收股利与应付股利的抵消借：应付股利3 150贷：应收股利3 150四、内部商品交易的合并抵销指合并范围中的企业之间发生的商品交易。项目卖方报表买方报表1.交易内容销售商品（存货）购进作为存货未销售： 存货2.个别报表营业收入跌价准备上的确认营业成本已销售： 营业收入营业成本1、内部存货交易当期的抵销【例19-5 】甲公司拥有A 公司70%的股权，甲公司本期向A 公司销售产品取得销售收入3 000 万元，该产品销售成本为2 100万元。（1）A公司本期将该产品全部售出, 实现销售收入3 750万元，结转销售成本3 000万元。分析： 从集团角度看，本期销售收入3 7

24、50万元，销售成本2 100万元。个别报表上：甲公司营业收入3 000万元；成本2 100万元A 公司营业收入3 750万元；成本3 000万元借：营业收入3 000（内部收入）贷：营业成本3 000（对外销售成本）（ 2） A 公司内部购入的存货全部结存分析：集团角度：销售收入 =0，销售成本 =0，存货成本 =2 100 万元个别报表上：甲营业收入 =3 000万元；成本2 100 万元A 公司存货： 3 000万元（应冲减900）借：营业收入3 000贷：营业成本2 100存货900（ 3） A 公司出售内部购进存货 70%，实现收入 4 200 万元，其余形成期末存货。方法一：出售的

25、70%按照上述（ 1）抵销；结存的 30%按照上述（ 2）抵销。对外销售的 70%借：营业收入（内部收入3000 70%）2 100贷：营业成本2 100结存的 30%借：营业收入（内部收入3000 30%） 900贷：营业成本（内部成本210030%） 630存货（ 3 000-2 100 ） 30% =270营业收入 -3000 ；营业成本 -2730 ；存货 -270方法二：首先，按内部购进存货全部对外销售抵销。借：营业收入3 000贷：营业成本3 000其次，将期末结存的部分包含的毛利抵销。借：营业成本270贷：存货（ 3 000-2 100） 30%=270营业收入 -3000 ；营

26、业成本 -2730 ；存货 -270方法（二）简洁，并适用于上述所有情况，故，建议采用。小结： 当期内部存货交易抵销分录如下。（ 1）抵销本期内部交易收入借：营业收入贷：营业成本（ 2）抵减期末结存存货的毛利借：营业成本贷：存货【例 19-6 】甲公司系 A 公司的母公司，甲公司本期向A 公司销售商品售价2 000 万元，销售成本 1 400 万元，销售毛利率为 30%，本期 A 公司没有对外销售该产品。借：营业收入2 000 （内部收入）贷：营业成本2 000同时，借：营业成本600贷：存货600=2000-1400【例 19-7 】甲公司本期向子公司A 销售产品，售价5 000 万元，成本

27、3 500 万元， A公司在本期将该商品对外出售60%，实现收入3 750 万元，结转的销售成本3 000 万元。借：营业收入5 000贷：营业成本5 000借：营业成本600贷：存货 （ 5 000-3 500） 40%=6002、连续编制合并报表内部存货交易的抵销（ 1）抵销期初存货毛利上期期末存货的毛利即为本期期初存货毛利借：期初未分配利润（期初存货的毛利）贷：营业成本 ( 假设期初存货在本期全部销售 )（ 2）抵销本期内部销售收入借：营业收入（本期内部收入）贷：营业成本( 假设本期购进的存货全部销售)（ 3）抵销期末存货中毛利期初内部购进存货、本期内部购进存货如果没有对外销售，转回上述

28、（1）（ 2）多抵销的营业成本：借：营业成本贷：存货（期末存货金额毛利%）【例 19-10 】续【例19-7 】本期甲公司向 A 公司销售商品的收入6 000 万元，销售成本为4 200 万元，甲公司本期销售毛利率与上期相同，为30%。A 公司从甲公司购进商品本期实现对外销售收入为5 625万元，销售成本为4 500 万元，销售毛利率为20%；期末内部购进形成的存货成本为3 500万元（期初存货2 000万元本期购进存货6 000 万元本期销售成本4 500万元），存货价值中包含的未实现内部销售损益为 1 050 万元。（ 1）抵销期初存货的毛利借：期初未分配利润600贷：营业成本600（ 2

29、）抵销本期内部销售收入：借：营业收入6 000贷：营业成本6 000（ 3）抵销期末存货中毛利：借：营业成本1 050贷：存货3 500 30%=1 050当期发生的内部存货交易抵销内容：（ 1）期初内部购进存货毛利的抵销（ 2）本期内部存货交易收入的抵销（ 3）期末内部购进存货毛利的抵销3、内部购进存货多计提的跌价准备抵销（ 1）初次编制合并财务报表【例 19-11 】甲公司系 A 公司的母公司，甲公司本期向A 公司销售商品 2 000 万元，其销售成本为 1400 万元； A 公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货。A 公司期末对存货进行检查时，发现该商品已经部分陈旧，其可变

30、现净值已降至1 840万元。为此，A 公司期末对该存货计提存货跌价准备160 万元，在个别财务报表中列示。分析： 该业务属于当期发生的内部存货交易。（ 1）抵销当期内部存货交易收入借：营业收入2 000贷：营业成本2 000（ 2）抵销期末存货中未实现的内部利润借：营业成本600贷：存货600（ 3）抵销 A 公司本期多计提的存货跌价准备分析： 期末存货实际成本=1 400 万元可变现净值1 840借：存货160贷：资产减值损失160【例 19-12 】甲公司系 A 公司的母公司，甲公司本期向A 公司销售商品万元，未减值。2 000 万元，其销售成本为1400 万元；A 公司购进的该商品当期全

31、部未实现对外销售而形成期末存货。A 公司期末对存货进行检查时，发现该商品已经部分陈旧，其可变现净值已降至1 320 万元。为此，A公司期末对该存货计提存货跌价准备680 万元，并在其个别财务报表中列示。（ 1）抵销本期内部存货交易收入借：营业收入2 000贷：营业成本2 000（ 2）抵销期末存货中未实现的内部利润借：营业成本600贷：存货600（ 3）抵销多计提的跌价准备分析：期末存货的实际成本=1 400 万元可变现净值 =1 320万元，减值 =80 万元。A 公司计提跌价准备=680 万元，抵销多计提的跌价准备600 万元。借：存货600贷：资产减值损失600（ 2）连续编制合并报表存

32、货跌价准备的抵销【例 19-13 】接【例 19-11 】甲公司上期向A 公司销售商品2 000 万元，其销售成本为1 400 万元； A 公司购进的该商品当期未实现对外销售全部形成期末存货。A 公司期末检查时，其可变现净值1 840 万元， A 公司期末计提存货跌价准备160 万元。在编制上期合并财务报表时，抵销处理见【例11】。分析： 属于连续编制合并报表的情况。期初存货上的毛利=600 万元上年 A 公司多计提存货跌价准160 万元本期编制合并报表时的抵销：（ 1）抵销期初存货上的毛利借：期初未分配利润600贷：营业成本600（ 2）期初存货在本期已销售，根据期初跌价准备调整营业成本。借

33、：营业成本160贷：期初未分配利润160甲公司本期向A 公司销售商品3 000万元，该商品的销售成本为2 100万元。A 公司本期对外销售销售收入为4 000万元，销售成本为3 200 万元，其中，上期从内部购进商品本期全部售出 ，销售收入2 500万元，销售成本2 000万元；本期从甲公司购进商品销售了40%，销售收入为1 500元，销售成本为1 200 万元。另60%形成期末存货，其取得成本为1800 万元。期末其可变现净值为1 620万元，A 公司本期期末对该内部购进形成的存货计提存货跌价准备180 万元。分析：本期内部存货交易收入3 000万元；期末存货属于本期购进的部分，期末存货的毛

34、利=（ 3000-2100 ） 60%=540万元期末存货的实际成本=2100 60%=1260万元可变现净值1620 万元，未减值。（ 3）抵销本期内部收入借：营业收入3 000贷：营业成本3 000（ 4）抵销期末存货上毛利借：营业成本540贷：存货540（ 5）抵销本期多计提的跌价准备借：存货180贷：资产减值损失180内部购进存货跌价准备的抵销小结：抵销上期多计提的跌价准备借：存货（未销售时）/ 营业成本（已销售）贷：期初未分配利润抵销本期多计提的存货跌价准备借：存货贷：资产减值损失五、内部债权债务的抵销内部债权债务的主要形式：应收账款（票据）、应付账款（票据）、预付账款、预收账款、持

35、有至到期投资、应付债券、应收股利（利息）、应付股利（利息）1、债权债务的抵销借：债务类项目贷：债权类项目【例 19-14 】甲公司系A 公司的母公司。甲公司个别资产负债表应收账款中有600 万元为应收 A 公司账款 ; 应收票据中有400 万元为应收A 公司票据 ; 持有至到期投资中有A 公司发行的应付债券2500 元。抵销内部应收应付项目：借：应付账款600贷：应收账款600借：应付票据400贷：应收票据400抵销内部债券：借：应付债券2 500贷：持有至到期投资2 5002、内部应收款计提坏账准备的抵销（ 1）当期计提坏账准备的抵销【例 19-15 】甲公司为A 公司的母公司。甲公司本期个

36、别报表应收账款中有580 万元为应收A 公司账款，该应收账款账面余额为600 万元，甲公司当年计提坏账准备20 万元; 应收票据中有390 万元为应收A 公司票据，该应收票据账面余额为400 万元，甲公司当年计提坏账准备10 万元。A 公司本期个别资产负债表中应付账款和应付票据中列示有应付甲公司账款600 万元和应付甲公司票据400 万元。内部应收、应付的抵销借：应付账款600贷：应收账款600借：应付票据400贷：应收票据400内部应收款计提的坏账准备抵销借：应收账款20应收票据10贷：资产减值损失30（ 2）连续编制合并报表的抵销【例 19-16 】续【例 19-15 】二年内部应收、应付

37、及计提的坏账准备同第一年，未发生变化 。第二年的抵销：债权债务抵销同第一年（略）。内部应收计提坏账准备的抵销：借：应收账款20应收票据10贷：期初未分配利润30第二年补提了内部应收款计提的坏账准备【例 19-17 】接【例19-15 】甲公司和A 公司上期内部应收款项、坏账准备情况、内部债权债务的抵销见【例19-15 】。甲公司本期资产负债表应收账款中有应收A 公司账款735 万元，该应收账款账面余额为800 万元，坏账准备余额65 万元，应收A 公司票据875 万元，票面900 万元，坏账准备余额 25 万元。内部债权债务的抵销：借：应付账款800贷：应收账款800借：应付票据900贷：应收

38、票据900内部应收计提坏账准备的抵销：（ 1）抵销期初数借：应收账款20应收票据10贷：期初未分配利润30（ 2）抵销本期补提的金额借：应收账款65-20=45应收票据25-10=15贷：资产减值损失60第二年冲销了第一年计提的坏账准备【例 19-18 】接【例19-15 】甲公司和A 公司上期内部应收款项、坏账准备情况、内部债权债务的抵销见【例19-15 】。甲公司本期资产负债表中有应收A 公司账款538 万元，该应收账款账面余额550 万元，坏账准备余额12 万元；应收A 公司票据374 万元，票据账面余额380 万元，坏账准备余额6 万元。内部债权债务的抵销：借：应付账款550贷：应收账

39、款550借：应付票据380贷：应收票据380内部应收款项坏账准备的抵销：（ 1）抵销期初数借：应收账款20应收票据10贷：期初未分配利润30（ 2）抵销本期冲减的金额借：资产减值损失12贷：应收账款20-12=8应收票据10-6=4内部债权计提坏账准备的抵销小结：抵销期初坏账准备余额：借：应收账款等贷：期初未分配利润抵销本期补提金额：借：应收账款等贷：资产减值损失六、固定资产的抵销1、固定资产交易当期的抵销（ 1）抵销内部交易损益卖方出售自己的产品：借：营业收入（内部售价）贷：营业成本（内部销售成本）固定资产（内部销售毛利）【例 19-20 】A 公司和 B 公司为甲公司控制下的两个子公司。A

40、 公司于 20 1 年自己生产的产品销售给B 公司作为固定资产使用，A 公司销售该产品的销售收入为12 月将1680 万元，销售成本为1200 万元，B 公司以1680万元的价格作为该固定资产的原价入账。借：营业收入1 680贷：营业成本1 200固定资产480卖方出售固定资产：借：营业外收入贷：固定资产（内部销售毛利）【例19-19 】A 公司和B 公司为甲公司控制下的两个子公司。A 公司将其净值为1280 万元的某厂房，以产交易实现收益1500 万元的价格变卖给B 公司作为固定资产使用。220 万元，并列示于其个别利润表之中。A 公司因该内部固定资B 公司以 1500 万元的金额将该厂房作

41、为固定资产的原价入账。借：营业外收入220贷：固定资产220（ 2）抵销当期多计提的折旧借：固定资产贷：管理费用【例19-21 】 A 公司和B 公司为甲公司控制下的两个子公司。A 公司于20x1年1月1日，将自己生产的产品销售给B 公司作为固定资产使用，A 公司销售该产品的销售收人为1680 万元，销售成本为1200 万元。 B 公司以 1680 万元的价格作为该固定资产的原价入账。B 公司购买的该固定资产用于公司的行政管理，不需要安装，当月投入使用，其折旧年限为4 年，预计净残值为零。为简化合并处理，假定按12 个月计提折旧。抵销内部交易损益：借：营业收入1 680贷：营业成本1 200固

42、定资产原价480抵销当年多计提的折旧：借：固定资产- 累计折旧120=480/4贷：管理费用1202、使用期的抵销(1) 抵销固定资产原价中包含的毛利借：期初未分配利润贷：固定资产原价(2) 抵销以前会计期间多计提的折旧借：固定资产累计折旧贷：期初未分配利润（ 3）抵销当期多计提的折旧借：固定资产累计折旧贷：管理费用【例 19-22 】接【例 19-21 】B 公司20 2 年其个别资产负债表中，该内部交易固定资产原价为1 680 万元，累计折旧为840 万元，该固定资产净值为840 万元。该内部交易固定资产20 2 年计提折旧为420万元。甲公司编制20 2 年度合并财务报表时：（ 1）借：期初未分配利润480贷：固定资产480（ 2）借：固定资产累计折旧120贷：期初未分配利润120（ 3）借：固定资产累计折旧120贷：管理费用120【例19-23 】接【例19-22 】B 公司20 3 年个别资产负债表中，该内部交易固定资产原价为1 680 万元，累计折旧为1 260万元，该固定资