企业所得税的会计处理与税务处理差异

1、企业所得税的会计处理与税务处理差异部发布的企业会计制度（财会200025号）（以下简称“会计制度”）、企业会计准则（以下简称“投资”）与国家税务总局发布的企业所得税税前扣除办法（国税发200084号）（以下简称“税前扣除”）关于企业股权投资若干所得税问题的通知（国税发2000118号）（以下简称“通知”）以及有关法规，从不同的角度（前者从会计角度，后者从税务角度）对企业所得税的操作作了明文规定。由于两者存在许多差异，所以操作难度较大。本文试从以下方面将两种不同处理差异作一解析。一、计提“四项减值准备金”的差异（一）“会计制度”第54条规定，企业应当在期末对存货进行全面清查，如由于存货毁损、全部

2、或部分陈旧过时或销售价格低于等原因，使存货成本高于可变现净值的，应按可变现净值低于存货成本部分，计提存货跌价准备。“会计制度”第56条规定，企业应当在期末对长期投资、固定资产、无形资产逐项进行检查，如果由于市价持续下跌、被投资单位经营状况恶化，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因，导致其可收回金额低于其账面价值的，应当计提长期投资、固定资产、无形资产减值准备。（二）“税前扣除”第6条规定，企业计提的存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备基金（包括投资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金，不得在税前扣除，均应调整应纳税所得额。二、坏账损失

3、的核算方法、计提的范围、口径、比例、确认标准的差异（一）坏账损失核算方法的差异1. “会计制度”规定，企业对于坏账损失的核算一律采用备抵法，及估计可能产生的坏账，并计提坏账准备，实际发生坏账时冲减已计提的坏账准备和相关的应收款项的方法。2. “税前扣除”第45条规定，纳税人发生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣除。经税务机关批准，也可提取坏账准备金。原则上要求采用直接转销法，即待应收账款实际发生坏账时直接计入发生坏账当期的损益，并冲销应收款项的方法。（二 ）计提坏账准备范围、口径上的差异1. “会计制度”规定，企业应收款项可能发生的损失应当计提坏账准备，具体包括：应收账款、应收票据（值得注

4、意的是，应收票据因本身不得计提坏账准备，当应收票据的可收回性存在不确定因素时，应当转入应收账款后计提坏账准备）、其他应收款、预付账款。2. “税前扣除”第46条规定，计提坏账准备的年末应收账款是纳税人销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项。年末应收账款包括应收票据的金额。但会计和税法在对应收票据计提坏账准备的时间上不一致，税法规定是直接计提，而会计规定要待转入应收账款后再计提。“税前扣除”还规定，纳税人发生的非购销活动的应收债权以及关联方之间的任何往来账款，不得计提坏账准备金，从而否定了其他应收款可以计提坏账准备。（三）计提坏账准备比例的差异1. “会计制度”因

5、为在方法上不再局限于应收账款余额百分比法，因此，不同的企业，应收账款发生坏账损失的可能性是不同的，相应采用的计提比例也不尽相同。2. 税“前扣除”第46条规定，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5%。显得十分严格。（四）坏账损失确认处理标准上的差异1. “会计制度”对坏账准备的确认并无明确规定，只是列举了诸如单位撤销、破产、资不抵债、现金流量不足等情形。会计处理上要求企业对已不能收回的应收账款应当查明原因，追究责任，根据企业权限，经股东大会或董事会或经理（厂长）办公会议或类似机构批准后作为坏账损失，冲销提取的坏账准备，在管理上只要由内部权力机构批准即可。2. “税前扣除”第47条

6、规定，对坏账损失的认定有明确标准，纳税人符合下列的条件之一的应收账款，应作为坏账处理：债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款；债务人死亡或依法被宣告死亡、失踪，其财产或遗产确实不足清偿的应收账款；债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产（包括保险赔款等）确实无法清偿的应收账款；债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁定，确定无法清偿的应收账款；逾期3年以上仍未收回的应收账款；经国家税务总局批准核销的应收账款。在税务管理上对坏账损失都要作为财产损失履行相应的报批手续，经主管税务机关审核批准后方可在税前扣除。三、股权投资收益处理的差异（一）“投资”规定，长期股权投资持有

7、期间取得收益和处置收益都确认为投资收益，而短期投资收益确认仅限于处置收益，持有期间取得收益冲减投资成本。长期股权投资会计核算方法，根据投资企业对被投资企业是否拥有控制、共同控制或重大影响分为成本法和权益法。这两种不同会计核算方法对企业长期股权投资的投资收益确认标准分别是：采用成本法时，投资企业根据被投资企业宣告分派的利润或现金股利确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累计净利润的分配额。所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过该数额的部分，冲减投资成本。采用权益法时，投资企业应在取得股权投资后，按应享有或应分担的被投资单位当年实现的净利润或发生

8、的净亏损额认定为当期投资损益，并调整长期投资账面价值。投资企业按被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，冲减投资账面价值。（二）“通知”规定，企业持有股权投资期间取得收益放在股权投资所得中核算，将处置收益放在企业股权投资转让所得或损失中处理。股权投资所得即股息性所得，它是指企业通过股权投资以被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益，包括现金股利和股票股利。股权转让所得即资本利得，它是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。这两种所得由于所得税税率不同，因此，税法要求将它们分开核算通知”还规定，被投资企业对投资方的分配支付额，如