论会计信息质量保障体系的构建

1、论会计信息质量保障体系的构建摘 要 当前，我国企业特别是上市公司的会计质量不高。不透明的会计信息严重影响了其相关使用者的利益，影响到社会主义市场经济的健康发展。会计造假事件频发，揭示了我国上市公司会计信息质量不高的严峻现状，投资者、债权人等的利益受到了严重的损害。提高信息质量，加强信息披露，提高会计为了保护利益相关者利益的质量是现阶段解决的一个重要问题，而且也有助于建立中国会计信息质量保证体系的健康发展。本文以我国上市公司会计信息质量为研究内容，针对会计质量不高的现状、原因进行了分析，从完善相关准则制度、调整股权结构，充分发挥企业权利机构职责、完善注册会计师制度等方面着手，提出了健全有关法规制

2、度、完善公司治理结构、加强会计基础工作、强化信息披露外部监管等相关对策和措施，为进一步提高会计质量出谋划策。使上市公司会计信息质量得以充分体现，以保证投资者做出正确的经济决策。 关键字：上市公司 会计信息 质量 信息披露AbstractWith capital market in western countries keeping growing up since 19905s， investors require more and more finance information of stock companies at early ages. The striking Enron inc

3、ident caused more investors，attention on stock companys accounting information exposure. Thereby，a vast tide of improving accounting information quality is raising in western countries. Similarly in China, worse and worse accounting exposure cover-up cause every function query and attention all over

4、 the country. The situation of accounting information being in a low quality hasnt been changed primarily, although related government institutes took a series of actions which were not so effective as wished to.Under this background, we approbate that accounting information is a special merchandise

5、. Then ,on the base of normal merchandises quality assuring system: design, produce, check out ,and after service, we set up the quality assuring system of accounting information.Key Words : the quantity of accounting information; special merchandise; qality assuring system 1前言41.1本文的理论意义和实用价值41.2国内

6、外研究现状综述51.2.1国外研究现状51.2.2国内研究现状71.3本文研究的主要内容及拟解决的关键问题82会计信息质量分析92.1基本概念92.2构建会计信息质量保障系统的基本原则10 2.2.1目标性原则.10 2.2.2持续性原则.10 2.2.3系统性原则.103我国会计信息质量保障体系存在的问题113.1会计准则制定政治不完善113.2会计准则制定速度过快123.3会计独立审计信息披露不真实143.4会计信息造假存在法律责任缺失问题144我国会计信息质量缺乏的原因154.1内部治理结构的缺陷原因154.2外部治理结构的缺陷原因165建设我国会计信息质量保障体系的措施175.1完善会

7、计准则和会计信息披露制度175.1.1充分协调会计准则与披露准则的关系185.1.2 完善会计准则制定机构、规范制定程序185.1.3 增强会计信息披露的及时性185.2构建我国会计信息质量保障体系的思路195.2.1一般商品的质量保障体系195.2.2会计信息的质量保障体系205.3完善公司治理结构提升会计人员素质215.4强化独立审计的独立性225.4.1严格披露要求，强化独立审计监管235.4.2改变审计委托者，增强独立审计鉴证功能236结论23参考文献241.绪论(已修改）会计作为一个信息系统，在加强经济管理，满足国家宏观调控，优化社会资源配置，合理进行决策等方面有着巨大作用，是市场经

8、济公平、高效运转的重要信息来源。而在我国现阶段，会计信息质量受到了严重的挑战，会计信息大面积失真，严重影响会计信息作用的真正发挥，带来十分不利的经济后果。会计信息及其质量问题越来越受到人们的关注。近年来，学术界有关会计信息质量的文献很多，有实证工作者对上市公司盈余操纵的研究，有从产权制度、公司治理结构角度对会计信息质量的研究等。但究竟什么样会计信息是高质量的信息，依据什么标准判断会计信息质量的离低呢？有了标准，才能判断，才能进一步规范，这就需要我们来深入探讨这个标准，也就是会计信息质量特征。那什么又是会计信息质量特征呢？会计信息质量特征是会计信息所应达到的质量要求，是选择或评价可供取舍会计准则

9、、程序和方法的标准，是会计系统为达到会计目标而对会计信息的约束，是对财务报告的具体化。它主要回答：什么样的会计信息才算有用或有助于决策。会计信息质量特征比目标更具体地指导财务会计的确认、计量和信息传递。FASB认为：“会计信息的质量特征或质量的确定构成信息有用性的成分。因此，它们是在进行会计选择时所应追求的质量标志。”1所以，会计信息质量特征研究在整个概念框架中占有很重要的地位，它是财务报告目标和其他概念公告之间的“桥梁”。(陈少华，2007)2而到目前为止，学术界有关会计信息质量的评价标准即会计信息质量特征的研究还存在一定的争议。国外对这一问题的研究比较成熟，但他们的研究成果是基于他们所处的

10、市场环境，而且由于近年来美国证券市场不断出现问题，有人已对现有的质量特征体系的科学性提出质疑。国内方面虽然有许多学者从我国市场状况的角度对这一问题进行了探讨，但只是一些零散的或还没有形成一个完整的体系框架。2006年2月颁布的新企业会计准则基本准则是我国第一次在法规中明确提出了“会计信息质量要求”这一概念，取代了之前的会计核算的一般原则形式，但新准则对会计信息质量特征的描述过于简单，既没有解释每项特征的内涵，也没有说明各特征之间的逻辑关系，笔者认为将其作为我国的“会计信息质量特征体系”不太合适。所以，本文试图在借鉴国内外有关这一问题的研究成果的基础上，立足于我国的市场环境状况，对这一问题进行探

11、讨，从而构建适合我国的会计信息质量特征体系。1.1国内外研究现状综述1.1.1国外研究现状（已修改）美国证券交易委员会主席arthurlevitt会计准则相比，摄像机，高质量的会计准则为性能优良的相机，能产生更鲜明的轮廓，一个更准确的图片。高质量的会计准则应使问题不在当前的报告也不落后；没有规定秘密准备；递延损失不予认可；不平稳的收益；似乎没有一个一致的人工装饰，稳定和发展的错觉。这是与会计财务报告准则编制可以清楚地反映公司的真实经济状况Rongjin Na MA(2011)12在其中国上市公司信息透明度研究一文中提出：会计信息相关性是指会计信息可以客观真实的反映企业各项经济活动与经营活动,准

12、确的描述各项经济与经营活动所包含的经济内容及其相互联系。企业公布的会计数据应该真实的反映过去的一段时期内企业的经济业务，财务状况和经营状态。我国企业会计准则中的一般原则规定:会计核算应当以实际发生的经济业务为依据,如实反映财务状况和经营成果。 普华永道会计师事务所在2001年1月发布了一份旨在揭示会计信息不透明对资金成本和融资造成负面影响的调查报告。这份报告创造了一种对会计信息不透明程度加以量化的分析模式，提出了“不透明指数”。普华永道在该报告中将“不透明”定义为，在商业经济、财政金融、政府监督等领域缺乏清晰、准确、正式、易理解和普遍认可的惯例。与巴塞尔银行监管委员会提出的质量定义相比，其更加

13、关注是否存在一个高质量的会计准则，以及这一准则是否被各方普遍遵循。遵守道德规范，已成为一个必须从一种美德。商业道德可以维护企业的声誉可以吸引一流的人才和客户，是企业竞争力的源泉。对于企业，规范和职业道德行为的发展已成为主要趋势。”财富500家公司已宣布的道德规范；目前英国500大公司中60%以上具有道德行为规范；而本田，索尼，西门子，等已成为纽约商品交易所，在该协会负责的成员，美国有道德的人。ARS No.1基本会计假设（Moonitz,1961）4和ARS No.3试论企业广泛适用的会计原则（Sprouse&Moonitz,1962）5是可用于准则制订的重要基础理论成果，也是由美国准则制定机

14、构自己开展财务会计概念框架的前驱。ARS No.1已考虑到会计目标，但没有提供会计信息使用者所需的信息和会计信息的用途。ARS No.3在20世纪60年代已经主张采用现行（重置）成本会计，而同当时所广泛推行的历史成本相对立。虽然没有提出会计信息、会计信息质量特征的概念，但是他们已经开始考虑会计信息为什么目标服务的问题了。1966年美国会计学会(AAA)发表的基本会计理论说明书中已经着手研究会计信息的质量问题，提出了相关性、可检验性、超然性和可计量性等四项评估会计信息的标准6。美国会计原则委员会(APB)在其1970年发布的第4号报告中，更明确地开展了对信息质量特征的研究，提出了7个有关财务会计

15、的质的目标，即相关性、易懂性、可验证性、中立性、及时性、可比性和完整性7。其后1973年的美国注册会计师协会(AICPA)的特鲁伯罗德报告对财务会计信息的质量提出了相关性与重要性、实质重于形式、可靠性、避免偏向性、可比性、一贯性、可理解性等七项要求8。1980年，美国财务会计委员会（FASB）在上述理论研究的基础上，特别是借鉴了特鲁伯罗德报告的研究成果，经过大量调查研究后，提出有创见性的财务信息质量特征体系，成为这方面研究的集大成者，5月FASB颁布了论财务会计概念（Statement of Financial Accounting Concepts,SFAC）中的第2号概念公告会计信息质量的

16、特征9，构建了会计信息质量特征的层次结构。SFAC No.2提出，由于财务报告都要在不同程度上与决策有关，对决策的有用性应作为最重要的质量特征。在这一最基本质量特征的前提下，会计信息还应具备一系列其他质量特征，它们又可以看成是信息质量的分层次的要求。1.1.2国内研究现状目前，国内学者对会计信息的质量问题有着大量的研究，在会计信息商品化和 会计信息质量保障体系方面主要有以下观点：会计信息商品化方面，目前，会计信息到底能否作为商品主要有存在两种争议，一种是会计信息的商品论，另外一种是会计信息的公共产品论。会计信息的商品论最早由谢德仁在1994年提出，他认为会计人员通过会计信息系统“生产”会计信息

17、“产品”，并不是为了自身的直接消费，而是为了交换， 提供给会计信息需求者，以换取自己所需要的产品。这体现了会计人员与会计信息“消费者”之间的等量劳动交换的经济关系，所以现代会计信息是一种商品。目前会计信息商品论主要以张晓慧为代表。张晓慧(2012)5认为会计信息公共产品论 观点不仅在理论上存在缺陷，并且也受到了现实的挑战。他们以马克思的商品理论作为分析基础，论证了会计信息本质是一种商品，并提出会计信息商品化是未来经济社会必然选择。会计信息质量保障体系方面：对于会计信息质量保障体系的研究，目前国内学者研究成果颇为丰富。第一种观点，把它归纳为“广泛要素论”观点。这种观点主要从论证会计质量的重要性角

18、度出发，把影响会计信息质量的因素基本上全部考虑在内，构建会 计信息质量保障体系。最早提出构建会计信息质量保障体系的潘煜双(2010)2就是从这个角度入手，从完善会计法规建设、建立现代会计监督体系、建立会计信息 市场体系和发挥会计电算化作用三个方面阐述了会计信息保障体系的建设。这种观点的学者对会计信息质量保障体系的各环节的设计主要集中在完善公司治理结构、健全会计法规体系、提高职业道德水平以及加大依法监督力度四个方面。比较有代表性的学者主要有向彩柏、靳磊、王筱萍、迟海涛。其中，主要以王筱萍、迟海涛较有特色。戴军发(2011)7认为，建立我国会计信息质量保障体系应从以下几个方面着手：（1)完善现行的

19、法制法规，增强法律的威慑作用；（2)建立高质量的会 计准则体系；（3)加强会计监督，切实提高注册会计师的服务质量；（4)建立健全企业内部控制制度；（5)实现政企分幵和政资分开；（6)完善公司治理结构，建立对称的激励约束机制；（7)加强单位领导的会计意识和法制观念；（8)强化继续教育，不断提高会计人员的业务素质；（9)规范会计信息质量的评价体系。第二种观点，把它归纳为“宏微观论”观点。这种观点主要是从宏观、微观角度出发，构建了会计信息质量保障体系。宏观保障系统主要包括了会计管理系统、会计法规系统、会计社会监督系统、会计信息生成系统。微观保障系统主要包括了单位负责人、内部会计控制系统、内部监督系统

20、、会计信息加工系统、会计基础工作。这一观点的主要以黄志邦、李民富为主要代表。其中，李民富(2012) 8的观点更具特色，他认为会计信息质量保障系统应该由三个层面构成，包括宏观系 统工程、微观系统工程和相关系统工程。其中，宏观系统工程又涵盖了（1)规则 和标准系统，主要从完善会计法、全面规范操作规则和标准以及尽快制定和颁 布会计法实施细则来建设；（2)生产加工系统，主要从重点抓好“会计产品”生产加工的基础工作和提高会计人员素质来建设；（3)监督和检测系统，这个环节主要由国家审计署来建设。微观系统工程主要从法人责任、牵制系统、“原材料” 监控系统、产成品加工系统、质量检测系统和产品质量打假系统六个

21、方面来建设。相关系统工程主要从会计工作职业化和实施会计工作委派制来建设。朱苏力（2012）9在北京大学的演讲教授经济论坛2012说：公司治理问题，企业社会责任取向下，已成为国内公司治理研究的新趋势。以利益相关者理论连接链接，就进入社会责任的公司治理机制中，从而建立起参与公司治理模式的各种利益相关者有利于所有的最佳选择。社会责任的角度，探讨如何建立四个利益相关者的公司治理机制的参与被称为“企业社会责任的第一年，“在这些自然灾害，中国企业的社会责任表现引起全社会关注。企业社会责任是一个历史性的，国际经久不衰的话题。哪里有利益冲突了。在股东主张最大化背景下企业财务目标的长远利益，社会责任的利益的追求

22、和不可避免的取舍成为争论的焦点。1.2 本文研究的主要内容及拟解决的关键问题本文介绍会计信息质量保障系统相关的基本理论，以及会计信息质量保障体系的一些特点，为下文的论述做铺垫。对我国已有的会计信息质量保障体系研究成果进行评述，分析我国会计信息质量保障体系的现状，得到我国现在的信息保障体系存在的问题。针对目前我国在构建会计信息质量保障体系上存在的问题，分别从会计准则和会计信息披露制度(设计环节)、公司治理结构和会计人员素质(生产环节)、独立审计(检验环节)、民事赔偿和民事诉讼(售后服务责任)等方面，提出建设我国会计信息质量保障体系的政策性建议构建和完善会计信息质量保障体系是一项复杂的系统工程，它

23、渗透于会计信息质量控制活动的各个层面，是一个相互衔接、相互协调、不可分割的整体。在实际工作中应充分体现各个环节的职能，通过诸环节的相互协调、相互配合，形成合力，从而全面提升会计信息的质量。 2会计信息质量概念 2.1会计信息质量（已修改）所谓会计信息质量宏观保障体系，是指以提高会计信息质量为核心，合理组织政府资源，对参与会计信息的生成、披露、监控以及相关责任认定的政府各个环节和各部门的活动进行合理的规划与设置，实现会计信息质量宏观保障活动的基本要素之间相互联系、相互制约，从而形成一个权责明确、相互协调、相互促进的有机整体，发挥会计信息质量保障功能的运行体系。会计信息质量的要求与特征。会计是环境

24、的产物，它的发展一直是经济，政治，法律和其他因素的影响和制约。然而，会计的重要性不在于它是环境的产物，但它可以重新塑造环境。在指导经济，政治，法律，组织和个人的决策行为（如资源的分配，财富的分配），会计起着重要的作用。会计信息的需求，从不同的社会群体，如股东，债权人，监管机构，雇员，政府机构，客户，等，他们需要帮助决策相关的财务信息。从自己的利益利益出发，有一个潜在的冲突的生产者和使用者之间的会计信息以及不同的用户。如果你认为会计数据不能达到预期的结果，监管当局可能大脑操纵会计数据，这可能是会计信息失真的根本原因。 会计信息的定义是经过人为加工和处理后的会计数据,是对会计数据的解释。按照我国企

25、业会计准的规定:会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求,满足有关方面了解企业财务状况和经营成果的需要,满足企业加强内部经营管理的需要。会计信息相关性是指会计信息可以客观真实的反映企业各项经济活动与经营活动,准确的描述各项经济与经营活动所包含的经济内容及其相互联系。企业公布的会计数据应该真实的反映过去的一段时期内企业的经济业务，财务状况和经营状态。我国企业会计准则中的一般原则规定:会计核算应当以实际发生的经济业务为依据,如实反映财务状况和经营成果。2.2构建会计信息质量保障系统的基本原则2.2.1目标性原则 目标性原则即建立保障体系要围绕质量控制进程，实施目标管理。也就是说，根据会计信息生成、披

26、露的过程，合理地筛选影响会计信息质量的因素，要求会计信息质量保障体系的每个环节的设计，都是以提升会计信息质量为目标的。2.2.2持续性原则 社会在不断进步，经济在不断发展，一个体系的建立也要具有动态性发展性，从持续提高质量的发展管理观出发，及时了解提升会计信息质量的内容、方法、手段的创新，不断完善体系建设。2.2.3系统性原则 系统性原则即建立保障体系应采取系统的观点和方法，全面地考察保障会计信息质量活动的各个要素，充分把握各个要素之间的内在联系，在此基础上，把各要素合理地统筹安排，使其形成有机整体，进行全面控制。 在证券市场上，注册会计师的审计报告并不是仅仅为委托人提供服务，更重要的是为社会

27、公众提供权威的公共信息。这种责任的特征在于，它关系着社会整体利益，是建立在社会利益相关者对独立审计制度信赖的基础上。注册会计师的法律责 任问题，必须兼顾其执业活动的制度价值和市场主体各方利益平衡等问题，才能保证审计制度的有效性和整个经济体系的良性运行。因此，为保障注册会计师独立审计的独立性，注册会计师对第三人的法律责任，应当结合会计法、经济法、民法等对注册会计师出具虚假审计报告进行责任认定，在行政处分的同时加大民事责任赔偿，性质恶劣时甚至可以追究其刑事责任，从而对造假行为构筑高昂的的风险成本。此外，考虑到对注册会计师出具业务报告这种专业行为有无过错以及对业务报告本身是否存在虚假的判断，需要具备

28、一定专业知识和专业技能。而且，在司法实践中，已经出现法院由于缺乏专业水平而对案件认定偏差的情况。因此，法律应该规定，成立专门的注册会计师执业责任鉴定机构，负责对注册会计师执业中是否存在过错，和注册会计师出具的业务报告是否虚假或者符合准则要求做出专业鉴定，鉴定机构的鉴定意见应该可以作为司法机关追究注册会计师法律责任的参考依据。除了追究注册会计师的法律责任外，针对披露虚假会计信息主体的欺诈或者渎职行为，也要追究其民事甚至附带刑事的责任，这主要包括会计人员、管理层人员及相关责任人（董事会的全体董事)，从而使公司管理层及相关责任者面临较大的诉讼风险。从“利己”行为的角度看，这样做一方面可促使他们建立合

29、理的、科学的公司治理结构，完善公司内部的责任牵制制度；另一方面，增加了会计信息造假的机会成本，强化了会计信息质量意识，最终有利于提高会计工作质量和会计信息质量。重叠的功能和政府经济管理的资产确定市场的所有者的身份在经济调控行使政府职能，同时也不可避免地将行政干预的色彩。国有企业会计信息的基本用户。由于种种原因，一些政府部门并不总是像真正的信息。例如，展示成果，一些部门可能要求会计信息的“大惊小怪”。股票上市公司，负责当地的资金，建立一个当地的形象，这在很大程度上反映了官方的性能任务。作为股票上市公司的最大股东，政府部门往往不关心的会计信息失真，甚至一些党的领导人就如何包装理念，指使会计师出具审

30、计报告。因此，政企分开，解决政府官员和企业之间的相互依存关系是必不可少的。完善法人治理结构，建立激励和约束机制的对称结构的公司治理不足导致缺乏有效的监督会计信息生产。监督的权力必然导致内部控制的损失。当经理发现，外部约束的投资者，债权人和其他使用者降解时可以利用职权为自己谋取私利。当价值取向的会计行为主体的利益偏好的人直接管理，会计和监管将不再考虑本集团利益为核心，但在管理者为核心的负责任的利益，会计将成为一种工具，反映意图经管人员。在发达的市场经济中，公司治理结构由两部分组成，一是间接地通过市场竞争实现控制，或外部治理结构，包括产品市场，资本市场，经理人市场。二是前实施的直接控制和监督设计，

31、也被称为内部治理机制，通常由股东大会，团队的组成董事会和经理。我国国有企业的公司治理结构，产品市场竞争的企业所面临的外部竞争越来越激烈，但市场仍然是资本市场缺乏竞争和经理，因此外部治理结构不健全。（不合格）3我国会计信息质量保障体系存在的问题（题目不对）（字数太多，内容乱，分三级标题）3.1会计准则制定政治不完善 （原因） 会计准则是会计确认、计量、记录和报告的规范和约束，可见其科学与否直接影响会计的信息质量。此外，会计准则作为一项规范会计行为的技术规范，它的制定必然伴随一定的经济后果，并且科学的、合理的准则体系一定是多次博弈的结果。但是我国目前的会计准则建设是政府主导模式，缺乏灵活性和会计实

32、务工作者的参与，所以，会计准则的制定的政治不完善是影响会计信息规则性失真的主要原因。会计信息规则性失真是指由于会计准则本身的局限性而引致的会计信息失真。也就是说，由完全胜任业务的会计人员，根据既定的会计准则，准确无误地进行会计的确认、计量、记录和报告所生成的会计信息也不能真实反映交易和事项本来的面目。导致会计信息规则性失真的原因既涉及准则制定过程，也涉及准则执行和监督的问题，但通常所言会计信息规则性失真是指准则制定环节所产生的问题。从内容上看，会计准则是对一般通用会计处理规则的规范，是一种技术规范。 但从实质上看，会计准则并非纯粹是一种技术规范，而是具有经济后果的。William R. Sco

33、tt在其财务会计理论一书中将经济后果定义为：“经济后果是一个概念，它是指尽管存在有效市场理论，但会计政策的选择还是影响公司的价值。”曲晓辉 教授 (1997)也指出，“任何一项会计政策的出台，总是或多或少地影响到有关方面的利益。会计法规比较重大的变动，会导致利益关系集团各有关方面利益的重新分配，并产生相应的社会影响”。政府主导模式是政府对会计准则的制定拥有直接的制定或干预权，是一种自上而下的制定模式。这种模式是准则制定委员会通过一定程序将他们自己的价值观念和兴趣爱好转化为公共政策的过程。 我国的会计准则制定就是由政府一手操办的。这一模式具有较强的权威性、强制性和约束力，可以借助政府的权威，对于

34、有争议的会计问题具有最终的裁决权，这样使争议的解决变得较为容易。同时，由官方统一规范，保证了会计信息的可比性。但我国的这种政府主导模式也存在一些缺陷。3.2会计准则制定速度过快 在过去的几年中，我国政府为了更有效地将我国经济融入国际化大家庭，己多 次推行了卓有成效的战略决策。会计准则与国际趋同即是其中之一。全球的投资者、分析师、监管部门和其他利益团体，对于公司财务信息披露的可比性和可靠性的要 求与日俱增。人们普遍认为，一致釆用国际财务报告准则是对提高财务报告质量 的有力承诺。除了在特定的限制条件下，有正当的商业理由和判断或市场管理部门的许可外，上市公司均须及时披露有关的重大事项。及时披露信息，

35、对证券市场的有效运 行具有重要的意义。首先，上市公司及时披露信息是确保市场完整而有效运行的前提；其次，及时披露信息是保护投资者利益的必然要求；再次，从社会监管角度来看，及时披露信息是防止内幕交易的有效手段。因此，各国证券法均将及时披露信息作为发行人信息披露义务的一项重要要求。而从目前我国上市公司会计信息公开 的情况看，市场各行为主体往往更关注会计信息公幵的完整、准确、可靠性，而“及 时性”却被忽视了，各种会计信息的披露，都存在严重的滞后性。会计信息生成过程中的会计信息失真问题，除了规则性失真以外还有一种与其 相对应的违规性失真，也叫故意违法性失真，即指出于主观故意、弄虚作假、粉饰 舞弊而导致的

36、会计信息失真。从我国目前的情况来看，很多会计信息失真都是故意 行为导致的，因为违规性会计信息失真一般可以通过内部审计以及外部独立审计发现，而故意行为的出现很大程度上是以不完善的公司治理结构为条件的。公司治理可以通过一套制度安排来保证会计信息质量，公司治理结构的完善程 度制约着会计信息质量。目前我国上市公司会计信息质量低下，甚至虚假会计信息 泛滥，其根源在于现行公司治理结构的制度性缺陷。 股权结构作为公司内部治理的重要组成部分，被视为公司内部治理的产权基础。在股权结构中，上市公司的法人股比例越高、流通股比例越低，公司越有可能发生财务报告舞弊行为。当上市公司的第一大股东为国资局时，公司更可能发生财

37、务报告舞弊行为(刘立国，杜莹夂2003)。在董事会中，执行董事、内部董事在董事会中的比例越髙，公司越有可能发生财务报告舞弊(刘立国，杜莹。关于经营者方面，对于第一大股东为国家股的公司，经营者存在利用股权激励机制为自 己谋利掠夺股东利益的行为(周建波，孙菊生2003)从我国公司约束机制来看：国有公司的投资主体不确定，加上目前政企和政资尚未完全分幵，使政府对企业行政上有着较强的控制，对企业产权上具有较弱控制。部分管理人员利用政府产权上的较弱控制形成了事实上的内部人控制，同时又利用 政府在行政上的较强控制，推卸经营上的责任，转嫁经营风险。除了上面论述的公司治理结构和准则分别存在的问题外，准则和准则执

38、行者间还存在着衔接问题。公司治理结构是影响会计信息生成质量的重要因素，会计准则的快速发展给企业带来了挑战，对公司治理结构完善和会计人员素质的提升提出了更髙的要求。但是，企业公司治理结构的完善不是一蹴而就的，会计人员的素质提升也不是短短这半年多时间能解决的，准则制定的超前拉大了理论与实务操作的距离，对保障会计信息质量提出了更大的要求。此外，会计准则的完善还必须要有披露准则的配套，披露准则的更新，更加加大了会计人员、独立审计的压力。3.3会计独立审计信息披露不真实 在规范会计信息披露，保证会计信息的质量，会计标准发挥关键作用。不管曾经是资产负债表的会计操作后的场的存在，并在质的准则在一定程度上抑制

39、会计操纵的一种释放后。再次，我们的收入准则表明，满足销售收入的第一个条件是公认的“企业已转移的重大风险和货物所有权的奖励给买方。”体现了实质重于形式原则，即经济实质而非收入确认的标准形式。事务不能构成本标准的基础上，收入回租。独立审计是会计信息审计的主要形式，也称注册会计师审计，它是随着商品经济的发展，由于经营权与所有权的分离及资本市场的形成应运而生的，是市场经济监督机制的主要表现形式。市场经济越发展，越是要加强独立审计监督，这是社会主义市场经济发展的客观要求，是保障会计信息质量的必要手段。 我国上市公司董事会与管理当局具有利益趋同性。我国上市公司大部分是由国有企业改制而来，国有股“一股独大”

40、且所有者缺位的股权结构特点十分显著。作为国家股代表的董事会成员和管理当局都由行政任命，他们之间存在联合舞弊来获取自身利益的可能性。在这种情况下，本来由董事会控制的外部 审计机构选聘权最终便落到了管理当局的手中，于是出现了审计委托人与被审计人合一的尴尬局面。管理当局不愿看到有损自己利益的审计报告，他们会通过审计机构的选聘权和审计费用的支付权来干预注册会计师的审计行为。而注册会计师迫于 生存压力，有时不得不放弃独立性。由此可见，在我国目前这种特殊的股权结构下，由董事会行使选聘外部审计机构的权力是不适当的，其结果必然是注册会计师的审计独立性受到影响，从而导致审计质量低下，注册会计师独立性丧失。3.4

41、会计信息造假存在法律责任缺失问题我国的会计规范体系由会计法、会计准则和会计制度三部分构成。目前我国保障会计信息质量的法律屏障主要是会计法。会计法是通过立法形式规范会计行为，保证会计资料真实、可靠与完整。会计准则是从技术角度对会计实务提出的要求。会计制度是以某一特定部门特定行业或所有部门的企业为对象，着重对会计科目的设置、使用说明和会计报表的格式及其编制加以详细规范。长期来，我国的相关法律、法规、规章对财务报告虚假的处罚，侧重于行政和刑事处罚，很少甚至没有涉及民事责任问题。并且，法律与法规应当是相辅相成、协调发展的，法律的完善是一个漫长的过程，新的会计准则出台速度过快拉大了法律与法规之间的距离，

42、二者之间的协调性受到更大的冲击。4我国企业会计内、外信息质量缺乏的原因（已修改)4.1内部治理结构的缺陷原因股东大会是公司的最高权力机构，它对公司的一切重大事项有最终决定权。但从目前的实际情况看，不少公司股东大会的实际职权非常有限，有的甚至形同虚设。主要表现是：职权受到限制。有的公司章程违背公司法的有关规定，对股东大会的职权加以了某些限制，职权被大大削弱，甚至处于一种被驾空的地位。 运作机制不规范。有的上市公司对参加股东大会的股东资格加以严格限制，规定只有持有多少股份的人才有资格出席股东大会，或者规定只召开股东代表大会，无形中把许多股东的合法权益剥夺了。职权的行使受到刁难。如有的股份公司故意不

43、按公司章程规定来定期召开股东大会；还有的公司千方百计阻挠股东与会，从而达到逃避股东大会有效监督的目的。 目前，作为公司常设决策机构的董事会作用的发挥还有不少缺陷，与规范的公司治理结构对董事会的要求很不适应。“董事会不懂事”现象主要表现在：形式化的董事会议。造成董事会议形式化的原因很多，绕过董事会议直接通过议题直接执行是一种情况，比较隐秘的是在董事会表决前就通过各种手段获得少数人的支持，从而引导董事会的进程，操纵董事会的表决。同时董事会的任免机制和选举机制也不是很规范。在中国的范围内，董事会的选举不是依据自身的能力和贡献的大小来任命的，反而是在公司里面的资历、声望和地位来挑选。甚至有些国有单位的

44、董事会都是由上到下的直接任命制，股东大会形同虚设。董事会的来历和使命在中国的企业中尚未得到充分的认识，甚至直接被官员化，而不是企业家， 企业机构官僚化，严重影响了企业的正常运转。因为这些官僚化的董事注视的不是广大的股东，而是上级的喜好，他们缺乏公司运营机制的了解，也没有对市场的远见卓识，很难称职的履行董事的职责。企业控制权掌握在内部人手中，内部人为自己利益的最大化而损害所有者的利益。这已成为一种相当普遍的现象。公司董事会中除少数董事由其他人担任外，大部分成员都是原企 业的领导，董事长大多为原企业的厂长或经理。董事会与管理层成员重合。经营管理层占据 董事会的大多数席位，形成内部董事占优势的格局，

45、董事会独立性差，监督功能丧失，于是 形成了总经理自己监督自己，管理层自己评价自己。董事会的独立性不够。一方面是多数单 位董事长与总经理职位合二为一，另一方面则是经营管理层占据董事会的大多数席位，形成 内部董事占优势的格局。于是管理层可以对自我表现进行自我评价，较难形成董事会来保证公司健全的经营、决策机制。公司经营层既可以作为国家股的代表不理会中小股东的意见, 又可以作为内部人不理会国家这个大股东的意见,从而既可能损害中小股东的利益,又可能损害国家的利益。具体表现是企业领导的在职消费过大，工资红利增长过快，国家股不分红或少分红，或者大量举债并拖欠债务，乱投资造成国有资产经营的低效率，甚至转移国有

46、资产，通过关联交易掏空上市公司等。这些严重损害了上市公司的利益，扭曲公司治理机制，同时也严重损害了广大中小投资者的利益。 4.2外部治理结构的缺陷原因(已修改）董事长的权力和地位过于突出，导致外部独立董事缺乏保护中小股东的能力。公司治理不重视社会责任的承担，有些公司唯利是图，将自己作为唯一的存在目的，不关心消费者利益、劳动者利益、债权人利益、地区利益、环境利益以及社会公共利益，不承担社会责任，这样的公司也就无法获得长久的发展。总之，企业缺乏必要的机制来保证全体董事严格履行义务、维护股东和其他利害相关者的利益。信息机制还不健全，治理结构方面的缺陷使企业的信息不公开、不透明、不真实。这类企业的信息

47、基本被内部人控制和操纵，外部人和企业普通职工很难获得企业的真实信息。我国公司治理结构的问题产生，主要是在公司治理结构的设计和实践中，法律，法规不健全。近年来，国家会计管理部门确认要素对会计计量，对信息的财务会计报告披露已制定的标准和具体制度，但相关的内部控制标准体系相对滞后，没有相关规定的内部控制在公司治理相关文件。从在中国的内部控制，COSO报告相对完整的目标的位置相比，我们可以看到，中国的内部控制的内容主要集中在会计领域，目标位置相对低调，随着中国经济的不断发展和业务情况的不断改进，已逐渐被淘汰。此外，在某些情况下，实际工作中并没有明确的定义，原因是没有规律可循的，执法不严，法律和法规的有

48、关规定，模糊，从而降低了法律的权威。例如：会计法有三提出了“依法”应当进行严重的刑事责任，但问题是，什么是“严重”，量刑标准的缺乏。”在国家“如果不弄虚作假造成重大经济损失的，应当追究刑事责任的，问题是谁来执法不明确。这些未知的让一些人抱有侥幸心理，他们的信息失真不以为然，最终加剧了洪水的失真。在支撑公司治理结构的公司理论、公司目标的价值理念、股东参与公司治理的制约机制以及董事会、监事会制度的制衡机制四个方面存在理论错位和偏差。5建设我国会计信息质量保障体系的措施我相信法律进一步规范公司治理结构的方式，尤其是在董事会的组成，职责。在国有企业的规定，不能作为董事长和总经理，规定没有员工的专业知识

49、和背景应进入董事，外部的独立非执行董事必须达到一定的数量。此外，应制定长期的经营业绩评价体系和相应的激励措施，鼓励员工管理公司长期专注于提高运营效率；逐步培育经理市场，创建一个代理经理竞争机制。5.1完善会计准则和会计信息披露制度会计准则规范了会计信息的内容实质，对会计信息披露的规范起着关键作用。在完善会计准则的同时，也要注重会计信息披露制度的完善。5.1.1充分协调会计准则与披露准则的关系会计准则侧重规范会计信息的实质内容，即披露什么和以什么原则生成信息，披露准则侧重会计信息的表现形式，即何时披露、披露多少、怎样披露。内容与形 式应协调统一，由于披露准则更贴近于证券市场，能更敏捷地反映证券市

50、场对会计信息的需求，因此可以参照美国“披露准则大于会计准则”的原则，通过证监 会制订披露准则推进会计准则的完善，使二者最终达到统一。5.1.2 完善会计准则制定机构、规范制定程序高质量的会计信息需要高质量的标准来约束生成，高质量的标准又需要有严格的制定程序。我国目前会计准则是由财政部会计司制订，会计准则委员会只是一个咨询机构，没有决策权，在准则制订过程中的调研和征求意见的范围也有限。在这种体制下，会计准则的制订更多的是反映国家宏观管理对会计信息的需求，而没有更多地考虑投资者和债权人的需要。因此，迫切需要建立一个独立的决策机构，充分吸收既通晓国际会计理论和实践，又熟悉中国会计工作实际的职业会计师

51、、企业界人士、投资者、会计专家和国家财政、审计、监督、税务等政府官员作为机构成 员，会计准则交由该委员会制订并由成员投票表决后颁布实施；5.1.3 增强会计信息披露的及时性对上市公司财务报告的提供频率，各国规定不尽相同。如美国、加拿大等，要求披露季报；英国、法国、荷兰等则要求披露半年报。我国财政部在会计准则中没 有具体规范财务报告提供频率问题，在写法上也没有以半年报为基础。目前，证监会要求上市公司于每年78月份披露半年报，于14月披露上年度报告，于会计 年度前3个月、9个月结束后30日内披露季度报告。这种信息披露制度时间跨度比较长，很难保证信息的及时性。因为，从我国目前投资者的结构看，我国股票

52、市场 有95%的投资者是中小散户。而中小投资者由于受自身条件限制，在半年报及季报披露前，无法了解月报内容。而机构投资者却能够比较容易了解到月报收益，这造成了信息的不对称，也常常造成股价提前数周就反映了公司未公布的收益。所以，认为可以建立月报披露制，增加分析者对未来收益预测的准确度， 避免股价大起大落，保护中小投资者利益。此外，随着计算机网络技术的不断发展, 电子联机实时报告的可能性也在逐步增大，建议上市公司加快会计信息网络化建设，逐步实现上市公司的会计信息披露的及时更新，随时满足使用者对会计信息的各种需求。5.2构建我国会计信息质量保障体系的思路5.2.1一般商品的质量保障体系一般商品的质量保

53、障体系包括生产前的设计环节、生产过程中的控制环节、产品生产后的检验环节和产品售出后的服务环节。设计环节是在产品投入生产前，在源头设立质量标准，对产品生产过程中可能 遇到的问题进行规范。生产过程中的控制环节，是保证产品生产满足“符合标准”这一质量要求的重要环节。同时，生产环节和设计环节又是一个互动的过程，设计标准指导产品生产满足质量要求；生产中遇到的问题又要反馈到标准的设计环节，对设计环节的不足进行调整和弥补，从而在这种互动的发展中实现从源头保障产品质量。产品生产后的检验环节具有两个层面的含义，一方面检验产品的生产是不是依照设计标准进行，另一方面检验生产出的产品是不是满足生产目的，设计环节的生

54、产标准的设立是不是合理、科学。产品售后服务环节是对产品投放市场后的质量责任追踪系统，是企业获得持续 发展的动力，它一方面对产品的质量提供后续保障服务，一方面对造成质量问题的 环节进行控制，把问题的责任落实到具体的环节、人员，从而实现严格的质量控制。 通过这一系统，产品质量得到全面的保障。5.2.2会计信息的质量保障体系前面己经论证了会计信息是一种特殊商品，既然是商品它就要满足一般商品的特征，同时它也会涉及到商品的质量问题。在这里通过商品的设计、生成、检验和售后服务四个环节，相应地把会计准则和会计信息披露准则(设计环节)、会计信息生成(生产环节)、独立审计(检验环节)、相关法律(售后服务)等有机

55、地结合起来，构建一个完整的、系统的会计信息的质量保障体系。通过图示的方法，把会计信息质量保障体系的构建思路表示如下：构建会计信息质量保障体系的思路图示会计信息质量保障体系内各环节的关系，用下图表示：会计信息质量保障体系图示5.3完善公司治理结构提升会计人员素质1、优化企业股权结构，为公司治理结构提供良好的基础，真正体现出公司治理的法人性。股权结构的配置，实质上是公司控制权在不同投资者间的分配过程， 过分集中或分散的股权结构均会导致公司治理绩效的降低。要按照国家对国有经济 进行战略性调整的统一部署，坚持国有股减持的方向，逐步调整我国目前不合理的股权结构，循序渐进的实现股权结构的多元化。在这一进程

56、中要注意协调不同投资个体的利益关系，防止出现凭借控股权力侵犯其他投资者利益的现象。2、进一步完善公司治理结构，明确管理层和董事会对信息质量应承担的义务 和责任，并建立监控会计信息质量的机制。首先要按现代企业制度的要求对董事会、监事会、管理层进行合理的人员配置，明确各自职责并赋予相应的权力，使之能够相互制衡、彼此约束；其次，要明确管理层在建立内部控制制度，保障会计信息质量方面应尽的责任，并且与其奖惩计划密切联系起来，同时也要强调董事会这一公司决策机构在保证信息质量方面所承担的责任，例如，美国公司董事协会描述董事会的职责范围时，认为其在检查和监督企业内部管理控制方面应起到的作用包括：“辨别董事会对

57、信息的需求，并安排这些信息的及时提供；每年对流向董事的信息进行评价，以确保这些信息的准确性、完整性和合理性”。3、全面提升会计人员素质会计人员的专业技术水平直接影响到会计人员的职业判断、会计政策和方法的选择。所以说，即使会计人员有着较髙的职业道德水平，严格按照准则要求生成会计信息，但是由于他的专业技术水平有限，对准则制度存在理解上瓶颈，同样也会产生会计信息质量问题。目前新会计准则已与国际会计惯例接轨，必须加强会计人员的培训工作，及时更新会计知识，提高会计人员职业判断的能力，不然会计人员势必要落伍，会计信息技术性失真将难以避免。此外，还必须认识到，会计信息的提供是一种企业行为，并不是单纯的会计人员的个人行为，所以这个系统工程不应仅着眼于会计人员诚信品质的提高，还应加强对组织负责人等相关人员进行全面整体教育。5.4强化独立审计的独立性独立审计是对会计信息做出的最终鉴证，注册会计师只有排除经济利益、外界压力等因素的影响，才能确保审计结果的公正。如何保证独立审计的独立性，认为可以从以下几个方面入手：5.4.1严格披露要求，强化独立审计