第10章 生产与费用循环审计

1、1 第十章第十章 生产与费用循环审计生产与费用循环审计 生产与费用循环同其他业务循环的联系非生产与费用循环同其他业务循环的联系非 常密切。原材料经过购货与付款循环进入生产常密切。原材料经过购货与付款循环进入生产 与费用循环，生产与费用循环又随销售与收款与费用循环，生产与费用循环又随销售与收款 循环中产成品商品的销售环节而结束，因而十循环中产成品商品的销售环节而结束，因而十 分独特。分独特。 2 一、生产与费用循环的主要内容一、生产与费用循环的主要内容 直接材料直接材料 生产过程生产过程 直接人工直接人工 生产成本生产成本-产成品存货产成品存货- 制造费用制造费用 主营业务成本主营业务成本 第一

2、节第一节 概述概述 3 存货存货（原材料、生产成本、产成品、制造费用原材料、生产成本、产成品、制造费用）账）账 户、户、应付职工薪酬应付职工薪酬、营业成本营业成本等账户等账户 4 资产负债表资产负债表利润表利润表 存货存货( (材料采购材料采购或或在途物资在途物资、原材料、原材料、材料成本材料成本 差异差异、库存商品、委托加工物资、库存商品、委托加工物资、生产成本生产成本、制、制 造费用、劳务成本、存货跌价准备、受托代销商造费用、劳务成本、存货跌价准备、受托代销商 品、委托代销商品、发出商品、商品进销差品、委托代销商品、发出商品、商品进销差 价价 ) 、应付职工薪酬应付职工薪酬 营业成本营业成

3、本 5 三、主要业务活动和凭证、会计记录三、主要业务活动和凭证、会计记录 （1 1）计划和安排生产（生产计划部门）计划和安排生产（生产计划部门） 生产指令生产指令 （2 2）发出原材料（仓库部门）发出原材料（仓库部门 ） 领料单或限额领料单（生产部门填写，仓领料单或限额领料单（生产部门填写，仓 库、车间、会计）库、车间、会计） 顾客订单顾客订单 销售预测销售预测 存货需求存货需求 6 （3 3）生产产品）生产产品 （4 4）费用归集和成本计算（会计部门）费用归集和成本计算（会计部门） 产量和工时记录产量和工时记录 工资费用汇总表工资费用汇总表 材料费用分配表材料费用分配表 制造费用汇总分配表制

4、造费用汇总分配表 成本计算单成本计算单 7 （5 5）产成品入库）产成品入库 （对生产报告签收）（对生产报告签收） （6 6）发出产成品）发出产成品 仓库仓库 出库单出库单 发运部门发运部门 顾客顾客 顾客开具发票的依据顾客开具发票的依据 关键性凭证关键性凭证 领料单领料单/ /出库单出库单材料费用汇总表及分配表材料费用汇总表及分配表 成本计算单成本计算单工薪费用汇总表及分配表工薪费用汇总表及分配表 制造费用发生的相关凭证制造费用发生的相关凭证 8 主要业务活动主要业务活动 部门部门 对应的凭证及记录对应的凭证及记录 1 1计划和安排生产计划和安排生产 生产计划部门生产计划部门 （授权生产）（

5、授权生产） 生产通知单（连续编号）生产通知单（连续编号） 2 2发出原材料发出原材料 仓库部门仓库部门 领料单（连续编号，三联）领料单（连续编号，三联） 3 3生产产品生产产品 生产部门生产部门产量和工时记录产量和工时记录 4 4费用归集和成本费用归集和成本 计算（核算产品成计算（核算产品成 本）本） 会计部门会计部门 人事部门人事部门 工资汇总表及人工费用分配表、材工资汇总表及人工费用分配表、材 料费用分配表、制造费用分配汇总料费用分配表、制造费用分配汇总 表、成本计算单表、成本计算单 5 5储存产成品储存产成品仓库部门仓库部门入库单（连续编号）、存货明细账入库单（连续编号）、存货明细账 6

6、 6发出产成品发出产成品独立的发运部门独立的发运部门 发运通知单、出库单（四联）发运通知单、出库单（四联） 9 10 11 12 该笔业务的该笔业务的 会计分录如何做？会计分录如何做？ 13 14 该笔业务的该笔业务的 会计分录如何做？会计分录如何做？ 15 16 一、生产与费用循环的内部控制一、生产与费用循环的内部控制 实物流转程序控制实物流转程序控制 成本费用管理控制和成本费用会计控制成本费用管理控制和成本费用会计控制 第二节第二节 生产与费用循环的控制测试生产与费用循环的控制测试 17 调查问题调查问题是是否否不适用不适用 备注备注 一、生产管理一、生产管理 1 1、是否定期编制生产计划

7、并根据市场情况及时进行是否定期编制生产计划并根据市场情况及时进行 调整调整 2 2、是否根据批准后的生产计划组织生产、是否根据批准后的生产计划组织生产 二、领料管理二、领料管理 3 3、是否采用限额领料单，超限额领料是否办理特别、是否采用限额领料单，超限额领料是否办理特别 审批手续审批手续 4 4、车间领料是否有固定的专人负责车间领料是否有固定的专人负责 5 5、车间月末剩余材料是否办理假退料手续、车间月末剩余材料是否办理假退料手续 三、车间生产管理三、车间生产管理 6 6、车间是否设专人对材料物资、工时动力消耗及投、车间是否设专人对材料物资、工时动力消耗及投 产完工等生产情况进行记录产完工等

8、生产情况进行记录 7 7、是否在每月末进行在产品的盘点、是否在每月末进行在产品的盘点 8 8、是否建立了生产过程中的废品责任追究制度并贯、是否建立了生产过程中的废品责任追究制度并贯 彻执行彻执行 二、生产与费用循环内部控制测试二、生产与费用循环内部控制测试 19 调查问题调查问题是是否否不适用不适用 备注备注 四、仓储管理四、仓储管理 9 9、收入的物资是否经过质量检验合格并办理了相关的入库手续、收入的物资是否经过质量检验合格并办理了相关的入库手续 1010、物资入库时是否经过计量，并签发入库单、物资入库时是否经过计量，并签发入库单 1111、发出材料是否根据制度规定的领料凭证正确计量发货，手

9、续、发出材料是否根据制度规定的领料凭证正确计量发货，手续 是否齐全是否齐全 1212发出商品是否根据财务签章的销售发票、提货单或运货单正发出商品是否根据财务签章的销售发票、提货单或运货单正 确计量、手续齐全确计量、手续齐全 1313仓库是否在月末分别编制原材料、库存商品编制收、发、存仓库是否在月末分别编制原材料、库存商品编制收、发、存 报表并由财务部门进行审核报表并由财务部门进行审核 1414物资保管，包括分检、堆放、卫生、仓储条件等是否良好物资保管，包括分检、堆放、卫生、仓储条件等是否良好 1515是否经常对仓储的安全情况进行检查是否经常对仓储的安全情况进行检查 1616仓库保管员是否对每月

10、末均对重要物资进行盘点仓库保管员是否对每月末均对重要物资进行盘点 1717仓库保管员是否定期报告库存物资的积压、质量情况并及时仓库保管员是否定期报告库存物资的积压、质量情况并及时 进行清理进行清理 1818财务部门是否定期不定期地会同物资管理部门共同进行盘点财务部门是否定期不定期地会同物资管理部门共同进行盘点 1919物资盘盈、盘亏、毁损、报废等是否及时调整账面记录物资盘盈、盘亏、毁损、报废等是否及时调整账面记录 2020物资盘盈、盘亏、毁损、报废等是否及时按规定审批处理物资盘盈、盘亏、毁损、报废等是否及时按规定审批处理 20 调查问题调查问题是是否否不适用不适用 备注备注 五、会计记录五、会

11、计记录 2121制造费用的支出和归集是否经过审核并正确入账制造费用的支出和归集是否经过审核并正确入账 2222制造费用的分配标准是否恰当，相关计算是否正确并经制造费用的分配标准是否恰当，相关计算是否正确并经 过审核过审核 2323月末在产品的计价方法、完工产品成本计算方法的确定月末在产品的计价方法、完工产品成本计算方法的确定 是否经过授权并保持一贯性是否经过授权并保持一贯性 2424产品成本是否根据完工产品数量正确计算，会计处理是产品成本是否根据完工产品数量正确计算，会计处理是 否正确否正确 六、职责分工六、职责分工 2525物资盘盈、盘亏、毁损等的处理是否报经主管领导审批物资盘盈、盘亏、毁损

12、等的处理是否报经主管领导审批 2626物资入库的质检验收是否由生产、采购部门之外的人员物资入库的质检验收是否由生产、采购部门之外的人员 负责负责 内部控制设计的主要缺陷及改进建议：内部控制设计的主要缺陷及改进建议： 简要说明及结论：简要说明及结论： 1 1经问卷调查、询问和简易测试后，认为生产与费用循环内部控制的可信赖度为：经问卷调查、询问和简易测试后，认为生产与费用循环内部控制的可信赖度为： 高（高（ ） 中（中（ ） 低（低（ ） 2 2该循环是否需要进一步作控制测试：该循环是否需要进一步作控制测试： 是（是（ ） 否（否（ ） 3 3该循环内部控制设计虽然存在个别缺陷，但不会对会计报表的

13、相关认定产生重大影响。该循环内部控制设计虽然存在个别缺陷，但不会对会计报表的相关认定产生重大影响。 21 练习 某企业仓库保管员负责登记存货明细账，以便对仓库某企业仓库保管员负责登记存货明细账，以便对仓库 中所有存货项目的收、发、存进行永续记录。当收到验收中所有存货项目的收、发、存进行永续记录。当收到验收 部门送交的存货和验收单后，根据验收单登记存货明细账。部门送交的存货和验收单后，根据验收单登记存货明细账。 平时，各车间或其他部门如果需要领取原材料，都可以填平时，各车间或其他部门如果需要领取原材料，都可以填 写领料单，仓库保管员根据领料单发出原材料。写领料单，仓库保管员根据领料单发出原材料。

14、 公司辅助材料的用量很少，因此领取辅助材料时，没公司辅助材料的用量很少，因此领取辅助材料时，没 有要求使用领料单。各车间经常有辅助材料剩余（根据每有要求使用领料单。各车间经常有辅助材料剩余（根据每 天特定工作购买而未消耗掉，但其实还可再为其他工作所天特定工作购买而未消耗掉，但其实还可再为其他工作所 用的），这些材料由车间自行保管，无须通知仓库。如果用的），这些材料由车间自行保管，无须通知仓库。如果 仓库保管员有时间，偶尔也会对存货进行实地盘点。仓库保管员有时间，偶尔也会对存货进行实地盘点。 根据上述描述，回答以下问题：根据上述描述，回答以下问题： （1 1）你认为上述描述的内部控制有什么缺陷？

15、并简要说）你认为上述描述的内部控制有什么缺陷？并简要说 明该缺陷可能导致的错弊。明该缺陷可能导致的错弊。 （2 2）针对该企业存货循环上的弱点，提出改进建议。）针对该企业存货循环上的弱点，提出改进建议。 22 【正确答案】（【正确答案】（1 1）存在的缺陷和可能导致的错弊：）存在的缺陷和可能导致的错弊： 存货的保管和记账职责未分离（存货的保管和记账职责未分离（0.50.5分）。将可能导致存分）。将可能导致存 货保管人员监守自盗，并通过篡改存货明细账来掩饰舞弊货保管人员监守自盗，并通过篡改存货明细账来掩饰舞弊 行为，存货可能被高估（行为，存货可能被高估（0.50.5分）；分）； 仓库保管员收到存

16、货时不填制入库通知单，而是以验收仓库保管员收到存货时不填制入库通知单，而是以验收 单作为记账依据（单作为记账依据（0.50.5分）。将可能导致一旦存货数量或分）。将可能导致一旦存货数量或 质量上发生问题，无法明确是验收部门还是仓库保管人员质量上发生问题，无法明确是验收部门还是仓库保管人员 的责任（的责任（0.50.5分）；分）； 领取原材料未进行审批控制（领取原材料未进行审批控制（0.50.5分）。将可能导致原材分）。将可能导致原材 料的领用失控，造成原材料的浪费或被贪污以及生产成本料的领用失控，造成原材料的浪费或被贪污以及生产成本 的虚增（的虚增（0.50.5分）；分）； 领取辅助材料时未使

17、用领料单和进行审批控制，对剩余领取辅助材料时未使用领料单和进行审批控制，对剩余 的辅助材料缺乏控制（的辅助材料缺乏控制（0.50.5分）。将可能导致辅助材料的分）。将可能导致辅助材料的 领用失控，造成辅助材料的浪费或被贪污以及生产成本的领用失控，造成辅助材料的浪费或被贪污以及生产成本的 虚增（虚增（0.50.5分）。分）。 未实行定期盘点制度（未实行定期盘点制度（0.50.5分）。将可能导致存货出现账分）。将可能导致存货出现账 实不符现象，且不能及时发现计价不准确（实不符现象，且不能及时发现计价不准确（0.50.5分）。分）。 23 （2 2）存货循环内部控制的改进建议：）存货循环内部控制的改

18、进建议： 建立永续盘存制，仓库保管人员设置存货台账，按存货建立永续盘存制，仓库保管人员设置存货台账，按存货 的名称分别登记存货收、发、存的数量；财务部门设置存的名称分别登记存货收、发、存的数量；财务部门设置存 货明细账，按存货的名称分别登记存货收、发、存的数量、货明细账，按存货的名称分别登记存货收、发、存的数量、 单价和金额（单价和金额（1 1分）；分）； 仓库保管员在收到验收部门送交的存货和验收单后，根仓库保管员在收到验收部门送交的存货和验收单后，根 据入库情况填制入库通知单，并据以登记存货实物收、发、据入库情况填制入库通知单，并据以登记存货实物收、发、 存台账。入库通知单应事先连续编号，并

19、由交接各方签字存台账。入库通知单应事先连续编号，并由交接各方签字 后留存（后留存（1 1分）；分）； 对原材料和辅助材料等各种存货的领用实行审批控制。对原材料和辅助材料等各种存货的领用实行审批控制。 即各车间根据生产计划编制领料单，经授权人员批准签字，即各车间根据生产计划编制领料单，经授权人员批准签字， 仓库保管员经检查手续齐备后，办理领用（仓库保管员经检查手续齐备后，办理领用（1 1分）；分）； 对剩余的辅助材料实施假退库控制（对剩余的辅助材料实施假退库控制（1 1分）；分）； 实行存货的定期盘点制度（实行存货的定期盘点制度（1 1分）。分）。 24 第三节第三节 存货成本审计存货成本审计

20、直接材料成本直接材料成本 直接人工成本直接人工成本 制造费用制造费用 营业成本营业成本 25 存货成本存货成本= =直接材料成本直接材料成本+ +直接人工成本直接人工成本+ +制造制造 费用费用 一、审计目标一、审计目标 1. 1.是否真实发生，相关记录是否完整是否真实发生，相关记录是否完整 2.2.计算方法是否合理，相关计算是否正确计算方法是否合理，相关计算是否正确 3.3.期末余额是否正确，在财务报表中的披露期末余额是否正确，在财务报表中的披露 是否充分恰当。是否充分恰当。 26 （一）直接材料成本的审计（一）直接材料成本的审计 1.1.抽查产品成本计算单抽查产品成本计算单 二、存货成本审

21、计的实质性测试程序二、存货成本审计的实质性测试程序 成本项目成本项目 期初在产品成期初在产品成 本（本（1 1） 本期成本费用本期成本费用 （2 2） 成本费用合计成本费用合计 （3 3） 直接材料直接材料 直接人工直接人工 其他直接支其他直接支 出出 制造费用制造费用 合计合计 27 审计着手点：审计着手点： 生产成本生产成本/ /原材料原材料/ /库存商品库存商品/ /等账户的明细账等账户的明细账 28 2.2.审查耗用数量的真实性审查耗用数量的真实性 3.3.分析比较同一产品前后各年度的直接材料成分析比较同一产品前后各年度的直接材料成 本，如有重大波动应查明原因。本，如有重大波动应查明原

22、因。 4.4.抽查材料发出及领用的原始凭证抽查材料发出及领用的原始凭证 5.5.检查定额成本或标准成本检查定额成本或标准成本 29 30 31 32 33 (1)(1)原始凭证的审计原始凭证的审计 重点关注：重点关注： 成本计算单（计算是否正确，分配是否合理，看成本计算单（计算是否正确，分配是否合理，看 是否有重大波动情况）是否有重大波动情况） 34 35 36 37 38 39 （2）记账）记账/账簿凭证检查账簿凭证检查 关注点：关注点： 会计处理是否正确会计处理是否正确 其中：直接材料成本审计关注其中：直接材料成本审计关注“验证直接耗用材验证直接耗用材 料的数量、计价和材料费用分配是否真实

23、、合理料的数量、计价和材料费用分配是否真实、合理” 对于存货，需要注意区分对于存货，需要注意区分计划成本计划成本核算和核算和实际成实际成 本本核算核算 40 知识点回顾：原材料按计划成本计价核算知识点回顾：原材料按计划成本计价核算 （1 1）购入材料：）购入材料： 借：材料采购借：材料采购 ( (实际成本实际成本) ) 应交税费应交税费应交增值税应交增值税 （进项税额）（进项税额） 贷：银行存款贷：银行存款/ /应付账款应付账款/ /应付票据应付票据 （2 2）材料按计划成本验收入库）材料按计划成本验收入库 借：原材料借：原材料 （计划成本计划成本） 贷：材料采购贷：材料采购 41 （3 3）

24、验收入库结转材料成本差异）验收入库结转材料成本差异 结转超支差分录：结转超支差分录： 借：材料成本差异借：材料成本差异 （实际成本（实际成本- -计划成本）计划成本） 贷：材料采购贷：材料采购 结转节约差分录：结转节约差分录： 借：材料采购借：材料采购 贷：材料成本差异贷：材料成本差异 42 （4 4）发出材料时发出材料时的会计处理的会计处理 借：生产成本借：生产成本/ /制造费用制造费用/ /管理费用管理费用/ /销售费用销售费用 贷：原材料（贷：原材料（计划成本计划成本） 43 （5 5）计算并结转发出材料的成本差异（期末时进）计算并结转发出材料的成本差异（期末时进 行）行） 借：生产成本

25、借：生产成本/ /制造费用制造费用/ /管理费用管理费用/ /销售费用销售费用 贷：材料成本差异（超支差）贷：材料成本差异（超支差） 借：材料成本差异（节约差）借：材料成本差异（节约差） 贷：生产成本贷：生产成本/ /制造费用制造费用/ /管理费用管理费用/ /销售费用销售费用 44 或：或： 借：生产成本借：生产成本/ /制造费用制造费用/ /管理费用管理费用/ /销售费用销售费用 贷：材料成本差异贷：材料成本差异 差异率为负数（节约差），则以红字表示差异率为负数（节约差），则以红字表示 45 （6 6）完工产品入库）完工产品入库 借：库存商品（计划成本）借：库存商品（计划成本） 贷：生产成

26、本贷：生产成本 发出库存商品时，需要结转发出库存商品时，需要结转“产品成本差异产品成本差异”，处，处 理方法同上。理方法同上。 46 例例1 1：注册会计师：注册会计师A A在审查乙企业在审查乙企业2012013 3年度材料发出年度材料发出 业务时发现，业务时发现，1212月份，该企业生产领用甲材料的月份，该企业生产领用甲材料的 计划成本计划成本8 000 0008 000 000元，车间领用元，车间领用4 000 0004 000 000元，元， 本月份本月份材料成本差异率为材料成本差异率为-2%-2%。 有关账务处理如下：有关账务处理如下： 47 结转发出材料计划成本时：结转发出材料计划成

27、本时： 借：生产成本借：生产成本 8 000 000 8 000 000 制造费用制造费用 4 000 000 4 000 000 贷：原材料贷：原材料 12 000 000 12 000 000 结转发出材料成本差异时：结转发出材料成本差异时： 借：生产成本借：生产成本 240 000 240 000 贷：材料成本差异贷：材料成本差异 240 000 240 000 提问：上述会计业务处理是否正确？若不正确，提问：上述会计业务处理是否正确？若不正确， 请提出账项调整建议。请提出账项调整建议。 48 材料成本差异材料成本差异 49 直接材料成本审计小结：直接材料成本审计小结： 明细账明细账记账

28、凭证及其原始凭证记账凭证及其原始凭证发生是否真实发生是否真实 会计处理是否正确会计处理是否正确 50 （二）直接人工成本的审计（二）直接人工成本的审计 可比照直接材料成本审计程序的可比照直接材料成本审计程序的1 1、3 3、5 5，还，还 需要：需要： 1.1.分析比较本年度各个月份的人工费分析比较本年度各个月份的人工费 用发生额，如有异常波动，应查明原因。用发生额，如有异常波动，应查明原因。 2.2.结合应付职工薪酬的审查，抽查人工费结合应付职工薪酬的审查，抽查人工费 用会计记录及会计处理是否正确。用会计记录及会计处理是否正确。 51 （三）（三） 制造费用的审计制造费用的审计 制造费用审计

29、的基本要点包括：制造费用审计的基本要点包括： 1.1.获取或编制制造费用汇总表，并与明细账、总账获取或编制制造费用汇总表，并与明细账、总账 核对相符。（账表核对）核对相符。（账表核对） 2.2.抽查制造费用中的重大数额项目及例外项目是否抽查制造费用中的重大数额项目及例外项目是否 合理。合理。 3.3.审阅制造费用明细账审阅制造费用明细账 4.4.必要时，对制造费用实施截止测试必要时，对制造费用实施截止测试 5.5.审查制造费用的分配是否合理。审查制造费用的分配是否合理。 6.6.检查标准成本法检查标准成本法 52 （四）营业成本的审计（四）营业成本的审计 1.1.获取或编制营业成本明细表，与明

30、细账获取或编制营业成本明细表，与明细账 和总账核对相符。（账表核对）和总账核对相符。（账表核对） 2.2.编制编制生产成本及销售成本倒轧表生产成本及销售成本倒轧表，与总账核，与总账核 对相符。对相符。 3.3.分析比较分析比较 4.4.结合生产成本的审计，抽查结合生产成本的审计，抽查销售成本结转销售成本结转数数 额的正确性，并检查其是否与销售收入配比。额的正确性，并检查其是否与销售收入配比。 5.5.检查营业账户中重大调整事项（如检查营业账户中重大调整事项（如 销售退回等）是否有其充分理由。销售退回等）是否有其充分理由。 6.6.确定营业成本在利润表中是否已恰当披露。确定营业成本在利润表中是否

31、已恰当披露。 53 例例2 2：注册会计师：注册会计师A A于于2012014 4年年3 3月在审查丙企业月在审查丙企业 2012013 3年年1212月份制造费用发生额时，其中一笔月份制造费用发生额时，其中一笔结转结转 本月应支付租金本月应支付租金1 200 0001 200 000元的记录元的记录引起了注册引起了注册 会计师会计师A A的注意，的注意， 经审查有关原始凭据，发现该企业当月租赁经审查有关原始凭据，发现该企业当月租赁 一生产车间，一生产车间，租赁期租赁期1 1年年，双方合同协议，双方合同协议租赁费租赁费 2 400 0002 400 000元元，进一步查询有关会计人员，反映，进

32、一步查询有关会计人员，反映 该企业采取该企业采取“五五五五”摊销法摊销法进行会计处理。进行会计处理。 54 要求：针对上述情况，请代注册会计师要求：针对上述情况，请代注册会计师A指出该指出该 企业存在的问题，并提出账务处理。企业存在的问题，并提出账务处理。 55 解题思路：解题思路： 原企业账上所做会计分录为：原企业账上所做会计分录为： 借：制造费用借：制造费用 1 200 000 1 200 000 贷：其他应付款贷：其他应付款应付租赁费应付租赁费 1 200 000 1 200 000 注：五五摊销法的方法是在领用时摊销一半，报废注：五五摊销法的方法是在领用时摊销一半，报废 时再摊销另一半

33、时再摊销另一半 56 实际上应做的会计分录为：实际上应做的会计分录为： 借：制造费用借：制造费用 200 000 200 000 （2400000240000012=20000012=200000） 贷：其他应付款贷：其他应付款应付租赁费应付租赁费 200 000 200 000 因此，调整分录为：因此，调整分录为： 借：其他应付款借：其他应付款应付租赁费应付租赁费 1 000 000 1 000 000 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 1 000 000 1 000 000 57 例例3 3注册会计师注册会计师A A审查丁有限责任公司审查丁有限责任公司2012013 3年年 利润表

34、的利润表的营业成本营业成本时，了解到该厂采用计划成本时，了解到该厂采用计划成本 进行成本的日常核算，第进行成本的日常核算，第4 4季度生产成本账的记季度生产成本账的记 录详见下表录详见下表 58 生产成本生产成本 单位：元单位：元 日期日期借方借方贷方贷方余额余额 1010月月1 1日日20002000 1010月月3131日日23 60023 60024 00024 00016001600 1111月月3131日日18 00018 00020 00020 000（400400） 1212月月3131日日23 40023 40026 00026 000（3 0003 000） 59 1212月

35、底该厂生产车间月底该厂生产车间尚有在产品尚有在产品200200件件，每件平，每件平 均成本均成本1919元，第元，第4 4季度已对外销售产品季度已对外销售产品80%80%，库存，库存 量占量占20%20%。 要求：请代注册会计师要求：请代注册会计师A A计算完工产品转出的成计算完工产品转出的成 本差异额，并提出处理意见。本差异额，并提出处理意见。 60 解题思路：解题思路： 生产成本和制造费用科目余额出现负数（贷方余生产成本和制造费用科目余额出现负数（贷方余 额），这是一种典型的会计异常现象。额），这是一种典型的会计异常现象。 接下来找原因：接下来找原因： 61 相关会计处理：相关会计处理：

36、1 1、发出材料时的会计处理、发出材料时的会计处理 借：生产成本借：生产成本 贷：原材料（计划成本）贷：原材料（计划成本） 2 2、计算并结转发出材料的成本差异、计算并结转发出材料的成本差异 借：借： 生产成本（生产成本（结转为实际成本结转为实际成本） 贷：材料成本差异贷：材料成本差异 差异率为负数（节约差），红字表示或相反分录。差异率为负数（节约差），红字表示或相反分录。 62 3 3、完工产品入库、完工产品入库 借：库存商品（计划成本）借：库存商品（计划成本） 贷：生产成本（库存商品的计划成本）贷：生产成本（库存商品的计划成本） 发出产成品还应结转产品成本差异发出产成品还应结转产品成本差异

37、 借：产品成本差异借：产品成本差异 贷：生产成本贷：生产成本 差异率为负数（节约差），红字表示或相反分录。差异率为负数（节约差），红字表示或相反分录。 63 生产成本出现贷方余额的两种可能的原因：生产成本出现贷方余额的两种可能的原因： （1 1）结转完工产品成本）结转完工产品成本 借：库存商品借：库存商品 贷：生产成本贷：生产成本 （2 2）结转产品（材料）成本差异）结转产品（材料）成本差异 借：材料成本差异（节约差）借：材料成本差异（节约差） 贷：生产成本贷：生产成本 64 如果没有对库存商品的如果没有对库存商品的“产品成本差异产品成本差异”进行结转，进行结转， 而且而且“产品计划成本高于实

38、际成本产品计划成本高于实际成本”，那么就会导，那么就会导 致生产成本出现贷方余额，也就是没有做下面的分致生产成本出现贷方余额，也就是没有做下面的分 录：录： 借：生产成本借：生产成本 贷：产品成本差异贷：产品成本差异 所以，应及时登记和分配成本差异额。所以，应及时登记和分配成本差异额。 65 第四季度完工转出产品成本差异额计算：第四季度完工转出产品成本差异额计算： （2000+23600+18000+23400-2002000+23600+18000+23400-2001919）- - （24000+20000+2600024000+20000+26000）= =- -68006800元（节约

39、差）元（节约差） 对已销售的产品，应分配差异，产品成本差异计算对已销售的产品，应分配差异，产品成本差异计算： 6800680080%=544080%=5440元元 66 练习练习 1. 1.某企业的原材料采用计划成本核算，注册会计师发某企业的原材料采用计划成本核算，注册会计师发 现甲材料的计价存在问题，具体情况如下：现甲材料的计价存在问题，具体情况如下： 5 5月初材料成本差异为超支差月初材料成本差异为超支差1080010800元，库存材料成本元，库存材料成本 300000300000元；元；5 5月份购入材料的计划成本为月份购入材料的计划成本为24000002400000元，其实元，其实 际

40、成本为际成本为23568002356800元；元；5 5月份基本生产车间生产产品领用甲月份基本生产车间生产产品领用甲 材料，计划成本为材料，计划成本为480000480000元，企业结转材料成本超支差元，企业结转材料成本超支差 96009600元。元。 要求：要求： （1 1）说明审计的方法；）说明审计的方法； （2 2）指出存在的问题；）指出存在的问题； （3 3）提出调整意见。）提出调整意见。 67 参考答案：参考答案： （1 1）审计方法：首先检查）审计方法：首先检查“生产成本生产成本”、“原材料原材料”和和“ 材料成本差异材料成本差异”等明细账，抽查甲材料购进、领用的原始等明细账，抽查

41、甲材料购进、领用的原始 凭证及发出材料汇总表等，验算领用材料应负担的成本差凭证及发出材料汇总表等，验算领用材料应负担的成本差 异。异。 （2 2）存在的问题：）存在的问题： 验算领用材料应负担的成本差异：验算领用材料应负担的成本差异： 材料成本差异率材料成本差异率=108000+=108000+（2356800-24000002356800-2400000）/（ 300000+2400000300000+2400000）* *100%=-1.2%100%=-1.2% 发出材料应负担的成本差异发出材料应负担的成本差异=480000=480000* *（-1.2%-1.2%）=-5760=-576

42、0（ 元）元） 通过计算发现，企业多转了发出材料应负担的成本差异通过计算发现，企业多转了发出材料应负担的成本差异 1536015360元（元（-5760-9600-5760-9600） 68 （3 3）建议企业作如下调整：）建议企业作如下调整： 借：存货借：存货生产成本生产成本 1536015360 贷：存货贷：存货材料成本差异材料成本差异 1536015360 69 2.2.制造费用的审计练习题制造费用的审计练习题 ABCABC公司所得税率为公司所得税率为25%25%，法定盈余公积计提比，法定盈余公积计提比 例为例为10%10%。存货采用。存货采用先进先出法先进先出法计价。注册会计师计价。注

43、册会计师 在在20142014年年1 1月份审阅该公司月份审阅该公司20132013年制造费用明细表年制造费用明细表 时，发现时，发现1212月份月份制造费用大幅度增加制造费用大幅度增加，注册会计师，注册会计师 怀疑其中可能有问题。于是，调阅了怀疑其中可能有问题。于是，调阅了20132013年年1212月份月份 “制造费用制造费用一车间一车间”明细账，发现摘要栏中有明细账，发现摘要栏中有 “固定资产安装费固定资产安装费”记录，金额为记录，金额为100 000100 000元，检元，检 查该笔业务的记账凭证，其会计分录为：查该笔业务的记账凭证，其会计分录为： 70 借：制造费用借：制造费用 10

44、0 000100 000 贷：银行存款贷：银行存款 100 000100 000 该记账凭证所附的原始凭证是一张发票和一张该记账凭证所附的原始凭证是一张发票和一张 转账支票存根，根据发票证明是支付给某施工队的转账支票存根，根据发票证明是支付给某施工队的 车间设备的安装费。经了解设备已经投入使用，一车间设备的安装费。经了解设备已经投入使用，一 车间车间1212月份生产的甲产品全部已完工，查阅月份生产的甲产品全部已完工，查阅“库存库存 商品商品甲产品甲产品”明细账，明细账，1212月月末没有余额，全月月末没有余额，全 部已对外销售。部已对外销售。 71 【存在问题存在问题】根据企业会计准则规定，设

45、备安装费根据企业会计准则规定，设备安装费 应计入在建工程，设备安装完毕达到预定可使用状应计入在建工程，设备安装完毕达到预定可使用状 态，再转入固定资产。但该公司将安装费计入制造态，再转入固定资产。但该公司将安装费计入制造 费用，虚增成本，以期少计本期利润，偷漏所得税。费用，虚增成本，以期少计本期利润，偷漏所得税。 【审计建议审计建议】注册会计师应提请该公司调整会计处注册会计师应提请该公司调整会计处 理，并补交所得税。理，并补交所得税。 72 【答案答案】 【调整分录调整分录】 (1) (1) 调整固定资产和营业成本调整固定资产和营业成本 借：固定资产借：固定资产 100 000100 000

46、贷：营业成本贷：营业成本主营业务成本主营业务成本 100 000100 000 (2) (2) 调整所得税费用调整所得税费用 借：所得税费用借：所得税费用 25 00025 000 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 25 00025 000 (3)(3)调整法定盈余公积调整法定盈余公积 借：利润分配借：利润分配提取法定盈余公积提取法定盈余公积 7 5007 500 贷：盈余公积贷：盈余公积法定盈余公积法定盈余公积 7 5007 500 73 3. 3.注册会计师审查某企业在产品成本，收注册会计师审查某企业在产品成本，收 集到有关资料如下：该企业采用约当产量法集到有关资料如下：该企业

47、采用约当产量法 计算甲在产品成本。甲产品本月完工计算甲在产品成本。甲产品本月完工180180件，件， 月末在产品月末在产品9090件，甲在产品的投料率为件，甲在产品的投料率为80%80%， 完工率为完工率为50%50%。生产成本明细账见下表。生产成本明细账见下表。 根据上述资料，注册会计师抽查有关会计根据上述资料，注册会计师抽查有关会计 凭证，并与产品成本明细账核对，账证数额凭证，并与产品成本明细账核对，账证数额 相符，盘点在产品实物数量符合实际，验证相符，盘点在产品实物数量符合实际，验证 投料率和完工率也符合实际情况。投料率和完工率也符合实际情况。 74 20132013 年年 摘要摘要直接

48、材料直接材料直接人工直接人工制造费用制造费用合计合计 3 31 1月初在产品月初在产品 成本成本 180001800045004500675067502925029250 3 33131 本月生产费本月生产费 用用 828008280011250112502925029250123300123300 3131 生产费用合生产费用合 计计 10080010080015750157503600036000152550152550 3131 结转完工产结转完工产 品成本品成本 5700057000105001050025800258009330093300 3131 月末在产品月末在产品 成本成本

49、43800438005250525010200102005925059250 生产成本明细账生产成本明细账 产品名称：甲产品产品名称：甲产品 单位：元单位：元 75 根据成本计算单，验证在产品成本为：根据成本计算单，验证在产品成本为： 直接材料直接材料=100800/（180+90*80%）*90*80%=28800 直接人工直接人工=15750/（180+90*50%）*90*50%=3150 制造费用制造费用=36000/（180+90*50%）*90*50%=7200 在产品成本合计在产品成本合计=28800+3150+7200=39150 在产品多留材料费在产品多留材料费=43800-

50、28800=15000 在产品多留人工费在产品多留人工费=5250-3150=2100 在产品多留制造费用在产品多留制造费用=10200-7200=3000 多留在产品成本合计多留在产品成本合计=15000+2100+3000=20100 76 验算结果表明，该企业多留在产品成本、少转验算结果表明，该企业多留在产品成本、少转 完工产品成本完工产品成本20100元，注册会计师向有关会元，注册会计师向有关会 计人员询问，证实是因计算失误而发生的差错，计人员询问，证实是因计算失误而发生的差错， 建议企业补转少转的完工产品成本，并调整有建议企业补转少转的完工产品成本，并调整有 关账簿记录。关账簿记录。

51、 77 第四节第四节 存货监盘存货监盘 1 1、很久很久以前、很久很久以前 迈克逊迈克逊. .罗宾斯公司破产案罗宾斯公司破产案 2 2、以前、以前 道提斯食品有限公司舞弊案件道提斯食品有限公司舞弊案件 那些关于存货监盘的故事那些关于存货监盘的故事 一、存货监盘的定义一、存货监盘的定义 存货监盘是指CPA现场观察被审单位存 货的盘点，并对已盘点存货进行适当检查。 81 二、准备监盘工作二、准备监盘工作 （一）制定计划前应考虑的问题（一）制定计划前应考虑的问题 1.1.时间：尽量接近会计期末时间：尽量接近会计期末 2.2.样本量样本量 3.3.样本选取样本选取 （二）监盘前的准备工作（二）监盘前的

52、准备工作 82 三、执行监盘三、执行监盘 （一）观察程序（实施监盘）（一）观察程序（实施监盘） 注册会计师应当观察被审计单位盘点人注册会计师应当观察被审计单位盘点人 员是否遵守盘点计划并准确地记录存货的员是否遵守盘点计划并准确地记录存货的 数量和状况。数量和状况。 83 84 （二）检查程序（进行抽点）（二）检查程序（进行抽点） 85 86 四、总结盘点结果四、总结盘点结果 将盘点结果与有关账簿记录进行核对，将盘点结果与有关账簿记录进行核对， 确定是否账实相符。确定是否账实相符。 例例4 4 某企业某企业20132013年年1212月月3131日在产品账面盘存数日在产品账面盘存数 为为4 4万

53、只，注册会计师于万只，注册会计师于20142014年年1 1月月2020日进行日进行 审计，发现该企业审计，发现该企业20132013年年1-111-11月各月月末在月各月月末在 产品数量在产品数量在2 2万万-2.8-2.8万只之间，这一情况引万只之间，这一情况引 起注册会计师的怀疑。起注册会计师的怀疑。 经清点得知，经清点得知，20142014年年1 1月月2020日在产品实际数日在产品实际数 量量2.22.2万只，万只，20142014年年1 1月月1-201-20日投料生产数量日投料生产数量 为为12.812.8万只，完工入库成品万只，完工入库成品1313万只，产品单万只，产品单 位成

54、本位成本1515元。出入库数量经核实无误。元。出入库数量经核实无误。 要求：根据上述资料，该企业存在什么问题？要求：根据上述资料，该企业存在什么问题？ （1 1）用调节法计算该企业）用调节法计算该企业20132013年年1212月月3131日在日在 产品应存数：产品应存数： 在产品应存数在产品应存数=2.2-12.8+13=2.4=2.2-12.8+13=2.4万只万只 （2 2）企业）企业20132013年年1212月月3131日在产品账面盘存数日在产品账面盘存数 应为应为2.42.4万只，即在产品虚增万只，即在产品虚增1.61.6万只（万只（4-4- 2.42.4），产成品成本虚减），产成

55、品成本虚减2424万元（万元（1.61.6* *1515） （3 3）在产品全部销售出去的情况下，产成品）在产品全部销售出去的情况下，产成品 成本虚减，即利润虚增。成本虚减，即利润虚增。 在审计过程中，你盘点过最奇葩的资产是什么在审计过程中，你盘点过最奇葩的资产是什么 一、生物资产一、生物资产 1. 1.资产是可见的，数量是可以计量的，只资产是可见的，数量是可以计量的，只 是盘点的单位与记账单位不同（猪、牛、是盘点的单位与记账单位不同（猪、牛、 鸡、马）鸡、马） 2. 2.资产是可见的，数量是不可计量或者很资产是可见的，数量是不可计量或者很 难计量的（虾、鱼、螃蟹）难计量的（虾、鱼、螃蟹） 9

56、0 五、需要特别关注的情况五、需要特别关注的情况 1.寄存、代保管他人存货寄存、代保管他人存货 2.注册会计师应当特别关注存货的状况，注册会计师应当特别关注存货的状况， 观察被审计单位是否已经恰当区分所有观察被审计单位是否已经恰当区分所有 毁损、陈旧、过时及残次的存货。毁损、陈旧、过时及残次的存货。 3.存放或寄销外地的存货存放或寄销外地的存货委托他人或委托他人或 亲自监盘或函证亲自监盘或函证 练习练习 甲注册会计师制订了对甲注册会计师制订了对X公司存货的监盘计划，由公司存货的监盘计划，由 助理人员实施监盘工作。助理人员实施监盘工作。 请判断下面有关监盘计划和监盘工作有无不妥之处，请判断下面有

57、关监盘计划和监盘工作有无不妥之处， 若有，请予以更正：若有，请予以更正： （1）注册会计师在制订存货监盘计划时，应与）注册会计师在制订存货监盘计划时，应与X公公 司沟通，确定检查的重点。司沟通，确定检查的重点。 （2）对外单位存放于）对外单位存放于X公司的存货，注册会计师未公司的存货，注册会计师未 要求纳入盘点的范围，助理人员也未实施其他审要求纳入盘点的范围，助理人员也未实施其他审 计程序。计程序。 （3）在检查存货盘点结果时，助理人员从存货实物）在检查存货盘点结果时，助理人员从存货实物 中选取项目追查至存货盘点记录，目的是测试存中选取项目追查至存货盘点记录，目的是测试存 货盘点记录的真实性。

58、货盘点记录的真实性。 （4 4）虽然年末前后是销售旺季，但为进行盘）虽然年末前后是销售旺季，但为进行盘 点和监盘，注册会计师要求生产产品的生点和监盘，注册会计师要求生产产品的生 产线停产。产线停产。 （5 5）X X公司的一批重要存货，已被保险公司公司的一批重要存货，已被保险公司 质押，助理人员通过电话询问了其真实性。质押，助理人员通过电话询问了其真实性。 参考答案参考答案 （1 1）不妥当。为了有效实施存货监盘，注册会计师应与被）不妥当。为了有效实施存货监盘，注册会计师应与被 审计单位就有关问题达成一致意见，但注册会计师应尽可审计单位就有关问题达成一致意见，但注册会计师应尽可 能避免被审计单

59、位了解自己将抽取测试的存货项目。能避免被审计单位了解自己将抽取测试的存货项目。 （2 2）不妥当。对所有权不属于被审计单位的存货，注册会）不妥当。对所有权不属于被审计单位的存货，注册会 计师应当取得关于其规格、数量等有关资料，确定是否已计师应当取得关于其规格、数量等有关资料，确定是否已 分别存放、标明，且未纳入盘点的范围。此外，注册会计分别存放、标明，且未纳入盘点的范围。此外，注册会计 师还应向受托代存存货的所有权人函证，确定受托代存的师还应向受托代存存货的所有权人函证，确定受托代存的 存货属于所有权人。存货属于所有权人。 （3 3）不妥当。在检查时，注册会计师应当从存货盘点记录）不妥当。在检

60、查时，注册会计师应当从存货盘点记录 中选取项目追查至实物，以测试盘点记录的准确性；还应中选取项目追查至实物，以测试盘点记录的准确性；还应 该从存货实物中选取项目追查至盘点记录，以测试存货盘该从存货实物中选取项目追查至盘点记录，以测试存货盘 点记录的完整性。点记录的完整性。 （4 4）不妥当。尽管盘点存货的时候最好保持存货不）不妥当。尽管盘点存货的时候最好保持存货不 发生移动，但在某些情况下存货的移动是难以避发生移动，但在某些情况下存货的移动是难以避 免的。如果在盘点过程中被审计单位的生产经营免的。如果在盘点过程中被审计单位的生产经营 仍将持续进行，注册会计师应通过实施必要的检仍将持续进行，注册