增值税的纳税筹划案例分析

1、1第四章 增值税纳税筹划案例案例一一、案例名称：促销模式的税收筹划二、 案例内容：华润时装经销公司(以下简称华润公司)以几项世界名牌服装的零售为主， 商品销售的平均利润率为30%， 即销售100元商品， 其成本为70元。华润公司是增值税一般纳税人， 购货均能取得增值税专用发票。 该公司准备在2011年元旦、春节期间开展一次促销活动，以扩大在当地的影响。经测算，如果将商品打 八折让利销售，公司可以维持在计划利润的水平上。在促销活动的酝酿阶段，公司的决策层对销售活动的 涉税问题了解不深，于是他们向普利税务师事务所的注册税务师提出咨询。为了帮助该企业了解销售环节的涉税问题，并就有关问题做出决策，普利

2、税务师事务所的专家提出两 个方案进行税收分析：(1)让利(折扣)20%销售，即公司将100元的货物以80元的价格销售。(2)赠送20%的购物券，即公司在销售100元货物的同时，再赠送20元的购物券，持券人仍可以凭购物券在日后一定时期内购买商品。以上价格均为含税价格。以销售100元的商品为基数，假定公司每销售100元商品产生可以在企业所 得税前扣除的工资和其他费用6元，城市维护建设税及教育费附加对税收筹划效果影响较小，计算分析时 不予考虑。试从对增值税与企业所得税两个税税负影响角度，对上述两个方案进行分析并作出选择。【解】：方案一：让利(折扣)20%销售 在这种方式下，商场销售100元的商品只收

3、取80元，成本为70元。应纳的增值税=(80-70) + (1+17%X17%= 1.45元利润总额=(80-70) + (1+17%6=2.55元 应纳企业所得税=2.55X25%=0.64元 净利润=2.55-0.64=1.91元方案二：赠送20%的购物券 在这种方式下，相当于商场赠送20元商品。赠送行为视同销售，应计算销项税额，缴纳增值税。 赠送商品成本=20X(1-30%)=14元应纳的增值税=(100-70)+(1+17%)X17%+(20-14)+(1+17%)X17%=4.36+0.87=5.23元 利润总额=(100-70)+(1+17%)-14+(1+17%)-6=25.64

4、-11.97-6=7.67元 由于赠送的商品成本及应纳的增值税不允许在企业所得税前扣除，则应纳企业所得税= (100-70)+(1+17%)-6X25%=19.64X25%=4.91元 净利润=7.67-4.91=2.76元案例二一、案例名称：代销方式影响税收负担二、案例内容：宇宙时装公司是全国知名的服装生产企业， 主要生产西服和各种高档时装。2009年，宇宙时装公司所 生产的甲品牌高档时装全部委托分布在全国三十多个大中城市的代理商销售。为了宣传自己的品牌、提高 产品的市场占有率，该公司采取薄利多销的策略，在与各代理商签订销售合同时，就与其明确甲品牌时装 每套不含税销售价格为1 000元，代理

5、手续费为每套100元。通过各种销售方式和销售渠道扩大自己产品的销售量，尽可能扩大市场的占有率，是目前企业营销活 动的重点。根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第四条规定，企业将货物交付他人代销，应 视同销售货物，按规定计算缴纳增值税。同时规定： “委托其他纳税人代销货物，在收到代销单位的代销清单的当天确认收入。 ”因此，宇宙时装公司发出时装时的账务处理为： 借：发出商品贷：库存商品 收到代理商转来的代销清单时，公司以合同约定的销售价格记账，其会计处理如下： 借：银行存款（或应收账款等）贷：主营业务收人应交税金应交增值税（销项税额） 公司向代销单位支付代销手续费时，其会计处理如下： 借：销售

6、费用贷：银行存款2010年1月底，普利税务师事务所的注册税务师小方应该公司聘请，对其2009年度纳税情况进行安 全性检查。经检查，小方对该企业税收的会计核算情况给予认可，但对时装经营的具体操作方式提出了自 己的筹划建议。新会计准则把代销收入分为两类来处理：2一是收取手续费的方式；二是视同买断方式。从 税收的角度讲，这两种方式的经营效果是不一样的。1方式一为收取手续费 收取手续费是指受托方根据所代销的商品数量，按协议约定向委托方收取一定比例的手续费。这是受 托方的一种劳务收入，它的主要特点是：受托方通常按照委托方制定的价格标准销售货物，受托方无权决 定商品的价格，在这种销售方式下，委托方存受托方

7、将商品销售后，按受托方提供的代销清单确认销售收 入；受托方在商品销售后，按协议约定的比例收取手续费、确认收入。目前，宇宙时装公司正是采用这种代销方式销售自己的产品。2009年该公司发出甲品牌时装12 000套，至12月底结账时，收到代销单位的代销清单合计销售10 000套，则宇宙时装公司2009年度应按销售清单确认销售收入并计算增值税的销项税额为：借：应收账款11 700 000贷：主营业务收入10 000 000应交税金应交增值税（销项税额）l 700 000宇宙时装公司在支付手续费l 000 000元时，其会计处理如下： 借：销售费用l 000 000贷：银行存款1 000 000 2方式

8、二为视同买断 视同买断是指由委托方和受托方签订协议，委托方按合同价收取受托方所代销货物的货款，实际售价 由受托方在委托方确定的指导价格范同内自主决定，实际售价与合同价的差额归受托方所有，委托方不再 支付代销手续费。在这种情况下，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作为购入商品处理，只在 备查账中登记商品的规格、数量等。受托方将商品销售后，按实际的售价确认收入，并向委托方开具代销清单。随后，委托方按代销清单确认销售收入。 如果宇宙时装公司采用这种代销方式，则与代理商签订代销协议时，宇宙时装公司可以销售价格每套1 000元 扣 减 代 销 手 续 费100元 ， 即 以 每 套900元 的 价

9、 格 作 为 合 同 代 销 价 格 ， 代 理 商 仍 以 每 套1 000元 销售出去。假设销售数量仍为借：发出商品 贷：库存商品10 000套，那么宇宙时装公司发出时装时的账务处理为：9 000 0009 000 000宇宙时装公司在收到代理商转来的代销清单时，应确认销售收入并计算增值税销项税额：借：应收账款10 530 000贷：主营业务收入9 000 000应交税费应交增值税（销项税额）1 530 000试从纳税筹划的视角，对上述两种代销方式的纳税影响进行分析并作出选择（暂不考虑所得税）解】：假设服装公司进项税额为P,除代销手续费外的主营业务成本、期间费用为C,不考虑城建税及教育3费

10、附加，两种方案应纳增值税和营业税情况及利润情况如下（单位：万元）收取手续费：方案对比分析：（1）对服装公司而言，两种方案的利润水平一样，但视同买断方式的增值税税负减少1 7万。两项合计减少支出18.7元，减少了公司的现金流出，有利于公司的资金调度。（2） 对代理商而言，视同买断方式的应纳增值税增加1 7万，应纳营业税减少了5万， 利润总额增加了5万，而且此方案可以给予代理商销售货物的定价权， 可以使其根据代销货 物在当时的价格水平， 随行就市进行促销， 从而提升自己的盈利水平， 若代理商资金流转困 难不大，此方案可以考虑，反之则应放弃。（3）从服装公司和代理商总体税负的情况而言，若选择视同买断

11、方式，应纳的增值税 总额不变， 应纳营业税减少了5万，利润总额增加了5万。总体来看， 视同买断方式比较有 利。案例三一、 案例名称：运费筹划的思路二、 案例内容：A企业是从事环保产品甲产品的生产企业，年销售400多万元。由于市场竞争相当激烈，企业处于微利状态。 该企业的负责人王经理在与其他企业对有关情况交流后，发现自己的增值税比别人缴的多，总觉得不正常，但又不知道问题出在哪里。2002年底，王经理请一税务事务所的注册税务师对企业进行纳税情况诊断。注册税务师小方对该企业2002年纳税情况进行了全面调查，发现该企业当年销售甲产 品438万元，而缴纳的增值税却有37.23万元，增值税的税收负担率高达

12、8.5%，比同行业 要高出2个百分点。 小方对企业的进项税额流程以及有关费用情况进行了进一步调查，发现该企业收受发票不规范， 许多项目应该取得增值税专用发票却没有取得。 其中比较突出的问 题是接受的运费发票不规范，该企业全年发生运费38万元，但支付运费时企业索取的都是 普通收据，不是运输部门的运输发票，因而不能抵扣增值税的进项税额。经询问王经理才知道， 该企业销售甲产品需要专用设备槽车进行运输， 该企业没有 这种专用槽车。而甲产品的购买者B公司自备这种槽车。A企业与B公司签订供货合同时，是以B公司的入库价格结算的，B公司提供槽车所发生的费用则在甲产品销售价格中扣减，同时提供结算收据。而这种结算

13、收据在A企业是不能抵扣增值税进项税额的，从而导致企业的增值税税负明显升高。针对这个问题，注册税务师小方提出两个方案供企业选择：宇宙公司纳税情况：应纳增值税=1000 x1X17%P=170P利润总额=1000 x1C100 x1=900C代理商纳税情况：应纳增值税=1000 x1x17%1000 x1x17%=0应纳营业税=100 x1x5%=5利润总额=100 x15=95公司与代理商合计情况：应纳增值税=170P应纳营业税=5利润总额=900C+95=995C视同买断：宇宙公司纳税情况：应纳增值税=900 x1x17%P=153P利润总额=900 x1C=900C代理商纳税情况：应纳增值税

14、=1000 x1x17%900 x1x17%=17利润总额=1000900=100（万元） 公司与代理商合计情况应纳增值税=153P +17=170P利润总额=900C+100=1000C4方案一：将运输槽车改用专业运输公司的，这样A企业可以取得能够抵扣增值税的运输发票。方案二：运输仍由B公司负责，但与B公司签订供货合同时，以A企业的出厂价格结算, 从而降低A企业增值税的计税依据。以上方案的筹划效果如何呢？试进行分析并做出选择。【解】:假设A企业2009年的各项经济指标与2008年相同，我们可以对以上方案进行分析：改用专业运输公司的槽车运输甲产品以后，A企业发生的38万元运输费用可以取得符合增

15、值税管理规定的运输发票。根据规定，A企业可以按7%勺抵扣率抵扣增值税进项税额。可抵扣增值税进项税额=38X7%= 2.66（万元）。A企业的增值税应纳增值税减少额=2.66（万元）。筹划后，A企业的税收负担率为：（37.232.66）-438=7.89%,该方案使A企业的税收负担率下降了0.61%（原8.5%）在与B公司签订供货合同时， 以A企业的出厂价格结算。我们假设两种价格的差额正好是运费数额，在其他因素不变的情况下，A企业的增值税应纳增值税减少额：38X17%= 6.46（万元）。筹划后的企业增值税的税收负担率为：（37.236.46）-438=7.02%。该方案使A企业的税收负担率下降

16、了1.48%（原8.5%）。【进一步分析】由于在前面对于方案二的讨论是基于A企业的出厂价格和B企业的入库价格的差额正好是运费数额，但现实情况对此不能确定，因此设两者的差额为R（不含税价，下同），由于运费是不变的，可得：在方案一中，A企业可以抵扣增值税进项税额：38X7%= 2.66（万元）在方案二中，A企业的增值税应纳增值税减少额：RX17%令两者相等，即RX17%= 38X7%解得R为15.65万元。案例四序号A企业的出厂价格和B企业的入库价格的差额（万元）方案选择1015.65万案一215.65两者皆可315.65以上万案二异不大；当A企业的出厂价格和15.65万元时，方案一税负相对较轻；

17、当A企业的出厂价格和B企业的入库价格的差额大于15.65万元，方案二税负较轻。即当A企业的出厂价格和B企业的入库价格的差额为15.65万元时，两种方案税负差B企业的入库价格的差额小于5一、 案例名称：纳税人身份选择的税收筹划二、 案例内容：甲乙两个企业均为生产型小规模纳税人，且是同行，主要从事机械配件加工及销售业务。甲企业年销售额为40万元，年购进项目金额为35万元；乙企业年销售额为49万元，年购进项目金额为44万元（以上金额均为不含税金额，进项税额可取得增值税专用发票）。由于6两个企业年销售额均达不到一般纳税人标准， 税务机关对这两个企业均按小规模纳税人简易 方法征税，征收率为3%甲企业年应

18、纳增值税1.2万元（=40X3%）,乙企业年应纳增值 税1.47万元（=49X3%，两个企业年应纳增值税额为2.67万元（=1.2+1.47）。为了减轻增值税税负, 甲乙两个企业目前正在考虑合并, 并请注册税务师老李对二者合 并后的税收影响进行分析,老李会给对方什么建议呢？【解】： 根据无差别平衡点增值率原理：甲企业的不含税增值率：（40-35）十40=12.5%,小于无差别平衡点含税增值率17.65%,选择作为一般纳税人税负较低.乙企业不含税增值率：（49-44）-49=10.2%，同样小于无差别平衡点含税增值率17.65%。选择作为一般纳税人税负较轻。因此,甲乙两个企业如通过合并方式,组成

19、一个独立核算的纳税人,年应税销售额89万元（80万元），符合一般纳税人的认定资格。企业合并后,年应纳增值税税额为：（40+49）-（1+17%）X17%-（35+44）-（1+17%）X17%=1.45（万元）可见,合并后可减轻税负：2.67-1.45=1.22（万元）案例五、案例名称：施工企业的纳税筹划、案例内容：计3 000万元。其中，A公司提供的混凝土是从当地一家混凝土企业乙公司购得，价款2 000万元。A公司提供的钢筋是从一家钢材生产企业丙公司购得，价款1 000万元。此外，合同还约定, 由甲公司提供大楼所需安装的电梯, 价款500万元。 假设甲公司的工程年底前竣工 并进行了成本结算,

20、企业所得税实行查账征收,2009年度应纳税所得额为400万元。此外, 乙公司应纳税所得额为100万元,丙公司应纳税所得额为200万元。假定当地企业的增值税 税负为4%,案例中各企业均没有其他业务,不考虑其他事项。试分析计算目前甲乙丙三家公司的税负 （要综合考虑流转税、 所得税、 城建税和教育费 附加等）,并主要站在甲公司立场上提出纳税筹划建议。【解】：筹划前：营业税暂行条例实施细则规定,纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的,其营 业额应当包括工程所用原材料、 设备及其他物资和动力价款在内, 但不包括建设方提供的设 备的价款。甲公司：应纳建筑业营业税：（35003000500）X3%=210（

21、万元）应纳城市维护建设税和教育费附加：210X（7%3 %）=21（万元）应纳企业所得税：400X25%=100（万元）甲公司当年共应缴纳税费21021100=331（万元）。乙公司：应纳增值税：1000 x4%= 40（万元）应纳城市维护建设税和教育费附加：40X（7%+ 3%=4（万元）甲公司是一家建筑施工企业,主营工程施工, 司的办公大楼建筑工程,合同约定建筑工程价款为 混凝土价款,含地面砖、墙面砖及其他人丁料等）2009年承包了某市区一家建设单位A公3 500万元（不含设备价款,不含钢筋和,同时约定由A公司提供混凝土、钢筋共7应纳企业所得税：100X25%= 25（万元）乙公司应纳各税

22、费合计：40+4+25=69（万元）丙公司：应纳增值税：2000 x4%=80（万元） 应纳城市维护建设税和教育费附加：80 x（7%+3%）=8（万元）应纳企业所得税：200 x25%=50（万元） 丙公司应纳各税费合计：80+8+50=138（万元）甲、乙、丙三公司共应纳税费：331+69+138=538（万元）接原案例，其他事项不变，将大楼所需安装的电梯改由建设单位A公司提供。营业税暂行条例实施细则 规定， 建设方提供的设备的价款不计入建筑业劳务的营业 额。因此：甲公司应纳建筑业营业税：（3500+3000）x3%=195（万元）应纳城市维护建设税和教育费附加：195x（7%+3%）=1

23、9.5（万元） 应纳税所得额调整为：400+（210+21）（195+19.5）=416.5（万元）应纳企业所得税：416.5x25%=104.125（万元）。甲公司当年共应缴纳税费：195+19.5+104.125=318.625（万元）。甲公司可比原来少缴纳各项税费共计331318.625=12.375（万元）。 乙、丙公司的税收负担不发生变化。接筹划方案一， 其他事项不变。 甲公司为拓展业务，与乙、丙两公司合并成一家法人企 业丁公司， 原甲、乙、丙三公司分别作为新设法人企业的非法人分公司， 不需要办理单独的 税务登记， 因此新成立的丁公司不仅提供建筑业劳务， 而且同时生产混凝土和钢筋。

24、丁公司 在对外承接工程时，均在合同中约定使用自产的混凝土和钢筋。丁公司在2009年与A公司签订合同时就不再约定由A公司提供混凝土和钢筋， 而是约定由丁公司自行提供， 使用其自 产的混凝土和钢筋。丁公司对其建筑业劳务和自产货物销售行为能分别核算。营业税暂行条例实施细则 第七条规定， 纳税人的下列混合销售行为， 应当分别核算 应税劳务的营业额和货物的销售额， 其应税劳务的营业额缴纳营业税， 货物销售额不缴纳营 业税。未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：（一） 提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（二） 财政部、国家税务总局规定的其他情形。根据上述规定，筹划后的丁公司应纳营业税：3500 x3%=105（万元）应纳城市维护建设税和教育费附加105x（7%+3%）=10.5（万元）。本例中， 为了便于对筹