谨慎性原则浅析

1、谨慎性原则浅析原理及应用研究目的通过对会计工作的谨慎性原则的历史起源、 具体内涵和实际应用 的了解，加深我们对谨慎性原则在会计事务中的必要性以及它的利弊 的认识。进而以学习正确地运用谨慎性原则为契机，郑重承诺：在今 后的学习与工作中，诚实做人、诚信做事！一、谨慎性原则的原理及发展 谨慎性原则历史可以追溯到中世纪， 它最早是财产托管人解脱其 受托责任的一种策略， 后来被会计人员所认同接受， 逐渐成为一项历 史悠久、影响深远但又颇具争议的会计核算原则。从中世纪开始的受托观的谨慎性原则是由于 9 世纪会计受托责 任的盛行， 会计人员面对着日益上升的诉讼风险， 普遍存在强烈的灾 难意识，中世纪财产托管

2、人减轻责任的谨慎方式逐渐为会计界所认 同，进而形成了受托责任观下的谨慎性原则。受托责任观下的谨慎性原则的表述很多， 其中最典型定义是不预 计利得，但预计一切损失 . 它意味着会计师可以运用各种手段低估资 产和收入，高估负债和费用，以减轻受托责任。这种观点本身缺乏会 计学和经济学的理论依据， 它只是站在“实用主义”的角度来对谨慎 性进行定义，强调蓄意地、 一贯地低估净资产和利润，招致了对谨慎 性的诸多批评。谨慎性原则的批评者认为，谨慎性的蓄意低估，会形 成大量的“秘密准备”，有违会计信息真实性和公允表达的要求。20世纪 60年代以来，随着会计理论的研究方法由规范研究逐渐 向实证研究转移， 大量的

3、会计实证研究的文献涌现出来。 作为谨慎性 原则的研究也逐渐转向实证研究为主， 要对谨慎性原则进行实证分析 就必须有相应的定义来界定它、 量化它，因此从实证研究中涌现出谨 慎性的大量定义。其中较有代表性的有两个：一个是 Feltham 和 Ohlson 在 1995 年提出的定义，该定义指出：如果企业股权的市场价 值在时点n +1的期望值与企业股权在时点 n +1的账面价值之差在n 趋于无穷大时的情况下大于 0，则认为企业会计是谨慎的；另一个是 Basu在1997年提出的定义，该定义对谨慎性原则的解释是：会计人 员倾向于对好消息（利得）的确认比对坏消息（损失）的确认要求有 更加严格的证据。从这两

4、个定义可以看出， 实证研究中对谨慎性原则的定义抓住了 谨慎性的实质，前者反映的是谨慎性低估企业净资产账面价值的特 征，可以称之为“资产负债表导向的谨慎性原则”； 后者反映的是谨 慎性对利得和损失的不对称性处理特征， 即损失被立即确认， 而利得 只有在实现以后才能被确认，可以称之为“损益表导向的谨慎性原 则”。在我们现在的社会中， 由于科学技术的不断进步， 经济的飞速发 展，信息的传播速度也越来越快， 致使会计领域中信息的不确定性问 题也越来越复杂，如企业的承诺，以及与银行有关的资金借贷往来， 企业在外币业务中汇兑期限的不同而发生的汇兑损益， 企业无形资产 的摊销，合同生效的长短等都会引起企业资

5、产的不断变化 ; 企业在生 产经营时，为了谋取超额的经济利益， 就必然会存在着一定的风险性， 由一于这种风险性的存在， 企业的会计信息中也就自然的存在着一种 不确定性 ; 另外，企业的生存与发展总是和社一会，环境分不开的， 那么会计信息就一定会受到税率利率、 物价变动指数、 通货膨胀等因 素的影响，使企业的资产不断发生变化。正因为企业的经营活动充满着风险和不确定性， 所以人们就自然 会采取措施，寻找一种稳健的方法来回避风险，保护自己。会计工作 中的稳健性原则就是人们所采取的一种方法。在我国，自 1993 年颁布的企业会计准则中首次引入了谨慎 性原则，企业会计准则规定 : “企业在进行会计核算时

6、，应当遵循 谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益、少计负债或费用。”在 2001 年新的企业会计制度中这一原则得到进一步的发展， 2006 年颁 布的新会计准则中明确了所有资产减值处理的一般适用原则，并 对其具体规范的范围作了进一步界定，规定了进行减值测试的前提、 按资产组计提减值准备和计提商誉减值准备的方法， 由此可以看出政 府对谨慎性的重视。现在许多体现谨慎性原则的会计处理方法被引 进，它对会计实务的影响也日渐凸现。二谨慎性原则的定义 基于上述文字，我们在此定义：谨慎原则，又称稳健原则，是指 会计对收入、 费用和损失的处理采取的谨慎态度， 是对不确定性的谨 慎反映。它要求： 在有几种可选择

7、的会计处理方法时，宁可采用资产 低估，利润少计的方法，而不采用资产高估、利润多计的方法。三、谨慎性原则的应用 谨慎性原则从风险上考虑保护企业， 在会计核算工作中坚持谨慎 性原则，要求企业在面临不确定因素的情况下做出职业判断时， 应该 保持必要的谨慎，充分估计到各种风险和损失，不高估资产或收益， 不低估负债或费用； 在时间上尽可能快地将资产转化成费用， 从收益 中获得补偿。 从而保证会计信息的决策有用性， 对保护债权人和投资 者的权益，防止目前我国企业中存在的不良资产长期挂账、 利润虚增、 报表粉饰的严重的现象等具有重要的积极意义。主要体现在以下方 面：（一）、资产方面1、无形资产自行开发的无形

8、资产的开发成本直接计入当期费用， 而无形资产 的返销期限选择合同期限、法律期限、经营期限。2、固定资产折旧 固定资产折旧是现代企业会计核算理论与实务的重要内容。 固定 资产折旧的实质， 即会计将物化为固定资产的那部分价值耗费， 在预 期可带回经济利益的多个期间内分期确认为费用。 由此，固定资产折 旧包含二大大要素 :第一，计量模式，即采用哪一种计量尺度、计量属性组合 （ 如历 史成本、现行成本、现行市价 ）度量固定资产价值量 ; 第二，折旧计算 方法，即固定资产总价值量分期摊销中可采用的各种计算方法 （ 期间 确定方法与分摊方法的组合 ） 。第二，折旧政策，即具体核算主体或核算对象如何选用某一

9、特 定折旧计算方法的规则。现代社会的会计核算具有高度的社会统一 性，企业固定资产折旧所涉及的计量模式、折旧计算方法、折旧政策 均由社会以不同形式统一规范。影响固定资产折旧的因素主要有折旧基数、净残值、使用年限 和折旧方法四项。制度规定 : “企业应当根据固定资产的性质和消 耗方式，合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值， 并根据 科技发展、环境及其他因素，选择合理的固定资产折旧方法，按照管 理权限，经股东大会或董事会，或经理 （厂长） 会议或类似机构批准， 作为计提折旧的依据。 ”这事实上赋予企业更大的自主权，使企业在 确定折旧政策时， 既可考虑固定资产的有形损耗， 也要考虑无形损耗。

10、这样可以缩短固定资产的摊销期限，加速企业用于购建固定资产资金 的回笼。新颁布执行的企业会计准则第4号 固定资产中规定“企 业应当根据固定资产所包含的经济利益预期实现方式， 合理选择固定 资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍 余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随 意变更。”不同的折旧方法的选择对企业利润有不同的影响。平均年限法下的各会计期间折旧额相等，从而使得企业的收益较平稳。年数总和 法和双倍余额递减法属十加速折旧方法，在采用这两种方法时企业前 期多提折旧，后期少提折旧，会产生一个延期纳税的作用。但是，前 期多提折旧对企业的财务形象有不良影响。

11、企业往往会根据自身需要 选择不同的折旧方法。表12003-2005 上布仝司詡定贵产朴旧方法统计同足魅严折III力他2003 f|2004 邙MW年金司ft会司ifT奶37J27427406醐忸作fit法41舱51 77%e2 11%1十Dn0io炉a21ML.lA2812S2iom話4J0G*4从表1中不难看出，目前我国大部分上市公司采用的固定资产 折旧方法为年限平均法，加速折旧的方法运用极少。由十固定资产折 旧方法的选用直接影响到企业成本、 费用的计算，也影响到企业的收 入和纳税，因而会影响到国家的财政收入， 我国对企业折旧的会计政 策选择历来有比较严格的规定。虽然我国也允许个别企业采用加

12、速折 旧以推动技术进步，但手续复杂，成本较高，这就使得我国绝大部分 企业对外报告财务成果时， 在固定资产折旧的说明项中， 都声称其采 用的是年限平均法。 工作量法是根据实际工作量来计提折旧额的一种 方法，这种方法主要是弥补年限平均法只重视使用时间， 不考虑使用 强度的缺点而采用的， 实际上是年限平均法的一种补充方法。3、资产减值 资产减值的定义：“资产减值”，又称为资产减损，是指因外部 因素或内部使用方式及使用范围的变化对资产造成的不利影响。 资产 意味着“未来经济利益” 。如果资产发生减值，那么预计它所带来的 未来经济利益将比原记账时预计要低， 这就是资产减值的本质。企业应当定期或至少每年年

13、终全面检查各项资产，合理预计可 能发生的损失计提减值准备，其中包括：短期投资减值准备、长期投 资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、委托贷款减值 准备、坏账损失准备、存货跌价准备。制度规定 : “企业应当定期或至少于每年年度终了，对各项 资产进行全面检查， 并根据谨慎性原则的要求， 合理的预计各项资产 可能发生的损失， 对可能发生的各项资产损失计提资产减值。 ”并且， 在制度中明确提出企业必须计提八项准备，分别是：短期投资跌 价准备、委托贷款减值准备、应收账款坏账准备、存货跌价准备、长 期投资减值准备、 固定资产减值准备、 无形资产减值准备和在建工程 减值准备。 企业对其所拥有的资产

14、计提减值准备， 一方面可以改善资 产质量，避免企业虚列资产， 使资产负债表如实地反映企业真实的资 产状况; 另一方面计提资产减值准备，可以防止企业虚盈实亏，实现 资本保全。在新会计准则中， 我国采用可能性和经济性标准相结合的方法， 在减值迹象判断上， 新准则比旧的制度要求更加明确， 对可收回金额 的计量原则比旧制度更具实务操作指导性。企业应当定期或至少每年年终全面检查各项资产，合理预计可 能发生的损失计提减值准备，其中包括：短期投资减值准备、长期投 资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、委托贷款减值 准备、坏账损失准备、存货跌价准备。(二) 、收入方面1、收入的时期 如果劳务的开始和

15、完成分属不同的会计年度，应按劳务的完成程 度确认收入， 如果完工程度不能可靠计量， 可按实际消耗成本确认收 入，当发生成本高于可能收回效益，可按实际能收回收益确认收入。2、收入的确认制度规定 : “销售商品的收入，应在下列条件均能满足时予以 确认 :(1) 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 ;(2) 企业既没有保留通常与所有权相关联的继续管理权， 也没有对已出售 的商品实施控制 ;(3) 与交易相关的经济利益能够流入企业 ;(4) 相关 的收入和成本能够可靠的计量。 ”强调只有这些条件同时满足，即商 品所有权上的主要风险和报酬的转移， 才能确认为收入， 否则即使已 经发出商品，

16、或者即使已经收到价款，也不能确认为收入。这与以前 以发出商品确认销售收入有很大区别，体现了确认收入的谨慎性。（三）、债务重组方面新制定债务人以低于债务账面价值的现金或非现金资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金或非现金资 产的账面价值和相关税费之和的差额确认为资本公积。若发生债务重 组损失，确认为当期损失。在债权人方面，当债务人以非现金资产或 债转股清偿债务时，债权人应按重组债务的账面价值作为受让资产或 股权的入账价值，而不能以非现金资产的公允价值入账。四、利弊分析有人认为谨慎性原则的应用的确有他的积极意义， 但它同时也是 一把双刃剑，一方面，会计核算中如果谨慎性原则运用恰当，可以收 到增强会计信息真实性、客观性的积极效果；另一方面，如果企业 将不符合会计信息的可靠性和相关性要求，损害会计信息质量， 扭曲企业实际