电子商务下的中央与地方税收政策抉择

1、电子商务下的中央与地方税收政策抉择由于商务作为一种新兴的交易方式，正在中国蓬勃兴 起，无论对中国现代化的建设还是对人民的日常生活都产 生了深远的影响。本文将就电子商务下，现行中央与地方 的税收政策作一探讨。电子商务中的交易模式电子商务是对整个贸易活动实现电子化，传统的贸易 活动在网络空间展开，有形的商品可能转为无形的商品， 加书籍、唱片、计算机软件等以数字产品的形式提供给消 费者；劳务的提供更加便捷，交易成本和交易费用会大大 降低，同时付款的方式也从传统的支付现金、支票方式转 为支付电子货币等网上支付方式。网上交易记录变得更易 隐藏。但概括起来不过有两种模式：一、有形商品的网上 交易模式；二、

2、数字化产品的网上交易模式。有形商品的 网上交易模式，可以认为是传统交易形式的改变，并不影 响交易的实质，即商品的转移，或者说是商品物理空间的 变化。数字化产品的交易则是在虚拟空间上进行的，没有 具体的物理载体，“从课税意义上讲，电子传输被认为是 提供服务”。电子商务两种交易模式的税收政策分析面对网上交易行为，如何区分电子商务收入的类型以 确定适用的税种呢？中国电子商务能否给予税收优惠以及给予优惠的范围如何确定呢？这些问题将是本文关注的焦传统实物商品交易的电子化不会动摇课税原则。传统 的商品交易，买卖双方是以签定契约的方式进行的，买卖 双方处于一种面对面的状态，交易的主体比较明确。那么 以电子商

3、务方式进行的商品交易会是如何呢？首先我们来 分析交易主体，从电子商务的交易方式看，无论bt 0b、 btoc还是ctoc,其交易关系最终仍然是依赖有形的实物建 立起来的，交易主体并没有因电子交易而模糊，只是交易 的方式有所改变，就象邮购方式，不足以动摇课税基础一 样，传统的商品交易转为网上交易并不改变课税基础，因 而传统的商品交易在网上进行时，必须课税。这已形成国 际的共识，不会动摇现行的税收原则。数字化商品交易的跨地域性对地方政府课税的影响。 网络为服务贸易提供了更为简捷的途径，大大缩小了服务 的接受者与提供者的距离，同时服务的时间范围也大大增 长，甚至全日均可进行。网上服务的跨地域性使网上

4、服务 与传统的服务方式产生了较大的差别，传统的服务由于受 到地域的限制，仅限于一定的空间范围，但网上的服务将 是全球的，只要网络覆盖的地方，服务就可以延伸到。传 统服务的相对局限性，决定了服务提供者的收入来源是有 限的，而网上服务将会使服务提供音的收入来源大大拓宽, 在这种条件下我们来看课税带来的效应，我们知道地方政 府的课税对象主要是服务贸易，其原因在于服务贸易的局 限性所致，地方筹集的税收收入的主要作用是服务于地方 性的公共商品，这种对服务贸易课征的地方税与对当地居 民的服务构成了一种对称性，但网上服务贸易的跨地域性 使这种地方税的课征失去了根据，因而网上服务贸易可能 会动摇地方政府征税的

5、基础，甚至改变地方政府的课税范 围，如果仍按以前的课稅原则，地方政府继续对网上服务 进行课税，则会引起地方政府对提供服务的站点资源进行 争夺，影响服务贸易的流动和资源的优化配置。网络服务 贸易的跨地域性对传统课稅方式的影响，也会使中央与地 方的财政关系作一些必要的调整。在统一市场原则下，考 虑中央与地方以及地区与地区之间的财政关系，也应是制 定当前电子商务下税收政策的出发点。网上数字化产品交易征税在中国现行税制下将会遇到 如下的问题：税种的适用性问题。网上数字化产品交易适 用何种税将是首先遇到的问题，有人基于网上交易的服务 性特点，认为应缴纳营业税。在现行电子商务的税收政策 没有明确的情况下，

6、实际上部分网络公司的确在交纳营业 税，如以btob模式经营的网络公司就网上交易收取的佣 金，就交纳营业税。如比较有名的“8848”网站就是根据 营业税暂行条例的规定对收取的佣金收入缴纳营业税 的。佣金收入缴纳营业税的判断在现行税制下显然是可行 的。但仍会对税收的征管带来直接的问题，如商品交易通 过佣金的方式回避交纳增值税，增值稅与营业税稅负的差 异可能促使这些公司避重就轻，来减轻税负。因而，对佣 金收入征收营业税未必是一个好的政策。问题还在于数字 化产品的在线交易交纳营业税还会带来稅负的不公平，如 以有形状态存在的软件产品、cd唱片、可视光碟、书籍等 在现行税制下无论“网上订购”还是到“场所”

7、购买，在 现行税制下都要缴纳增值税，如果变成“网上订购并下载 的数字化产品”，就适用营业税的话，同质的产品其税负将 会不同，显然有违税收公平的原则。“网上交易”能并存两 种不同的税制吗？营业税与增值税能在“网上并存”吗？ 如果并存，将首先要划分两者的适用范围。以何种原则进 行划分呢？上述我们已经论述了传统增值税与营业税划分 征收范围的重要依据之一，就是“税收来源”与“税收运 用”在区域的对称性问题，网上交易与服务无疑影响了其 对称性；另外“网上交易”带来的税基流动性和“网上交 易性质的划分”可能引起的地区与地区、国税与地税“税 收管辖权”的冲突，适用“两种税制”的设想显然会增加 税收管理的成本

8、。网上交易的“单一税制”应是必然的选 择。国内税收管辖权的协调问题。国内税收管辖权如何对 网上交易进行协调呢？如“网上交易”可能会造成注册地、 发货地和结算地处于不同的地区，根据现行增值税的税收 管辖权看，货物的起运地或应稅劳务的提供地是增值税纳 税的地点。纳税人应向货物的发运地所在的税务机关申报 缴纳税款，如在北京注册的从事电子商务的公司，其发货 地在广州或上海，在深圳的消费者可以访问其网址向该公 司订购电脑，该消费者通过深圳的网上银行支付贷款，这 笔收入应在何地交纳增值税呢？可假设几种情况：（1 ）加 该公司在广州设立分支机构并被税务机关认定为增值税的 纳税人，广州分支机构（可假设为商品配

9、送中心）可能要 负有交纳增值税的义务，但实际上该公司并没有实际的销 售收入，其无法履行缴纳的增值税的义务，广州的税务机 关征收增值税显然欠妥；（2）该公司不在广州设立分支机 构仅租赁或设立存货的仓库，仓库管理人员根据定单发货, 这可能造成事实上的不履行缴纳增值稅的义务。（3）在北 京注册的公司是否要缴增值税呢？从现行的规定看，至少 北京的公司能核算应缴纳的增值税税额，如北京的公司向 深圳的消费者开具了发票并收取了商品贷款。但通过网上 订购这种方式，广州的消费者也能在当地购到所需的货物, 而把款项支付给在北京的公司，如果在北京交纳增值税， 将意味着部分财政收入向北京转移，地方利益的驱动将会 引起

10、税收管辖权的冲突，即广州与北京都不会放弃其财政 利益而对同一笔交易课税。上述的例子反映了 “网上订购 有形产品”可能带来的税收管辖权冲突问题。增值税收入 的共享性为解决国内税收管辖权的冲突增加了困难。这一 困难无法依靠增值税税制自身来解决，但从降低课税成本 的角度看可参照企业所得税的课税办法，按核算地标准来 确认增值税的纳税人，同时强化各地税务机关的法律责任, 由于电子商务交易的跨地域性，要求各地的税务机关必须 通力协作，如纳稅人情报资料的交换、询证等，当然可借 助网络工具降低合作的成本，提高工作效率。但现行法律 上仍末明确在税收征管协作方面各地税务部门所应承担的 法律义务和责任。随着电子商务

11、化迅速发展这一问题将会 日益突出。网上数字化商品的交易在中国可以免税吗？回顾94年 的税制改革和分税制财政关系的建立，我们可以看到中央 与地方的财政关系对税收制度的依赖性大大增强，无论税 种的设立和课税范围的调整均会触动中央与地方的财政关 系，因而在电子商务这种新的交易方式所导致的市场概念 革新，使税收政策的制定必须重新定位。这一点是我国与 西方发达国家在电子商务下制定税收政策不同之处。我们 不可能照搬国外的做法，比如美国已对外宣布电子商务交 易中的服务贸易免征税款。中国可以免征税款吗？如不考 虑征税技术上的困难，仅从政策层面上讲，免征税款无疑 会促进电子商务的发展，同时也意味着政府要丧失部分

12、财 政利益，无论中央或地方均会遇到同样的问题。有必要考 虑的问题是电子商务的服务贸易免税所造成的财政冲击， 能否超出我们现有财政的承受能力？另外，从国与国的税 收关系看，象以美国为代表的电子商务发达的国家，是电 子商务服务贸易或产品的提供国，其免税政策无疑会大大 增加其数字产品和服务的出口竞争力，而以中国为代表的 发展中国家，如同样实施免税政策其后果将不仅是中国政 府财政利益的受损，而且对处于发展初期的中国电子商务 也会带来不可避免的冲击，特别在中国加入wto后，将更 为明显。另外发达国家在考虑课税政策时，一般不主张开 征新税种，原来的税收原则仍适用于电子商务。但发达国 家的税收制度以直接税为

13、主体，其不会对电子商务中的服 务贸易产生直接影响。这一点使发达国家与发展中国家在 制定税收政策考虑的侧重点会存在差异，发达国家更多关 注税收属人原则在电子商务中的运用，如“常设机构”等 概念的认定，但以流转税为主体的发展中国家，更多关注 征税造成的扭曲问题，如中国现行税收制度的转型，其中 包括增值税与营业税在电子商务中的适用性问题。中国94 年的税制改革采用外购扣税法的增值税制度，无疑是较大 的进步，增值税制度更符合市场法则，减轻了原有课税制 度的扭曲性，但由于税收制度过多服务于中国分权化改革 的中央财政需要，税制转型不彻底，扭曲依然存在。因而 中国在推行市场化改革的进程中，再一次对税制进行改

14、革 应是题中之义。这无疑是选择电子商务稅收政策的机会， 换句话，电子商务下的税收政策的制定应和税制改革同时 进行。制定电子商务税收政策的总体思路电子商务具有跨地域性特点，带来了税基的流动性。 市场统一性的原则，要求当前的税制必须进一步改革，本 文就电子商务的税制改革提出如下的思路：1 为减少税收对电子商务交易的扭曲，可考虑扩大增 值税的课税范围，对网上交易的数字产品征收增值税使其 与传统有形产品享有同样的税收待遇，避免不必要的税收 扭曲，这是当前急需明确的。对网上进行的服务贸易，考 虑征收增值税，原因在于征收增值税不仅有助于减轻重复 课税的弊端，而且有助于服务贸易的流动，并可减少地方 政府出于财政利益考虑而对网上服务贸易的干扰。2.完成增值税的转型。将网上交易的数字化产品纳入 增值税的课税范围就必须完成增值稅的转型，当前的生产 型增值税不彻底转为消费型的增值税，纳税人的税收负担 则会大大加重，结果不利于电子商务的发展。扩大增值税 的抵扣范围，一方面可减少现有增值税重复征税的弊端， 另一方面有利于实现税收的公平。促进电子商务的发展。3.为扶持电子商务的发展，应考虑使用必要的税收优 惠政策。如可对与有形货物交易无关联的网上服务或数字 产品的收入免征个人或企业