第二章_审计目标、审计计划与重要性案例_审计学案例分析_赵保卿_第三版

1、第二章 审计计划与重要性案例案例一一、案例介绍美联股份有限公司是纺织行业的上市公司，2001年发行社会公众股并上市交易，受政府的优惠政策的支持，业绩相当不错，上市当年的每股收益为0.433元，但在2002年企业开始出现下滑的趋势，每股收益为0.200元。公司目前在准备2005年的年度审计，并打算聘请宝信会计师事务所进行年度审计。宝信会计师事务所在接受该公司委托前通过公开渠道了解到如下信息：（1）2003年、2004年两年的业绩相当不理想，每股收益分别为0.155元和0.100元。（2）2005年未经审计的中期报表的每收益为0.090元。（3）2005年12月5日公告了其进行资产重组的消息。（4

2、）2003年、2004年从事该公司年度报表审计的事务所是大胜会计师事务所。（5）公司在2005年2月26日宣布组建电子商务网络公司，并处于控股地位。二、问题（1）你作为该项目的负责人，在接受委托前你会如何处理？（2）如果接受委托，你在编制审计计划时采用何种手段防范因上述信息可能带来的风险。三、分析提示（一）在接受委托前，作为注册会计师，有几项工作要进行：首先，在征得客户美联公司同意之后，向前任的大胜会计师事务所进行了了解与讯问，寻找美联公司更换会计师事物所的理由。如果美联公司不同意与前任事务所接触，或者大胜会计师事务所是因坚持会计原则而被上市公司更换的话，则宝信会计师事物所就要考虑是否放弃与美

3、联公司的签约。其次，从上市公司近两年的年报及当年的中报来看，通过分析性程序，经营业绩持续下降，要考虑美联公司在经营过程中，是否可出现无法持续经营的情况。如果经过判断，认为美联公司很有可能出现无法持续经营的情况，注册会计师就要事先与上市公司商讨，就公司目前状况，很可能会被非标准审计报告，并在签约书中有所表示。（二）在制定审计计划过程中，要重点对12月份发生的资产重组事件进行关注，并进行专项审计。要查明该项资产重组是否实质上完成。要防止上市公司利用资产重组进行盈余管理。对美联公司宣布组建电子商务一事，注册会计师除了要查清所有的合同、文件以及懂事会纪要之外，还要求公司在会计报表中以附注的形式予以中肯

4、的说明。注册会计师在审计计划中，还要对上述资料予以重点复核。并要求在审计报告中，用解释段再一次强调。特别是进展程度及其可行性。案例二一、案例介绍龙兴公司自开业以来，营业额巨增。为筹措资金，公司决定向银行贷款。但银行希望其出具审计后的财务报表，以作出是否给其贷款的决定。于是，龙兴公司决定聘请宝信会计师事务所进行审计。龙兴公司以前从未过进行审计。审计开始就不太顺利，李丽注册会计师刚到龙兴公司就发现，该公司会计账册不齐，而且账也未轧平。于是李丽花费一个星期的时间帮助公司会计整理账簿等。但公司会计人员却向财务经理抱怨，认为注册会计师李丽太苛刻，防碍其正常工作。第二周，当李丽向会计人员所要客户有关资料以

5、便对应收账款询证时，会计人员以这些资料系公司机密为由，加以拒绝。接着，李丽又要求，公司在年末这一天，停止生产，以便对存货进行盘点。但龙兴公司又以生产任务忙为由，也加以拒绝。李丽无奈之下，只得向事务所的合伙人汇报。合伙人张明立即与龙兴公司总经理进行接洽，告知如果无法进行询证或盘点，将迫使注册会计师无法对财务报表表示意见。总经理闻言之后，非常生气。他说，我情愿向朋友借钱，也不要你们的审计报告。不但命令注册会计师马上离开龙兴公司，而且拒绝支付注册会计师前两周的审计费用。合伙人张明也很生气，他严肃地告诉总经理，除非付清所有的审计费用，否则，前期有李丽代编的会计账册将不予归还。二、问题该会计师事务所的作

6、法是否妥当？如果不妥当？你有什么建议？三、分析提示在上述案例中，宝信会计师事所犯了如下几项错误：（1）审计前没有与客户妥善会谈，以致客户不了解审计意义，目的及范围。这将造成客户不同意注册会计师进行询证或盘点的原因。（2）没有与客户签订业务委托书，没有与客户商定审计收费。与客户联系不足。在客户账未结平之前，就贸然前去审计，实属不妥。（3）没有制定审计计划，又没有助理人员进行必要监督。如没有获得合伙人同意，就帮助客户整理账本，实属多余。（4）扣留客户账册来作为要求客户付款条件，有失职业道德。搞得不好，很可能被客户起诉侵权。应立即归还客户账本，如果整理工作时间不长，可以放弃审计收费。如果审计收费金额

7、巨大，可以通过正常的法律渠道予以申诉，通过合法程序来维持自身利益。案例三：一、案例介绍公司系2003年1月1日设立的股份有限公司，会计师事务所的和注册会计师负责对其2004年度会计报表进行审计， 于2005年2月20日完成外勤审计工作。公司采用应付税款法核算所得税，所得税税率为33，每年分别按净利润的10和5提取法定盈余公积和法定公益金。 公司2004年度财务会计报告于2005年2月28日对外提供，其未经审计的会计报表中的部分会计资料如下：项目金额（万元）项目金额（万元）2004年12月31日资产总额420002004年度利润总额30002004年12月31日股东权益250002004年度净利

8、润2010和注册会计师确定公司2004年度会计报表层次的重要性水平为320万元,并且将该重要性水平分配至各会计报表项目，其中部分会计报表项目的重要性水平如下：会计报表项目重要性水平（万元）会计报表项目重要性水平（万元）短期投资20固定资产原价100应收账款80累计折旧30预付账款6应付账款10存货50资本公积5和注册会计师经审计发现公司存在以下5个事项：公司采用余额百分比法核算坏账，坏账准备按应收款项（包括应收账款和其它应收款）余额的 5计提。2004年度，为更合理的核算坏账，公司董事会决定改按账龄分析法核算坏账，根据债务单位的财务状况、现金流量等情况，确定对应收款项提取坏账准备的比例分别为：

9、账龄1年（含1年，以下类推）以内的，按其余额的10计提；账龄12年的，按其余额的30计提；账龄23年的，按其余额的40计提；账龄3年以上的，按其余额的50计提。 2004年末未经审计的资产负债表反应的应收账款项目为借方余额13300 万元（应收账款账面价值），其中应收账款账面余额为借方余额14000万元，坏账准备余额为贷方余额700万元（原经审计的年初余额为贷方余额 600万元）；其它应收款项目的年末余额和经审计的年初余额均为零。公司尚未根据董事会的决定按账龄分析法核算坏账。应收账款相关的账龄资料如下：单位：万元账龄年初账面余额年末账面余额1年以内1200040001-2年10000合计120

10、0014000（2）2004年11月30日,公司清理资产、负债时，发现原材料短缺400万元（相应的增值税进项税额为68万元）和确实无法支付应付账款100万元两个事项。对确实无法支付的应付账款，公司作了借记“应付账款”100万元、 贷记“营业外收入无法支付的应付款项”100万元的会计处理；对短缺的原材料,作了借记“待处理财产损益待处理流动资产损益” 468万元、贷记“原材料” 400万元和“应交税金应交增值税（进项税额转出）”68万元的会计处理。2004年12月，查清原材料短缺400万元的原因：100万元属于一般经营损失,300万元属于非常损失。根据管理权限，处理该财产短缺,须报经公司董事会审批

11、。故公司在2005年3月经董事会审批同意，于当月作了借记“管理费用”100万元，和“营业外支出”300万元、贷记“待处理财产损益”400万元的会计处理。（3）2004年末未经审计的资产负债表反应的预付账款项目为借方余额 600万元，其明细组成列示如下：预付账款a公司预付账款b公司预付账款c公司预付账款d公司预付账款e公司合计400万元187万元5万元-2万元10万元600万元其中对公司的5万元系2004年2月为采购公司产品所预付，事后获悉公司因转产已不能再提供该产品。（4）公司会计政策规定，采用平均年限法计提固定资产折旧，每年年度终了对固定资产进行逐项检查，考虑是否计提固定资产减值准备。公司的

12、办公大楼于2003年 1月启用，原值4000万元，预计使用年限20年，预计净残值为400万元。 2003年12月31日经审计的该项固定资产的净值为3835万元，该项固定资产的减值准备余额为458万元。由于自2004年1月起该项固定资产因故停用，公司未计提其2004年度的折旧，但已按规定计提了该项固定资产2004年度的减值准备并作了相应的会计处理。（5）公司与公司均系公司所属的子公司，但公司与公司间并无投资关系，也不拥有共同的关键管理人员。经批准，公司与公司于2004年8月1日签订协议，公司同意公司以其持有的短期股票投资支付所欠 800万元货款。交易双方已于当月办妥相关的法律手续。 公司短期股票

13、投资的账面余额为500万元，当日市价为400万元，已提跌价准备60万元。 假定不考虑该交易应支付的相关税费，公司对该交易作了如下会计处理：借记“应付账款-公司”800万元、“短期投资跌价准备”60万元，贷记“短期投资”500万元、贷记“资本公积-其它资本公积”360万元。二、问题（1）如果不考虑审计重要性水平，针对审计发现的上述5个事项， 和注册会计师分别应提出何种审计处理建议？若须提出调整建议，请列示审计调整分录（包括报表重分类分录）。审计调整分录均不考虑对2004年度的所得税、期末结转损益及利润分配的影响。（2）如果考虑审计重要性水平，假定公司分别只存在上述第、等五个事项，并且拒绝和注册会

14、计师提出的相应的处理建议，和注册会计师分别应发表何种审计意见？请简要说明理由。（3）如果考虑审计重要性水平，公司同时存在上述五个事项，并且接受和注册会计师对第、这三个事项提出的相应的处理建议，但拒绝接受对第、这两个事项提出的相应的处理建议，和注册会计师分别应发表何种审计意见？并请代和注册会计师续编下列审计报告：审计报告股份有限公司全体股东：我们审计了后附的公司2004年12月31日的资产负债表以及2004年度的利润表和现金流量表。这些会计报表的编制由公司管理当局负责，我们的责任是在实施审计工作的基础上对这些会计报表发表意见。会计师事务所 中国注册会计师（签名并盖章）（公章） 中国注册会计师（签

15、名并盖章）（地址） 2005年2月20日三、分析提示对问题一：（1）就公司存在的第一个事项，由于属会计政策变更，按照企业会计准则会计政策、会计估计变更及会计差错更正的规定，应作追溯调整，注册会计师应提请公司作如下调整分录，并在会计报表附注中披露会计政策变更的内容和理由、会计政策变更的影响数： 对年初数和上年同期数的调整：借：管理费用计提的坏账准备600万元（应计提1200-原计提600） 贷：应收账款坏账准备 600万元借：盈余公积法定盈余公积60万元（60010） 盈余公积法定公益金30万元（60010） 贷：利润分配未分配利润90万元对2003年度的调整：过入2003年度调整分录：借：利润

16、分配未分配利润 510万元 盈余公积法定盈余公积60万元 盈余公积法定公益金 30万元 贷：应收账款坏账准备 600万元 补提2004年度坏账准备：借：管理费用计提的坏账准备2100万元（应计提2200-原计提100） 贷：应收账款坏账准备2100万元（2）就公司存在的第二个事项对原材料短缺问题，根据企业会计制度规定，应在对外提供财务会计报告时进行处理，故注册会计师应提请公司作如下调整分录：借：管理费用 存货盘亏或盘盈 117万元（100117） 营业外支出非常损失351万元（300117） 贷：待处理财产损溢待处理流动资产损溢468万元对确实无法支付的应付账款的会计处理问题，根据企业会计制度

17、规定，直接转入资本公积，注册会计师应提请公司作如下调整分录：借：营业外收入无法支付的应付款项100万元 贷：资本公积其它资本公积 100万元（3）就公司存在的第三个事项对预付账款的贷方明细余额，注册会计师应提请公司作如下重分类调整：借：预付账款d公司 2万元 贷：应付账款d公司 2万元对已无望再收到货物的预付账款，根据企业会计制度的规定，注册会计师应提请公司作如下审计调整分录：借：其它应收款c公司 5万元 贷：预付账款c公司 5万元同时，按照公司计提坏账准备的会计注册作如下审计调整分录：借：管理费用计提的坏账准备05万元（510） 贷：其它应收款坏账准备05万元（510）（4）就公司存在的第4

18、个事项根据企业会计制度的规定，未使用的房屋、建筑物应继续计提折旧，因此注册会计师应提请公司补提这就156万元（40001511-458400）12（201211），并作如下审计调整分录：借：管理费用折旧 156万元 贷：累计折旧 156万元（5）就公司存在的第5个事项， 公司的会计处理符合会计制度的规定，但这一交易既是一项重大的关联方交易，又是一项重大的债务重组事项，因此，注册会计师应提请公司在会计报表的附注中对这一重大关联方交易和债务重组事项予以充分的披露。对问题二：（1）就公司存在的第个事项，和注册会计师应当发表否定意见。因为该事项虚减的管理费用金额高达2100万元，不仅远远超过会计报表的

19、重要性，而且超过其2004年度的全年净利润，这必然导致利润表的整体性错报。（2）就公司存在的第个事项，和注册会计师应当发表保留意见。这是因为该事项导致的会计报表错报金额为568万元，达到会计报表重要性水平的18倍，属于重要的错报，但这一错报尚未达到对会计报表的整体性影响。（3）就公司存在的第个事项，和注册会计师应当发表无保留意见。这是因为该事项所引起的错报总额仅为75万元,不仅远远低于会计报表的重要性水平，而且不超过其所在项目的重要性水平。（4）就公司存在的第个事项，和注册会计师应当发表无保留意见。事实上，就本事项所涉及的错报金额而言，虽超过了固定资产、累计折旧项目的重要性水平（100万元及3

20、0万元），但远未达到会计报表的重要性320万元。换言之，该事项的错报虽属于其所在项目的重大错报，但不属于所属会计报表的重大错报。（5）就公司存在的第个事项，和注册会计师应当发表保留意见。该事项所涉及的金额较高,其用以抵偿的资产与所所欠的债务之间相差400万元，已超过了会计报表的重要性水平。对问题三：和注册会计师应发表保留意见，并续编审计报告如下：我们按照中国注册会计师独立审计准则计划和实施审计工作，以合理确信会计报表是否不存在重大错报。审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据，评价管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和做出的重大会计估计，以及评价会计报表的整体反映。我们相信

21、，我们的审计工作为发表意见提供了合理的基础。经审计，我们发现，公司与公司均系公司的子公司，经批准，公司与公司于2004年8月1日签订协议，公司同意公司以所持有的短期股票投资支付所欠 800万元货款。公司该短期股票投资的账面余额为500万元，当日市价为400万元，已提跌价准备60万元。双方与当月办妥与交易相关的法律手续，公司因此增加资本公积360万元，对该交易作了相应的会计处理。 我们提请公司按照有关企业会计准则和企业会计制度的规定，在会计报表附注中就这一重大关联方交易和重大债务重组事项作充分披露，但公司拒绝接受我们的建议。 我们认为，除存在本报告第二段所述重大关联方交易和重大债务重组事项的披露

22、不符合规定以外，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和股份制企业会计制度的规定，在所有重大方面公允地反映了公司2004年12月31日的财务状况以及2004年度的经营成果和现金流量。会计师事务所 中国注册会计师（签名并盖章） （公章）中国注册会计师（签名并盖章） （地址） 2005年2月20日案例四一、案例介绍下表列示了注册会计师在审计公司年度会计报表时所实施的部分审计程序。请指出每项审计程序在相应会计科目上所能实现的一般审计目标，并按一般审计目标与管理当局认定的关系将一般审计目标、审计程序、会计科目列示于相应的表格中，并在表后简要说明按照审计程序的顺序说明所选审计目标、涉及会计科目的具体原因

23、。二、问题注意：一项审计目标下最少应列示一项审计程序，最多可以列示不超过三项审计程序，而一项审计程序只能与一项审计目标相对应。审计程序.检查所耗用的直接材料中是否记入了非生产用的材料.检查制造费用的分配是否符合企业自身生产技术条件、是否体现受益原则.编制销售成本的倒轧表，与总账核对相符.计算当期各月的存货成本差异率，并进行相互比较.将存货余额与现有订单、次年初各月销售额、下年度的预测销售额进行比较.实地观察被审计单位对存货的盘点，并进行适当的抽点.向企业索取索取存货盘点前的最后一张货运文件、最后一张验收报告单.选择结存余额较大的存货项目，按照企业声称的计价方法对样本进行计价.查明年底前后的验收

24、凭证及发货凭证的日期，与相应的发票日期进行对照.从存货明细账中选择大额购货业务的样本，追查至购货发票与验收报告单.从货运文件追查至销售发票及存货明细账.查明应付工资的计提及分配方法是否与上期一致.结合原材料的盘点，查明期末原材料购入业务中是否存在料到单未到的情况.检查待摊费用中有关大额项目受益期的证明文件，确认摊销是否合理.结合负债类项目的审计，查明存货用作抵押、担保的情况与管理当局认定对应的审计目标、审计程序及会计科目：管理当局认定一般审计目标与一般审计目标对应的审计程序及会计科目存在或发生完整性权利与义务估价或分摊表达与披露三、分析提示与管理当局认定对应的审计目标、审计程序及会计科目：管理

25、当局认定一般审计目标与一般审计目标对应的审计程序及会计科目总体合理性制造费用、生产成本存在或发生真实性存货、存货完整性完整性主营业务收入、原材料权利与义务所有权存货估价或分摊估价存货、存货截止存货、存货、待摊费用机械准确性销售成本表达与披露分类材料披露应付工资说明：审计中有不少类似“检查甲科目中有无应属乙科目的业务”这样的程序，一般来说，这种程序属于实现“分类”目标的程序。在利润及利润分配表中，“所耗用的直接材料”与“非生产用的材料”分属不同的科目。类似的程序还有检查应收账款中是否含有其它应收款等。：检查某种处理方法，包括费用的分摊、折旧的计提、材料发出的计价等，是否符合某种原则或要求，表面上

26、看，颇有“合法性”的色彩。设想，如果某方法不符合它应符合的原则或要求，人们不会去在乎它诸如计算精确性等方面的优点，原因是从总体上衡量，它已不具备合理性了。：严格地讲，将甲账户记录的内容与在乙账户记载的同样内容进行对照，属于机械准确性的一种。程序所关心的是从销售成本倒轧表倒推计算得来的内容与相应总账记载的内容是否一致。在九项一般目标中，最接近于实现机械准确性。：如果各月的存货成本差异率相差较大，注册会计师会怀疑，甚至会“强烈地怀疑”被审计单位有调节成本的现象，但根本上讲，这种较大的差异并不是调节成本的直接、确切证据。一般来说，计算一种“率”，用以导向性（而不是直接、确切）地衡量或判断有无某种问题