会计政策会计估计变更和差错更正

1、本章要点本章要点 1.1.会计政策变更的概念及判断会计政策变更的概念及判断 2.2.会计估计变更的概念及判断会计估计变更的概念及判断 3.3.会计政策变更追溯调整法的会计处会计政策变更追溯调整法的会计处理和会计报表的调整理和会计报表的调整 4.4.会计估计变更的会计处理会计估计变更的会计处理 5.5.前期差错更正的会计处理前期差错更正的会计处理一、会计政策及其变更一、会计政策及其变更(461-471)(461-471) （一）会计政策的含义（一）会计政策的含义(461)(461) 是指企业在会计确认、计量和报告中是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。所采用的原则、基

2、础和会计处理方法。 1 1、确认、确认 是指交易、事项或情况中的一个项目是指交易、事项或情况中的一个项目应否应否和和应在何时应在何时和和如何如何当作一项要素加以记录和计入报当作一项要素加以记录和计入报表内容与合计的过程。表内容与合计的过程。 (1)(1)应否应否( ( 经济经济 业务是否应该进入会计系统业务是否应该进入会计系统) ) (2)(2)如何（记录为什么会计要素）如何（记录为什么会计要素） (3)(3)何时三方面的问题。何时三方面的问题。 2 2、计量、计量 计量是指为了在资产负债表和损益表中确认计量是指为了在资产负债表和损益表中确认 和计列有关会计报表的要素而确定其货币金额的和计列有

3、关会计报表的要素而确定其货币金额的 过程。过程。 会计计量要素包括会计计量要素包括计量尺度、计量单位、计计量尺度、计量单位、计 量模式、空间坐标和时间坐标量模式、空间坐标和时间坐标。 (1) (1)会计计量的会计计量的尺度尺度 是指充当价值尺度的货币，如人民币。是指充当价值尺度的货币，如人民币。 (2)(2)会计计量的会计计量的单位单位 是指货币的量度单位是指货币的量度单位 包括包括: : 名义货币单位和购买力货币单位名义货币单位和购买力货币单位 (3) (3)会计计量会计计量模式模式 是指特定的计量属性与计量单位的组是指特定的计量属性与计量单位的组合，其中，会计计量的属性是指会计计量合，其中

4、，会计计量的属性是指会计计量对象的计量属性，包括五种对象的计量属性，包括五种- - 历史历史 成成本、现时成本、现行市价、可变现净值、本、现时成本、现行市价、可变现净值、净现值。净现值。 (4)(4)会计计量的会计计量的空间坐标空间坐标是指会计实体。是指会计实体。 (5)(5)会计计量的会计计量的时间坐标时间坐标是指会计分期。是指会计分期。 3 3、报告、报告 是会计核算的最终产品，它是依据日是会计核算的最终产品，它是依据日常核算资料编制的，全面地反映企业在一常核算资料编制的，全面地反映企业在一定时期内的财务状况、经营成果和现金流定时期内的财务状况、经营成果和现金流量的报告文件。量的报告文件。

5、 （二）会计政策的特点（二）会计政策的特点 1 1、会计政策的选择性、会计政策的选择性 会计政策是在允许的会计原则、计量会计政策是在允许的会计原则、计量基础和会计处理方法中作出指定或具体选基础和会计处理方法中作出指定或具体选择。择。 2 2、会计政策的强制性、会计政策的强制性 3 3、会计政策的层次性、会计政策的层次性 会计政策包括会计原则、基础和会计处理方法。会计政策包括会计原则、基础和会计处理方法。 1 1）会计原则）会计原则 指具体原则，而不是一般原则。如预计负债指具体原则，而不是一般原则。如预计负债的确认条件。的确认条件。 2 2）会计基础）会计基础 计量基础：历史成本、重置成本、可变

6、现净计量基础：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值值、现值和公允价值 3 3）会计处理方法）会计处理方法 是指企业在会计核算中按照法律、行政法规是指企业在会计核算中按照法律、行政法规或者国家统一的会计制度等规定采用或者选择的、或者国家统一的会计制度等规定采用或者选择的、适合于本企业的具体会计处理方法。适合于本企业的具体会计处理方法。 （三）重要会计政策（三）重要会计政策 1 1、发出存货成本的计量、发出存货成本的计量 2 2、长期股权投资的后续计量、长期股权投资的后续计量 3 3、投资性房地产的后续计量、投资性房地产的后续计量 4 4、固定资产的初始计量，是指对取得、固定资产的初始计

7、量，是指对取得的固定资产初始成本的计量。的固定资产初始成本的计量。 例如，企业取得的固定资产初始成本例如，企业取得的固定资产初始成本是以购买价款，还是以购买价款的现值为是以购买价款，还是以购买价款的现值为基础进行计量。基础进行计量。 5 5、生物资产的初始计量，是指对取得、生物资产的初始计量，是指对取得的生物资产初始成本的计量。的生物资产初始成本的计量。 例如，企业为取得生物资产而产生的例如，企业为取得生物资产而产生的借款费用，应当予以资本化，还是计入当借款费用，应当予以资本化，还是计入当期损益。期损益。 6 6、无形资产的确认，是指对无形资产、无形资产的确认，是指对无形资产项目的支出是否确认

8、为无形资产。项目的支出是否确认为无形资产。 7 7、非货币性资产交换的计量，是指非、非货币性资产交换的计量，是指非货币性资产交换事项中对换入资产成本的货币性资产交换事项中对换入资产成本的计量。计量。 8 8、收入的确认，是指收入确认所采用、收入的确认，是指收入确认所采用的会计原则。的会计原则。 9 9、合同收入与费用的确认，是指确认、合同收入与费用的确认，是指确认建造合同的收入和费用所采用的会计处理建造合同的收入和费用所采用的会计处理方法。方法。 10 10、借款费用的处理，是指借款费用的、借款费用的处理，是指借款费用的会计处理方法，即是采用资本化，还是采会计处理方法，即是采用资本化，还是采用

9、费用化。用费用化。 1111、合并政策，是指编制合并财务报表、合并政策，是指编制合并财务报表所采纳的原则。所采纳的原则。 例如，母公司与子公司的会计年度不例如，母公司与子公司的会计年度不一致的处理原则；合并范围的确定原则等。一致的处理原则；合并范围的确定原则等。 （四）会计政策变更（四）会计政策变更(463)(463) 1 1、会计政策变更的含义、会计政策变更的含义 2 2、会计政策变更的条件、会计政策变更的条件（1 1）法律和会计准则等行政法规、规章要）法律和会计准则等行政法规、规章要求变更；求变更；（2 2）变更会计政策能够提供更可靠、更相）变更会计政策能够提供更可靠、更相关的会计信息。关

10、的会计信息。 3 3、不属于政策变更的情形、不属于政策变更的情形（1 1）本期发生的交易或者事项与以前相比）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差异而采用新的会计政策；具有本质差异而采用新的会计政策；(2)(2)对初次发生的或不重要的交易或者事项对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。采用新的会计政策。 3 3、会计政策变更与会计估计变更的划分、会计政策变更与会计估计变更的划分 以变更事项的会计确认、计量基础和列报以变更事项的会计确认、计量基础和列报项目是否发生变更作为判断该变更是会计政策项目是否发生变更作为判断该变更是会计政策变更，还是会计估计变更的划分基础。变更，还是会计估

11、计变更的划分基础。 （1 1）以会计）以会计确认是否发生变更确认是否发生变更作为判断基础作为判断基础（2 2）以）以计量基础是否发生变更计量基础是否发生变更作为判断基础作为判断基础 （3 3）从）从列报项目是否发生变更列报项目是否发生变更作为判断基础作为判断基础 当至少涉及上述一项划分基础变更时，该事当至少涉及上述一项划分基础变更时，该事项是会计政策变更；不涉及上述划分基础变更时，项是会计政策变更；不涉及上述划分基础变更时，该事项可以判断为会计估计变更。该事项可以判断为会计估计变更。 (4)(4)根据会计确认、计量基础和列报项目所根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与资产负债表项目

12、有关的金额或选择的、为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法，不是会计政策，而是会计估计，其相应理方法，不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。的变更是会计估计变更。 会计政策确定会计报表项目的确认和会计政策确定会计报表项目的确认和计量中的构成要素，会计政策本身并不能计量中的构成要素，会计政策本身并不能完全解决报表项目计量中涉及的不确定事完全解决报表项目计量中涉及的不确定事项的计量项的计量 问题问题 。 会计估计是对报表项目计量中不确定会计估计是对报表项目计量中不确定事项在涉及的会计期间之间进行

13、量化的过事项在涉及的会计期间之间进行量化的过程，可靠的会计估计是会计要素确认的前程，可靠的会计估计是会计要素确认的前提条件之一。提条件之一。 会计估计的本质是基于会计分期、权责发生会计估计的本质是基于会计分期、权责发生制和配比原则，对不确定经济事项在其影响的会制和配比原则，对不确定经济事项在其影响的会计期间内对会计报表影响的跨期分配，并为每一计期间内对会计报表影响的跨期分配，并为每一个会计期间确定一个具体的会计报表数据。这类个会计期间确定一个具体的会计报表数据。这类跨期分配不会涉及到对会计确认三要素及会计计跨期分配不会涉及到对会计确认三要素及会计计量要素的重新选择，只会影响到各期会计报表项量要

14、素的重新选择，只会影响到各期会计报表项目金额的最终确定。目金额的最终确定。 【例题【例题多选题】下列交易或事项中，属于会计政多选题】下列交易或事项中，属于会计政策变更的有（策变更的有（ ）。）。 a.a.由于新准则的发布，所得税核算方法由应付税由于新准则的发布，所得税核算方法由应付税 款法改为资产负债表债务法款法改为资产负债表债务法 b.b.固定资产预计使用年限由固定资产预计使用年限由8 8年改为年改为5 5年年 c.c.对不重要的交易或事项采用新的会计政策对不重要的交易或事项采用新的会计政策 d.d.发出存货的计价方法由先进先出法改为加权平发出存货的计价方法由先进先出法改为加权平均法均法 【

15、答案】【答案】adad （20072007年）下列各项中，属于会计政策变更的有（）。年）下列各项中，属于会计政策变更的有（）。 a.a.存货跌价准备由按单项存货计提变更为按存货类别计存货跌价准备由按单项存货计提变更为按存货类别计提提 b.b.固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法 c.c.投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允价值投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允价值模式模式 d.d.发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法 e.e.应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄

16、分应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄分析法析法 【答案】【答案】cd cd 【解析】选项【解析】选项abeabe属于会计估计变更。属于会计估计变更。 1 1）根据新的会计政策重新计算受影响的前）根据新的会计政策重新计算受影响的前 期交易或事项；期交易或事项； 2 2）计算两种会计政策下的差异；）计算两种会计政策下的差异； 政策变更累积影响数计算表政策变更累积影响数计算表 年度年度20082008年年20092009年年合计合计政策变更政策变更前前折折旧旧300300300300600600 政策变更后政策变更后公允价值变公允价值变动损益动损益200200100100300300所得所

17、得税前税前差异差异500500400400900900所得所得税影税影响响125125100100225225累积影响累积影响数数375375300300675675 3 3）计算差异的所得税影响金额；）计算差异的所得税影响金额； 要明确这里的要明确这里的“所得税影响金额所得税影响金额”是指对是指对所所得税费用的影响得税费用的影响金额，而金额，而不是对应交所得税的影不是对应交所得税的影响响金额。金额。 所得税影响金额形成或转回的暂时性差异所得税影响金额形成或转回的暂时性差异所得税税率所得税税率 在本题中：在本题中： 原政策下原政策下20092009年末账面价值年末账面价值24002400万元万

18、元(3000(3000600)600)，计税价格为，计税价格为27002700万元万元(3000(3000150150150)150)，产生可抵扣暂时性差异是：产生可抵扣暂时性差异是： 2700270024002400300300（万元）（万元） 而新政策下而新政策下20092009年末账面价值年末账面价值33003300万元，计万元，计税价格仍为税价格仍为27002700万元万元(3000(3000300)300)，产生的应纳，产生的应纳税暂时性差异为：税暂时性差异为： 3300330027002700600600（万元）（万元） 所以要调减原政策下的递延所得税资产，同所以要调减原政策下的递

19、延所得税资产，同时调增新政策下的递延所得税负债时调增新政策下的递延所得税负债 4 4）确定以前各期的税后差异；）确定以前各期的税后差异； 5 5）计算会计政策变更的累积影响数。）计算会计政策变更的累积影响数。 第二步，进行相关的账务处理第二步，进行相关的账务处理 在编制调整分录时在编制调整分录时 “ “所得税影响额所得税影响额”肯定记入肯定记入“递延所得税资递延所得税资产产”或或 “ “递延所得税负债递延所得税负债”账户。账户。 累积影响数一定记入累积影响数一定记入“利润分配利润分配未分配利润未分配利润” （注意：政策变更不通过（注意：政策变更不通过“以前年度损益调整以前年度损益调整”账户核算

20、）账户核算） “ “所得税前差异所得税前差异”则要根据不同政策变更确定则要根据不同政策变更确定用什么账户。用什么账户。 借：投资性房地产借：投资性房地产 300300 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 600600 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 675675 递延所得税资产递延所得税资产 75(30075(30025%)25%) 递延所得税负债递延所得税负债 150(600150(60025%)25%) 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 67.567.5 贷：盈余公积贷：盈余公积 67.567.5 第三步，调整会计报表相关项目第三步，调整会计报表相关项目 1

21、 1）调整变更当年资产负债表相关项目的年初数；）调整变更当年资产负债表相关项目的年初数； 根据编制的调整分录涉及的项目调整即可。根据编制的调整分录涉及的项目调整即可。 2 2）调整变更当年利润表上年数）调整变更当年利润表上年数 注意注意: :只要调整变更上一年的影响数只要调整变更上一年的影响数, ,不要按不要按合计数调整合计数调整 3) 3) 调整变更当年所有者权益变动表调整变更当年所有者权益变动表 调整调整“会计政策变更会计政策变更”行行“盈余公积盈余公积”和和“未未分配分配 利润利润”栏栏项目项目投资性房地产投资性房地产递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债盈余公积盈余公

22、积未分配利润未分配利润营业成本营业成本公允价值变动损益公允价值变动损益利润总额利润总额所得税费用所得税费用净利润净利润资产负债表年初数资产负债表年初数+900+9007575+150+15067.567.5607.5607.5 利润表上年数利润表上年数 300300+100+100+400+400100100+300+300 所得税核算方法从所得税核算方法从应付税款法改为资产应付税款法改为资产 负债表债务法负债表债务法 a a）原存在可抵扣暂时性差异）原存在可抵扣暂时性差异 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 盈余公积盈余公积 b b）原存在应纳

23、税暂时性差异）原存在应纳税暂时性差异 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 盈余公积盈余公积 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债【例题例题计算题】乙公司成立于计算题】乙公司成立于20082008年年1 1月月1 1日，日，20092009年年1 1月月1 1日有关资产、负债的账面价值及计税基础如下日有关资产、负债的账面价值及计税基础如下表所示：表所示： 项目项目交易性金融资产交易性金融资产固定资产固定资产无形资产无形资产预计负债预计负债 账面价值账面价值14 000 00014 000 00042 000 00042 000 0003 000 0003 000 0001 000 00

24、01 000 000 计税基础计税基础12 000 00012 000 00036 000 00036 000 0004 200 0004 200 0000 0 乙公司乙公司20092009年初将所得税核算方法从应付税年初将所得税核算方法从应付税款法改为资产负债表债务法，假定企业适用的所款法改为资产负债表债务法，假定企业适用的所得税税率为得税税率为 为为25%25%。乙公司按。乙公司按10%10%提取盈余公积。提取盈余公积。要求：要求： (1)(1)计算乙公司计算乙公司20092009年初会计政策变更后的递延年初会计政策变更后的递延 所得税资产和递延所得税负债；所得税资产和递延所得税负债； (

25、2)(2)编制乙公司编制乙公司20092009年初会计政策变更的会计分年初会计政策变更的会计分录。录。 (1) (1) 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 （14 000 00014 000 00012 000 00012 000 000）（）（42 000 00042 000 00036 000 00036 000 000）8 000 0008 000 000（元）（元） 递延所得税负债递延所得税负债8 000 0008 000 00025252 000 0002 000 000（元）（元） 可抵扣暂时性差异（可抵扣暂时性差异（4 200 0004 200 0003 000 0003 000

26、000）1 000 0001 000 0002 200 0002 200 000（元）（元） 递延所得税资产递延所得税资产2 200 0002 200 0002525550 000550 000（元）（元） (2)(2)编制乙公司编制乙公司20092009年初会计政策变更的会计分年初会计政策变更的会计分录：录： 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 550 000550 000 盈余公积盈余公积 145 000145 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 1 305 0001 305 000 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 2 000 0002 000 000 弃置费用的追溯调整

27、弃置费用的追溯调整 （1 1）调整确认的弃置费用）调整确认的弃置费用 借：固定资产借：固定资产 （现值）（现值） 贷：预计负债贷：预计负债 （2 2）调整会计政策变更累积影响数）调整会计政策变更累积影响数 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 贷：累计折旧贷：累计折旧 预计负债预计负债 （3 3）调整利润分配）调整利润分配 借：盈余公积借：盈余公积 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 【例题】甲股份有限公司【例题】甲股份有限公司( (以下简称甲以下简称甲公司公司) )是一家海洋石油开采公司，于是一家海洋石油开采公司，于20 x220 x2年年开始建造一座海上石油开采平台，根据

28、法开始建造一座海上石油开采平台，根据法律法规规定，该开采平台在使用期满后要律法规规定，该开采平台在使用期满后要将其拆除，需要对其造成的环境污染进行将其拆除，需要对其造成的环境污染进行整治。整治。20 x320 x3年年1212月月1515日，该开采平台建造日，该开采平台建造完成并交付使用，建造成本共完成并交付使用，建造成本共120 000 000120 000 000元，预计使用寿命元，预计使用寿命1010年，采用平均年限法年，采用平均年限法计提折旧。计提折旧。 20 x920 x9年年1 1月月1 1日甲公司开始执行企业会计准则，日甲公司开始执行企业会计准则，企业会计准则对于具有弃置义务的固

29、定资产，要企业会计准则对于具有弃置义务的固定资产，要求将相关弃置费用计入固定资产成本，对之前尚求将相关弃置费用计入固定资产成本，对之前尚未计入资产成本的弃置费用，应当进行追溯调整。未计入资产成本的弃置费用，应当进行追溯调整。已知甲公司保存的会计资料比较齐备，可以通过已知甲公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。甲公司预计该开采平台的弃会计资料追溯计算。甲公司预计该开采平台的弃置费用置费用10 000 00010 000 000元。假定折现率元。假定折现率( (即为实际利即为实际利率率) )为为10%10%。不考虑企业所得税和其他税法因素影。不考虑企业所得税和其他税法因素影响。该公

30、司按净利润的响。该公司按净利润的10%10%提取法定盈余公积。提取法定盈余公积。 弃置义务后的累积影响数；弃置义务后的累积影响数； 20 x420 x4年年1 1月月1 1日，该开采平台计入资产成本弃日，该开采平台计入资产成本弃置费用的现值置费用的现值 = 10 000 000= 10 000 000(p/s, 10%, 10)(p/s, 10%, 10) = 10 000 000 = 10 000 0000.3855 = 3 855 000(0.3855 = 3 855 000(元元) )； 每年应计提折旧每年应计提折旧 = 3 855 000= 3 855 00010 10 = 385 5

31、00( = 385 500(元元) )年年 份份计息金额计息金额实际实际利率利率利息费用利息费用折旧折旧税前差异税前差异( () )税后差异税后差异20 x20 x4 43 855 000 3 855 000 10%10%385 500 385 500 385 500 385 500 -771 000 -771 000 - 771 - 771 000 000 20 x20 x5 54 240 500 4 240 500 10%10%424 050 424 050 385 500 385 500 -809 550 -809 550 -809 550 -809 550 20 x20 x6 64 6

32、64 550 4 664 550 10%10%466 455 466 455 385 500 385 500 -851 955 -851 955 -851 955 -851 955 20 x20 x7 75 131 005 5 131 005 10%10%513 100.50513 100.50385 500 385 500 -898 600.50-898 600.50-898 -898 600.5600.50 020 x20 x8 85 644 5 644 105.50105.5010%10%564 410.55564 410.55385 500 385 500 -949 910.55-94

33、9 910.55-949 -949 910.5910.55 5-4 281 -4 281 016.0016.05 5 甲公司确认该开采平台弃置费用后的税后净影响额甲公司确认该开采平台弃置费用后的税后净影响额为为-4 281 016.05-4 281 016.05元，即为该公司确认该开采平台弃置费元，即为该公司确认该开采平台弃置费用后的累积影响数。用后的累积影响数。 (2) (2) 会计处理会计处理 调整确认的弃置费用调整确认的弃置费用 借：固定资产借：固定资产 3 855 0003 855 000 贷：预计负债贷：预计负债 3 855 0003 855 000 调整会计政策变更累积影响数调整会

34、计政策变更累积影响数 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 4 281 016.054 281 016.05 贷：累计折旧贷：累计折旧 1 927 5001 927 500 预计负债预计负债 2 353 516.052 353 516.05 调整利润分配调整利润分配 借：盈余公积借：盈余公积 (4 281 016.05(4 281 016.0510%)428101.6110%)428101.61 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 428 101.61428 101.61 3 3、未来适用法、未来适用法(468)(468) 未来适用法，是指将变更后的会计政策应用未来适用法，是

35、指将变更后的会计政策应用 于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会 计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影 响数的方法。响数的方法。二、会计估计变更二、会计估计变更(471-475)(471-475) （一）会计估计的概念及特点（一）会计估计的概念及特点(471)(471) 1 1、概念、概念 是指企业为对其结果不确定的交易或是指企业为对其结果不确定的交易或事项以最近可利用信息为基础所作的判断。事项以最近可利用信息为基础所作的判断。2 2、特点、特点 （1 1）会计估计的存在是由于经济活动中内）会计估计的

36、存在是由于经济活动中内在的不确定性因素的影响。在的不确定性因素的影响。 （2 2）进行会计估计时，往往以最近可利用）进行会计估计时，往往以最近可利用的信息或资料为基础。的信息或资料为基础。 （3 3）进行会计估计并不会削弱会计确认和）进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性。计量的可靠性。 3 3、典型的会计估计、典型的会计估计 (1)(1)存货可变现净值的确定。存货可变现净值的确定。 (2) (2) 公允价值的确定。公允价值的确定。 (3)(3)预计使用寿命与净残值；固定资产的折预计使用寿命与净残值；固定资产的折旧方法。旧方法。 (4)(4)合同完工进度的确定。合同完工进度的确定。 (5

37、)(5)预计负债初始计量的最佳估计数的确定。预计负债初始计量的最佳估计数的确定。 （二）会计估计变更（二）会计估计变更(473)(473) 例例 下列各项中，属于会计估计变更的有（下列各项中，属于会计估计变更的有（ ）。）。a a固定资产折旧年限由固定资产折旧年限由1010年改为年改为1515年年b b发出存货计价方法由先进先出法改为加权平发出存货计价方法由先进先出法改为加权平均法均法c c因或有事项确认的预计负债根据最新证据进因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行调整行调整d d根据新的证据，将使用寿命不确定的无形资根据新的证据，将使用寿命不确定的无形资产转为使用寿命有限的无形资产产转为使

38、用寿命有限的无形资产 答案：答案：acdacd 2 2、会计处理方法、会计处理方法-未来适用法未来适用法(473)(473) (1)(1)会计估计变更仅影响变更当期的，其影响会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认；数应当在变更当期予以确认； 如：如：20072007年末应收款项余额年末应收款项余额10001000万，计提比例万，计提比例2%2%， 20082008年起调整为年起调整为3%3%，年末应收款项余额为，年末应收款项余额为15001500万。万。 20082008末计提坏帐准备：末计提坏帐准备： 借：资产减值损失借：资产减值损失 2525 贷：坏帐准备贷：坏帐准备

39、 2525 （150015003%-10003%-10002%2%）=25=25 若原来已采用若原来已采用3%3%的计提比例，则当期应提的计提比例，则当期应提5005003%=153%=15 借：资产减值损失借：资产减值损失 1515 贷：坏帐准备贷：坏帐准备 1515 （2)2)既影响变更当期又影响未来期间的，其影既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。响数应当在变更当期和未来期间予以确认。 例如：某项固定资产例如：某项固定资产20042004年年1 1月开始计提折旧，原价月开始计提折旧，原价10001000 万元，预计净残值万元，预计净残值5050万元，折

40、旧年限万元，折旧年限1010年，采用直线法。年，采用直线法。 1 1）20072007年起将折旧年限改为年起将折旧年限改为8 8年，预计净残值调整为年，预计净残值调整为 2020万元，方法不变，会计估计变更对利润的影响？万元，方法不变，会计估计变更对利润的影响？ 原估计提折旧原估计提折旧= =（1000-501000-50）/10=95/10=95万元万元 新估计提折旧新估计提折旧= =（1000-951000-953-203-20）/ /（8-38-3）=139=139万元万元 影响利润影响利润=139-95=44=139-95=44万元万元 2 2）如）如20072007年起将折旧年限改为

41、年起将折旧年限改为8 8年，预计年，预计净残值调整为净残值调整为2020万元，折旧方法改为双倍余额万元，折旧方法改为双倍余额递减法递减法 年折旧率年折旧率=2/5=2/5100%=40%100%=40% 此时，应把折旧方法的改变是从此时，应把折旧方法的改变是从20072007才开始才开始的，则还有的，则还有5 5年。年。 20072007年的折旧费年的折旧费= =（1000-951000-953 3）40%=28640%=286万元万元 影响利润影响利润=286-95=191=286-95=191万元万元 3 3）20072007年起折旧年限，净残值不变年起折旧年限，净残值不变, ,折旧方法改

42、折旧方法改 为双倍余额递减法。为双倍余额递减法。 则：年折旧率则：年折旧率=2/7=2/7100%=28.57%100%=28.57% 20072007年的折旧费年的折旧费= =（1000-951000-953 3）28.57%28.57% =204.2755 =204.2755万元万元 影响利润影响利润=204.2755-95=204.2755-95 =109.2755 =109.2755万元万元 3 3、难以对某项变更区分为会计政策变更或会计、难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计估计 变更的，应将其作为会计估计变更。变更的，应将其作为会计估计变更。 【例题】甲公司经董事会和股东大会批

43、准，于【例题】甲公司经董事会和股东大会批准，于20 x 720 x 7年年1 1月月1 1日开始对有关会计政策和会计估计日开始对有关会计政策和会计估计作如下变更：作如下变更：（1 1）对子公司（丙公司）投资的后续计量）对子公司（丙公司）投资的后续计量由权益法改为成本法。对丙公司的投资由权益法改为成本法。对丙公司的投资2020 7 7年年年初账面余额为年初账面余额为45004500万元，其中，成本为万元，其中，成本为40004000万万元，损益调整为元，损益调整为500500万元，未发生减值。变更日万元，未发生减值。变更日该投资的计税基础为其成本该投资的计税基础为其成本40004000万元。万元

44、。（2 2）对某栋以经营租赁方式租出办公楼的）对某栋以经营租赁方式租出办公楼的后续计量由成本模式改为公允价值模式。该楼后续计量由成本模式改为公允价值模式。该楼20 x 720 x 7年年初账面余额为年年初账面余额为68006800万元，未发生减值，万元，未发生减值，变更日的公允价值为变更日的公允价值为88008800万元。该办公楼在变更万元。该办公楼在变更日的计税基础与其原账面余额相同。日的计税基础与其原账面余额相同。 （3 3）将全部短期投资重分类为交易性金融资）将全部短期投资重分类为交易性金融资产，其后续计量由成本与市价孰低改为公允价值。产，其后续计量由成本与市价孰低改为公允价值。该短期投

45、资该短期投资20 x 720 x 7年年初账面价值为年年初账面价值为560560万元，万元，公允价值为公允价值为580580万元。变更日该交易性金融资产万元。变更日该交易性金融资产的计税基础为的计税基础为560560万元。万元。（4 4）管理用固定资产的预计使用年限由）管理用固定资产的预计使用年限由1010年改为年改为8 8年，折旧方法由年限平均法改为双倍余年，折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法。甲公司管理用固定资产原每年折旧额额递减法。甲公司管理用固定资产原每年折旧额为为230230万元（与税法规定相同），按万元（与税法规定相同），按8 8年及双倍余年及双倍余额递减法计提折旧，额递减法计

46、提折旧，20 x 720 x 7年计提的新折旧额为年计提的新折旧额为350350万元。变更日该管理用固定资产的计税基础万元。变更日该管理用固定资产的计税基础与其账面价值相同。与其账面价值相同。 （5 5）发出存货成本的计量由后进先出法改为）发出存货成本的计量由后进先出法改为移动加权平均法。甲公司存货移动加权平均法。甲公司存货20 x 720 x 7年年初账面年年初账面余额为余额为20002000万元，未发生跌价损失。万元，未发生跌价损失。 （6 6）用于生产产品的无形资产的摊销方法由）用于生产产品的无形资产的摊销方法由年限平均法改为产量法。甲公司生产用无形资产年限平均法改为产量法。甲公司生产用

47、无形资产20x 720x 7年年初账面余额为年年初账面余额为70007000万元，原每年摊销万元，原每年摊销700700万元（与税法规定相同），累计摊销额为万元（与税法规定相同），累计摊销额为21002100万元，未发生减值；按产量法摊销，每年摊万元，未发生减值；按产量法摊销，每年摊销销800800万元。变更日该无形资产的计税基础与其万元。变更日该无形资产的计税基础与其账面账面价值价值相同。相同。 （7 7）开发费用的处理由直接计入当期损益改）开发费用的处理由直接计入当期损益改为有条件资本化。为有条件资本化。20 x 720 x 7年发生符合资本化条件年发生符合资本化条件的开发费用的开发费用1

48、2001200万元。税法规定，资本化的开发万元。税法规定，资本化的开发费用计税基础为其资本化金额的费用计税基础为其资本化金额的150%150%。 （8 8）所得税的会计处理由应付税款法改为资）所得税的会计处理由应付税款法改为资产负债表债务法。甲公司适用的所得税税率为产负债表债务法。甲公司适用的所得税税率为25%25%，预计在未来期间不会发生变化。，预计在未来期间不会发生变化。 （9 9）在合并财务报表中对合营企业的投资由）在合并财务报表中对合营企业的投资由比例合并改为权益法核算。比例合并改为权益法核算。上述涉及会计政策变更的均采用追溯调整法，上述涉及会计政策变更的均采用追溯调整法，不存在追溯调

49、整不切实可行的情况；甲公司预计不存在追溯调整不切实可行的情况；甲公司预计未来期间有足够的应纳税所得额用以利用可抵扣未来期间有足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异。暂时性差异。要求：要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第第1 1至至4 4题。题。 1. 1.下列各项中，属于会计政策变更的有（）。下列各项中，属于会计政策变更的有（）。a.a.管理用固定资产的预计使用年限由管理用固定资产的预计使用年限由1010年改年改为为8 8年年b.b.发出存货成本的计量由后进先出法改为移发出存货成本的计量由后进先出法改为移动加权平均法动加权平均法c.c.投资性

50、房地产的后续计量由成本模式改为投资性房地产的后续计量由成本模式改为公允价值模式公允价值模式d.d.所得税的会计处理由应付税款法改为资产所得税的会计处理由应付税款法改为资产负债表债务法负债表债务法e.e.在合并财务报表中对合营企业的投资由比在合并财务报表中对合营企业的投资由比例合并改为权益法核算例合并改为权益法核算答案：答案：bcdebcde解析：解析：a a选项为会计估计变更。选项为会计估计变更。 2.2.下列各项中，属于会计估计变更的有下列各项中，属于会计估计变更的有( ( ) )。a.a.对丙公司投资的后续计量由权益法改为成本法对丙公司投资的后续计量由权益法改为成本法b.b.无形资产的摊销

51、方法由年限平均法改为产量法无形资产的摊销方法由年限平均法改为产量法c.c.开发费用的处理由直接计入当期损益改为有条开发费用的处理由直接计入当期损益改为有条件资本化件资本化d.d.管理用固定资产的折旧方法由年限平均法改为管理用固定资产的折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法双倍余额递减法e.e.短期投资重分类为交易性金融资产，其后续计短期投资重分类为交易性金融资产，其后续计量由成本与市价孰低改为公允价值量由成本与市价孰低改为公允价值答案：答案：bdbd解析：解析：a a选项属于采用新的政策，选项选项属于采用新的政策，选项c c、e e属于属于政策变更。政策变更。 3.3.下列关于甲公司就其会计政

52、策和会计估计变更及后续下列关于甲公司就其会计政策和会计估计变更及后续的会计处理中，正确的有的会计处理中，正确的有( () )。a.a.生产用无形资产于变更日的计税基础为生产用无形资产于变更日的计税基础为70007000万元万元b.b.将将2020* *7 7年度生产用无形资产增加的年度生产用无形资产增加的100100万元摊销额计入万元摊销额计入生产成本生产成本c.c.将将2020* *7 7年度管理用固定资产增加的折旧年度管理用固定资产增加的折旧120120万元计入当万元计入当年度损益年度损益d.d.变更日对交易性金融资产追溯调增其账面价值变更日对交易性金融资产追溯调增其账面价值2020万元，

53、万元，并调增期初留存收益并调增期初留存收益1515万元万元e.e.变更日对出租办公楼调增其账面价值变更日对出租办公楼调增其账面价值20002000万元，并计万元，并计入入2020* *7 7年度损益年度损益20002000万元万元答案：答案：abcdabcd解析：解析：e e选项属于政策变更，应该调整期初留存收益，而选项属于政策变更，应该调整期初留存收益，而不是调整当年的损益。不是调整当年的损益。 4.4.下列关于甲公司就其会计政策和会计估计变更后有关下列关于甲公司就其会计政策和会计估计变更后有关所得税会计处理的表述中，正确的有所得税会计处理的表述中，正确的有( () )。a.a.对出租办公楼

54、应于变更日确认递延所得税负债对出租办公楼应于变更日确认递延所得税负债500500万万元元b.b.对丙公司的投资应于变更日确认递延所得税负债对丙公司的投资应于变更日确认递延所得税负债125125万万元元c.c.对对2020* *7 7年度资本化开发费用应确认递延所得税资产年度资本化开发费用应确认递延所得税资产150150万元万元d.d.无形资产无形资产2020* *7 7年多摊销的年多摊销的100100万元，应确认相应的递延万元，应确认相应的递延所得税资产所得税资产2525万元万元e.e. 管理用固定资产管理用固定资产2020* *7 7年度多计提的年度多计提的120120万元折旧，应万元折旧，

55、应确认相应的递延所得税资产确认相应的递延所得税资产3030万元万元答案：答案：adeade解析：对于解析：对于a a选项，变更日投资性房地产的账面价值为选项，变更日投资性房地产的账面价值为88008800，计税基础为，计税基础为68006800，应该确认递延所得税负债，应该确认递延所得税负债200020002525500500；选项；选项d d，应确认递延所得税资产，应确认递延所得税资产10010025252525万元；选项万元；选项e e，0707年度对于会计上比税法年度对于会计上比税法上多计提的折旧额应该确认递延所得税资产上多计提的折旧额应该确认递延所得税资产12012025253030万

56、元。万元。三、三、 前期差错更正前期差错更正(475-478)(475-478) （一）前期差错的概念（一）前期差错的概念(475)(475) 是指由于没有运用或错误运用下列两种信是指由于没有运用或错误运用下列两种信 息，而对前期财务报表造成省略或错报：息，而对前期财务报表造成省略或错报： （1 1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以）编报前期财务报表时预期能够取得并加以 考虑的可靠信息。考虑的可靠信息。 （2 2）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠 信息。信息。 【例题【例题多选题】下列事项中，应作为前期差错更正的是多选题】下列事项中，应作为前期差错

57、更正的是（ ）。）。 a.a.由于地震使厂房使用寿命受到影响，调减了预计使用年限由于地震使厂房使用寿命受到影响，调减了预计使用年限 b.b.由于经营指标的变化，缩短了长期待摊费用的摊销年限由于经营指标的变化，缩短了长期待摊费用的摊销年限 c.c.根据规定对资产计提准备，考虑到利润指标超额完成根据规定对资产计提准备，考虑到利润指标超额完成 太多，根据谨慎性原则，多提了存货跌价准备太多，根据谨慎性原则，多提了存货跌价准备 d.d.由于技术进步，将电子设备的折旧方法由直线法变更为年由于技术进步，将电子设备的折旧方法由直线法变更为年 数总和法数总和法 【答案】【答案】bcbc 【解析】疏忽或曲解事实以

58、及舞弊，应当作为前期差错【解析】疏忽或曲解事实以及舞弊，应当作为前期差错 进行处理。进行处理。 （二）差错更正的会计处理（二）差错更正的会计处理(476)(476) 1 1、本期发生的差错，在本期发现、本期发生的差错，在本期发现 直接调整本期相关帐户直接调整本期相关帐户 【例题】【例题】 20207 7年年1212月月5 5日至日至2020日，丁会计师事日，丁会计师事务所对甲公司务所对甲公司20207 7年年1 1至至1111月的财务报表进行预月的财务报表进行预审。审。1212月月2525日，丁会计师事务所要求甲公司对其日，丁会计师事务所要求甲公司对其发现的下列问题进行更正：发现的下列问题进行

59、更正： 经董事会批准，自经董事会批准，自20207 7年年1 1月月1 1日起，甲日起，甲公司将信息系统设备的折旧年限由公司将信息系统设备的折旧年限由1010年变更为年变更为5 5年。该信息系统设备用于行政管理，于年。该信息系统设备用于行政管理，于20205 5年年1212月投入使用，原价为月投入使用，原价为600600万元，预计使用年限万元，预计使用年限为为1010年，预计净残值为零，采用年限平均法计提年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，至折旧，至20206 6年年1212月月3131日未计提减值准备。日未计提减值准备。 甲公司甲公司1 1至至1111月份对该信息系统设备仍按月份对该

60、信息系统设备仍按1010年计提折旧，其会计分录如下：年计提折旧，其会计分录如下： 借：管理费用借：管理费用 5555 贷：累计折旧贷：累计折旧 5555 借：管理费用借：管理费用 68.7568.75 贷：累计折旧贷：累计折旧 68.7568.75 （600600600/10600/10）/4/12/4/1211115555 20207 7年年2 2月月1 1日，甲公司以日，甲公司以1 8001 800万元的价万元的价格购入一项管理用无形资产，价款以银行存款支格购入一项管理用无形资产，价款以银行存款支付。该无形资产的法律保护期限为付。该无形资产的法律保护期限为1515年，甲公司年，甲公司预计其