销售与收款循环概述(共95页).ppt

1、审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计1业务循环的划分：业务循环的划分： 在审计中，通常把被审计单位的经济业务划分为以下四个循环：销售与收款循环采购与付款循环员工服务、生产与仓储循环投资与筹资循环由于货币资金与上述各业务循环均有着密切的联系，且具有鲜明的特征，因此，将其单独作为一部分。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计2各业务循环相互关系图：各业务循环相互关系图：货币资金销售与收款循环采购与付款循环员工服务、生产与仓储循环投资与筹资循环审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审

2、计31、理解各业务循环的主要业务活动以及主要凭证、记录。2、理解内部控制、控制测试及实质性程序的关系3、掌握各业务循环中主要账户的重要实质性测试程序：（1）实现主要审计目标的测试程序。（2）CPA执行的特色程序：监盘、函证、截止性测试、分析性复核。 第第9 91 13 3章总体要求章总体要求：4第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计武汉科技大学管理学院会计系审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计5主要内容主要内容销售与收款循环概述销售与收款循环概述销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的控制测试销售与收款循环的控制测试

3、销售与收款循环的实质性程销售与收款循环的实质性程序序审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计6财务报表审计概述财务报表审计概述v财务报表审计的目标和范围v财务报表审计主要程序的性质v实质性测试程序的性质v财务报表审计的组织v循环审计法的一般程序审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计7一、财务报表审计的一、财务报表审计的目标目标和范围和范围财务报表审计的目标是注册会计师通过实施审计工作，对财务报表在所有重大方面是否按照适用的会计准则和相关会计制度编制发表意见。公允性公允性：是指财务报表是否在所有重大方面公允反映了被审计

4、单位的财务状况、经营成果和现金流量。合法性合法性：是指财务报表的编制和列报是否符合适用的会计准则和相关会计制度。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计8一、财务报表审计的目标和一、财务报表审计的目标和范围范围v财务报表的审计范围是指为实现财务报表审计目标，注册会计师根据审计准则和职业判断实施的恰当的审计程序的总和。v财务报表审计范围是与财务报表相关的所有事项，包括被审计单位影响和记录其财务状况、经营成果和现金流量的全部经济活动，会计凭证、会计账簿、财务报表等相关会计资料，以及有关计划、预算、经济合同、会议记录等其他相关经济资料。v凡是与被审计单位财务报表

5、相关的，以及影响注册会计师做出职业判断的所有方面，均属于财务报表的审计范围。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计9二、财务报表审计主要程序的性质二、财务报表审计主要程序的性质v风险评估程序v控制测试程序v实质性测试程序 细节测试 实质性分析程序审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计10第一节第一节 销售与收款循环概述销售与收款循环概述v什么是销售与收款业务循环v销售与收款业务循环的程序v销售与收款业务循环的特点审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计11销售与收款循环的主要活

6、动与凭证销售与收款循环的主要活动与凭证订货单订货单存在或存在或发生认定发生认定销售单销售单估价认定估价认定审批后的审批后的销售单销售单存在存在或或发生发生发运凭证发运凭证完整性完整性应收账款明细账应收账款明细账、主营业务收入明细账主营业务收入明细账汇款通知书及银行存款日记账等汇款通知书及银行存款日记账等折扣与折让明细折扣与折让明细账、贷项通知单账、贷项通知单坏账审批表坏账审批表坏账准备明细账、坏账准备明细账、顾客月末对账单顾客月末对账单接受顾客订单接受顾客订单批准赊销信用批准赊销信用按销售单供货按销售单供货向顾客开具账单向顾客开具账单按销售单装货按销售单装货记录销售记录销售办理和记录现金、办理

7、和记录现金、银行存款收入银行存款收入计提坏账准备计提坏账准备注销坏账注销坏账记录销售退回、记录销售退回、销售折扣与折让销售折扣与折让审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计12涉及的主要会计凭证和记录：涉及的主要会计凭证和记录：v顾客订单、销售单、发运凭证、销售发票、贷项通知单、商品价目表、汇款通知书、顾客对账单、转账凭证、坏账审批表、折扣和折让明细账和总账、应收票据备查簿、相关日记账、明细账和总账等。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计13涉及的主要账户：涉及的主要账户：v损益类账户：如主营业务收入、其他业务收入

8、、其他业务成本、主营业务税金及附加、营业费用等；v资产类账户：如现金、银行存款、应收账款、应收票据、坏账准备、库存商品等；v负债类账户：如预收账款、应交税费（增值税销项税额、消费税、资源税等明细账户）等。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计14第二节第二节 销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制v了解本循环内部控制的工作v主要业务活动介绍v销售与收款业务处理流程v销售与收款内控流程审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计15相关内部控制要点相关内部控制要点v销售与收款循环的关键内部控制包括： 职责分工 授

9、权审批 凭证和记录 定期核对账簿及记录 独立复核审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计161 1、职责分工、职责分工（1）赊销批准与销售要分离；（2）发货、开票、收款、记账的职责要分离；（3）坏账应由销售、记账之外的人确认。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计172 2、授权审批、授权审批恰当的授权包括：（1）赊销要经过有关部门或人员的批准；（2）货物的发出需要经过有关部门或人员的批准；（3）销售价格、销售折扣与折让的确定须经有关部门或人员批准；（4）审批人应根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批

10、。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计183 3、凭证和记录、凭证和记录（1）建立和健全各环节的凭证；（2）各种发票应顺序编号；（3）建立和健全各种账簿，并及时登账。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计194 4、定期核对账簿及记录、定期核对账簿及记录v定期核对各相关账户的总账和明细账。v应按月与客户核对应收账款余额。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计205 5、独立复核、独立复核由独立的人员对销售与收款业务的记录过程和各种凭证进行复核。审计学审计学Auditing第

11、九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计21第三节第三节 销售与收款循环的控制测试销售与收款循环的控制测试v销售与收款循环控制测试内容v销售与收款循环穿行测试审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计22相关内部控制测试相关内部控制测试v通过销售与收款循环内部控制的设计和执行测试，就可以确定关键内部控制和内部控制中可能存在的薄弱环节，进而可对被审计单位的相应控制风险作出评价，从而确定相关实质性测试的性质、时间和范围。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计23第第四四节节 销售与收款循环销售与收款循环的实质性程序

12、的实质性程序 交易的实质性程序交易的实质性程序1营业收入的实质性程序营业收入的实质性程序2应收账款的实质性程序应收账款的实质性程序3审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计24v交易的实质性程序v营业收入的实质性程序v应收账款的实质性程序如何展开对具体交如何展开对具体交易和事项的审计呢易和事项的审计呢？审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计25总目标总目标管理当局的认定管理当局的认定（management assertions）具体目标具体目标审计程序审计程序审计审计证据证据再认定再认定充分、适当充分、适当实现实现具

13、体账户审计的一般思路：具体账户审计的一般思路：审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计26营业营业收入的收入的审计目标审计目标（Audit Objectives）v确定销货业务是否真实发生，有无虚构的；v确定营业收入的内容、数额是否合理、正确、完整；v确定对销货退回、销售折扣与折让的处理是否适当；v确定营业收入的会计处理是否正确；v确定营业收入的披露是否恰当。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计27二、主营业务收入的二、主营业务收入的实质性测试实质性测试（Substantive Tests）v 取得或编制主营业务收

14、入明细表，并进行必要的复核。取得或编制主营业务收入明细表，并进行必要的复核。v 实施销售业务截止测试，验证销售业务截止的正确性。v 审查主营业务收入确认原则与方法，验证合规性和审查主营业务收入确认原则与方法，验证合规性和一贯性。一贯性。v 对主营业务收入进行分析性复核，验证其总体合理对主营业务收入进行分析性复核，验证其总体合理性，并确定审计重点。性，并确定审计重点。v 审阅重点主营业务收入明细账，并抽查相关会计凭审阅重点主营业务收入明细账，并抽查相关会计凭证，验证当期主营业务收入的真实性和正确性。证，验证当期主营业务收入的真实性和正确性。v 审查主营业务收入的列报和披露，验证其恰当性和充分性。

15、v 结合对应收账款的函证程序，验证有无未经认可的结合对应收账款的函证程序，验证有无未经认可的巨额销售。巨额销售。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计28（一）取得或编制主营业务收入明细表（一）取得或编制主营业务收入明细表主营业务收入明细表主营业务收入明细账主营业务收入总账内容是否一致内容是否一致审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计29审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计30审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计31企业商品销售收入

16、，应在下列条件均能满足时，才能予以确认：企业商品销售收入，应在下列条件均能满足时，才能予以确认： 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没 有对已售出的商品实施有效控制；有对已售出的商品实施有效控制； 收入的金额能够可靠地计量；收入的金额能够可靠地计量； 相关的经济利益很可能流入企业；相关的经济利益很可能流入企业； 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。（二）审查主营业务收入的确认（二）审

17、查主营业务收入的确认 我国我国企业会计准则第企业会计准则第14号号收入收入 审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计32（三）对主营业务收入进行（三）对主营业务收入进行分析性程序分析性程序（Analytical Procedures）v将本期与上期实际、本期计划的主营业务收入进行比较；v比较本期各月各种主营业务收入的波动情况；v计算本期重要产品的毛利率；计算本期重要产品的毛利率；v计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。析比较本期与上期有无异常变化。审计学审计学Auditing第九章第九章

18、销售与收款循环审计销售与收款循环审计33 案例之三：（案例之三：（1）在蓝田股份公司一案中，中央财经大学的研究员刘姝威，通过对该公司的会计报表分析，发现了三个不正常的财务指标：即流动率只有0.77，速动率只有0.35，而营运资本只有1.3亿。而这对于一个年销售收入高达18亿、且95的销售均为现金收入的企业来说，是一个很不正常的现象，于是，初步判断出该公司很可能是一个彻头彻尾的会计造假公司，她通过一篇600字的内参向有关部门报告，最后揭发出一个弥天大谎，该公司确实是一个不折不扣的会计造假公司。 审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计34 案例之三：（案例之

19、三：（2）v 被财经杂志揭露的银广夏事件，其最初引起记者怀疑的也是一些财务比率关系。v 如该公司1999年主营业务毛利率为42.33，2000年更是达到64.17，同属农业行业拥有高新技术背景的隆平高科2000年主营业务毛利率也只有36.03。事实上，银广夏主要经营中药材的种植加工、葡萄种植酿酒，而中草药种植加工业与葡萄种植酿酒业在当前市场环境下，极少有暴利机会，不管是生产领域还是流通领域，净利润能做到10就算相当优秀了，如果超过20就是顶尖高手了。如此离奇的高额毛利率，当然会引起记者们的关注。v 再进一步分析银广夏的报表，发现公司利润增长与现金流量之间存在严重脱节。1999年银广夏净利润增长

20、43，2000年达到277，与之不相协调的是，经营活动产生的现金净流量1999年不增反而减少16.57。这导致营业活动收益质量指标（经营活动产生的现金流量/营业利润）持续低下，1999年为0.048，2000年也仅为0.278。利润高速膨胀没有伴随着盈利质量的改善，不是表明公司存在造假的可能，就是说明公司的销售政策出现严重问题。v 财经杂志记者根本无须进入该公司现场，以一篇“银广夏陷阱”的封面文章，将造假的公司送上断头台。 审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计35（四）审阅主营业务收入明细账，（四）审阅主营业务收入明细账，并抽查相关会计凭证并抽查相关会

21、计凭证从明细账中抽取部分业务，与相应的销售发票和提货单核对。原始凭证记账凭证明细账和总账从账簿中抽取的业务目的是发现不目的是发现不实的销售收入实的销售收入核对审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计36抽查部分提货单、销售发票，与相关的明细账核对，检查两者是否一致。原始凭证记账凭证明细账和总账抽取的原始凭证核对核对原始凭证与明细账核对原始凭证与明细账目的在于发现未入账的销售业务审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计37核对明细账与原始凭证核对明细账与原始凭证从明细账中抽取部分业务，与相应的销售发票和提货单核对，以发现

22、不实的销售收入。产生不实销售收入的可能原因：1.记录了未曾发货的业务；2.销货业务重复记账；3.虚构销售业务。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计38审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计39（五）实施销售业务截止测试（五）实施销售业务截止测试v截止测试的目的v截止测试的方法审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计401 1、截止测试的目的、截止测试的目的实施销售截止测试的目的是： 确定主营业务收入的会计记录归属期是否正确。换言之：换言之： 确定是否存在应记入本期的主营业务收

23、入被推迟至下期或提前至本期的情况。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计412 2、截止测试截止测试（Cut-off Tests）的方法）的方法v以账簿记录为起点v以销售发票为起点v以发运凭证为起点审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计42（1 1）以账簿为起点）以账簿为起点从报表日前后若干天的账簿记录追查至发票存根和提货单。账簿记录发票存根提货单主要检查三者的日期是否一致该方法能发现销售收入的多记，但不能发现漏记。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计43（2 2）以销售发

24、票为起点）以销售发票为起点从报表日前后若干天的发票追查至提货单和相关的账簿。销售发票账簿记录提货单主要核对三者的日期是否一致如果发现发票、提货单中有，而账簿记录中没有的销售业务，则说明漏记了销售业务。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计44（3 3）以发运凭证为起点）以发运凭证为起点从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否记入恰当的会计期间。该方法与以销售发票为起点的方法类似，用来发现漏记的销售业务。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计45表表9-29-2 这三条路线都

25、可以达到截止性测试查找是否这三条路线都可以达到截止性测试查找是否存在跨期现象的目的，但它们的副产品不同。存在跨期现象的目的，但它们的副产品不同。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计46 例题例题 X X公司系上市公司，主要经营计算机硬件的开发、集成与公司系上市公司，主要经营计算机硬件的开发、集成与销售，其主要业务流程通常是：向客户提供技术建议书销售，其主要业务流程通常是：向客户提供技术建议书签署销售合同签署销售合同结合库存情况备货结合库存情况备货委托货运公司送货委托货运公司送货安装验收安装验收根据安装验收报告开具发票并确认收入。根据安装验收报告开具发票

26、并确认收入。注册会计师于注册会计师于20072007年初对年初对X X公司公司20062006年度会计报表进行审计。年度会计报表进行审计。经初步了解，经初步了解，X X公司公司20062006年度的经营形式、管理机构与年度的经营形式、管理机构与20052005年年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。 其他相关资料如下（金额单位：万元）其他相关资料如下（金额单位：万元） 资料一：资料一：X X公司公司20062006年度年度1 11212月份未审主营业务收入、月份未审主营业务收入、主营业务成本列示如主营业务成本列示如表表1 1. . 资料二：资

27、料二：审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计47表表1 1：对资料一分析后，指出主对资料一分析后，指出主营业务收入和主营业务成营业务收入和主营业务成本的重点审计领域，并简本的重点审计领域，并简要说明理由。要说明理由。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计48资料二资料二 1. 1.销售给销售给A A公司硬件计公司硬件计936936万元（含税）。相关合同规定：万元（含税）。相关合同规定：签订合同后支付签订合同后支付100100万元，出具安装验收报告后支付万元，出具安装验收报告后支付200200万元，万元，试运行一个月

28、终验合格后支付试运行一个月终验合格后支付636636万元，交货日期为万元，交货日期为20062006年年1111月月2525日，发票日期为日，发票日期为20062006年年1212月月2525日。截止日。截止20062006年年1212月月3131日，日，X X公司已经收取货款公司已经收取货款300300万元，确认万元，确认20062006年度该项销售收年度该项销售收入入800800万元。万元。要求：请根据此项销售业务，判断要求：请根据此项销售业务，判断X X公司已经确认的销公司已经确认的销售收入能否确认。若回答售收入能否确认。若回答“不能或不能完全确认不能或不能完全确认”，请简，请简要说明理

29、由；若回答要说明理由；若回答“尚无法形成审计结论尚无法形成审计结论”，请指出应，请指出应进一步实施哪些审计程序？进一步实施哪些审计程序？审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计49资料二资料二 2.2.销售给销售给B B公司硬件计公司硬件计11701170万元（含税）。相关合同规定：万元（含税）。相关合同规定：签订合同后支付签订合同后支付300300万元，出具安装验收报告后支付万元，出具安装验收报告后支付870870万元，万元，交货日期为交货日期为20062006年年1212月月2626日。实际执行情况是：经双方签字日。实际执行情况是：经双方签字盖章的安装

30、验收报告日期为盖章的安装验收报告日期为20062006年年1212月月2929日，发票日期为日，发票日期为20062006年年1212月月2929日。截止日。截止0606年年1212月月3131日，日，X X公司已经收取货款公司已经收取货款11701170万元，并确认万元，并确认0606年度该项销售收入年度该项销售收入10001000万元。注册会计万元。注册会计师在审计时，未取得该项销售业务的发货单据，师在审计时，未取得该项销售业务的发货单据，X X公司解释的公司解释的理由是供货单位接受理由是供货单位接受X X公司指令直接将货物发运至公司指令直接将货物发运至B B公司。公司。要求：请根据此项销

31、售业务，判断要求：请根据此项销售业务，判断X X公司已经确认的销公司已经确认的销售收入能否确认。若回答售收入能否确认。若回答“不能或不能完全确认不能或不能完全确认”，请简，请简要说明理由；若回答要说明理由；若回答“尚无法形成审计结论尚无法形成审计结论”，请指出应，请指出应进一步实施哪些审计程序？进一步实施哪些审计程序？审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计50资料二资料二 3.3.销售给销售给C C公司硬件计公司硬件计12871287万元（含税）。相关合同规定：万元（含税）。相关合同规定：签订合同后支付签订合同后支付300300万元，货物发出后支付万元，

32、货物发出后支付987987万元，交货日万元，交货日期为期为20062006年年1212月月2828日。实际执行中，日。实际执行中，X X公司于公司于0606年年1212月月2929日日向向C C公司开具发票。截止公司开具发票。截止0606年年1212月月3131日，日，X X公司已经收取货款公司已经收取货款11701170万元，确认该项销售收入万元，确认该项销售收入11001100万元。注册会计师在审计万元。注册会计师在审计中注意到，上述货物尚存放在中注意到，上述货物尚存放在X X公司仓库，公司仓库，X X公司为此提供了公司为此提供了一份一份C C公司公司20062006年年1212月月282

33、8日的传真，内容为：日的传真，内容为：“由于本公司原由于本公司原因，自贵公司购进的硬件暂存贵公司，货物的所有权即日起因，自贵公司购进的硬件暂存贵公司，货物的所有权即日起转移至本公司。转移至本公司。”要求：请根据此项销售业务，判断要求：请根据此项销售业务，判断X X公司已经确认的销公司已经确认的销售收入能否确认。若回答售收入能否确认。若回答“不能或不能完全确认不能或不能完全确认”，请简，请简要说明理由；若回答要说明理由；若回答“尚无法形成审计结论尚无法形成审计结论”，请指出应，请指出应进一步实施哪些审计程序？进一步实施哪些审计程序？审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售

34、与收款循环审计51资料二资料二 4.4.销售给销售给D D公司硬件计公司硬件计10531053万元（含税）。发货单、发票、万元（含税）。发货单、发票、安装验收报告、销售合同核对后无异常，截止审计时，货款安装验收报告、销售合同核对后无异常，截止审计时，货款全部未收到。全部未收到。20062006年度，年度，X X公司确认该项销售收入公司确认该项销售收入900900万元。万元。注册会计师在对应收注册会计师在对应收D D公司公司10531053万元款项进行函证时，万元款项进行函证时，D D公司公司回函予以确认，但在注册会计师进行电话询证时，回函予以确认，但在注册会计师进行电话询证时，D D公司相关公

35、司相关人员表示其从未与人员表示其从未与D D公司发生业务往来，不存在欠付公司发生业务往来，不存在欠付D D公司债公司债务情况。务情况。要求：根据此项销售业务，请指出是否应进一步实施审要求：根据此项销售业务，请指出是否应进一步实施审计程序。若已经证实该项销售业务系虚构，请指出注册计程序。若已经证实该项销售业务系虚构，请指出注册会计师应当采取哪些措施？会计师应当采取哪些措施？审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计52应收账款和坏账准备的审计应收账款和坏账准备的审计审计目标主要实质性测试程序确定应收账款是否存在确定应收账款是否归被审计单位所有确定应收账款是否归

36、被审计单位所有确定应收账款增减变动的记录是否完整确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提是确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提是否恰当否恰当确定应收账款和坏账准备的期末余额是否正确确定应收账款和坏账准备的期末余额是否正确确定应收账款在会计报表上的披露是否恰当审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计53二、主要审计程序二、主要审计程序v 取得或编制应收账款明细表，并与应收账款总账、明细账核对。v 编制应收账款账龄分析表。编制应收账款账龄分析表。v 函证应收账款，验证其真实存在性和余额的正确性。函证应收账款，验证其真实存在性和余额的正确性。v 检查未函证应收账

37、款，验证其真实性。检查未函证应收账款，验证其真实性。v 检查应收账款和坏账准备在财务报表中的反映和披露，验证其恰当性和充分性。v 分析应收账款明细账余额（分类）分析应收账款明细账余额（分类）v 对应收账款实施实质性分析程序。对应收账款实施实质性分析程序。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计54（一）取得或编制应收账款明细表（一）取得或编制应收账款明细表应收账款明细表应收账款明细账应收账款总账内容是否一致内容是否一致审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计55审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审

38、计销售与收款循环审计56审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计57审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计58（二）编制应收账款（二）编制应收账款账龄分析表账龄分析表（Aging Schedule）应收账款的账龄，是指应收账款从销售实现、产生应收账款之日起，至资产负债表日止所经历的时间。编制账龄分析表、进行账龄分析的目的是确定应收账款收回的可能性、坏账准备计提的充分性。应收账款的账龄越长，回收的可能性越小。编制应收账款账龄分析表时，可以选择重要的顾客及其余额列示，不重要的或余额较小的，可以汇总列示。审计学审计学Aud

39、iting第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计59（三）对应收账款实施（三）对应收账款实施分析性程序分析性程序（Analytical Procedures）v复核应收账款借方累计发生额与主营业务收入是否配比；v在明细表上标注重要客户，并编制对重要客户的应收账款增减变动表，与上期比较分析是否发生变动；v计算应收账款周转率，应收账款周转天数等计算应收账款周转率，应收账款周转天数等指标，并与被审计单位上年指标、同行业同指标，并与被审计单位上年指标、同行业同期相关指标对比分析，检查是否存在重大异期相关指标对比分析，检查是否存在重大异常。常。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与

40、收款循环审计销售与收款循环审计60（四）应收账款的函证（四）应收账款的函证（Confirmation of Accounts Receivable）1、函证决策2、函证的时间选择3、函证的发出和回函控制4、函证差异的原因5、结果的处理6、函证风险审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计611 1、函证决策、函证决策v函证的含义v函证的目的v函证方式与适用范围v确定函证样本规模v选取测试的项目审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计62（1 1）函证的含义）函证的含义v应收账款的函证是直接发函给被审计单位应收账款的函证是

41、直接发函给被审计单位的债务人，要求核实被审计单位应收账款的债务人，要求核实被审计单位应收账款明细账记录是否正确的一种审计方法。明细账记录是否正确的一种审计方法。v只有两种情况下可以不函证，否则，CPA应当对应收账款函证： 有充分证据表明应收账款对被审计单位会计报表而言是不重要的； 有充分证据证明函证很可能是无效的。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计63（2 2）函证的目的）函证的目的应收账款函证的目的是证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊行为。审计学审计学Auditing第九

42、章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计64（3 3）函证方式与适用范围）函证方式与适用范围函证分为两种方式：函 证（Confirmation）肯定式函证（Positive Confirmation）否定式函证（Negative Confirmation）审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计65肯定式函证肯定式函证（Positive Confirmation）肯定式函证，又称积极式函证，是向债务人发出询证函，要求他证实所函证的欠款是否正确，无论对错都要求其复函。u 肯定式函证的格式u 优缺点u 适用情况肯定式函证的结果可靠，但成本高。当债务人符合

43、下列情况时，应采用肯定式函证：个别账户的欠款金额较大；有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问题。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计66企业询证函企业询证函 （公司） ：公司） ： 编号：编号： 本公司聘请的本公司聘请的 会计师会计师（审计）事务所正对本公司的会计报表进审计）事务所正对本公司的会计报表进行审计，按照行审计，按照中国注册会计师独立审计准则的要求，应当询证本公司与贵中国注册会计师独立审计准则的要求，应当询证本公司与贵公公司的往来账项等事项。下列数据出自本公司账簿记录，如与贵公司记录相符，请司的往来账项等事项。下列数据出自本公司账簿记录，如与

44、贵公司记录相符，请在本函下端在本函下端“数据证明无误”处签章证明；如有不符，请在“数据证明无误”处签章证明；如有不符，请在“数据不符”处列明“数据不符”处列明不符金额。回函请直接寄至不符金额。回函请直接寄至 会计师事务所。会计师事务所。通信地址：通信地址： 邮编：邮编： 电话：电话： 传真：传真： 1 1本公司与贵公司的往来账项列示如下：本公司与贵公司的往来账项列示如下：截止日期截止日期贵公司欠贵公司欠欠贵公司欠贵公司备注备注2 2其他事项：其他事项： 本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清，本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清，仍请及时函

45、复为盼。仍请及时函复为盼。 （公司签章）（公司签章） （日期）（日期）结论：结论：1 1、数据证明无误、数据证明无误 （签章）签章） （日期）（日期） 2 2、数据不符，请列明不符金额、数据不符，请列明不符金额 （签章）签章） （日期）（日期）审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计67否定式函证否定式函证（Negative Confirmation）否定式函证，又称消极式函证，它也是向债务人发出询证函，但所函证的款项相符时不必复函，只有在所函证的款项不符时才要求债务人向审计人员复函。u 适用情况 相关的内部控制是有效的，固有风险和控制风险评估为低水平；

46、预计差错率较低； 欠款金额小的债务人数量很多； 注册会计师有理由确信大多数被函证对象能认真对待询证函，并对不正确的情况予以反映。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计68（4 4）确定函证样本规模）确定函证样本规模审计人员应当根据以下因素确定函证的样本规模：应收账款在全部资产中的重要性被审计单位内部控制的强弱被审计单位内部控制的强弱以前期间的函证结果函证方式的选择函证方式的选择审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计69（5 5）选取测试的项目）选取测试的项目v选取方法： 先按金额和账龄分层；然后再从不同层中选取样本

47、。 对超过一定金额的账户全部函证，对其余账户随机选取部分样本。v选取对象（主要是基于重要性原则和风险原则） 金额较大的项目； 大额或账龄较长的项目； 交易频繁但期末余额较小的项目； 主要客户（包括关系密切的客户）项目； 交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计702 2、函证的时间选择、函证的时间选择函证应选择在与资产负债表日接近的日期进行。函证日期如果远离资产负债表日，应对函证日与资产负债表日之间的业务进行必要的审查。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计713 3、函证的

48、发出和回函控制、函证的发出和回函控制询证函的发出和收回都应由审计人员直接进行，不能经过被审计单位。回函一般直接寄至会计师事务所。案例：审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计72案例：案例：银广夏是一家上市公司，通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税发票等手段，虚构巨额利润7.45亿元。但负责其审计的中天勤会计师事务所仍出具了无保留意见的审计报告。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计73案例：案例：中天勤会计师事务所因此被吊销执业资格，签字的注册会计师也被吊销注册会计师资格。审计学审计学Auditing第九章

49、第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计74案例：案例：在审计过程中，负责的注册会计师在对直接参与造假的银广夏的子公司天津广夏的应收账款进行函证时，将所有的函证交由公司发出。未要求将回函寄至会计师事务所，而由公司交给注册会计师。没能进行很好的控制。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计753 3、函证的发出和回函控制、函证的发出和回函控制询证函的发出和收回都应由审计人员直接进行，不能经过被审计单位。回函一般直接寄至会计师事务所。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计763 3、函证的发出和回函控制、函证的发出和

50、回函控制确保函证地址的正确性。确保函证地址的正确性。有些被审计单位利用虚假地址来掩盖虚假应收账款。案例：审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计77案例：案例：在美国资本基金公司的欺诈案中，审计师所选择的进行函证的虚假应收账款所附地址是一个参与了舞弊活动的工作人员的地址。因此询证函是由舞弊的工作人员签字并回复给审计人员的。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计783 3、函证的发出和回函控制、函证的发出和回函控制确保函证地址的正确性。确保函证地址的正确性。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销

51、售与收款循环审计793 3、函证的发出和回函控制、函证的发出和回函控制对未收到回函的肯定式询证函，应继续发函，直至第三次。如不回函的，采取替代程序。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计80函证的替代程序：函证的替代程序：v检查与销售有关的文件，包括销售合同、销检查与销售有关的文件，包括销售合同、销售订单、销售发票副本及发运凭证等，以验售订单、销售发票副本及发运凭证等，以验证应收账款的真实性。证应收账款的真实性。v审查资产负债表日后的银行存款日记账，确审查资产负债表日后的银行存款日记账，确定是否有收回客户欠款的记录。定是否有收回客户欠款的记录。审计学审计

52、学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计813 3、函证的发出和回函控制、函证的发出和回函控制根据函证结果，编制根据函证结果，编制函证结果汇总表。函证结果汇总表。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计824 4、函证差异的原因、函证差异的原因函证差异的产生可能是由于以下三方面的原因：（1）记账时间不同。（2）记账错误。（3）虚列应收账款。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计83（1 1）记账时间不同）记账时间不同款未收到货未收到退货拒付询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到

53、货款。询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物。债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到。债务人对收到的货物的数量、质量及价格等有异议而全部或部分拒付货款。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计84（2 2）记账错误）记账错误由于一方或双方记账错误导致应收账款余额的差异。审计学审计学Auditing第九章第九章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计855 5、结果的处理、结果的处理v审计人员应将函证的过程和情况记录在工作底稿中，并据以总结和评价应收账款情况。v审计人员对函证结果可进行如下评价： 审计人员应重新考虑 函证结果表明没有审计差异 函证结果表明存在审计差异对内部控制