合伙人出资额是否需缴纳印花税

1、合伙人出资额是否需缴纳印花税近年来，私募股权投资、风险投资类企业发展迅猛，日 渐成为资本市场的新宠，这类企业多以合伙制的组织形式进 行注册登记，不少合伙制企业合伙人出资额动辄上亿元。合 伙企业出资额是否应按资金账簿项目缴纳印花税这个问题， 逐渐引起纳税人和税务人员的讨论，征纳双方看法不一致， 各有各的观点。观点一：只征记入 实收资本”与 资本公积”科目的出资 额不少人认为，印花税应税范围采用正列举的方式，不在 列举范围内的凭证不需要缴纳印花税，因此，合伙人出资额 不通过 实收资本”与 资本公积”科目核算，就不需要缴纳资 金账簿的印花税。某市地税局在 2016年3月15日回答纳税 人提问中，曾答

2、复：合伙企业各合伙人的出资额只要记入资 金账簿的 实收资本”与资本公积”科目，就应按规定计算缴 纳印花税。也就是说，缴不缴税取决于在哪个会计科目核算。观点二：合伙人出资额不需要缴纳印花税也有不少人认为，合伙企业的出资额在工商登记时不作 为注册资本，合伙人承担无限连带责任，不能简单地将出资 额等同于实收资本，而且会计核算上也不在 实收资本”和资 本公积”科目核算，合伙人的出资额无须缴纳资金账簿印花 税。以此为代表的是某省地税局，曾在记载资金账簿印花 税政策解读明确予以答复。企业会计准则一般是针对具有股权或股份性质公司 的，其整个逻辑体系及其假设和前提与合伙企业存在一定的 差异。目前，行业中通行的

3、做法是将合伙人出资额计入合伙人资本”科目，或者按证券投资基金会计核算业务指引，计入实收基金”科目，也有合伙制企业按照 企业会计准则 核算。笔者认为，观点一有违税收公平原则。同样的经济事 项，因为会计上处理不同，出现缴与不缴两种截然不同的结 果，不尽合理。观点二有其合理的地方，如考虑到合伙人负 无限连带责任，不能简单地将出资额等同于实收资本。但是 资金账簿印花税的征收并不以验资为要件，在会计核算上， 合伙企业并没有专门的会计制度，或者对此没有明确规定。笔者认为，想解决此问题，还需要回归至资金账簿印花 税的立法本意。印花税暂行条例实施细则第七条规定：税目 税率表中的记载资金的账簿，是指载有固定资产

4、原值和自有 流动资金的总分类账簿，或者专门设置的记载固定资产原值 和自有流动资金的账簿。印花税税目税率表规定：记载资金 的账簿，按固定资产原值和自有流动资金总额万分之五贴 花。印花税暂行条例实施细则第九条规定：税目税率表中自 有流动资金的确定，按有关财务会计制度的规定执行。国家税务总局关于资金账簿印花税问题的通知（国税发199425号）规定，执行企业财务通则和企业会计准则后，不再设 置 自有流动资金”科目，记载资金的账簿”的印花税计税依 据改为 实收资本”与 资本公积”两项的合计金额。也就是说 从立法本意上来看，印花税的征收不分企业类型，应当包括 合伙企业。将 记载资金的账簿”计税依据修改为按

5、 实收资 本”与资本公积”仅是针对执行企业财务通则和企业会计准 则的企业来讲。因此，对于未执行企业财务通则和企业会计 准则的企业，应该仍然适用印花税暂行条例实施细则，即以 载有固定资产原值和自有流动资金的总分类账簿，或者专门 设置的记载固定资产原值和自有流动资金的账簿为计税依 据，纳税人的自有流动资金，应据其所适用的财务会计制度 确定。综上，笔者认为合伙企业虽然不按照企业财务通则 和企业会计准则核算，但是通用的合伙人账户”核算的出资额具备 记载资金的账簿”性质，应当缴纳印花税。需要说明的是，对于合伙人出资额印花税的征收，不能 简单地以 合伙人资本”科目作为计税依据。因为，合伙企业 一般不设置 资本公积”和盈余公积”科目，即 合伙人资本” 科目除了核算各合伙人的原始投资额、追加投资额及减少投 资额外，还要核算合伙企业因对外投资和生产经营而形成的 净收益的增加或净损失的减少