企业所得税法律制度讲义

1、本章重点与难点五、企业所得税应纳税额的计算（）（三）境外收入的处理（2011年判断题）（P379）企业来源于中国境外的所得（居民企业来源于中国境外的应税所得、非居民企业在中国境内设立机构、场所取得的发生在境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得），已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免。抵免限额为该项所得依照 企业所得 税法及其实施条例的规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。企业抵免境外所得税额后实际应纳所得税额的计算公式为：企业实际应纳所得税额=企业境内外所得应纳税总额-企业所得税减免、抵免优惠税额-境外

2、所得税抵免额除国务院财政、税务主管部门另有规定外，抵免限额应当分国（地区）不分项计算：抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法及其实施条例的规定计算的 应纳税总额X来源于某国（地区）的应纳税所得额+中国境内、境外应纳税所得总额【案例】中国境内居民企业甲公司 2011年境内应纳税所得额为 300万元（适用的企业所 得税税率为25%）,从A国分回140万元的税后利润（税前所得为 200万元，A国的企业所 得税税率为30%）,从B国分回80万元的税后利润（税前所得为100万元，B国的企业所得 税税率为20%）。【解法一】（1）来源于 A国所得的抵免限额=（300+ 200+100） X 25%X

3、 200+ （300 + 200+ 100） =50 （万元）；（2）来源于B国所得的抵免限额=（300+ 200+ 100） X 25%X 100+ （300+200+ 100） = 25 （万元）；（3）企业实际应纳所得税额=（ 300 + 200+ 100） X 25% 50-20=80 （万元）。【解法二】甲公司实际应纳企业所得税额=300X 25%+80 +（1 20%） X （25%20%）=80 （万元）。该处理方式比较简单，不容易出错： （1）境内所得单独计算；（2）境外所得适用税率低、少缴税的，单独补税；（3）境外所得适用税率高、多缴税的，以后再说。表7 1扣除项目的基本规定

4、应重点关注的项目成本生产经营成本工资薪金总额、企业支付给残疾职工的工资费用销售费用广告费和业务宣传费、销售佣金管理费用业务招待费、职工福利费、工会经费、职工教育经费、 研究开发经费财务费用利息支出、借款费用税金销售税金及附加 （六税一W）消费税、营业税、资源税、土地增值税、关税、城市 维护建设税、教育费附加准予扣除不得扣除的税金允许抵扣的增值税、企业所得税不能扣除列入管理费用的 税金企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等， 已经计入管埋费用中扣除的，不再作为税金单独扣除损失净损失（企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔 款后的余额）营业外支出禁止扣除的项目税收滞纳金、罚金、罚款、非广告

5、性质的赞助支出捐赠支出公益性捐赠支出表7 - 2应纳税所得额的计算计算公式特殊规定有扣除限额， 超过部分调 增应纳税所 得额业务招待费业务招待费x 60%销售（营业）收入X 5%0 扣除限额为两个指标的较小者广告费和业务宣 传费销售（营业）收入X 15%超过部分，准予在 以后纳税年度结转 扣除职，福利费工资薪金总额X 14%工会经费工资薪金总额x 2%职工教育经费工资薪金总额x 2.5%超过部分，准予在 以后纳税年度结转 扣除补充养老保险费工资薪金总额x 5%补充医疗保险费工资薪金总额x 5%公益性捐赠支出年度利润总额X 12%销售佣金（非保险 企业）服务协议或合同确认的收入金额X 5%非金融

6、企业向非 金融企业借款的 利息支出按照金融企业同期同类贷款利 率计算的数额向关联方的借款 利息不得扣除的利息支出=年度实 际支付的全部关联方利息X （1-标准比例+关联债资比例）金融企业（5:1 ） 其他企业（2:1 ）不得扣除，应 全额调增应 纳税所得额税收滞纳金罚金、罚款和被没 收财物的损失不包括纳税人按照 经济合同规定支付 的违约金，包括银 行罚息、罚款和诉 讼费未经核定的准备 金支出非广告性质的赞 助支出企业之间支付的 管理费纳税人直接向受 赠人的捐赠纳税人通过非“公 益性社会团体或 者县级以上人民 政府及其部门”的 捐赠企业为投资者或 者职H支付的商 业保险费纳税人为特殊工种 职，支

7、付的人身安 全保险费可以扣除准予全额扣 除，无需进行 纳税调整合理的工资薪金 支出基本乔w保人费、 基本医疗保险费、 失业保险费、工伤 保险费、生育保险 费和住房公积金劳动保护支出环保专项资金环保专项资金提取 后改变用途的，不 得扣除企业财产保险费汇兑损失不包括已经计入有 关资产成本以及与 向所有者进行利润 分配相关的部分非金融企业向金 融企业借款的利 息支出企业经批准发行 债券的利息支出企业在生产经营 活动中发生的合 理的不需要资本 化的借款费用分期扣除以经营租赁方式 租入固定资产发 生的租赁费支出， 按照租赁期限均 匀扣除加计扣除，调 减应纳税所 得额企业为开发新技 术、新产品、新工 艺发

8、生的研究开 发费用未形成无形资产计入当期损益 的：实际发生额x 50% 形成无形资产的：本年摊销额X 50%(按照无形资产成本 150% 摊销)支付给残疾职， 的工资按照支付给残疾职，的工资X 100%抵扣应纳税 所得额创业投资企业投资额X 70%在股权持有满 2年 的当年抵扣，不足 抵扣的，可以在以 后纳税年度结转抵 扣抵免应纳税 额(而非应纳 税所得额)购置并实际使用“环境保护、节能 节水、安全生产” 等专用设备投资额X 10%当年/、足抵免的，可以在以后 5个纳 税年度结转抵免【案例1】境内某居民企业甲公司 2011年实现销售收入3000万元，年度利润总额 1000万元，已 预缴企业所得

9、税188万元。经注册会计师审核，发现以下事项：(1)利润总额中包括从境内居民企业乙公司(适用的企业所得税税率为15%)分回的税后投资收益200万元；(2)利润总额中包括甲公司转让未到期的国债，取得的转让收益25万元；(3)在计算利润总额时，新产品研究开发费用80万元已计入管理费用扣除；(4)在计算利润总额时，业务宣传费200万元已计入销售费用扣除；(5)在计算利润总额时，甲公司直接向某灾区捐赠的30万元已计入营业外支出扣除；(6)在计算利润总额时，甲公司通过市民政部门向某灾区小学捐赠的130万元已计入营业外支出扣除。已知：甲公司适用的企业所得税税率为25%。要求：根据上述资料，计算甲公司201

10、1年度汇算清缴时应补缴(或应退)的企业所得税税额。2科收入【案例i答案】(1)甲公司从乙公司分回的税后投资收益属于免税收入(符合条件的居民企业之间的股 息、红利等权益性投资收益)，应调减应纳税所得额 200万元。(2)甲公司转让未到期的国债，取得的转让收益25万元不属于免税收入，无需进行纳税调整。(3)新产品研究开发费用在计算应纳税所得额时准予加计扣除50%,应调减应纳税所得额=80X50%= 40 (万元)。(4)业务宣传费扣除限额=3000 X 15%= 450 (万元)，实际发生额为200万元，无需进 行纳税调整。(5)甲公司直接向灾区的捐赠30万元不得扣除，应调增应纳税所得额30万元。

11、(6)甲公司通过市民政部门向灾区小学的捐赠，扣除限额= 1000X 12%= 120 (万元)， 应调增应纳税所得额=130-120= 10 (万元)。(7)甲公司 2011 年应纳所得税额=(1000 200 40+30+ 10) X 25%= 200 (万元)。(8)甲公司2011年度汇算清缴时应补缴企业所得税=200- 188=12 (万元)。【案例2】某境内工业企业 2011年度生产经营情况如下：(1)销售收入4500万元；销售成本 2000万元；增值税700万元，销售税金及附加 80 万元。(2)其他业务收入 300万元。(3)销售费用1500万元，其中包括广告费 800万元、业务宣

12、传费 20万元。(4)管理费用500万元，其中包括业务招待费 50万元、新产品研究开发费用40万元。(5)财务费用80万元，其中包括向非金融机构借款1年的利息支出50万元，年利息率为10% (银行同期同类贷款利率为6%)。(6)营业外支出30万元，其中包括向供货商支付违约金5万元，接受工商局罚款 1万元，通过市民政部门向灾区捐赠20万元。（7）投资收益18万元，其中包括从直接投资外地居民公司分回的税后利润17万元（该居民公司适用的企业所得税税率为15%）和国债利息收入 1万元。已知：该企业账面会计利润628万元，该企业适用的企业所得税税率为25%,已预缴企业所得税157万元。要求：（1）计算该

13、企业2011年度的应纳税所得额。（2）计算该企业2011年度的应纳企业所得税税额。（3）计算该企业2011年度应（退）补的企业所得税税额。习& J。C 1W9r *0 H商/G松一亥2分【案例2答案】（1）广告费和业务宣传费扣除限额=（4500+300） X 15%= 720 （万元）广告费和业务宣传费应调增的应纳税所得额=800+20-720= 100 （万元）。销售收入X 5%o= （ 4500+300） X 5%o=24 （万元）业务招待费X 60%= 50X60%= 30 （万元）业务招待费扣除限额为 24万元，应调增的应纳税所得额=50-24=26 （万元）。新产品开发费用在

14、计算应纳税所得额时可按实际发生额的50%加计扣除，应调减的应纳税所得额=40X50%= 20 （万元）。向非金融机构借款利息的扣除限额=50+ 10% X 6%= 30 （万元），应调增的应纳税所得额=50-30=20 （万元）。向供货商支付的违约金 5万元可以在税前扣除，无需进行纳税调整。工商局罚款1万元属于行政性罚款，不得税前扣除，应调增应纳税所得额1万元。公益性捐赠扣除限额= 628 X 12%= 75.36 （万元），该企业实际捐赠额为 20万元，无需进行纳税调整。居民企业直接投资于其他居民企业的投资收益17万元属于免税收入；国债利息收入1万元属于免税收入。所以应纳税调减18万元。该企

15、业2011年度应纳税所得额= 628+ 100+2620+20+ 1 18=737 (万元)。(2)该企业2011年度应纳企业所得税=737X 25%= 184.25 (万元)。(3)该企业2011年度应补缴的企业所得税税额=184.25 -157=27.25 (万元)。【案例3】(2011年)某自行车厂为增值税一般纳税人，主要生产“和谐”牌自行车，2010年度实现会计利润600万元，全年已累计预缴企业所得税税款150万元。2011年初，该厂财务人员对 2010年度企业所得税进行汇算清缴，相关财务资料和汇算清缴企业所得税计算情况如下: (一)相关财务资料(1)销售自行车取得不含增值税销售收入5

16、950万元，同时收取送货运费收入58.5万元。取得到期国债利息收入(2)发生财务费用1000万元而发生的利息(3)发生销售费用(4)发生管理费用25万元、企业债券利息收入12万元。125万元，其中：支付银行借款利息54万元，支付因向某商场借款71万元。1400万元，其中：广告费用 750万元,320万元，其中：业务招待费 55万元,(5)发生营业外支出91万元，其中：通过当地市政府捐赠业务宣传费 186万元。补充养老保险费 62万元。85万元，用于该市所属某边远山区饮用水工程建设。当年因拖欠应缴税款，被税务机关加收滞纳金6万元。已知：增值税税率为 17%,企业所得税税率为 25%,同期银行贷款

17、年利率为6.1 %,当年实际发放工资总额 560万元。M ” 举 小0-立：(二)汇算清缴企业所得税计算情况(1)国债利息收入和企业债券利息收入调减应纳税所得额=25+ 12=37 (万元)(2)业务招待费调增应纳税所得额=55-55X 60%= 22 (万元)(3)补充养老保险费支出调增应纳税所得额=62-560X 10%= 6 (万元)(4)全年应纳税所得额= 600-37+22 + 6=591 (万元)(5)全年应纳企业所得税税额=591 X 25%= 147.75 (万元)(6)当年应退企业所得税税额=150 147.75 =2.25 (万元)要求：根据上述资料和相关税收法律制定的规定

18、，回答下列问题：(1)分析指出该自行车厂财务人员在汇算清缴企业所得税时存在的不合法之处，并说明理由。(2)计算2010年度汇算清缴企业所得税时应补缴或退回的税款(列出计算过程，计算 结果出现小数的，保留小数点后两位小数)。【案例3答案】(1)该自行车厂财务人员在汇算清缴企业所得税时存在的不合法之处主要有：企业债券利息收入属于应税收入， 不应调减应纳税所得额。根据规定，国债利息收入 属于免税收入，企业债券利息收入属于企业所得税应税收入。在本题中，财务人员将国债利息、企业债券利息均作为免税收入调减应纳税所得额，不合法。向某商场借款1000万元而发生的利息 71万元，超过按照金融企业同期同类贷款利率

19、 计算的数额部分不得扣除，财务人员未作调增应纳税所得额处理。根据规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。【解析】该事项应调增应纳税所得额=71- 1000X 6.1 %= 10 （万元）。广告费用和业务宣传费超过扣除标准部分的数额不得扣除，财务人员未作调增应纳税所得额处理。根据规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、 税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。【解析】（1）销售货物同时收取的运费收入，应作为价外费用，价税分离后并入销售额

20、，因此，销售（营业）收入= 5950+ 58.5 + 1.17 =6000 （万元）；（2）该事项应调增应纳税所 得额=750+ 186 6000X 15%= 36 （万元）。业务招待费应调增应纳税所得额的数额有误。根据规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60 %扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5%o。在本题中，业务招待费发生额的 60%= 55X 60%= 33 （万元） 6000X 5%。= 30 （万 元），按照30万元在税前扣除。【解析】业务招待费应调增应纳税所得额=55-30=25 （万元）。补充养老保险费支出调增应纳税所得额的数额有误。根据规定

21、，企业为本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费，在不超过职工工资总额5%标准以内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。【解析】补充养老保险费应调增应纳税所得额=62560X 5%= 34 （万元）。捐赠支出超过可扣除限额部分，财务人员未予调增应纳税所得额。根据规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除，超过的部分，不得扣除。【解析】捐赠支出应调增应纳税所得额=85 600 X 12%= 13 （万元）。税收滞纳金6万元未调增应纳税所得额。根据规定，税收滞纳金不得在税前扣除。（2）国债利息收入应调减应纳税所得额25

22、万元；向某商场借款1000万元的利息支出应调增应纳税所得额=71- 1000X6.1 % = 10（万元）；广告费用和业务宣传费应调增应纳税所得额=750+ 186 （ 5950+ 58.5 -1.17 ） X15%= 36 （万元）；业务招待费应调增应纳税所得额=55-30=25 （万元）；补充养老保险费应调增应纳税所得额=62-560X 5%= 34 （万元）；捐赠支出应调增应纳税所得额=85600 X 12%= 13 （万元）；税收滞纳金应调增应纳税所得额6万元。2010 年应纳税所得额= 60025+10+36 + 25+34 + 13+6=699 （万元）2010年应纳企业所得税税额

23、=699X 25%= 174.75 （万元）2010年应补缴企业所得税税额=174.75 - 150= 24.75 （万元）。六、企业资产的税收处理（）（P368P374）（一）固定资产1.在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。2.不得计提折旧扣除的固定资产（2010年多选题）（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（2）以经营租赁方式租入 的固定资产；（3）以融资租赁方式租出 的固定资产；【解释】（1）经营租赁：由出租人计提折旧；（2）融资租赁：由承租人计提折旧。(4)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；(5)与经营活动无关的固定资产；(6)单独估价作为固定资产

24、入账的土地；(7)其他不得计算折旧扣除的固定资产。【例题多选题】根据企业所得税法律制度的规定，下列资产中，不得计提折旧在企业 所得税税前扣除的有()。A.以经营租赁方式租入的固定资产B.以经营租赁方式租出的固定资产C.以融资租赁方式租入的固定资产D.以融资租赁方式租出的固定资产【答案】AD【解析】以经营租赁方式租入的固定资产、以融资租赁方式租出的固定资产，不得计提 折旧扣除。3.固定资产的计税基础(1)外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定 用途发生的其他支出为计税基础。【相关链接1】外购的“无形资产”，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该 资产达到预

25、定用途发生的其他支出为计税基础。【相关链接2】外购的“生产性生物资产”，以购买价款和支付的相关税费为计税基础。(2)自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。(3)融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中 发生的相关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在 签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。(2011年判断题)【例题判断题】融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为企业所得税计税基础。（）（2011年）【答案】V（4）盘盈的固定资产，以同类固定资产的“重置完全价值”

26、为计税基础。（5）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产 的公允价值和支付的相关税费为计税基础。【相关链接1】通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的“无形资 产”，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。【相关链接2】通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的“生产性 生物资产”，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。（6）改建的固定资产，除法定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。【解释】企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清而未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整，但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。（2011年新增）4.固定资