税务筹划第5章

1、21世纪应用型本科财税系列规划教材第五章第五章 增值税纳税筹划实务增值税纳税筹划实务第一节第一节 增值税纳税筹划要点增值税纳税筹划要点 一、增值税概述中华人民共和国增值税暂行条例（简称增值税暂行条例）第1条规定，在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的行为，应当依照增值税暂行条例缴纳增值税。自2009年1月1日起，在我国所有地区、所有行业推行增值税转型改革，由生产型增值税转为国际上通用的消费型增值税。二、纳税人身份的纳税筹划（一）一般纳税人和小规模纳税人的筹划1.一般纳税人和小规模纳税人身份筹划的必要性 增值税纳税人身份方面的税收筹划 个体工商户商自然人 个人 其他个人普通自

2、然人 小规模纳税人： 1、主业：生产企业50万商业企业80万 2、超标的“其他个人” 3、非企业性单位、偶税企业税局认定！一般纳税人小规模纳税人认定标准年应税销售额（不含税价）工业企业50万元年应税销售额（不含税价）工业企业50万元商业企业80万元商业企业80万元计算公式应纳增值税销项税进项税开出的专票金额17取得的专票金额17开出的普票金额/（117）17取得的专票金额17应纳增值税开出的普票金额/（13）3能否抵扣进项税经税局批准，凭专票抵扣进项税不得抵扣进项税 管理的难易程度 容易困难增值税征管改革趋向增值税征管改革趋向 新增值税暂行条例第三十三条：“除国家税务总局另有规定外，纳税人一经

3、认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。” 趋向：鼓励企业成为一般纳税人，具体表现为： （1）增值税一般纳税人认定原则之4：“年应税销售额未超过新标准的小规模纳税人，可以按照现行规定向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。” （2）潜规则：强制划转 密切关注小规模纳税人，当小规模纳税人半年应税销售额：工业企业50万元，商业企业80万元年应税销售额：工业企业100万元，商业企业150万元时，将被强制划转为一般纳税人 （3）一般纳税人辅导期：6个月3个月 （4）逐步取消手开普票，全面推广税控收款机的使用 （5）防伪税控系统 企业开（普、专）票子系统（税率17或13） 国税认证子系统 代开专票子系统

4、（征收率3） 卖方（一般纳税人） 买方（一般纳税人） 国税 同时必须消除一个认识误区： 200（不含税）300（不含税） 甲乙丙 甲是一般纳税人，向乙开17专票，甲是小规模纳税人，向乙开3专票（税局代开） 分析乙（假设乙所在地在市内）： 若不考虑城建税及教育费附加：售货收现（CI）进货付现（CO1）增值税付现（CO2）利润总额（NCF）17专票351234171003专票35120645100 若考虑城建税及教育费附加：收入支出增值税税附利润总额所得税净利润17专票351234171.798.324.57573.7253专票351206454.595.523.87571.625 两种情况下净利

5、润有差别，但差别不大，若考虑进货时多占用资金的时间价值因素，这种差距会进一步缩小2确定增值税纳税人税负平衡点是增值税纳税人身份筹划的关键对于增值税纳税人身份的选择，关键在于确定不同身份纳税人的税负平衡点。 一般纳税人应纳增值税税额=销项税额进项税额=销售额增值税税率-销售额（1-增值率）增值税税率=销售额增值税税率1-（1-增值率）=销售额增值率增值税税率小规模纳税人应纳增值税税额=销售额征收率当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率，即：销售额增值率增值税税率=销售额征收率（小）增值率=征收率增值税税率当增值税税率为17，征收率为3时，增值率=317=17.65%。同理，可以计算出一

6、般纳税人增值税税率为13、小规模纳税人征收率为3时的无差别平衡点增值率。不含税销售额不含税销售额不含不含税销售额无差别平衡点增值率的计算税销售额无差别平衡点增值率的计算一般纳税人税率一般纳税人税率 小规模纳税人征小规模纳税人征收率收率 无差别平衡点增无差别平衡点增值率值率17% 17% 3% 3% 17.65% 17.65% 13% 13% 3% 3% 23.08% 23.08% 2021年9月24日星期五 【案例案例】某生产性企业，年销售收入（不含税）为某生产性企业，年销售收入（不含税）为150万元，可抵扣万元，可抵扣购进金额为购进金额为90万元。增值税税率为万元。增值税税率为17%。 分析

7、：分析： 年应纳增值税额年应纳增值税额=（150-90）17% = 10.2（万元）（万元） 由无差别平衡点增值率可知：由无差别平衡点增值率可知： 企业的增值率企业的增值率=（150-90）150 = 40% 则：增值率则：增值率40%【大于大于】无差别平衡点增值率无差别平衡点增值率17.65%17.65%， 结论：企业选择作小规模纳税人税负较轻。结论：企业选择作小规模纳税人税负较轻。 筹划方案：筹划方案： 可通过将企业分设为两个独立核算的企业，使其销售额分别为可通过将企业分设为两个独立核算的企业，使其销售额分别为 80万元和万元和70万元，各自符合小规模纳税人的标准。万元，各自符合小规模纳税

8、人的标准。 分设后的应纳税额分设后的应纳税额=803%+703%=4.5（万元）（万元） 可节约税款可节约税款=10.2-4.5=5.7（万元）（万元）含税销售额含税销售额一般纳税人税率一般纳税人税率 小规模纳税人征小规模纳税人征收率收率 无差别平衡点增无差别平衡点增值率值率17% 17% 3% 3% 20.05% 20.05% 13% 13% 3% 3% 25.32% 25.32% 练习u某企业欲投资在一居民区内开办超市。现有两个某企业欲投资在一居民区内开办超市。现有两个投资方案，一个是在居民区中心设立一家超市，投资方案，一个是在居民区中心设立一家超市，根据市场调查的结果，预计全年含税销售额

9、将达根据市场调查的结果，预计全年含税销售额将达到到150万元，一个是在东西两头分别设立两家超万元，一个是在东西两头分别设立两家超市，全年销售额分别为市，全年销售额分别为70万元和万元和80万元，全年购万元，全年购货额合计货额合计100万元（含税）。万元（含税）。u试从税务筹划的角度采用增值率判别法为该企业试从税务筹划的角度采用增值率判别法为该企业作出决策作出决策.3对增值税纳税人身份进行纳税筹划还应考虑其他一些约束条件（1）纳税人身份认定和销售规模控制。 （2）改变纳税人身份时，要考虑对企业各方面的影响。 （3）要按照发票管理制度的要求，根据销货的主要对象慎重选择纳税人身份。 【例】甲企业属于

10、物资批发企业，年应纳增值税销售额为100万元，会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17的增值税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10。如何筹划？ 企业应纳增值税额为15.3万元(100171001710)。 如果将该企业分设为两个批发企业，各自作为独立核算单位，假设一分为二后的两个单位年应税销售额分别为60万元和40万元，就符合小规模纳税人的条件，可适用3征收率。在这种情况下，只分别缴纳增值税1.8万元(603)和1.2万元(403)。显然，企业分立为两个单位后，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负12.3万元(15.31.81.2)。 【例】

11、最近某地国税局稽查局接到群众举报，说该市的一个商品零售企业的老板王某有为他人代开增值税专用发票的嫌疑。根据举报信所提供的线索，税务稽查人员对举报对象进行了专项检查。原来该商品零售企业(简称甲公司)，为了保证实现年销售超过80万元，与三位个体工商业户签订合同，如他们(乙、丙、丁)有需要开具专票的业务，就到甲公司开具，甲在按规定收取增值税以外，再适当收取一定数量的管理费。税务稽查人员确认其属违规行为，并作了相应的处罚。如何筹划？ 方案1：成为独立的法律主体甲公司吸收乙、丙、丁入股并取得合法的手续，而在经营过程中通过统一管理，分级核算的原则来完成，即甲、乙、丙、丁都以统一的牌子对外经营，乙、丙、丁由

12、于有单独的门面，则需要以门市部为单位核算各自的进、销、存，所实现的财务成果由自己享受，当然由此产生的义务也由自己去承担。 方案2：让乙、丙、丁等成为甲的经销商，公司不作实质性变化，平时仍以甲公司的名义对外经营，乙、丙、丁通过契约成为甲公司的经销商，乙、丙、丁等以甲公司的名义销售该公司的商品，当销售特定的商品时，进货成本、销售费用都纳入甲公司作统一的财务核算，销货时当然也应以甲公司的名义开具增值税专用发票。 （二）增值税与营业税纳税人的筹划 1无差别平衡点增值率判别法无差别平衡点增值率计算公式为：一般纳税人应纳增值税额=销项税额进项税额=销售额增值税税率销售额（1增值率）增值税税率=销售额增值税

13、税率1（1增值率）=销售额增值率增值税税率 （二）增值税与营业税纳税人的筹划 营业税纳税人应纳税额=营业额或销售额营业税税率（5或3）=销售额（1+增值税税率）营业税税率（5或3）当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率，即：（增）销售额增值率增值税税率=（营）销售额（1+增值税税率）营业税税率增值率=（1+增值税税率）营业税税率增值税税率当增值税税率为17、营业税税率为5时：增值率=（1+17）517=3441 同理，可以计算出增值税税率为13或营业税税率为3时的无差别平衡点的增值率。2筹划方法第一，兼营的纳税筹划方法。 第二，混合销售的纳税筹划方法。 3应注意的问题兼营行为的产生有

14、两种可能：一是增值税的纳税人为加强售后服务或扩大经营范围，涉足营业税的征税范围，提供营业税应税劳务；二是营业税的纳税人为增强获利能力转而销售增值税应税商品或提供增值税应税劳务。 需要注意的是，销售行为是否属于混合销售，是需要国家税务总局所属税务机关确定的，所以，如果希望通过混合销售纳税筹划来节税，首先要得到税务机关的确定。增值税纳税人与营业税纳税人的筹划增值税纳税人与营业税纳税人的筹划n细则第五条至第七条细则第五条至第七条n混合销售：同一项销售行为，既涉及增值税的应税混合销售：同一项销售行为，既涉及增值税的应税货物，又涉及营业税的应税劳务，而且提供应税劳货物，又涉及营业税的应税劳务，而且提供应

15、税劳务是直接为了销售这批货物而做出的，两者之间是务是直接为了销售这批货物而做出的，两者之间是紧密相连的从属关系。紧密相连的从属关系。n兼营：纳税人既销售应征增值税的应税货物或提供兼营：纳税人既销售应征增值税的应税货物或提供增值税应税劳务，同时又从事应征营业税的应税劳增值税应税劳务，同时又从事应征营业税的应税劳务，而且这两种经营活动之间没有直接的联系和从务，而且这两种经营活动之间没有直接的联系和从属关系。属关系。n 相同之处：相同之处：两者既包括增值税应税货物（主要是销售货物）与提供营业税应税劳务（提供劳务）两种行为。n不同之处：不同之处：混合销售：混合销售：同一项销售行为（同一业务）中存在两者

16、的混合。如销售空调并负责安装。货物销售款与劳务款同时从同一购买者（客户）那里取得而难以分清；兼营行为：兼营行为：同一纳税人的经营活动中存在着两类不同性质的应税项目。前者是以纳税人的“经营主业经营主业”为标准划分，就全部销售收入（营业额）只征一种税，或征增值税，或征营业税，而后者是以会计核算会计核算为标准，纳税人能够分别核算、准确核算，则分别征税；如果不能分别核算或者不能准确核算，由主管税务机关核算分别征收。增值税一般纳税增值税一般纳税人税率人税率 营业税适用税率营业税适用税率 无差别平衡点增无差别平衡点增值率值率 17% 17% 3% 3% 20.65 % 20.65 % 17% 17% 5%

17、 5% 34.41 % 34.41 % 13% 13% 3% 3% 26.08 % 26.08 % 13% 13% 5% 5% 43.46 % 43.46 % 无差别平衡点增值率无差别平衡点增值率2021年9月24日星期五混合销售的税收筹划1.具体案例某建材公司主营建筑材料批发零售，并兼营对外安装、装饰工程，2008年1月份该公司以200万元的价格销售一批建材并代客户安装，该批建材的购入价格为170万元，请问该笔业务应如何进行税收筹划？若销售价格为220万元，又该如何筹划？（以上价格均为含税价，增值税税率为17%，营业税税率为3%）2021年9月24日星期五混合销售的税收筹划.筹划思路u销售价

18、格为200万元时Dt(StPt)/St100%（200170）/200100%15%20.65%，所以该混合销售缴纳营业税可以节税。 其应缴纳的营业税为：2203%6.6（万元） 该混合销售如果缴纳增值税，则应缴纳的增值税为：（220170）/（1+17%）17%7.27（万元）u 所以选择缴纳营业税可以节税0.67万元。2021年9月24日星期五分析评价混合销售的税收筹划在混合销售筹划过程中，需要注意的问题是：n企业的货物销售额和非应税劳务收入额基本是由市场价格决定的，只有当调整货物销售额和非应税劳务收入额比例所发生的筹划成本不大时，混合销售才有筹划空间。n一项销售行为是否属于混合销售，应该

19、缴纳哪一种税，必须要得到税务机关的认可。2021年9月24日星期五（一）政策依据与筹划思路兼营行为的税收筹划增值税的兼营行为包括两种情况：兼营不同税率的兼营不同税率的应税货物或应税应税货物或应税劳务劳务应分别核算，未分别核算销售额的，从高适用税率。兼营增值税应税货兼营增值税应税货物或劳务及非增值物或劳务及非增值税应税劳务税应税劳务应分别核算，未分别核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。筹划思路：对适用不同税率的货物或劳务分别核算2021年9月24日星期五（一）政策依据与筹划思路兼营行为的税收筹划u对于小规模纳税人，一般要比较增值税含税征收率和适用的营业税税率的大小。如果非应税劳

20、务缴纳增值税税额大于营业税税额，分开核算是有利的；反之，不分开核算是有利的。u对于一般纳税人，由于增值税的含税征收率一般都是大于营业税税率的，分开核算有利。2021年9月24日星期五（二）具体案例兼营行为的税收筹划1.具体案例【案例一】厦门某文化传播有限公司属于增值税一般纳税人，2008年7月份销售各类新书取得含税收入150万元，销售各类图书、杂志取得含税收入3.51万元（图书、杂志适用的增值税税率为13%），同时又给读者提供咖啡，取得经营收入10万元，该公司应如何进行纳税筹划？（暂不考虑可抵扣的进项税额）2021年9月24日星期五（二）具体案例兼营行为的税收筹划2.案例解析u企业如果对上述三

21、项收入未分开核算，所有收入应统一从高适用税率缴纳增值税。应纳增值税为：（150+10+3.51）（1+17%）17%23.76（万元）2021年9月24日星期五（二）具体案例四、兼营行为的税收筹划u 企业如果对上述三项收入分开核算，应分别计算缴纳增值税和营业税。 销售新书应纳增值税为：150（117%）17%21.8（万元） 销售图书、杂志应纳增值税为：3.51（113%）13%=0.4（万元） 咖啡收入应纳营业税为：105%0.5（万元） 共计应缴纳税款22.7万元u通过分析可以看出，分开核算可以为公司节税1.06万元。2021年9月24日星期五（二）具体案例兼营行为的税收筹划1.具体案例【

22、案例二】某家具商店主要从事家具销售，另外又从事家具租赁业务，并被主管税务机关认定为增值税小规模纳税人。10月份该商店取得家具销售收入15万元（含税），取得家具租赁收入5万元，如果增值税征收率为3%，营业税税率为5%，请问纳税人应如何就其兼营行为进行筹划？2021年9月24日星期五（二）具体案例兼营行为的税收筹划.筹划思路u未分开核算，家具销售收入和租赁收入统一缴纳增值税。应纳增值税为：（150000+50000）（13%）3%5825(元)2021年9月24日星期五（二）具体案例兼营行为的税收筹划u 分开核算，家具销售收入和租赁收入分别计算缴纳增值税和营业税。 家具销售收入应纳增值税为：150

23、000（1+3%）3%4369（元） 租赁收入应纳营业税为：500005%2500（元） 合计应纳税额为：436925006869（元）u 所以，不分开核算可以节税1044元。2021年9月24日星期五（三）分析评价兼营行为的税收筹划在兼营行为的税收筹划过程中，需要注意的问题是：n对兼营行为筹划之前，要准确把握兼营行为，避免和混合销售行为相混淆。n由于非应税劳务与应税劳务或销售的货物一并征收增值税时，非应税劳务的销售额应视为含税销售额，所以在判断这部分收入的税负时，应使用增值税的含税征收率。 【讨论讨论】2012年5月，我公司在北京某专业电器商场购买了一台空调，空调售价4000元(含税价)。该

24、专业电器商场为了促销，推出了为客户免费安装服务。实际上，购买电器免费安装已成为商业习惯。经过询问我们发现，为我们安装空调的不是该专业电器商场的人，而是另外一家安装公司。安装人员称：该专业电器商场每台空调付给安装公司200元的安装费。这样，电器商场开具4000元的发票给消费者，安装公司另开具200元的发票给电器商场。 分析：200元重复征税 电器商场开具了4000元的发票要按17税率计算增值税销项税额，即： 4000/（117）17581.2(元) 安装公司就200元的安装费按3的税率计算营业税，营业税为6元。 如果商场开具3800元的发票，那么应计提销项税552.14元；另外200元由安装公司

25、直接开具200元的发票给消费者。这样，商场每台空调可省掉29元的增值税。因为该商场在全国许多地方都有连锁店，假如每年10万台空调，那么一年就可节省290万元的增值税。【讨论】 最近，某公司一员工在某电讯公司交了两年4800元的电话费，免费获得了一部CDMA手机。该电讯公司为了促进手机的销售，推出了“预交话费送手机”业务。即在该电讯公司交纳4800元的电话费，送你一部新手机。据说这种促销方式取得了很好的效果，被人称为促销“金点子”。 分析： (1)该电讯公司收取的4800元电话费要按3税率缴纳营业税，税额为144元。 (2)对赠送的手机要视同销售，也要缴纳3的营业税，假设同种手机的市场销售价格为

26、2500元，那么该电讯公司应负担的营业税为75元。(按有关税法规定，电信单位销售无线寻呼机、移动电话，并为客户提供电信服务的，缴纳营业税。)税收筹划：将电话费和手机捆绑销售，即卖“手机两年的电话费4800元”，这样该电讯公司就可以按4800元来缴纳3的营业税144元。每部手机节约营业税75元。假如一年销售10万部手机，每年可节省营业税750万元。【讨论】 某大型商城的财务部李经理于2011年12月底对该商城的经营情况作综合分析时发现：该商城在2011年度销售各种型号的空调器5243台，取得安装调试和维修服务收入953860元；销售热水器4365台，取得安装调试及维修服务收入358540元，两项

27、收入合计1312400元，实际缴纳增值税190690.60元。这一块的税收负担的确不轻！如何筹划？建议：1、走专业化发展的道路。建立专业服务公司，从而进一步满足消费者对服务越来越高的需要。2、采用适当的组织形式。组建具有独立法人资格的专业服务公司，在财务上实行独立核算，独立纳税，在业务上与生产厂商直接挂钩，与商城配套服务。3、完善经济业务关系。生产厂家、商城、专业服务公司筹划：假设该商城2012年度经销的空调器和热水器数量不变，那么专业服务公司接受委托安装服务的收入金额为1312400元，适用3税率征收营业税，则公司应纳营业税额为：1312400339372(元)经过以上筹划，从企业整体利益的

28、角度讲，企业实际少缴税款1523186元，税收负担下降了82.35(这里不考虑对所得税的影响)。三、销项税额的纳税筹划（一）销项税额的计税销项税额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照销售额和适用税率计算并向购买方收取的增值税税额。其计算公式为：销项税额销售额税率1.销售额的一般规定增值税实施细则第12条规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。销售额以人民币计算。价外费用无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额，因其一般是含税的，要价税分离。2.含税销售额的换算 销售额含增值税的销售额（1增值税税率）4.价格明显偏低并无正

29、当理由或视同销售货物行为销售额的确定按下列顺序确定：（1）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（2）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（3）按组成计税价格确定，组成计税价格的公式为：组成计税价格成本（1成本利润率）属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税税额，用公式表示为：组成计税价格成本（1成本利润率）消费税成本（1成本利润率）（1消费税税率）（二）销售结算方式的纳税筹划 1.税法关于增值税纳税义务发生时间的有关规定 （1）采取直接收款方式销售货物（2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物（3）采取赊销和分期收款方式销售货物（4）采取预收货款方式销售货物（5

30、）委托其他纳税人代销货物（6）销售应税劳务（7）纳税人发生视同销售货物行为的（二）销售结算方式的纳税筹划 2.销售结算方式筹划的基本原则销项税额的筹划就是在税法允许的范围内，尽量推迟纳税时间，获得纳税期的递延。纳税期的递延也称延期纳税，即允许企业在规定的期限内分期或延期缴纳税款。收款与发票同步进行。在求得采购方理解的基础上，未收到货款不开发票，这样就可以达到递延税款的目的。尽量避免采用托收承付与委托收款的结算方式，以防止垫付税款。在不能及时收到货款的情况下，采用分期收款的结算方式，避免垫付税款。尽可能采用支票、银行本票和汇兑结算方式销售产品。3.销售结算方式的选择与纳税筹划利用赊销和分期收款方

31、式进行纳税筹划。 利用委托代销方式销售货物进行纳税筹划。 4.促销方式的选择增值税对于某些特殊的促销方式有不同的税务处理方法，掌握这些促销方式及其税务处理，能为企业进行纳税筹划。一般情况下，商业企业的促销方式有：采取以旧换新方式销售；打折销售；购买商品按比例返还销售；购买商品赠送礼品销售。【例】华润时装经销公司（增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17）以几项世界名牌服装的零售为主，商品销售的平均利润为30。他们准备在2008年春节期间开展一次促销活动，以扩大该企业在当地的影响。经测算，如果将商品打八折让利销售，企业可以维持在计划利润的水平上。 在促销活动的酝酿阶段，企业的决策层对销售活动的涉

32、税问题了解不深，于是他们向博强税务师事务所的注册税务师提出咨询。为了帮助该企业了解销售环节的涉税问题，并就有关问题做出决策，博强税务师事务所的专家提出三个方案进行税收分析：方案一：让利(折扣)20销售，即企业将11 700元的货物以9 360元的价格销售；方案二：赠送20的购物券，即企业在销售11 700元货物的同时，另外再赠送2 340元的购物券，持券人仍可以凭购物券购买商品；方案三：返还20的现金，即企业销售11 700元货物的同时，向购货人赠送2 340元现金。企业决策者从不同的促销方案的差别中体会税收策划的意义。假设以销售11 700元的商品为基数，公司每销售11 700元商品(购进成

33、本为不含税价7 000元)发生可以在企业所得税前扣除的工资和其他费用600元。具体计算分析如下：方案一：让利20销售商品。因为让利销售是在销售环节将销售利润让渡给消费者，让利20销售就是将计划作价为11 700元的商品作价9 360元销售出去。假设其他因素不变，则企业的税利情况为：应纳增值税额9 360/（117）17一7 00017170(元) 应纳税所得额会计利润总额9 360/（117）一7 000一600400（元）应纳企业所得税额40025100(元) 企业净利润400100300(元)方案二：赠送价值20的购物券。 也就是说消费者购买满价值11 700元的商品，就赠送2 340元的

34、商品。该业务比较复杂，将其每个环节作具体的分解，计算缴税的情况如下： 1.增值税 公司销售10 000元商品时应纳增值税为： 11 700/（117）17一7 00017510(元) 赠送2 000元的商品，应作视同销售处理，应纳增值税为：2 340/（117）17一1 40017102(元) 合计应纳增值税为：510102612(元)2.企业所得税由于代顾客缴纳的个人所得税款及赠送的商品成本和自行负担的增值税款不允许在税前扣除，因此应纳企业所得税额为： 11 700/（117）7 00060025600(元)注：此处计算企业所得税使用的是直接法3.个人所得税 由于消费者在购买商品时获得购物券

35、属于偶然所得，应该缴纳个人所得税，按照现行个人所得税管理办法，发放购物券的企业应该在发放环节代扣代缴，如果企业未代扣代缴，则发放企业应该赔缴。因此该华润商业(集团)公司在赠送购物券的时候，应该代顾客缴纳个人所得税。具体操作环节应将其换算成含税所得额，其应代扣代缴个人所得税额为：2 340/ (120)20585(元)2 340/ (120)20585(元) 4、企业的税后净利润为：11 700/（117）7 0007201 4002 340/（117元)分析：1、正常销售的会计核算：（1）购进货物时：借：库存商品 7 000 应交税费应交增值税（进项税额） 1190

36、贷：银行存款 8 190（2）实现销售时：确认收入借：银行存款 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 1 700 结转成本并配比期间费用（工资和其他费用）：借：主营业务成本 7 000 贷：库存商品 7 000借：销售费用、管理费用 600 贷：应付职工薪酬 600借：应付职工薪酬 600 贷：银行存款 6002、赠与视同销售的会计核算：（1）购进货物时：借：库存商品 1 400 应交税费应交增值税（进项税额） 238 贷：银行存款 1 638（2）实施赠与时：结转成本并核算销项税：借：营业外支出直接捐赠 1 740 贷：库存商品 1 400 应交税费

37、应交增值税（销项税额）340 ？要不要配比工资和其他费用借：销售费用、管理费用 120 贷：应付职工薪酬 120借：应付职工薪酬 120 贷：银行存款 120（3）赔缴个人所得税时：借：营业外支出赔缴个人所得税 585 贷：银行存款 5853、结转利润、计算所得税时：借：主营业务收入 10 000 贷：本年利润 10 000借：本年利润 10 045 贷：主营业务成本 7 000 销售费用、管理费用 720 营业外支出 2 325纳税调整前所得（利润总额）10 000 10 045 45（元）调增所得 1202 325 2 445 （元）应纳税所得额45 2 445 2 400（元）应纳所得税

38、额2 40025600（元）借：所得税费用当期所得税费用 600 贷：应交税费应交所得税 600借：应交税费应交所得税 600 贷：银行存款 600 方案三：返还20的现金 与方案二同理，应缴纳相关有税款为： 增值税11 700/（117）17一7 00017510(元)应代顾客缴纳的个人所得税2 340/(120)20585(元) 由于代顾客缴纳的个人所得税款及赠送的现金不允许在税前扣除，因此应纳企业所得税额为： 11 700/（117）7 00060025600(元) 企业的税后净利润为： 11 700/（117）7 0006002 3405856001 125(元)表表11 11 各方案

39、的税收负担比较各方案的税收负担比较 单位：元增值税个人所得税企业所得税净利润方案一170100300方案二612585600419方案三5105856001 125由表11可知，在规范操作的前提下，通过对照政策进行具体的测算，我们不难发现各种方案的优劣： 方案一：企业通过销售11 700元的商品，可以获得300元的税后净利润。 方案二：企业销售11 700元商品实际支出价值14 040元的货物，企业亏损645元。方案三：企业销售11 700元的商品，另外还要支出2 340元的现金，结果亏损1 125元。显然，该方案最不可取。【讨论】华金水泥制造有限公司是江南一家水泥生产企业，为了扩大市场占有率

40、，该企业运用了一系列促销手段，取得了显著的成效。2008年实现销售60438万元利润15020万元。是该企业成立以来成效最好的年份，为此，该企业的销售部到到董事会的重金奖励。 2009年6月18日，当地主管税务机关对华金水泥制造有限公司2008年度的纳税情况进行检查，在对企业的销售费用进行检查时，发现该企业通过给代理销售商按销售收入的3的销售折扣的方法，促进代理商销售该公司产品的积极性。在具体的会计处理上，企业会计人员将销售折扣通过“产品销售折扣与折让”账户反映，2008年度共支付现金折扣4500000元，实物折扣580000元，年末贷方余额为658000元。为什么“产品销售折扣与折让”账户会

41、出现贷方余额呢?经进一步核实才发现，该企业采取预提的方式核算销售折扣与折让。销售水泥时，按销售收入3计提折扣。账务处理：借：产品销售收入贷：产品销售折扣与折让(并在同一张发票上分别反映销售收入与折扣额)然后按年(季、月)考核各销售商业绩，支付现金折扣。账务处理为：借：产品销售折扣与折让贷：银行存款或现金(所有现金折扣均凭收条支付)“产品销售折扣与折让”的年末贷方余额为尚未支付给销售商的现金折扣。 税务稽查人员认为：纳税人采用预提的方式不符合税法关于产品销售折扣与折让的规定，“产品销售折扣与折让”的年末贷方余额658000元的销售额，即为实际未发生产品销售折扣与折让而从当期应税销售额中冲减的数额

42、，属于偷税行为。【讨论】鑫坛服装厂原来与客户签订的销售合同金额为100000元，合同中约定的付款期为300天，如果对方可以在15天内付款，将给予对方3的销售折扣，即3000元。由于企业采取的是销售折扣方式，折扣额不能从销售额中扣除，企业应按照10万元的销售额计算增值税销项税额。这样，增值税销项税额为： 1000001717000(元)【筹划】 方法一：企业在承诺给予对方3的折扣的同时，将合同中约定的付款期缩短为15天，这样就可以在给对方开具增值税专用发票时，将以上折扣额与销售额开在同一张发票上，使企业按照折扣后的销售额计算销项增值税，增值税销项税额16490元即1000000元(13)17。这

43、样，企业收入没有降低，但省下了510元的增值缺点：当对方企业没有在15天之内付款时，企业会蒙受损失。 方法二：企业主动压低该批货物的价格，将合同金额降低为9.7万元，相当于给予对方3折扣之后的金额。同时在合同中约定，对方企业超过15天付款加收3000元滞纳金。这样，企业的收入并没有受到实质影响，并且如果对方在15天之内付款，可以按照9.7万元的价款给对方开具增值税专用发票，并计算16490元的增值税销项税额。如果对方没有在15天之内付款，企业可向对方收取3000元滞纳金，并以“全部价款和价外费用”，按照10万元计算销项增值税，也符合税法的要求。（三）销售价格的纳税筹划 以不含税价为税基计算，一

44、方面降低了销项税额，另一方面税款与价格分开，从而使企业的成本核算和经营成果不受税收影响，既便于企业经营成果的真实反映，又便于征收管理。换句话说，计税销售额只包括成本和利润（征收消费税的还包括消费税税款）两部分内容，不包括增值税税金在内。在确定计税销售额时应注意的节税问题有：（1）凡属应税销售行为的，其销售额除包括销售货物和应税劳务本身的价格外，还应包括随同销售或提供劳务向购买方收取的各种价外费用。各种价外费用，是节税操作中经常出错的地方，也是节税策略的关键所在。（2）经税务机关确定为混合销售行为的，其混合销售行为和兼营的非应税劳务按规定应当征收增值税的，其销售额分别为货物与非应税劳务的销售额的

45、合计数、货物或者应税劳务与非应税劳务的销售额的合计数。（3）纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非税劳务的销售额。（4）如前文所述，纳税人采取折扣方式销售货物的，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。 （5）一般纳税人销售货物或者提供应税劳务采用销售额和销项税额合并定价方法的，以及小规模纳税人销售货物或提供应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价方法的，均应将含税的销售额换算成不含税的销售额后再计算应纳税额。换算公式如下：销售额=含税销售额（1+税率）（6）当各种销售行为和视同

46、销售行为的销售额明显偏低或者没有销售额时，按规定确定销售额。（7）对进口货物以不含增值税的组成计税价格为计税销售额，并依率直接计算应纳税额，不得抵扣任何进项税额。组成计税价格的计算公式如下：组成计税价格关税完税价格+关税+消费税=关税完税价格（1关税税率）（1消费税税率）四、增值税减免税的筹划（一）减免税 每增值税暂行条例第15条规定，下列项目免征增值税：1农业（指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业）生产者（包括从事农业生产的单位和个人）销售的自产农产品；2避孕药品和用具；3古旧图书（指向社会收购的古书和旧书）；4直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；5外国政府、国际组织无偿援助的

47、进口物资和设备；6由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；7销售的自己使用过的物品（指其他个人自己使用过的物品）。纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。 （二）利用免税的具体规定进行纳税筹划1.利用兼营业务 2.利用起征点节税。 3.减免税的计算（1）免税的计算。 （2）减税的计算。 五、增值税出口退税的纳税筹划 目前我国出口退税主要是退消费税和增值税。企业可以通过充分筹划，用足出口退税的政策，达到减轻纳税负担的目的。

48、 1.利用产品出口避免交纳增值税。 应退税款产品出口价退税率2.利用产品出口压低产品销售价格，减少应纳所得税。 第二节第二节 增值税筹划案例分析增值税筹划案例分析【筹划资料】上海某精密电子厂算了这样一笔账，其为扩大生产规模拟购入德国产注塑机15台，机器价值400万元，增值税68万元。假设该设备的使用寿命为10年，10年后残值为0，所得税税率为25%（暂不计每年变动）。相关资料：自2009年1月1日起，我国将在全国范围内实施增值税转型改革，改革的主要内容包括允许企业抵扣新购入设备所含的增值税。案例一：增值税转型对增值税税负的影响【筹划分析】在原来的增值税模式下，由于购入设备时不允许抵扣增值税，会

49、计处理是增加固定资产468万元。在该设备的10年寿命期中，每年计提的折旧为46.8万元。该折旧冲减利润，每年可以少缴所得税46.825%=11.7（万元），折算成年金现值为11.76.144（年金现值系数）=71.88（万元）。总的看来，这家精密电子厂购买机器设备实际重复上缴的税款为增值税68万元，折旧抵减收入共少缴所得税71.88万元。改为消费型增值税后，因购入设备时的增值税允许作为进项税额抵扣，会计处理是增加固资400万元。在该设备的十年寿命里，每年计提的折旧40万元。该折旧额每年可少缴所得税4025%=10（万元），折算成年金现值为106.144（年金现值系数）=61.44（万元）。对于

50、企业来讲，折旧额抵减收入共少缴所得税61.44万元。案例一：增值税转型对增值税税负的影响【筹划资料】某工业企业现为小规模纳税人。年应税销售额60万元（不含税），会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17%增值税税率，但该企业可抵扣的购进项目金额只有20万元（不含税）。请对其进行纳税筹划。方案一：若企业申请认定为一般纳税人，则：应纳增值税税额=6017%2017%=6.8（万元）方案二：若企业仍作为小规模纳税人，则：应纳增值税税额=603%=1.8（万元）可见，方案二比方案一少缴增值税5万元（6.81.8）。因此，企业应当选择方案二。案例二：一般纳税人与小规模纳税人的身份选择【筹

51、划依据】增值税暂行条例规定，一般纳税人的增值税基本适用税率为17，允许进项税额抵扣。而小规模纳税人适用3%的征收率，但不得抵扣进项税额。增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为小规模纳税人与一般纳税人进行纳税筹划提供了可能性。通常认为，由于一般纳税人可抵扣进项税额，因而小规模纳税人的税负重于一般纳税人，但实际上并不尽然。我们知道，纳税人进行纳税筹划的目的，在于通过减少税负支出，来降低现金流出量。若小规模纳税人转化为一般纳税人反而交税更多的话，就适得其反了。【筹划提示】需要提醒的是，在一般情况下，纳税人不能随意选择一般纳税人和小规模纳税人，因为纳税人只要具备了一般纳税人条件就必须办理一般纳

52、税人资格；否则，不能按小规模纳税人征收率计算税款，而必须按照17%或13%的税率直接计算应纳税额。案例二：一般纳税人与小规模纳税人的身份选择【筹划资料】A公司是生产保健饮品的一般纳税人，增值税适用税率为17%。A公司生产的产品属于高附加值产品，销往全国各地。由于产品增值率较高，A公司增值税负担率高达14%。购买A公司产品的纳税人均为直接消费者，不需要抵扣进项税额。A公司2009年实现不含税销售收入20000万元。案例三：设立小规模纳税人销售公司降低一般纳税人税负【筹划分析】假定A公司进项税额为600万元，2009年应纳增值税为：2000017%600=2800（万元）【筹划方案】A公司可在全国

53、各地设立小规模纳税人销售公司。假设A公司先将产品以12000万元的不含税价格销售给销售公司，销售公司再以20000万元的不含税价格对外销售，那么A公司及其销售公司应负担的增值税为：A公司应纳增值税=1200017%600=1440（万元）销售公司应纳增值税=200003%=600（万元）合计应纳增值税=1440+600=2040（万元）可见，筹划后比筹划前可少负担增值税760万元。案例三：设立小规模纳税人销售公司降低一般纳税人税负【筹划提示】A公司与销售公司之间的交易属于关联方交易。税收征收管理法实施细则规定，关联企业间购销业务未按独立企业间的业务往来作价，税务机关可以调整计税收入额或所得额。

54、因此，A公司在实施上述筹划方案时，可将少部分高附加值产品以相同的价格销售给非关联方，这样，A公司销售给关联方的价格与“独立企业间相同业务往来的作价”相同，就不需要作纳税调整了。案例三：设立小规模纳税人销售公司降低一般纳税人税负【筹划资料】A商业公司从B公司购进1000万元（不含税价）货物，然后以1100万元的价格（不含税价）出售给公司，A、B、C公司均为一般纳税人。【筹划分析】A公司应纳增值税=110017%100017%=17（万元）【筹划依据】财政部、国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知（财税199426号）规定：“代购货物的行为，凡同时符合以下条件的，不征收增值税，不同时具备

55、以下条件的，无论会计制度规定如何核算，均征收增值税；受托方不垫付资金；销售方将发票开具给受托方；受托方按销售方实际收取的销售额和增值税税额（如系代理进口货物则为海关代征的增值税税额）与委托方结算货款，并另外收取手续费。”案例四：巧用代购【筹划方案】A公司可将上述销售业务改为帮助C公司代购货物1100万元（不含税价），并由B公司直接将增值税专用发票开给C公司，然后A公司向C公司收取代购费用100万元。筹划后，A公司应纳营业税为5万元（1005%）。可见，在收入和支出不变的情况下，A公司筹划后比筹划前可少负担税款12万元（175）。案例四：巧用代购【筹划资料】A公司是增值税一般纳税人，适用税率为1

56、7%。该公司在销售产品的同时用自有车辆提供运输劳务。2009年该公司提供运输劳务的收入为360万元（不含税）。【筹划分析】因为运输收入属于混合销售，所以A公司当月运费收入应纳增值税：36017%=10017%=61.2（万元）案例五：分离运输劳务【筹划提示】筹划方案需要注意以下三点：一是筹划结果是在购货方不需要抵扣进项税额的前提下测算的。二是如果A公司销售的是免税货物则上述筹划不成立。三是避免混淆兼营和混合销售的界限。有些企业将销售本企业产品时发生的运输收入从货物销售收入中分离出去，按兼营方式分别核算销售额，并将运输收入作为营业税应税劳务申报缴纳营业税。这样做不仅达不到降低税负的目的，反而会形

57、成纳税风险。因为以自有车辆运输本企业所销售货物的行为属于混合销售，而非兼营，其运输环节的收入不论是否单独核算，都应并入货物销售额中缴纳增值税。案例五：分离运输劳务【筹划资料】2009年9月，A商场的某一供货方当月提供的商品实现销售收入800万元。按照双方约定，商业企业应按销售收入的25%收取费用，即应当收取费用200万元（假设增值税适用税率增均为17%）。【筹划依据】许多城市大型商业零售企业都采取由供货企业直接在商业企业设点销售的经营模式，即先由供货方按照商业企业的要求，组织提供货源供商业企业销售，待销售完成后，商业企业再与供货方结算购买货物的价款，同时向供货方收取一定的费用，如进场费、广告促

58、销费、上架费、展示费、管理费等。商业企业向供货方收取的这些费用应当合理进行筹划。国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知（国税发2004136号）规定：“对商业企业向供货方收取的如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。同时对应冲减进项税金的计算公式调整为：当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金（1+所购货物适用增值税税率）所购货物适用增值税税率。”因此，A商场当期应冲减进项税额为：200（1+17%）17%=29.06（万元）案例六：平销返利的筹划【筹