成本计算材料2：辅助生产费用的归集与分配

1、成本计算材料二辅助生产费用的归集与分配8一、辅助生产的内涵辅助生产是指为基本生产车间、 企业行政管理部门等单位提供劳务、 作业或产品。 进行 辅助生产的部门为辅助生产车间。辅助生产部门发生的各项费用为辅助生产费用。根据辅助生产部门提供的产品或劳务数量的不同，辅助生产部门可分为以下两种类型： 第一种类型的辅助生产部门只提供一种劳务或同一性质的一种作业， 如供电车间、 供水车间、 供汽车间、运输车队、修理车间等，这类辅助生产车间称为单品种的辅助生产部门。第二种类型的辅助生产部门是进行多品种生产或提供多种服务的辅助生产车间， 如生产 工具、 模具、刃具、夹具的工夹磨具车间等，这种类型的辅助生产部门也

2、称多品种的辅助生 产部门。根据辅助生产部门提供的产品或劳务的用途不同， 辅助生产部门可以分为对内服务的部 门以及对外服务的部门。辅助生产部门提供的产品或劳务主要是为了满足内部使用的需要， 具体包括以下三个方面的用途， 第一，为基本生产车间提供模具产品或提供供水、 供电、运 输或修理等服务。这是辅助生产部门的主要任务；第二，为企业内部的其他部门提供服务； 最后， 在多数情况下，辅助生产车间之间也相互提供相关产品或劳务。 在少数情况下， 辅助 生产部门的模具或生产工具等产品也可能对外销售， 或者辅助生产部门也对外提供供水、 运 输等服务， 这些产品与企业其他产品的生产和销售一样， 也会形成产品成本

3、与销售收入， 但 与基本生产的主要产品生产和销售相比，属于次要业务。二、辅助生产费用的分配在分配辅助生产费用时， 对于能够直接判断其归属的辅助生产费用， 直接计入不同账户 的借方，对于不能直接判断其归属的辅助生产费用，需要按照受益原则，即按照“谁受益、 谁负担”及“谁受益多少、谁就负担多少”的原则分配计入不同的受益对象。辅助生产费用分配的主要依据是某种辅助生产劳务或作业的单位成本。 不同受益对象所 分配的辅助生产费用的多少取决于各受益对象劳务或作业的受益量。 在确定各受益对象的受 益量时， 如果受益对象的耗费数可以通过仪器仪表得到， 则受益量按量表数确定， 如水表或 电表中的耗费数； 在没有仪

4、器仪表的情况下， 受益量可按有关标准确定， 如各受益部门接受 的运输车队提供的运输服务数量可按运输里程确定， 各受益部门接受的机修车间提供的修理 服务数量可按修理小时确定。 在确定辅助生产费用的分配方法时， 应力求简单、 合理、 易行。辅助生产费用分配的基本计算公式如下： 第一步，计算某种辅助生产劳务或作业的单位成本： 某种辅助生产劳务或作业的单位成本 =该辅助生产车间发生的辅助生产费用总额 该辅助生产车间提供的劳务、作业的总量 第二步，计算某一受益部门应负担的辅助生产费用：某一受益部门应负担的辅助生产费用 =该受益部门接受劳务、作业服务的受益量×某种辅助生产劳务或作业的单位成本（一

5、）直接分配法 直接分配法是指将各辅助生产部门发生的所有费用直接分配给辅助生产部门以外的各 受益产品或受益单位， 而不考虑各辅助生产部门之间相互提供产品或劳务的情况。 在直接分 配法下，某种辅助生产劳务或作业的单位成本或分配率为： 某种辅助生产劳务或作业的单位成本或分配率=待分配的辅助生产费用 / 辅助生产产品或劳务总量辅助生产车间耗用的产品或劳务量然后， 用该分配率乘以辅助生产车间以外的各受益单位耗用的劳务量，就得到各受益单位各自应分配的辅助生产费用。【例 1】某工业企业辅助生产费用按成本项目设专栏，在“辅助生产成本” 科目内核算。辅助生产车间的各项制造费用通过 “制造费用” 科目核算。 该企

6、业某年某月有关辅助生产费 用资料如下：表 1 辅助生产费用及各受益部门耗用量表项目供电车间供水车间“辅助生产成本”科目金额900010800“制造费用辅助生产车间”科目金额72009600待分配费用合计1620020400供应劳务总量32800（度）14400（立方米）受益 单位 耗用 劳务 数量供电车间5400供水车间2500基本生产车间甲产品90005000基本生产车间第一车间30001000基本生产车间第二车间80002100行政管理部门6500500专设销售机构3800400要求： 采用直接分配法， 编制辅助生产费用分配表和相应的会计分录 （分配率的小数保留五位，分配的小数尾差计入营业

7、费用） 。 电的单位成本（电费分配率） =16200÷（ 32800-2500 ）=16200 ÷303000.53465 （元度） 水的单位成本（水费分配率）=20400÷（ 14400-5400 ）=20400÷9000 2.26667 （元立方米） 采用直接分配法的辅助生产费用分配表如下：表 2 辅助生产费用分配表（直接分配法）项目供电车间供水车间合计待分配的辅助生产费用162002040036600供应劳务总量 （辅助车间以外）32800 （30300）14400（ 9000 ）单位成本（分配率）0.534652.26667基本生产甲产 品耗用数

8、量90005000负担金额4811.8511333.3516145.2基本 生产 车间第一车间耗用数量30001000负担金额1603.952266.673870.62第二车间耗用数量80002100负担金额4277.24760.0079037.207行政管理部门耗用数量6500500负担金额3475.2251133.3354608.56专设销售机构耗用数量3800400负担金额2031.775 *906.638 *2938.413合计162002040036600* 小数尾差计入营业费用。 （会计分录略）直接分配法的优点是， 辅助生产费用只对辅助生产部门以外进行一次分配， 不进行交互 分配，

9、 计算简便。缺点是， 在辅助生产部门相互受益程度差异较大， 即辅助生产部门相互提 供产品或劳务的金额差异较大时， 由于辅助生产部门不负担辅助生产费用， 使辅助生产部门 以外负担的辅助生产成本偏高， 导致辅助生产费用的分配结果与实际情况不符， 正确性较差。 因此，这种分配方法一般适用于辅助生产部门不多或只有一个辅助生产部门的情况。（二）顺序分配法顺序分配法又称梯形分配法， 是指各辅助生产部门之间的费用分配是按照各自受益多少 的顺序排列， 受益少的辅助生产部门排在前面， 先将辅助生产费用分配出去， 而且不负担或 只负担一部分后面受益多的辅助生产部门的费用 （因为受益少的辅助生产部门不分配受益部 分

10、的辅助生产费用对成本的影响不大） ，受益多地辅助生产部门排在后面，后将辅助生产费 用分配出去，而且要负担排在前面的辅助生产部门的费用。在顺序分配法下确定不同辅助生产费用的分配率时， 应注意： 排在前面的辅助生产费用 的分配率的分子为该辅助生产部门发生的总费用， 分母不仅包括辅助生产车间以外的受益单 位，还包括排在后面的辅助生产部门对该辅助生产部门的产品或劳务的耗用量 （排在第一位 的辅助生产费用的分配率的分母为该辅助生产部门提供的产品或劳务总量，或包括辅助生产部门在内的所有部门对该辅助生产部门的产品或劳务的耗用总量）；排在后面 （第一位以后）的辅助生产费用的分配率的分子不仅包括该车间待分配的费

11、用， 还包括分配转入的前面辅助 生产部门的费用， 分母仅包括辅助生产车间以外的受益单位以及排在后面的辅助生产部门对 该辅助生产部门的产品或劳务的耗用量， 但不包括排在前面的辅助生产部门对该辅助生产部 门的产品或劳务的耗用量。【例 2】根据例 1 的资料，采用顺序分配法编制的辅助生产费用分配表如下（分配率的 小数保留五位，分配的小数尾差计入营业费用，参见表3：水的单位成本（水费分配率） =20400÷（540060002100500400）=20400÷144001.41667 （元立方米） 供电车间应负担的水费 =1.41667 ×5400=7650.018 （元

12、）电的单位成本（电费分配率） =（ 162007650.018 ）÷（ 120008000 38006500）=23850.018 ÷ 30300 0.78713 （元度） 表 3 辅助生产费用分配表（顺序分配法）项目辅助生产部门基本生产行政管理专设销售分配车间供水车间供电车间甲产品基本生产车间部门机构金额或部门合计第一车间第二车间劳务量待分配分配劳务量待分配分配耗用分配耗用分配耗用分配金耗用分配耗用分配金费用率费用率量金额量金额量额量金额量额1440020400328001620036600分配-14400-204001.4154007650.50007083100014

13、1621002975.0500708.400566.62 *20400水费667018.35.6707335分配电费30300238500.78900070843000236180006297.06500511638002991.023850.018713.17.394.34573*.018分配费用合计141637789272.058243557.6366007.52.0647.6893* 小数尾差计入营业费用。 （会计分录略）顺序分配法的优点是：不进行交互分配， 各项辅助生产费用只分配一次，而且，既分配 给辅助生产部门以外的受益单位， 又分配给排列在后面的辅助生产部门， 在一定程度上提高 了

14、分配结果的正确性。 缺点是计算工作量增加， 分配结果的准确性有限。 一般适用于各辅助 生产部门相互受益较多、 差异较大、 不能相互抵消、而且受益程度有明显顺序的情况。 应注 意的是， 这种方法下各项辅助生产费用排列顺序的准确程度会直接影响分配的结果， 而排列 顺序往往难以直接看出， 可能具有一定的主观性； 此外， 各项辅助生产费用顺序的排列不是 以实用数量或耗用量大小为标准，而是以价值量或费用大小为标准。（三）交互分配法交互分配法是指对各辅助生产部门的成本费用按照先对内、后对外的顺序进行两次分 配。首先，各辅助生产部门的待分配费用按照格辅助生产部门相互提供的产品或劳务的数量 和交互分配前的单位

15、成本 （费用分配率） 在辅助生产部门之间进行一次交互分配； 然后，将 各辅助生产部门经过交互分配调整后的实际费用， 按照对外提供地产品或劳务的数量和交互 分配后的单位成本 （费用分配率） 向辅助生产车间以外的各受益单位分配 第二步： 将经交 互分配调整后的实际费用向辅助生产车间以外的各受益单位进行分配。 因此，在交互分配法 下分配辅助生产费用时，需要计算两次单位成本，即分别计算交互分配前、后的单位成本。交互分配法下分配辅助生产费用的具体步骤是：第一步，计算交互分配前的单位成本， 即通过各辅助生产部门的待分配费用除以该辅助生产部门对所有受益单位 （包括其他辅助生 产部门）提供的产品或劳务总量，计

16、算第一次费用分配率；第二步，以交互分配前的费用分 配率乘以其他各辅助生产部门受益的产品或劳务数量， 对各辅助生产费用在辅助生产部门内 部进行交互分配， 并在辅助生产费用分配表中的相应表格上相互交叉， 各辅助生产部门自己 栏内为负数， 对应的其他辅助生产部门栏内为正数； 第三步， 对各辅助生产部门交互分配的 结果直接相加减，计算交互分配后的实际费用，即： 各辅助生产部门交互分配后的实际费用 =交互分配前的费用其他辅助生产部门分配转入的费用该辅助生产部门分配转出的费用 第四步， 计算交互分配后的单位成本， 即通过各辅助生产部门交互分配后的实际费用除以该 辅助生产部门对辅助生产部门以外的受益单位提供

17、的产品或劳务总量 （辅助生产产品或劳务 总量扣除辅助生产车间耗用的产品或劳务量后的数量） ，计算第二次费用分配率（对外分配 率）；第五步，以交互分配后的费用分配率乘以辅助生产部门以外的单位受益的产品或劳务 数量， 对辅助生产部门以外的受益单位进行分配；第六步，编制辅助生产费用分配表； 第七步，根据辅助生产费用分配表分别编制交互分配的会计分录以及对外分配的会计分录。【例 3】根据例 1 的资料，采用交互分配法编制的辅助生产费用分配表如下（分配率的 小数保留五位，分配的小数尾差计入营业费用，参见表4）：（ 1）交互分配前的单位成本（辅助生产部门内部进行交互分配的分配率）：电的单位成本（费用分配率）

18、 =16200÷ 328000.49390 （元度） 水的单位成本（费用分配率） =20400÷ 144001.41667 （元立方米） （ 2）交互分配：供水车间应负担的电费（供电车间分配给供水车间的电费） =2500× 0.49390=1234.75 （元） 供电车间应负担的水费 （供水车间分配给供电车间的水费） =5400× 1.41667=7650.018 （元） （3）交互分配后的实际费用：供电车间的实际费用 =16200 7650.018 1234.75=22615.268 （元） 供水车间的实际费用 =20400 1234.75 7650.

19、018=13984.732 （元） （ 4）交互分配后的单位成本（对外分配的分配率） ： 电的单位成本（费用分配率）=22615.268 ÷（ 328002500）=22615.268 ÷303000.74638 （元度） 水的单位成本（费用分配率）=13984.732 ÷（ 144005400）=13984.732 ÷90001.55386 （元立方米）（ 5）对外分配： 基本生产（甲产品）应负担的电费 基本生产（甲产品）应负担的水费 基本生产第一车间应负担的电费 基本生产第一车间应负担的水费 基本生产第二车间应负担的电费 基本生产第二车间应负担的水费

20、=9000× 0.74638=6717.42 （元）=5000× 1.55386=7769.3 （元）=3000× 0.74638=2239.14 （元）=1000× 1.55386=1553.86 （元）=8000× 0.74638=5971.04 （元）=2100× 1.55386=3263.106 （元）专设销售机构应负担的电费 专设销售机构应负担的水费 行政管理部门应负担的电费 行政管理部门应负担的水费=3800× 0.74638=2836.244 （元） =500× 1.55386=776.93 （元）=

21、6500× 0.74638=4851.47 （元）=400× 1.55386=621.544 （元）表 4 辅助生产费用分配表（交互分配法）项目供电车间供水车间合计数量单位成本分配金额数量单位成本分配金额待分配的辅助生产费用328000.4939016200144001.416672040036600交互 分配辅助生产供电车间 7650.018-5400-7650.018辅助生产供水车间-2500-1234.751234.75对外分配辅助生产费用303000.7463822615.26890001.5538613984.73236600对外 分配基本生产甲产品9000671

22、7.4250007769.314486.72基本生产第一车间30002239.1410001553.863793第二车间80005971.0421003263.1069234.146行政管理部门65004851.47500776.935628.4专设销售机构38002836.198 *400621.536 *3457.734合计3030022615.268900013984.73236600* 小数尾差计入营业费用。 （会计分录略）交互分配法的优点是各项辅助生产费用既对辅助生产部门内部相互提供产品或劳务进 行了交互分配， 又对辅助生产部门以外的受益单位进行了分配， 从而通过两次分配进一步提 高

23、了分配结果的正确性。 但是， 这种分配方法的缺点是各辅助生产费用需要计算两次单位成 本（费用分配率） ，增加了计算工作量。此外，第一次计算的费用分配率仍缺乏一定的准确 性。因此， 这种分配方法一般适用于辅助生产部门较多、 各辅助生产部门相互提供产品或劳 务较多、差异较大、 不能相互抵消、 而且受益程度没有明显顺序的情况。在各月辅助生产费 用水平相差不大的情况下， 为了简化核算工作， 也可采用上月的辅助生产单位成本 （费用分 配率）作为本月交互分配的单位成本（费用分配率） 。交互分配法是现实企业常用的辅助生 产费用的分配方法。（四）代数分配法 代数分配法是指运用代数中多元一次联立方程的原理， 计

24、算各种辅助生产产品或劳务的 单位成本， 然后同时向辅助生产内部和外部各受益单位一次进行分配。 采用这种方法， 首先， 应将各辅助生产产品或劳务的单位成本设为不同的未知数， 然后， 根据各辅助生产部门相互 提供产品或劳务的数量， 确立多元联立方程式，并求解多元联立方程式。最后，根据解得的 各辅助生产产品或劳务的单位成本， 按照各受益单位 （包括辅助生产内部与外部单位） 耗用的产品或劳务数量，计算各受益单位应负担的辅助生产费用。【例 4】根据例 1 的资料，假设 x 是每立方米水的成本， y 是每度电的成本，确立的二 元联立方程式如下：16200 5400x =32800y解 x和 y 得： y

25、0.74853204002500y =14400xx 1.54662 （小数保留五位 ）采用代数分配法编制的辅助生产费用分配表如下 （ 参见表 5）：表 5 辅助生产费用分配表（代数分配法）项目待分配的辅助生产费用费用分配供电车间供水车间合计计量单位立方米度单位成本（费用分配率）0.748531.54662费用合计3660024551.78422271.32846823.112辅助生产供电 车间数量328005400金额162008351.7488351.748供水 车间数量144002500金额204001871.3251871.325基本 生产甲产品数量90005000金额6736.777

26、733.114469.87基本生产 车间第一 车间数量30001000金额2245.591546.623792.21第二 车间数量80002100金额5988.243247.9029236.142行政管理部门数量6500500金额4865.445773.315638.755专设销售机构数量3800400金额2844.414618.6483463.062分配金额合计3660024551.78422271.32846823.112代数分配法的优点是辅助生产费用的分配结果最为正确，缺点是， 在辅助生产部门较多的情况下， 需要计算的辅助生产产品或劳务的成本较多， 需要设置的未知数较多， 联立方程 式的

27、求解较为复杂， 核算工作量较大。 一般适用于企业的成本计算工作已实现电算化的情况。（五）计划成本分配法计划成本分配法是指辅助生产部门提供的产品或劳务成本， 按照计划单位成本同时对辅 助生产部门内部及辅助生产部门以外的受益单位进行分配。 采用这种方法， 首先， 按照辅助 生产产品或劳务的计划单位成本（同一分配率 ） 以及实际耗用量向包括辅助生产部门在内的 各受益单位分配各种辅助生产费用；然后，计算辅助生产部门实际发生的费用，即：辅助生产部门实际发生的费用 =交互分配前的费用分配转入的费用 最后，将按照计划单位成本分配的辅助生产费用与辅助生产部门实际发生的费用进行比 较，并将成本差异进行追加分配给辅助生产车间以外的单位， 或者，为了简化成本核算工作， 将成本差异全部记入“管理费用”科目。在编制辅助生产费用分配表后， 应据此分别编制辅助生产费用分配的会计分录以及辅助 生产成本差异处理的会计分录。【例 5】根据例 1 的资料，假设该企业辅助生产车间的制造费用通过单设“制造费用”科目进行核算， 采