第5章租赁会计祝

1、第五章第五章 租赁会计租赁会计企业会计准则第21号租赁 第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述 第二节第二节 经营租赁会计经营租赁会计 第三节第三节 融资租赁会计融资租赁会计 第四节第四节 售后租回的会计核算售后租回的会计核算 本章重点掌握：融资租赁会计本章重点掌握：融资租赁会计本章的主要内容本章的主要内容第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述 本节重点掌握：本节重点掌握：租赁分类及其判断租赁分类及其判断租赁会计涉及的主要概念租赁会计涉及的主要概念一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质 二、租赁的作用二、租赁的作用 三、租赁的基本分类及其判断标准三、租赁的基本分类及其判断标准 四、租赁会计涉

2、及的主要概念及内容四、租赁会计涉及的主要概念及内容一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质1. 租赁的含义租赁的含义租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。获取租金的协议。传统租赁：指动产的简单租赁。传统租赁：指动产的简单租赁。现代租赁：指不动产的融资性租赁。现代租赁：指不动产的融资性租赁。 一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质 2. 2. 租赁的本质租赁的本质 现代租赁现代租赁 融资行为融资行为 融物行为融物行为 赊购交易赊购交易finance二、租赁的作用二、租赁的作用 解决资金短缺的困难解决资

3、金短缺的困难 减少资产陈旧的风险减少资产陈旧的风险 避免因通货膨胀而造成的损失避免因通货膨胀而造成的损失 降低筹资成本降低筹资成本 还款方式灵活，有利于融资还款方式灵活，有利于融资 不影响权益负债比例，提高表内融资机会不影响权益负债比例，提高表内融资机会 三、租赁的基本分类及其判断标准三、租赁的基本分类及其判断标准 经营租赁经营租赁 与租赁资产所有权相关与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实的一切风险和报酬在实质上并未发生转移的租质上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁赁，属传统的一般租赁. 融资租赁：融资租赁：与租赁资产所有权相关的与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质一切风险和报酬在

4、实质上都转移给了承租人的租上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。赁，亦称现代租赁。1 . 基本分类基本分类以下两大类以下两大类三、租赁的基本分类及其判断标准三、租赁的基本分类及其判断标准2. 判断标准判断标准共五条，满足任意一条即为融资租赁共五条，满足任意一条即为融资租赁（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 （2）在租赁期届满时，承租人有）在租赁期届满时，承租人有廉价廉价购买租赁资产的选择权。购买租赁资产的选择权。（3）租赁期占租赁资产使用寿命的）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（大部分（75%）。 （4）在租赁开始日的）在租赁

5、开始日的最低租赁付款额最低租赁付款额和和最低租赁收款额最低租赁收款额的的现值现值几几乎相当于租赁开始日乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值。 （5）租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。）租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。 下面详尽阐述下面详尽阐述5条判断标准条判断标准 注意两者之间的区别注意两者之间的区别第一条和第二条：第一条和第二条：均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，在租赁期满时：在租赁期满时： 如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。如果租赁资产所有权发生了转移，则

6、为融资租赁。 如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有代价转移有代价转移所有权。所有权。但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这此，在租赁开始日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购买权。项廉价购买权。根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无代价转移无代价转移所有权。所有权。第三条

7、：第三条：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准： 如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。 如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。 注意：注意：1. “租赁资产使用寿命租赁资产使用寿命”的含的含义义2. “大部分大部分”的含义的含义第三条：第三条： 租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的租赁时，已经

8、使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的75%。大部分：以大部分：以75%为参考判断标准。即如果租为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿命的赁期占租赁资产剩余使用寿命的75%以上，即以上，即可认定其为融资租赁。可认定其为融资租赁。第四条：第四条：以最低租赁收款额以最低租赁收款额/付款额与租赁资产公允价值的价值之付款额与租赁资产公允价值的价值之比为判断标准：比为判断标准： 如果最低租赁收款额如果最低租赁收款额/付款额的现值大于租赁资产公允付款额的现值大于租赁资产公允价值的价值的90%，则为融资租赁。，则为融资租赁。 否则，则为经营租赁。否则，则为经营租赁。注意：上述注意：上述90%为

9、参考判断标准。为参考判断标准。第五条：第五条：以租赁资产的性质为判断标准：以租赁资产的性质为判断标准： 如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。该项租赁一般应被界定为融资租赁。 如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。 关于租赁类型判断的例子关于租赁类型判断的例子具体可参见教材具体可参见教材 例例4-74-7假设假设2004年年9月月1日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同。合同规定：日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同。合同规定

10、：（1）租赁期开始日：）租赁期开始日：2005年年1月月1日；日；（2）租赁期：）租赁期：2005年年1月月1日日2007年年12月月31日，共日，共3年；年；（3）租金支付：于每年年末支付）租金支付：于每年年末支付100 000元；元；（4）租赁期届满后承租人可以每年）租赁期届满后承租人可以每年20000元的租金续租元的租金续租2年，即续租期为年，即续租期为2008年年1月月1日日2009年年12月月31日，估计租赁期届满时该项租赁资产日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为每年的正常租金为80000元。元。根据上述资料，分析如下：根据上述资料，分析如下：（1）合同规定的租赁期为）合

11、同规定的租赁期为3年；年；（2）续租租金）续租租金20000/正常租金正常租金80000=25%，可以合理确定承租人将来会，可以合理确定承租人将来会续租。续租。因此，本例的租赁期应为因此，本例的租赁期应为5年。年。例1 担保余值，就承租人而言，是指（担保余值，就承租人而言，是指（ ）。）。 a由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值 b在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值 c就出租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人、但就出租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第

12、三方担保的资产余值在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值 d承租人担保的资产余值加上独立于承租人和出租人、但在承租人担保的资产余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值财务上有能力担保的第三方担保的资产余值练习答案：答案：a第二节第二节 经营租赁会计经营租赁会计一、承租人经营租赁的会计核算一、承租人经营租赁的会计核算 二、出租人经营租赁的会计核算二、出租人经营租赁的会计核算 三、经营租赁在财务报表中的披露三、经营租赁在财务报表中的披露 相对而言，经营租赁比融资租相对而言，经营租赁比融资租赁简单得多。赁简单得多。一、承租人经营租赁的会计核算一、承租人经营租赁的会计

13、核算会计核算的要点会计核算的要点租入资产不作为本企业的资产入账租入资产不作为本企业的资产入账 支付的租金直接或摊销记入支付的租金直接或摊销记入相关成本相关成本或当期损益或当期损益初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出应于发初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出应于发生时计入当期损益生时计入当期损益 租入固定资产改良支出，应在发生时计入租入固定资产改良支出，应在发生时计入“长期待摊费用长期待摊费用”科目，科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益 （“制造费用制造费用”、“管管理费用理费用”等）等）有时，出租人可能对经营租赁提供

14、激励措施，如免租期，承担承租有时，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期，承担承租人的某些费用等。在出租人提供了免租期的情况下，承租人可将租金人的某些费用等。在出租人提供了免租期的情况下，承租人可将租金总额在整个租赁期内（总额在整个租赁期内（包括免租期包括免租期），而不是在租赁期扣除免租期后），而不是在租赁期扣除免租期后的期间内按直线法或其他合理方法进行分摊，免租期内应确认租金费的期间内按直线法或其他合理方法进行分摊，免租期内应确认租金费用。在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将该费用从租金用。在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内

15、进行分摊。总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。例2甲企业为季节性制造企业，每年甲企业为季节性制造企业，每年9-119-11月为生产月份，为满足生产需月为生产月份，为满足生产需求，甲企业在这一期间内都会从其他企业租入相关设备。求，甲企业在这一期间内都会从其他企业租入相关设备。20072007年年9 9月，甲企业按惯例租入一台生产设备，租赁期月，甲企业按惯例租入一台生产设备，租赁期3 3个月，租金共计个月，租金共计1200012000元，分元，分3 3个月支付，每月支付个月支付，每月支付40004000元。另外，在租赁开始日还元。另外，在租赁开始日还需要支付押金需要支付押金20000200

16、00元。在此租赁期间内，甲企业对租入设备进行元。在此租赁期间内，甲企业对租入设备进行了一次小修理，支付维修费了一次小修理，支付维修费900900元。根据上述业务，甲企业应做如元。根据上述业务，甲企业应做如下的会计分录下的会计分录（课本例（课本例4-2 4-2 ，117117页）页）1.支付押金时支付押金时借：其他应收款 20000 贷：银行存款 200002.每月支付租金时：每月支付租金时：借：制造费用租赁费 4000 贷：银行存款 40003.支付租赁资产修理费用时：支付租赁资产修理费用时：借：制造费用修理费 900 贷：库存现金 9004.收回押金时：收回押金时：借：银行存款 20000

17、贷：其他应收款 20000例3乙企业租入生产设备一台，租赁期乙企业租入生产设备一台，租赁期6 6个月，属于经营性租赁。该租个月，属于经营性租赁。该租入设备需经改良后才能投入生产活动，为此，乙企业支出了入设备需经改良后才能投入生产活动，为此，乙企业支出了2700027000元用于该租入设备的改良，期中领用库存材料元用于该租入设备的改良，期中领用库存材料1200012000元，支付维修元，支付维修工人工资工人工资1500015000元。根据上述资料，乙企业应做如下分录：元。根据上述资料，乙企业应做如下分录：借：制造费用借：制造费用租赁费租赁费 27000 贷：原材料贷：原材料 12000 应付职工

18、薪酬应付职工薪酬 15000例4承接上例，如果该租入设备租赁期间为承接上例，如果该租入设备租赁期间为2 2年，则相关的会计分录应年，则相关的会计分录应为：为：1.发生改良支出时：发生改良支出时：借：长期待摊费用借：长期待摊费用租入资产改良支出租入资产改良支出 27000 贷：原材料贷：原材料 12000 应付职工薪酬应付职工薪酬 150002.在租赁期内，每月应平均摊销租入固定资产的改良支出，月摊销在租赁期内，每月应平均摊销租入固定资产的改良支出，月摊销金额为金额为1125元（元（2700024）借：制造费用借：制造费用租赁费租赁费 1125 贷：长期待摊费用贷：长期待摊费用租入资产改良支出租

19、入资产改良支出 1125例520202 2年年1 1月月1 1日，日，a a公司向公司向b b公司租入办公设备一台，租公司租入办公设备一台，租期为期为3 3年。设备价值为年。设备价值为1 000 0001 000 000元，预计使用年限为元，预计使用年限为1010年。租赁合同规定，租赁开始日（年。租赁合同规定，租赁开始日（20202 2年年1 1月月1 1日）日）a a公公司向司向b b公司一次性预付租金公司一次性预付租金150 000150 000元，第一年年末支付元，第一年年末支付租金租金150 000150 000元，第二年年末支付租金元，第二年年末支付租金200 000200 000元

20、，第三元，第三年年末支付租金年年末支付租金250 000250 000元。租赁期届满后元。租赁期届满后b b公司收回设公司收回设备，三年的租金总额为备，三年的租金总额为750 000750 000元。（假定元。（假定a a公司和公司和b b公公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况。）逾期支付的情况。） 1. 判断租赁类型判断租赁类型 此项租赁此项租赁没有满足融资租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，应作为的任何一条标准，应作为经营租赁经营租赁处理。处理。确认租金费用时，确认租金费用时，不能依据各期实际支付不能依据各期实际支

21、付的租金的金额确定，而应采用的租金的金额确定，而应采用直线法分摊确认各期的租金费用。此项租赁租金费用总额为直线法分摊确认各期的租金费用。此项租赁租金费用总额为750 000元元，按直线法计算，每年应分摊的租金费用为，按直线法计算，每年应分摊的租金费用为250 000元。元。 202年1月1日：借：长期待摊费用借：长期待摊费用150 000贷：银行存款贷：银行存款150 000202年12月31日：借：管理费用借：管理费用250 000贷：长期待摊费用贷：长期待摊费用100 000银行存款银行存款150 000203年12月31日：借：管理费用借：管理费用 250 000贷：长期待摊费用贷：长期

22、待摊费用 50 000银行存款银行存款200 000204年12月31日：借：管理费用借：管理费用250 000贷：银行存款贷：银行存款250 0002.账务处理账务处理二、出租人经营租赁的会计核算二、出租人经营租赁的会计核算会计核算的要点会计核算的要点出租资产仍属本企业资产，因而，需计提折旧出租资产仍属本企业资产，因而，需计提折旧 收到的租金直接或摊销记入当期损益收到的租金直接或摊销记入当期损益初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于发生时计入当期损益发生时计入当期损益 例题例题 见教材见教材 【例例4-5】【例例4

23、-6】例6 甲公司将一栋办公楼出租给乙公司，自甲公司将一栋办公楼出租给乙公司，自2007年年1月月1日起出租，租期日起出租，租期2年，租金每年年，租金每年1 200 000元，每年分两元，每年分两次支付。该办公楼账面价值次支付。该办公楼账面价值9 000 000元，预计使用年元，预计使用年限限20年，已提折旧年，已提折旧4 500 000元。元。基本会计分录：非专业租赁公司经营租赁的会计处理1.对外经营性出租的资产一般仍在对外经营性出租的资产一般仍在“固定资产固定资产”科目中进行核算；科目中进行核算；2.取得租赁收入（租金）时取得租赁收入（租金）时：借：银行存款借：银行存款 600000 贷：

24、其他业务收入贷：其他业务收入租赁收入租赁收入 6000003.每月计提折旧时：每月计提折旧时：借：其他业务成本借：其他业务成本租赁支出租赁支出 37500 贷：累计折旧贷：累计折旧出租资产累计折旧出租资产累计折旧 37500第三节第三节 融资租赁会计融资租赁会计一、承租人融资租赁的会计核算一、承租人融资租赁的会计核算二、出租人融资租赁的会计核算二、出租人融资租赁的会计核算 三、融资租赁在财务报表中的披露三、融资租赁在财务报表中的披露 本章重点掌握：本章重点掌握：承租人和出租人融资租赁的会计核承租人和出租人融资租赁的会计核算方法算方法一、承租人融资租赁的会计核算一、承租人融资租赁的会计核算会计核

25、算的主要内容会计核算的主要内容 租赁资产的初始确认及计量租赁资产的初始确认及计量 初始直接费用的处理初始直接费用的处理 未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算 租赁资产折旧的计提租赁资产折旧的计提 履约成本的处理履约成本的处理 或有租金的处理或有租金的处理 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理下面逐一阐述承下面逐一阐述承租人融资租赁的租人融资租赁的会计核算方会计核算方法法（一）承租人租赁资产的初始确认及计量（一）承租人租赁资产的初始确认及计量 计算最低租赁付款额及其现值。注意：计算最低租赁付款额及其现值。注意： 最低租赁付款额最低租赁付款额 = 租金租金 + 优惠购买金额优惠

26、购买金额 + 担保余值担保余值 折现率的选择顺序：折现率的选择顺序： 租赁内涵利率租赁内涵利率 合同利率合同利率 同期银行贷款利率同期银行贷款利率会计核算要点会计核算要点：比较租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值，将两者中的比较租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值，将两者中的较低者较低者作为租赁资产的入账价值作为租赁资产的入账价值 编制租赁开始日会计分录：编制租赁开始日会计分录： 借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 未确认融资费用未确认融资费用 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 （一）承租人租赁资产的初始确认及计量（一）承租人租赁资产的初始确认

27、及计量【公允价值与现值的低者公允价值与现值的低者】【差额差额】【最低租赁付款额最低租赁付款额】（二）初始直接费用的处理（二）初始直接费用的处理 初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。等。 初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值，相关会计分录如初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值，相关会计分录如下：下： 借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 贷：银行存款贷：银

28、行存款会计核算要点会计核算要点：（三）未确认融资费用的核算（三）未确认融资费用的核算 承租人应在租赁期内，于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊承租人应在租赁期内，于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊“未确认融资费用未确认融资费用”至有关成本费用账户。至有关成本费用账户。 相关会计分录如下：相关会计分录如下： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【支付每期租金支付每期租金】 贷：银行存款贷：银行存款 借：在建工程借：在建工程/财务费用财务费用 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 【每期摊销额每期摊销额】会计核算要点会计核算要点： 特别注意：实际利率的选择特别注

29、意：实际利率的选择 租赁资产以最低租赁付款额的租赁资产以最低租赁付款额的现值现值入账、且以入账、且以内涵利率内涵利率折现的折现的-以以内涵利率内涵利率作为实际利率；作为实际利率； 租赁资产以最低租赁付款额的租赁资产以最低租赁付款额的现值现值入账、且以入账、且以合同利率合同利率折现的折现的-以以合同利率合同利率作为实际利率；作为实际利率； 租赁资产以最低租赁付款额的租赁资产以最低租赁付款额的现值现值入账、且以入账、且以银行同期贷款利率银行同期贷款利率折现折现的的-以以银行同期贷款利率银行同期贷款利率作为实际利率；作为实际利率； 租赁资产以其租赁资产以其公允价值公允价值入账的入账的-重新计算重新计

30、算实际利率。实际利率。（三）未确认融资费用的核算（三）未确认融资费用的核算（四）租赁资产折旧的计提（四）租赁资产折旧的计提会计核算要点会计核算要点： 在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。 关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开始日即可关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开始日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权 ，则折旧，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限期应为租赁资产尚可使用年限。 关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果关于折旧基数：一般应为

31、融资租赁资产的入账价值。但是，如果存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。 会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。（五）履约成本的处理（五）履约成本的处理会计核算要点会计核算要点： 履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。 对于技术咨询、服务费、人员培训费，可先通过对于技术咨询、服务费、人员培训费，可先通过“长期待摊费用长期待摊费用”账

32、户予以递延账户予以递延 ，然后分摊计入各租赁期费用账户。，然后分摊计入各租赁期费用账户。 对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。 （六）或有租金的处理（六）或有租金的处理 或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人一些额外的、金额不固定的租金、物价指数等）计算并支付给出租人一些额外的、金额不固定的租金 。 或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中：或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中： （1）

33、对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入）对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入“销售费用销售费用”科目科目 。 （2）对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入）对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入“财务费财务费用用”科目科目 会计核算要点会计核算要点：（七）租赁期届满时租赁资产的处理（七）租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时，通常有以下三种处理方法：租赁期届满时，通常有以下三种处理方法： 退还租赁资产，会计分录一般应为：退还租赁资产，会计分录一般应为： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【担保余值担保余值】 累计折旧

34、累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 续租租赁资产，无相关分录。续租租赁资产，无相关分录。 留购租赁资产，会计分录为：留购租赁资产，会计分录为： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 贷：银行存款贷：银行存款 借：固定资产借：固定资产生产用固定资产生产用固定资产 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产关于承租人融资租赁会计核算方法关于承租人融资租赁会计核算方法举举 例例例7例820062006年年1212月月3131日，甲公司从乙公司租入一台塑钢机，日，甲公司从乙公司租入一台塑钢机，用于生产塑钢窗。为此，承租人甲公司与出租人乙

35、公司签订用于生产塑钢窗。为此，承租人甲公司与出租人乙公司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下：了一份租赁合同，合同主要条款如下：（1 1）租赁标的物：塑钢机。）租赁标的物：塑钢机。（2 2）起租日：）起租日：20072007年年1 1月月1 1日。日。（3 3）租赁期：）租赁期：20072007年年1 1月月1 1日日20092009年年1212月月3131日，共日，共3636个月。个月。（4 4）租金支付：自租赁开始日每隔）租金支付：自租赁开始日每隔6 6个月于月末支付租金个月于月末支付租金150 000150 000元。元。（5 5）该机器的保险、维护等费用均由承租人甲公司承担，估计每年约

36、）该机器的保险、维护等费用均由承租人甲公司承担，估计每年约10 10 000000元。元。（6 6）该塑钢机在）该塑钢机在20072007年年1 1月月1 1日的公允价值为日的公允价值为700 000700 000元。元。（7 7）租赁合同规定的）租赁合同规定的6 6个月的利率为个月的利率为7%7%（乙公司租赁内含利率未知）。（乙公司租赁内含利率未知）。（8 8）甲公司发生的初始直接费用为）甲公司发生的初始直接费用为10001000元，以银行存款支付。元，以银行存款支付。（9 9）该机器的预计使用总寿命为）该机器的预计使用总寿命为8 8年，在租赁开始时已经使用年，在租赁开始时已经使用3 3年，

37、年， 剩余使用年限为剩余使用年限为5 5年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。折旧。（1010）租赁期届满时，甲公司享有优惠该机器的选择权，购买价为）租赁期届满时，甲公司享有优惠该机器的选择权，购买价为100100元。估计租赁期满当日的公允价值为元。估计租赁期满当日的公允价值为80 00080 000元。元。（1111）在）在20082008年和年和20092009年，甲公司每年应按该塑钢机所生产的产年，甲公司每年应按该塑钢机所生产的产品品塑钢机年销售收入的塑钢机年销售收入的5%5%向乙公司支付经营分享收入。向乙公司支付经营分享收入。假设甲公司在

38、假设甲公司在20082008年和年和20092009年实现的塑钢窗销售收入分别为年实现的塑钢窗销售收入分别为1010万元万元和和1515万元，并在万元，并在20092009年末租赁期满时，甲公司向乙公司支付了年末租赁期满时，甲公司向乙公司支付了100100元元，行使了优惠购买该塑钢机的选择权。，行使了优惠购买该塑钢机的选择权。要求：根据上述资料，判断租赁类型，并进行相应的计算与账务处要求：根据上述资料，判断租赁类型，并进行相应的计算与账务处理。理。1.判断租赁类型判断租赁类型乙公司拥有租赁期满时的优惠购买租赁资产选择权，且优惠乙公司拥有租赁期满时的优惠购买租赁资产选择权，且优惠购买价款为购买价

39、款为100元远远低于行使优惠购买选择权日租赁资产元远远低于行使优惠购买选择权日租赁资产公允价值公允价值80 000元，所以，在租赁开始日就可以合理确定乙元，所以，在租赁开始日就可以合理确定乙公司在租赁期满时，将会行使这种选择权，符合融资租赁的公司在租赁期满时，将会行使这种选择权，符合融资租赁的第第2条标准。条标准。2.2.计算确定租赁资产的入账价值计算确定租赁资产的入账价值（1 1）最低租赁付款额）最低租赁付款额=150 000=150 0006+100=900 1006+100=900 100（元）（元）（2 2）最低租赁付款额现值）最低租赁付款额现值=150 000=150 000（p/a

40、p/a，7%7%，6 6）+100 +100 （p/sp/s，7%7%，6 6）=150 000 =150 000 4.767+100 4.767+100 0.6660.666 =715 116.6 =715 116.6（元）（元）（3 3）由于最低租赁付款额的现值）由于最低租赁付款额的现值715 116.6715 116.6大于大于700 000700 000元，因此，甲元，因此，甲公司融资租赁资产的入账价值应该为公司融资租赁资产的入账价值应该为701 000701 000（700 000+1000700 000+1000）元。）元。（4 4）会计分录如下：）会计分录如下： 借：固定资产借：

41、固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 701 000701 000 未确认融资费用未确认融资费用 200 100200 100 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 900 100900 100 银行存款银行存款 1 000 1 000 3.选择并计算未确认融资费用分摊率选择并计算未确认融资费用分摊率150 000（p/a，r，6）+100 （p/s，r，6）=700 000当当r=7%时，现值时，现值=715 116.6700 000当当r=8%时，现值时，现值=693 513700 000插值法计算得出插值法计算得出r=7.7%。4.账务处理账务处理每年折旧每年折旧

42、=7010005=140200（元）（元）（1）2007年年6月月30日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 53 900 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 53 900（2）2007年年12月月31日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 46 500.3 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 46 500.3借：制造费用借：制造费用折旧费折旧费 140 200 贷：累计折旧贷：累计折

43、旧 140 200借：制造费用借：制造费用 10 000 贷：银行存款贷：银行存款 10 000（3）2008年年6月月30日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 38 530.82 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 38 530.82（4）2008年年12月月31日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 29 947.7 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 29 947.7借：制造费

44、用借：制造费用折旧费折旧费 140 200 贷：累计折旧贷：累计折旧 140 200借：销售费用借：销售费用 5 000（100 0005%） 贷：银行存款贷：银行存款 5 000借：制造费用借：制造费用 10 000 贷：银行存款贷：银行存款 10 000（5）2009年年6月月30日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 20 703.67 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 20 703.67（6）2009年年12月月31日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 1

45、50 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 10 517.51 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 10 517.51借：制造费用借：制造费用折旧费折旧费 140 200 贷：累计折旧贷：累计折旧 140 200借：销售费用借：销售费用 7 500（150 0005%） 贷：银行存款贷：银行存款 7 500借：制造费用借：制造费用 10 000 贷：银行存款贷：银行存款 10 000借：长期应付款借：长期应付款 100 贷：库存现金贷：库存现金 100借：固定资产借：固定资产生产用固定资产生产用固定资产 701 000 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定

46、资产融资租入固定资产 701 000二、出租人融资租赁的会计核算二、出租人融资租赁的会计核算会计核算的主要内容会计核算的主要内容 租赁开始日的会计核算租赁开始日的会计核算 初始直接费用的核算初始直接费用的核算 未担保余值的核算未担保余值的核算 未实现融资收益的核算未实现融资收益的核算 租金预期未收回的核算租金预期未收回的核算 或有租金的处理或有租金的处理 长期应收款坏账准备的核算长期应收款坏账准备的核算 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理下面逐一阐述出租下面逐一阐述出租人融资租赁的会计人融资租赁的会计核算方法核算方法（一）出租人融资租赁租赁开始日的核算（一）出租人融资租赁租赁

47、开始日的核算 计算最低租赁收款额及其现值。其中：计算最低租赁收款额及其现值。其中： （1）最低租赁收款额）最低租赁收款额 = 最低租赁付款额最低租赁付款额 + 独立担保余值独立担保余值 （2）折现率：为租赁内涵利率。）折现率：为租赁内涵利率。 会计分录如下：会计分录如下： 借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 【最低租赁收款额最低租赁收款额】 未担保余值未担保余值 贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 【公允价值公允价值】 未实现融资收益未实现融资收益 【差额差额】 银行存款银行存款 会计核算要点会计核算要点：注意：在租赁开始日，还涉及初始直接费用和未担保余值的核算，下面分别阐

48、述注意：在租赁开始日，还涉及初始直接费用和未担保余值的核算，下面分别阐述将前两个会计分录合并起来作如下分录：将前两个会计分录合并起来作如下分录：借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款（最低租赁收款额）（最低租赁收款额） 未担保余值未担保余值 贷：融资租赁资产（公允价值）贷：融资租赁资产（公允价值） 未实现融资收益未实现融资收益 银行存款银行存款（三）未担保余值的核算（三）未担保余值的核算 在租赁开始日，出租人应将租赁资产中未担保的余值作为资产单独入在租赁开始日，出租人应将租赁资产中未担保的余值作为资产单独入账，记入账，记入“未担保余值未担保余值”账户。账户。 在租赁期间，出租

49、人应于每年年末对未担保余值进行减值测试，借记在租赁期间，出租人应于每年年末对未担保余值进行减值测试，借记“资产价值损失资产价值损失”账户，贷记账户，贷记“未担保余值减值准备未担保余值减值准备”账户账户 。如果如果已确认损失的未担保余值以后又得以恢复，应在原已确认的资产减值已确认损失的未担保余值以后又得以恢复，应在原已确认的资产减值损失金额内损失金额内转回转回 。 租赁期满收回租赁资产时，应按未担保余值账面价值，租赁期满收回租赁资产时，应按未担保余值账面价值，借记借记“融资租融资租赁资产赁资产”，贷记，贷记“未担保余值未担保余值”。 注意：未担保余值的每一次变动，都应注意：未担保余值的每一次变动

50、，都应重新重新计算内涵利率计算内涵利率.会计核算要点会计核算要点：（四）未实现融资收益的核算（四）未实现融资收益的核算会计核算要点会计核算要点： 未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊入未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊入租金收入，相关分录如下：租金收入，相关分录如下： 借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：租赁收入贷：租赁收入 实际利率即内涵利率，按如下公司计算：实际利率即内涵利率，按如下公司计算：（最低租赁收款额（最低租赁收款额 + 未担保余值）现值未担保余值

51、）现值 = 租赁资产公允价值租赁资产公允价值+初始直接费初始直接费用用 （五）租金预期未收回的核算（五）租金预期未收回的核算会计核算要点会计核算要点： 对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入 对于以前已经确认的租金收入，应予冲回，转作表外核算，借记对于以前已经确认的租金收入，应予冲回，转作表外核算，借记“租租赁收入赁收入”科目，贷记科目，贷记“未实现融资收益未实现融资收益”科目科目 如果超期支付的租金以后又收回，应将租金中所含租赁收入重新确认如果超期支付的租金以后又收回，应将租金中所含租赁收入重新确认为当期收入，

52、借记为当期收入，借记“未实现融资收益未实现融资收益”科目，贷记科目，贷记“租赁收入租赁收入”科目科目。（六）或有租金的处理（六）或有租金的处理会计核算要点会计核算要点： 或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。，具有较大的不确定性。 对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益 会计分录为：会计分录为： 借：应收账款借：应收

53、账款 银行存款银行存款 贷：租赁收入贷：租赁收入（七）长期应收款坏账准备的核算（七）长期应收款坏账准备的核算会计核算要点会计核算要点： 应收融资租赁款可比照应收帐款坏账计提的方法计提坏账准备。应收融资租赁款可比照应收帐款坏账计提的方法计提坏账准备。 对于确实无法收回的应收融资租赁款，经批准可以作为坏账损失，对于确实无法收回的应收融资租赁款，经批准可以作为坏账损失，冲销计提的坏账准备。冲销计提的坏账准备。 已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，也可比照应收帐款坏已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，也可比照应收帐款坏账收回的方法来处理。账收回的方法来处理。 完全比照应收完全比照应收账款进行！

54、账款进行！（八）租赁期届满时租赁资产的处理（八）租赁期届满时租赁资产的处理会计核算要点会计核算要点： 收回租赁资产时的处理收回租赁资产时的处理 承租人优惠续租资产时承租人优惠续租资产时 承租人留购租赁资产时承租人留购租赁资产时 注意三种情况下的注意三种情况下的会计核算方法会计核算方法收回租赁资产时的会计处理分四种情况收回租赁资产时的会计处理分四种情况（1）资产余值全部担保时，分录为：）资产余值全部担保时，分录为： 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款贷：长期应收款【担保余值担保余值】（2）资产余值部分担保时，分录为：）资产余值部分担保时，分录为： 借：融资租赁资产借：融资租赁资产

55、贷：长期应收款贷：长期应收款【担保余值担保余值】 未担保余值未担保余值【未担保余值未担保余值】（3）资产余值全部未担保时）资产余值全部未担保时 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：未担保余值贷：未担保余值【未担保余值未担保余值】（4）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。 承租人留购租赁资产时，会计分录为：承租人留购租赁资产时，会计分录为： 借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款 【购买价款购买价款】 承租人优惠续租资产时，与正常租赁业务一样进行处理承租人优惠续租资产时，与正常租赁业务一样进行处理（八）租赁期届满时租赁资产的

56、处理（八）租赁期届满时租赁资产的处理关于出租人融资租赁会计核算方法关于出租人融资租赁会计核算方法举举 例例例9沿用例沿用例8.假设融资租赁资产账面价值和公允价值均为假设融资租赁资产账面价值和公允价值均为700 000元，出租人为签订租赁合同而发生的初始直接元，出租人为签订租赁合同而发生的初始直接费用为费用为10 000，假定无资产余值，已用银行存款支付。，假定无资产余值，已用银行存款支付。要求：编制出租人相关的会计分录。要求：编制出租人相关的会计分录。1.租赁开始日租赁开始日（1）租赁类型的判断：）租赁类型的判断：（略）融资租赁（略）融资租赁（2）最低租赁收款额）最低租赁收款额=900 100

57、（元）（元）（3）会计分录）会计分录借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 900 100 贷：银行存款贷：银行存款 10 000 融资租赁资产融资租赁资产 700 000 未实现融资收益未实现融资收益 190 100 2.未实现融资收益分摊未实现融资收益分摊150 000（p/a，r，6）+100 （p/s，r，6）=710 000当当r=7%时，现值时，现值=715 116.6710 000当当r=8%时，现值时，现值=693 513710 000插值法计算得出插值法计算得出r=7.24%。3.会计分录会计分录2007年年6月月30日日借：银行存款借：银行存款 150 0

58、00 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 51 404 贷：租赁收入贷：租赁收入 51 4042007年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 44 265 贷：租赁收入贷：租赁收入 44 2652008年年6月月30日日借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 36 610.48 贷：租赁收入贷：租赁收入 36 610.48 2008年年12月月31日日借：银行存款

59、借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 28 401.08 贷：租赁收入贷：租赁收入 28 401.08借：银行存款借：银行存款 5 000 贷：租赁收入贷：租赁收入 5 0002009年年6月月30日日借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 19 597.32 贷：租赁收入贷：租赁收入 19 597.322009年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：

60、未实现融资收益 9 821.47 贷：租赁收入贷：租赁收入 9 821.47借：银行存款借：银行存款 7 500 贷：租赁收入贷：租赁收入 7 500借：银行存款借：银行存款 100 贷：长期应收款贷：长期应收款 100第四节第四节 售后租回的会计核算售后租回的会计核算 一、售后租回的含义、种类及特征一、售后租回的含义、种类及特征 二、售后租回形成融资租赁的会计核算二、售后租回形成融资租赁的会计核算 三、售后租回形成融资租赁的会计核算三、售后租回形成融资租赁的会计核算 四、售后租回在财务报表中的披露四、售后租回在财务报表中的披露 本章重点掌握：本章重点掌握：售后租回的含义、本质及会计核算售后租