审计计划重要性与审计风险教材

1、第二节第二节 审计重要性审计重要性第三节第三节 审计风险审计风险第二节第二节 重要性重要性审计重要性概念的运用贯穿于整个审计过程审计重要性概念的运用贯穿于整个审计过程。在计划审计工作在计划审计工作时，时，CPA应当考虑导致财务报表应当考虑导致财务报表发生重大的错报的原因，并应当在了解被审计单发生重大的错报的原因，并应当在了解被审计单位及其环境的基础上，确定一个可接受的重要性位及其环境的基础上，确定一个可接受的重要性水平，即水平，即首先为财务报表层次确定重要性水平，首先为财务报表层次确定重要性水平，以发现在金额上重大的错报。以发现在金额上重大的错报。同时同时,CPA还应评估各类交易、账户余额以及

2、列报还应评估各类交易、账户余额以及列报认定层次的重要性认定层次的重要性,以便确定进一步审计程序的性以便确定进一步审计程序的性质时间和范围质时间和范围,将审计风险降至可接受的低水平。将审计风险降至可接受的低水平。在确定审计意见类型时在确定审计意见类型时，CPA也需要考虑重要性也需要考虑重要性水平。水平。 一、重要性的含义一、重要性的含义二、审计重要性的运用二、审计重要性的运用三、计划审计工作时对重要性的评估三、计划审计工作时对重要性的评估四、终结阶段重要性的评估与运用四、终结阶段重要性的评估与运用一、重要性的含义一、重要性的含义1、其他国家理解、其他国家理解美国：美国：一项信息的错报或漏报是重要

3、的，指在特定一项信息的错报或漏报是重要的，指在特定环境下，一个理性的人依赖该信息所做的决策可能环境下，一个理性的人依赖该信息所做的决策可能因为这一错报或漏报得以变化或修正；因为这一错报或漏报得以变化或修正；英国：英国：错报或漏报可能影响到会计报表使用者的决错报或漏报可能影响到会计报表使用者的决策即为重要。其可能在整个会计报表范围内、单个策即为重要。其可能在整个会计报表范围内、单个会计报表或会计报表的单个项目中加以考虑；会计报表或会计报表的单个项目中加以考虑；国际：国际：如果信息的错报或漏报会影响使用者根据会如果信息的错报或漏报会影响使用者根据会计报表采取的经济决策，信息就具有重要性；计报表采取

4、的经济决策，信息就具有重要性；2 2、我国审计准则对重要性的定义是、我国审计准则对重要性的定义是：重要性取决于在具体环境下对错报金额重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策的经济决策，则该项错报是重大的。，则该项错报是重大的。 一、重要性的概念一、重要性的概念对重要性的理解对重要性的理解（1）重要性概念中的错报）重要性概念中的错报包含漏报包含漏报； （2）重要性包括对）重要性包括对数量和性质数量和性质两个方面的考虑；两个方面的考

5、虑； （3）重要性概念是针对）重要性概念是针对财务报表使用者决策的财务报表使用者决策的信息需求信息需求而言的。而言的。 (4) 重要性的确定离不开重要性的确定离不开具体环境具体环境。 (5) 对重要性的评估需要运用对重要性的评估需要运用职业判断职业判断。 返回对重要性的评估是注册会计师的一种对重要性的评估是注册会计师的一种专业专业判断。判断。注册会计师在注册会计师在审计过程中审计过程中应当运用重要性应当运用重要性原则。原则。对重要性运用问题要把握两个阶段、两个对重要性运用问题要把握两个阶段、两个标准、两个层次；并需要考虑重要性与审标准、两个层次；并需要考虑重要性与审计风险的关系。计风险的关系。

6、二、重要性的运用二、重要性的运用返回1 1、两个阶段、两个阶段一是在确定审计程序的性质、时间和范围时，一是在确定审计程序的性质、时间和范围时，即在审计计划阶段运用；即在审计计划阶段运用；此时，重要性被看作此时，重要性被看作是审计所允许的可能或潜在的未发现错报或漏是审计所允许的可能或潜在的未发现错报或漏报的限度，即注册会计师在运用审计程序以检报的限度，即注册会计师在运用审计程序以检查会计报表的错报或漏报时所允许的误差范围。查会计报表的错报或漏报时所允许的误差范围。二是评价审计结果时，即在审计报告阶段运用。二是评价审计结果时，即在审计报告阶段运用。此时，重要性被看作是某一错报或漏报或汇总此时，重要

7、性被看作是某一错报或漏报或汇总的错报或漏报是否影响到会计报表使用者判断的错报或漏报是否影响到会计报表使用者判断和决策的标志。和决策的标志。2 2、两个标准、两个标准是指对重要性金额和性质的考虑是指对重要性金额和性质的考虑重要性具有数量和质量两个方面的特征。重要性具有数量和质量两个方面的特征。一般来说，金额大的错报或漏报比金额小的错一般来说，金额大的错报或漏报比金额小的错报或漏报更重要。报或漏报更重要。但在许多情况下，某项错报或漏报从量的方面但在许多情况下，某项错报或漏报从量的方面看并不重要，从其性质方面考虑，却可能是重看并不重要，从其性质方面考虑，却可能是重要的。要的。P119 P119 3

8、3、两个层次、两个层次CPACPA在审计过程中，必须从两个层次考虑重要在审计过程中，必须从两个层次考虑重要性：性：（1 1）财务报表层次）财务报表层次由于独立审计的目的是对会计报表的合法性、由于独立审计的目的是对会计报表的合法性、公允性发表审计意见，因此，公允性发表审计意见，因此，CPACPA必须考虑会必须考虑会计报表层次的重要性，即对会计报表总的重要计报表层次的重要性，即对会计报表总的重要性水平的考虑。性水平的考虑。（2 2）认定层次）认定层次( (账户和交易层）账户和交易层） 会计报表所提供的信息来源于各账户或各交会计报表所提供的信息来源于各账户或各交易，易，CPACPA只有通过验证各账户

9、和各交易，才只有通过验证各账户和各交易，才能得出会计报表是否合法、公允的整体性结能得出会计报表是否合法、公允的整体性结论，即需对重要性进行分解，考虑账户和交论，即需对重要性进行分解，考虑账户和交易层次的重要性水平，易层次的重要性水平，这一层次的重要性水这一层次的重要性水平又称为可容忍错报。平又称为可容忍错报。4 4、重要性与审计风险的关系、重要性与审计风险的关系1、注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间、注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间的关系。的关系。审计风险的高低取决于重要性的判断。审计风险的高低取决于重要性的判断。2、重要性与审计风险之间成、重要性与审计风险之间成反向反向关系。关系。

10、这里的重要性是指这里的重要性是指报表使用者心中既定的报表使用者心中既定的而风险是指而风险是指注册会计师最终面临的注册会计师最终面临的3、注册会计师应当保持应有的职业谨慎，合理、注册会计师应当保持应有的职业谨慎，合理确定重要性水平。确定重要性水平。重要性水平偏高或偏低对注册会计师均不利重要性水平偏高或偏低对注册会计师均不利。例如： 4000元元 2000元元重要性水平重要性水平 高高 低低审计风险审计风险 低低 高高审计证据审计证据 少少 多多三、计划阶段对重要性的评估三、计划阶段对重要性的评估1 1、对重要性评估的总体性要求、对重要性评估的总体性要求2 2、对重要性水平做出初步判断时应考虑的因

11、素、对重要性水平做出初步判断时应考虑的因素3 3、财务报表层次重要性水平的确定、财务报表层次重要性水平的确定4 4、认定层次重要性水平的确定、认定层次重要性水平的确定5 5、对计划阶段确定的重要性水平的调整、对计划阶段确定的重要性水平的调整 （1 1）编制审计计划时必须对重要性水平）编制审计计划时必须对重要性水平 做出初步判断。做出初步判断。（2 2）初步判断的目的是确定所需审计证据）初步判断的目的是确定所需审计证据 的数量。的数量。（3 3）重要性水平与审计证据之间成）重要性水平与审计证据之间成反向反向关系。关系。要注意重要性水平与重要审计项目之间的区别。要注意重要性水平与重要审计项目之间的

12、区别。1 1、对重要性评估的总体性要求、对重要性评估的总体性要求返回2 2、对重要性水平做出初步判断时应考虑因素、对重要性水平做出初步判断时应考虑因素（1）审计经验；）审计经验； （2）被审计单位的经营规模和业务性质；）被审计单位的经营规模和业务性质；（3）内部控制与审计风险的评估结果；）内部控制与审计风险的评估结果；（4）财务报表各项目的性质及其相互关系；）财务报表各项目的性质及其相互关系； （5）财务报表项目的金额及其波动幅度。）财务报表项目的金额及其波动幅度。 总之，总之，只要影响预期财务报表使用者决策的只要影响预期财务报表使用者决策的因素，都可能对重要性水平产生影响。因素，都可能对重要

13、性水平产生影响。注册会计师应当在计划阶段充分考虑这些因注册会计师应当在计划阶段充分考虑这些因素，并采用合理的方法，确定重要性水平。素，并采用合理的方法，确定重要性水平。 （1）评估财务报表层次重要性水平的目的：）评估财务报表层次重要性水平的目的：对财务报表发表意见时确定财务报表是否公允对财务报表发表意见时确定财务报表是否公允反映。反映。 （2）评估方法：）评估方法：注册会计师通常先选择一个注册会计师通常先选择一个恰当的基准，再选用适当的百分比乘以该基准，恰当的基准，再选用适当的百分比乘以该基准，从而得出财务报表层次的重要性水平。从而得出财务报表层次的重要性水平。 （3）评估基准：）评估基准：有

14、许多汇总性财务数据可以有许多汇总性财务数据可以用作确定财务报表层次重要性水平的基准，例用作确定财务报表层次重要性水平的基准，例如，总资产、净资产、销售收入、费用总额、如，总资产、净资产、销售收入、费用总额、毛利、净利润等。毛利、净利润等。3 3、财务报表层次重要性水平的确定、财务报表层次重要性水平的确定（4 4）选择百分比：）选择百分比：注册会计师通常运用职业判注册会计师通常运用职业判断合理选择百分比，据以确定重要性水平。比如：断合理选择百分比，据以确定重要性水平。比如：对于以盈利为目的的企业，来自经常性业务的税对于以盈利为目的的企业，来自经常性业务的税前利润或：前利润或： 盈利组织税后净利润

15、的盈利组织税后净利润的 5%5%，或总收入的，或总收入的 0.5%0.5%； 对于非盈利组织，费用总额或总收入的对于非盈利组织，费用总额或总收入的 0.5%0.5%； 对于共同基金公司，净资产的对于共同基金公司，净资产的 0.5%0.5%。 P122 （5 5）财务报表层次水平的评估确定）财务报表层次水平的评估确定 注册会计师应当确定一个恰当的重要性水平作为注册会计师应当确定一个恰当的重要性水平作为整个财务报表层次的水平。整个财务报表层次的水平。 特别注意：特别注意：（1 1）如果同一时期各财务报表的重要性水平不同）如果同一时期各财务报表的重要性水平不同，CPACPA应选其应选其最低者最低者作

16、为财务报表层次的重要性作为财务报表层次的重要性水平。水平。（2 2）在编制审计计划时，如果被审计单位尚未）在编制审计计划时，如果被审计单位尚未完成会计报表的编制，完成会计报表的编制，CPACPA应当根据应当根据期中会计报期中会计报表推算表推算出年度会计报表，或者根据被审计单位经出年度会计报表，或者根据被审计单位经营环境和经营情况变动营环境和经营情况变动对上年度会计报表做出必对上年度会计报表做出必要修正要修正，以确定会计报表层次的重要性水平。，以确定会计报表层次的重要性水平。（1）可容忍错报）可容忍错报 各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平称为水平

17、称为“可容忍错报可容忍错报”。可容忍错报的确定以注册会计师对财务报表层可容忍错报的确定以注册会计师对财务报表层次重要性水平的初步评估为基础。次重要性水平的初步评估为基础。它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，注册会计师对各类交易、账户余额、列报确定注册会计师对各类交易、账户余额、列报确定的可接受的最大错报。的可接受的最大错报。可将报表层分配也可单独确定。可将报表层分配也可单独确定。 4 4、认定层次重要性水平的确定、认定层次重要性水平的确定（2）确定认定层次重要性水平时要考虑的）确定认定层次重要性水平时要考虑的因素因素 在确定各类交易、账户余额、列

18、报认定层次在确定各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平时，注册会计师应当考虑以下的重要性水平时，注册会计师应当考虑以下主要因素：主要因素： 各类交易、账户余额、列报的性质及错报各类交易、账户余额、列报的性质及错报的可能性；的可能性； 各类交易、账户余额、列报的重要性水平各类交易、账户余额、列报的重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系。与财务报表层次重要性水平的关系。案例案例P123（3）对小金额项目的特殊考虑）对小金额项目的特殊考虑(CPA教材教材P153 ）在制定总体审计策略时，注册会计师应当对那些在制定总体审计策略时，注册会计师应当对那些金额本身就低于所确定的财务报表层次重要性水金

19、额本身就低于所确定的财务报表层次重要性水平的特定项目作额外的考虑。平的特定项目作额外的考虑。注册会计师应当注册会计师应当根据根据被审计单位的具体情况，被审计单位的具体情况，运运用用职业判断，职业判断，考虑考虑是否能够合理地预计这些项目是否能够合理地预计这些项目的错报将影响使用者依据财务报表作出的经济决的错报将影响使用者依据财务报表作出的经济决策（如有这种情况的话）。注册会计师在作出这策（如有这种情况的话）。注册会计师在作出这一判断时，应当考虑的相关因素：一判断时，应当考虑的相关因素： 应当考虑的相关因素：应当考虑的相关因素：（1）会计准则、法律法规是否影响报表使用者）会计准则、法律法规是否影响

20、报表使用者的关键性披露；（如关联方、治理层报酬）的关键性披露；（如关联方、治理层报酬）（2）与被审计单位所处行业及其环境的关键性）与被审计单位所处行业及其环境的关键性披露；（制药行业研发成本）披露；（制药行业研发成本）（3）报表使用者是否特别关注报表披露中特定）报表使用者是否特别关注报表披露中特定业务分部的业绩。（如新购买）业务分部的业绩。（如新购买） 5 5、对计划阶段确定的重要性水平的调整、对计划阶段确定的重要性水平的调整（1）调整的必要性）调整的必要性 在审计执行阶段，随着审计过程的推进，在审计执行阶段，随着审计过程的推进，注册会计师应当及时评价计划阶段确定注册会计师应当及时评价计划阶段

21、确定的重要性水平是否仍然合理，并根据具的重要性水平是否仍然合理，并根据具体体环境的变化环境的变化或在审计执行过程中进一或在审计执行过程中进一步步获取的信息获取的信息，修正修正计划的重要性水平，计划的重要性水平，进而进而修改修改进一步审计程序的性质、时间进一步审计程序的性质、时间和范围。和范围。 （2）调整的方法）调整的方法 注册会计师应当选用下列方法将审计风险降注册会计师应当选用下列方法将审计风险降至可接受的低水平：至可接受的低水平： 如有可能，通过扩大控制测试范围或实施如有可能，通过扩大控制测试范围或实施追加的控制测试，追加的控制测试，降低评估的重大错报风险降低评估的重大错报风险，并支持降低

22、后的重大错报风险水平；并支持降低后的重大错报风险水平； 通过修改计划实施的实质性程序的性质、通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围，时间和范围，降低检查风险降低检查风险。 四、终结阶段重要性的评估与运用四、终结阶段重要性的评估与运用CPA评价审计结果时所运用的重要性水平，评价审计结果时所运用的重要性水平，可能可能不同于不同于编制审计计划时所确定的重要性水平。编制审计计划时所确定的重要性水平。如果前者大大低于后者，如果前者大大低于后者，CPA应当重新评估所执应当重新评估所执行的审计程序是否充分。行的审计程序是否充分。因此，因此，CPA在编制审计计划时，可能有意地规定在编制审计计划时，可能

23、有意地规定重要性水平低于将用于评价审计结果的重要性水重要性水平低于将用于评价审计结果的重要性水平，这样通常可以减少未被发现的错报或漏报的平，这样通常可以减少未被发现的错报或漏报的可能性，给可能性，给CPA提供一个安全边际，从而减少审提供一个安全边际，从而减少审计风险。计风险。（一）评价审计结果时所运用的重要性水平（一）评价审计结果时所运用的重要性水平（二）错报或漏报的汇总（二）错报或漏报的汇总CPACPA在评价审计结果时，应当汇总在评价审计结果时，应当汇总已发现但尚已发现但尚未调整的错报或漏报未调整的错报或漏报，并与会计报表层重要，并与会计报表层重要性水平比较，考虑其金额与性质是否对会计性水平

24、比较，考虑其金额与性质是否对会计报表的反映产生重大影响。包括：报表的反映产生重大影响。包括：1 1、已识别的错报或漏报、已识别的错报或漏报（未调整的）（未调整的） 2 2、推断的错报或漏报、推断的错报或漏报（估计的）（估计的）1、已经识别的具体错报、已经识别的具体错报 已经识别的具体错报是指注册会计师在审计过程已经识别的具体错报是指注册会计师在审计过程中发现的，能够准确计量的错报，包括下列两类：中发现的，能够准确计量的错报，包括下列两类：对事实的错报。对事实的错报。这类错报产生于被审计单收集这类错报产生于被审计单收集和处理数据的错误，对事实的忽略或误解，或故和处理数据的错误，对事实的忽略或误解

25、，或故意舞弊行为。意舞弊行为。 涉及主观决策的错报。涉及主观决策的错报。这类错报产生于两种情这类错报产生于两种情况：一是管理层和注册会计师对会计估计值的判况：一是管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异，二是管理层和注册会计师对选择和运用断差异，二是管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异，由于注册会计师认为管理会计政策的判断差异，由于注册会计师认为管理层选用会计政策造成错报，管理体制层却认为选层选用会计政策造成错报，管理体制层却认为选用会计政策适当，导致出现判断差异。用会计政策适当，导致出现判断差异。2、推断误差、推断误差 推断误差是注册会计师对不能明确、具体地推断误差是注册会计师对

26、不能明确、具体地识别的其他错报的最佳估计数。包括：识别的其他错报的最佳估计数。包括： 通过测试样本估计出的总体的错报减去在通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报。测试中发现的已经识别的具体错报。 通过实质性分析程序推断出的估计错报。通过实质性分析程序推断出的估计错报。 注意这里注意这里“已识别已识别”和和“推断推断”的含义。的含义。CPACPA在实质性测试时，不可能将各账户的每在实质性测试时，不可能将各账户的每一笔都进行测试（检查）。一笔都进行测试（检查）。如对如对“产品销售收入产品销售收入”账簿记录抽取账簿记录抽取25%25%进进行审计，共发现多计收入行审计，共发

27、现多计收入1515万元，这万元，这1515万元万元就是就是“已识别的错报或漏报已识别的错报或漏报”，那么，注册会计师认为（估计）本年度共多那么，注册会计师认为（估计）本年度共多计销售收入计销售收入6060万元，则其中万元，则其中4545万元这就是万元这就是“推断的错报或漏报推断的错报或漏报”。返回1 1、汇总数低于重要性水平的处理、汇总数低于重要性水平的处理如果尚未调整的错报或漏报的汇总数低于重要性如果尚未调整的错报或漏报的汇总数低于重要性水平，并且错报或漏报的性质并不重要，注册会水平，并且错报或漏报的性质并不重要，注册会计师可发表无保留意见。计师可发表无保留意见。理论上，可以不提请被审计单位

28、进行调整。理论上，可以不提请被审计单位进行调整。但在实务中，最好还是应提请被审计单位进行调但在实务中，最好还是应提请被审计单位进行调整，因为这样做，一是不致把本期的错报或漏报整，因为这样做，一是不致把本期的错报或漏报滚存到下期，二是可为注册会计师自己留下更大滚存到下期，二是可为注册会计师自己留下更大的安全边际。的安全边际。（三）汇总数与重要性水平的比较处理（三）汇总数与重要性水平的比较处理2 2、汇总数接近重要性水平的处理、汇总数接近重要性水平的处理如果尚未调整的错报或漏报的汇总数接近重要如果尚未调整的错报或漏报的汇总数接近重要性水平，由于该汇总数连同尚未发现的错报或性水平，由于该汇总数连同尚

29、未发现的错报或漏报可能超过重要性水平，漏报可能超过重要性水平，注册会计师应当：注册会计师应当：实施追加审计程序实施追加审计程序，或或提请被审计单位进一步调整已发现的错报或提请被审计单位进一步调整已发现的错报或漏报漏报，以降低审计风险。，以降低审计风险。3 3、汇总数超过重要性水平的处理、汇总数超过重要性水平的处理如果尚未调整的错报或漏报的汇总数超过重要如果尚未调整的错报或漏报的汇总数超过重要性水平，性水平，注册会计师应当考虑采用两种措施：注册会计师应当考虑采用两种措施：一是应当扩大实质性测试范围一是应当扩大实质性测试范围，以进一步确认，以进一步确认汇总数是否真的超过重要性水平；汇总数是否真的超

30、过重要性水平；二是提请被审计单位调整会计报表。二是提请被审计单位调整会计报表。如果被审计单位拒绝调整会计报表或扩大实质如果被审计单位拒绝调整会计报表或扩大实质性测试的范围后，尚未调整的错报或漏报的汇性测试的范围后，尚未调整的错报或漏报的汇总数仍超过重要性水平，注册会计师应当发表总数仍超过重要性水平，注册会计师应当发表保留意见保留意见( (重要时重要时) )或否定意见（很重要时）。或否定意见（很重要时）。举例：举例：应收账款总额为应收账款总额为300万，重要性水平为万，重要性水平为2万，根据销售收款循环的内部控制和固有风险，万，根据销售收款循环的内部控制和固有风险，决定对应收账款总额决定对应收账

31、款总额300万当中抽出万当中抽出50%的样的样本进行审计。本进行审计。执行审计程序，假定对审计结果有如下情况：执行审计程序，假定对审计结果有如下情况：（1）发现）发现0.1万元的错报（不考虑其它情况）万元的错报（不考虑其它情况）总体总体300万有万有0.2万的错报万的错报总体合理总体合理（2）发现）发现0.95万元的错报万元的错报1.9万错报万错报 追加追加审计程序审计程序 调整调整（3）发现）发现1.2万元的错报万元的错报2.4万错报万错报 扩大审扩大审计范围计范围 调整调整在此在此特别注意特别注意，当汇总数接近重要性水平时，当汇总数接近重要性水平时，应追加审计程序；当汇总数超过重要性水平时

32、，应追加审计程序；当汇总数超过重要性水平时，应扩大实质性测试的范围。应扩大实质性测试的范围。这是因为：这是因为：当汇总数接近重要性水平时，受审计程序的限当汇总数接近重要性水平时，受审计程序的限制，仍然有一些错报或漏报未被查出的可能性制，仍然有一些错报或漏报未被查出的可能性存在，如果真是这样，汇总数就可能超过重要存在，如果真是这样，汇总数就可能超过重要性水平。此时，注册会计师就应考虑以前实施性水平。此时，注册会计师就应考虑以前实施的审计程序是否能将所有的错弊查出来，是否的审计程序是否能将所有的错弊查出来，是否应采用其它的审计程序，即追加审计程序。而应采用其它的审计程序，即追加审计程序。而不一定要

33、扩大测试的范围。不一定要扩大测试的范围。说明： 当汇总数超过重要性水平时，这些汇总数是根当汇总数超过重要性水平时，这些汇总数是根据据“已发现的错报或漏报已发现的错报或漏报”并依此并依此“推断的错推断的错报或漏报报或漏报”的汇总，毕竟的汇总，毕竟“已发现的错报或漏已发现的错报或漏报报”是在抽取的样本中查出的，如果在较少的是在抽取的样本中查出的，如果在较少的样本中，有偶然的错弊，这样，样本中，有偶然的错弊，这样，“推断的错报推断的错报或漏报或漏报”以及其汇总数也会增大，所以，注册以及其汇总数也会增大，所以，注册会计师应扩大抽查的样本量，即扩大实质性测会计师应扩大抽查的样本量，即扩大实质性测试的范围

34、，来判断试的范围，来判断“已发现的错报或漏报已发现的错报或漏报”是是一种偶然还是一种必然，而不一定要追加审计一种偶然还是一种必然，而不一定要追加审计程序。程序。 【例题【例题1】注册会计师在评价审计结果时，应汇总的错报漏报注册会计师在评价审计结果时，应汇总的错报漏报应包括（应包括（）（多选）。）（多选）。A.注册会计师发现的错报漏报注册会计师发现的错报漏报B.注册会计师推断的错报漏报注册会计师推断的错报漏报C.前期尚未调整的错报漏报前期尚未调整的错报漏报D.期后事项应调整的数期后事项应调整的数答案：答案：ABCD解析：错报漏报的汇总数包括已发现的和推断的。解析：错报漏报的汇总数包括已发现的和推

35、断的。【例题【例题2】如果已发现但尚未调整的错报、漏报的汇总数超过如果已发现但尚未调整的错报、漏报的汇总数超过重要性水平，为降低审计风险，注册会计师应当采取的重要性水平，为降低审计风险，注册会计师应当采取的必要措施包括（必要措施包括（）（多选）。）（多选）。A.修改审计计划，将重要性水平调整至更高的水平修改审计计划，将重要性水平调整至更高的水平B.扩大实质性测试范围，进一步确认汇总数是否重要扩大实质性测试范围，进一步确认汇总数是否重要C.提请被审计单位调整会计报表，以使汇总数低于重要提请被审计单位调整会计报表，以使汇总数低于重要性水平性水平D.发表保留意见或否定意见发表保留意见或否定意见答案：

36、答案：BC解析：当已发现但尚未调整的错报、漏报的汇总数超过解析：当已发现但尚未调整的错报、漏报的汇总数超过重要性水平，为降低审计风险，注册会计师应当考虑两重要性水平，为降低审计风险，注册会计师应当考虑两种措施：一是扩大实质性测试范围，进一步确认汇总数种措施：一是扩大实质性测试范围，进一步确认汇总数是否重要；二是提请被审计单位调整会计报表，以使汇是否重要；二是提请被审计单位调整会计报表，以使汇总数低于重要性水平。总数低于重要性水平。【例题【例题3】在评价审计结果时，如果尚未调整的错报、】在评价审计结果时，如果尚未调整的错报、漏报的汇总数超过重要性水平，注册会计师应当考虑漏报的汇总数超过重要性水平

37、，注册会计师应当考虑扩大实质性测试范围或提请被审计单位调整会计报表。扩大实质性测试范围或提请被审计单位调整会计报表。（）答案：答案： 解析：解析： 扩大实质性测试范围的原因是扩大实质性测试范围的原因是尚未调整尚未调整的错报、漏报的汇总数超过重要性水平的错报、漏报的汇总数超过重要性水平的条件下注的条件下注册会计师尚无法决定审计意见的类型册会计师尚无法决定审计意见的类型(保留还是否定保留还是否定)，而提请被审计单位调整是出具审计意见之前的一项规而提请被审计单位调整是出具审计意见之前的一项规定程序定程序 返回【例题【例题4】关于重要性的下列说法中，正确的有（关于重要性的下列说法中，正确的有（）(多选

38、多选)。A.重要性的判断不能从注册会计师的角度来考虑重要性的判断不能从注册会计师的角度来考虑B.重要性的判断应从注册会计师的需要来考虑重要性的判断应从注册会计师的需要来考虑C.重要性是注册会计师运用专业判断得来的重要性是注册会计师运用专业判断得来的D.不同环境下对重要性的判断可能是不同的不同环境下对重要性的判断可能是不同的答案：答案：ACD解析：重要性应是注册会计师站在会计报表使用者解析：重要性应是注册会计师站在会计报表使用者角度所做出职业判断。角度所做出职业判断。【例题【例题5】下列说法正确的有（下列说法正确的有（） (多选多选) 。A.重要性水平越高，审计风险越低重要性水平越高，审计风险越

39、低B.重要性水平越低，应当获取的审计证据越多重要性水平越低，应当获取的审计证据越多C.样本量越大，抽样风险越大样本量越大，抽样风险越大D.可容忍误差越小，需抽取的样本量越大可容忍误差越小，需抽取的样本量越大答案：答案：ABD解析：重要性水平与审计风险、审计证据成反向；解析：重要性水平与审计风险、审计证据成反向；样本量与抽样风险成反比；可容忍误差与样本量成反比。样本量与抽样风险成反比；可容忍误差与样本量成反比。【例题【例题6】甲注册会计师正在对甲注册会计师正在对ABC股份有限公司股份有限公司2004年度年度会计报表进行审计，在编制审计计划时需要对重要性水会计报表进行审计，在编制审计计划时需要对重

40、要性水平做出初步判断，但由于平做出初步判断，但由于ABC股份有限公司股份有限公司2004年度年度会计报表尚未编制完成，则下列各项中最有可能帮助注会计报表尚未编制完成，则下列各项中最有可能帮助注册会计师对重要性水平做出初步判断的是（册会计师对重要性水平做出初步判断的是（） (单选单选) 。A.注册会计师期望的重要性水平注册会计师期望的重要性水平B.ABC股份有限公司的中期会计报表股份有限公司的中期会计报表C.内部控制调查问卷内部控制调查问卷 D.与管理当局的沟通函与管理当局的沟通函答案：答案：B解析：注册会计师应当根据被审计单位中期会计报表或解析：注册会计师应当根据被审计单位中期会计报表或上年度

41、会计报表，进行推算或做出必要修正，得出年末上年度会计报表，进行推算或做出必要修正，得出年末会计报表数据，并据此确定会计报表层次的重要性水平。会计报表数据，并据此确定会计报表层次的重要性水平。 返回第三节第三节 审计风险审计风险一、审计风险的组成要素及其相互关系一、审计风险的组成要素及其相互关系二、重大错报风险二、重大错报风险三、检查风险三、检查风险 作业作业风险风险重要性与审计证据、审计风险之间的关系重要性与审计证据、审计风险之间的关系审计风险审计风险是指财务报表是指财务报表存在重大错报存在重大错报而注册会而注册会计师发表计师发表不恰当审计意见不恰当审计意见的可能性。的可能性。审计风险并不包含

42、这种情况，审计风险并不包含这种情况，即财务报表不含即财务报表不含有重大错报，而注册会计师错误地发表了财务有重大错报，而注册会计师错误地发表了财务报表含有重大错报的审计意见的风险。报表含有重大错报的审计意见的风险。可接受的审计风险的确定可接受的审计风险的确定，需要考虑会计师事，需要考虑会计师事务所对审计风险的态度、审计失败对会计师事务所对审计风险的态度、审计失败对会计师事务所可能造成的损失的大小因素。务所可能造成的损失的大小因素。审计风险取决于审计风险取决于重大错报风险重大错报风险和和检查风险检查风险。一、一、审计风险的组成要素及其相互关系审计风险的组成要素及其相互关系审计风险的组成要素审计风险

43、的组成要素重大错报风险重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性错报的可能性检查风险检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。发现这种错报的可能性。在既定的审计风险水平下，可接受的检查风险在既定的审计风险水平下，可接受的检查风险水平与认定层次重大错报风险的评估结果成反水平与认定层次重大错报风险的评估结果成反向关系。向关系。评估的重大错报风险越高，可接受的评估的重大错报风险越高，可接受的检查风险越低；评估的重大错报风险越低，可检

44、查风险越低；评估的重大错报风险越低，可接受的检查风险越高。接受的检查风险越高。注册会计师应当合理设计审计程序的性质、时注册会计师应当合理设计审计程序的性质、时间和范围，并有效执行审计程序，以间和范围，并有效执行审计程序，以控制控制检查检查风险。风险。审计计划，在很大程度上，就是围绕确定设计审计计划，在很大程度上，就是围绕确定设计审计程序的性质、时间和范围而展开。审计程序的性质、时间和范围而展开。 二、二、重大错报风险重大错报风险重大错报风险重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。错报的可能性。1、两个层次的重大错报风险、两个层次的重大错报风险在设计审计

45、程序以确定财务报表整体是否存在在设计审计程序以确定财务报表整体是否存在重大错报时，注册会计师应当从财务报表层次重大错报时，注册会计师应当从财务报表层次和各类交易、账户余额、列报（包括披露，下和各类交易、账户余额、列报（包括披露，下同）认定层次考虑重大错报风险。同）认定层次考虑重大错报风险。2、固有风险和控制风险、固有风险和控制风险认定层次的重大错报风险又可进一步细分为认定层次的重大错报风险又可进一步细分为固有风险和控制风险。固有风险和控制风险。（1）固有风险）固有风险是指假设不存在相关的内部控是指假设不存在相关的内部控制，某一认定发生重大错报风险的可能性，制，某一认定发生重大错报风险的可能性，

46、无论该错报单独考虑，还是连同其他错报构无论该错报单独考虑，还是连同其他错报构成重大错报。成重大错报。P126固有风险取决于被审计单位自身的经营特点、固有风险取决于被审计单位自身的经营特点、业务性质、工作人员的素质和品德等。业务性质、工作人员的素质和品德等。（2）控制风险）控制风险是指某项认定发生了重大错报，无论是指某项认定发生了重大错报，无论该错报单独考虑，还是连同其他错报构成重大错报，该错报单独考虑，还是连同其他错报构成重大错报，而该错报没有被单位的内部控制及时防止、防线和而该错报没有被单位的内部控制及时防止、防线和纠正的可能性。纠正的可能性。控制风险取决于与财务报表编制有关的设计和运行控制

47、风险取决于与财务报表编制有关的设计和运行的有效性。的有效性。由于控制的固有局限性，某种程序的控制风险始终由于控制的固有局限性，某种程序的控制风险始终存在。存在。由于固有风险和控制风险不可分割地交织在一起，由于固有风险和控制风险不可分割地交织在一起，有时无法单独进行评估，审计准则通常不再单独提有时无法单独进行评估，审计准则通常不再单独提到固有风险和控制风险，而只是将这两者合并称为到固有风险和控制风险，而只是将这两者合并称为“重大错报风险重大错报风险”。 1 1、评估风险时关注三点、评估风险时关注三点：不论固有风险和控制风险的评估结果如何，不论固有风险和控制风险的评估结果如何，各各重要账户或交易类

48、别重要账户或交易类别均应当进行实质性测试。均应当进行实质性测试。实质性测试性质、时间和范围的确定，实质性测试性质、时间和范围的确定，最终最终取决于取决于根据固有风险和控制风险的综合水平所根据固有风险和控制风险的综合水平所确定的确定的可接受的检查风险可接受的检查风险。如果经过实施有关实质性测试后，如果经过实施有关实质性测试后，CPA仍认仍认为与某一重要帐户或交易类别的认定有关的检为与某一重要帐户或交易类别的认定有关的检查风险不能降低至可接受的水平，查风险不能降低至可接受的水平，应当发表保应当发表保留意见或无法表示意见。留意见或无法表示意见。三、检查风险三、检查风险2.检查风险的确定检查风险的确定

49、 根据审计风险模型，根据审计风险模型，审计风险审计风险=重大错报风险重大错报风险检查风险，检查风险，注册会计师通过风险评估程序了解被审计单注册会计师通过风险评估程序了解被审计单位及其环境评估重大错报风险（用位及其环境评估重大错报风险（用x表示），表示），在既定的审计风险水平下，检查风险（用在既定的审计风险水平下，检查风险（用y表表示）为：示）为： 检查风险检查风险审审 计计 风风 险险 重大错报风险，重大错报风险， 即即y=k/x 可见检查风险（可见检查风险（y）是由重大错报风险（）是由重大错报风险（x）确定的。确定的。 例如，例如，假设针对某一认定，注册会计师将假设针对某一认定，注册会计师将

50、可接受的审计风险水平设定为可接受的审计风险水平设定为5%，注册，注册会计师实施风险评估程序后将重大错报风会计师实施风险评估程序后将重大错报风险评估为险评估为25%，则根据这一模型，可接受，则根据这一模型，可接受的检查风险为的检查风险为20%。 注册会计师应当合理设计审计程序的性质、注册会计师应当合理设计审计程序的性质、时间和范围，并有效执行审计程序，以控时间和范围，并有效执行审计程序，以控制检查风险。制检查风险。 检查风险检查风险取决于取决于审计程序设计的合理性审计程序设计的合理性和执行的有效性。和执行的有效性。由于注册会计师通常并不对所有的交易、由于注册会计师通常并不对所有的交易、账户余额和

51、列报进行检查，以及其他原账户余额和列报进行检查，以及其他原因（如注册会计师可能选择了不恰当的因（如注册会计师可能选择了不恰当的审计程序、审计程序执行不当，或者错审计程序、审计程序执行不当，或者错误理解了审计结论误理解了审计结论），检查风险不可能检查风险不可能降低为零。降低为零。 3 3、检查风险对确定实质性测试性质时间和范围、检查风险对确定实质性测试性质时间和范围的影响的影响P130P130表表4 4、检查风险对审计意见类型的影响、检查风险对审计意见类型的影响三、检查风险三、检查风险【例题【例题1】在评价审计结果时，注册会计师决定接受更低的重在评价审计结果时，注册会计师决定接受更低的重要性水平

52、，则下列做法中不正确的是（要性水平，则下列做法中不正确的是（）。多）。多A.追加实质性测试程序，以降低检查风险追加实质性测试程序，以降低检查风险 B.将已评价为中等的固有风险改为低等将已评价为中等的固有风险改为低等C.将已评价为高的控制风险改为中等将已评价为高的控制风险改为中等D.进一步执行符合性测试，以期将控制风险的评价进一步执行符合性测试，以期将控制风险的评价水平能有所降低水平能有所降低答案：答案：BC解析：固有风险和控制风险的水平是通过执行分析解析：固有风险和控制风险的水平是通过执行分析性复核程序评价得出的，不能直接任意更改。性复核程序评价得出的，不能直接任意更改。 【例题【例题2】对于

53、特定被审计单位而言，审计风险和审计证据的对于特定被审计单位而言，审计风险和审计证据的关系可以表述为（）多关系可以表述为（）多A.要求的审计风险越低，所需的审计证据数量越多要求的审计风险越低，所需的审计证据数量越多B.要求的检查风险越高，所需的审计证据数量就越少要求的检查风险越高，所需的审计证据数量就越少C.评估的固有风险越低，所需的审计证据数量就越少评估的固有风险越低，所需的审计证据数量就越少D.评估的控制风险越高，所需的审计证据数量就越多评估的控制风险越高，所需的审计证据数量就越多答案：答案：ABCD解析：可接受的审计风险与审计证据成反向关系；解析：可接受的审计风险与审计证据成反向关系；固有

54、风险、控制风险与审计证据成正向关系。固有风险、控制风险与审计证据成正向关系。 【例题【例题3】在编制审计计划时，应对会计报表整体反映的固有在编制审计计划时，应对会计报表整体反映的固有风险进行评估。下列因素中，属于评估固有风险时需要风险进行评估。下列因素中，属于评估固有风险时需要考虑的有（考虑的有（）。（）。（2003年）多年）多A.被审单位管理人员的品行和能力被审单位管理人员的品行和能力B.被审单位管理人员的变动情况被审单位管理人员的变动情况C.被审单位管理人员遭受的异常压力被审单位管理人员遭受的异常压力D.影响被审单位所在行业的环境因素影响被审单位所在行业的环境因素答案：答案：ABCD解析：

55、注册会计师在评估固有风险时应考虑的因素解析：注册会计师在评估固有风险时应考虑的因素有：管理人员的品行和能力；管理人员的变动情况；管有：管理人员的品行和能力；管理人员的变动情况；管理人员遭受的异常压力；业务性质和影响被审计单位所理人员遭受的异常压力；业务性质和影响被审计单位所在行业的环境因素。在行业的环境因素。 【例题【例题4】在对固有风险和控制风险进行初步评价后，在对固有风险和控制风险进行初步评价后，A注册注册会计师确定可接受的检查风险水平为低水平，则选择实会计师确定可接受的检查风险水平为低水平，则选择实质性测试程序的策略应为（质性测试程序的策略应为（）。单）。单A.以分析性复核以分析性复核B

56、.以交易测试主以交易测试主C.以余额测试为主以余额测试为主D.以分析性复核和交易测试为主以分析性复核和交易测试为主答案：答案：C解析：注册会计师可接受的检查风险越低，表明被解析：注册会计师可接受的检查风险越低，表明被审计单位固有风险和控制风险的综合水平越高，则注册审计单位固有风险和控制风险的综合水平越高，则注册会计师确定的实质性测试程序应以余额测试为主。会计师确定的实质性测试程序应以余额测试为主。 【例题【例题5】在对固有风险和控制风险进行初步评价后，在对固有风险和控制风险进行初步评价后，A注册注册会计师确定可接受的检查风险水平为低水平，则确定实会计师确定可接受的检查风险水平为低水平，则确定实

57、质性测试时间应为（质性测试时间应为（ ） 。单。单 A.以资产负债表日前审计和资产负债表日审计为主以资产负债表日前审计和资产负债表日审计为主 B.以资产负债表日前审计和资产负债表日后审计为主以资产负债表日前审计和资产负债表日后审计为主 C.以资产负债表日审计和资产负债表日后审计为主以资产负债表日审计和资产负债表日后审计为主 D.将资产负债表日前审计，资产负债表日审计和资产负将资产负债表日前审计，资产负债表日审计和资产负债表日后审计相结合债表日后审计相结合答案：答案：C 解析：注册会计师可接受的检查风险越低，表明解析：注册会计师可接受的检查风险越低，表明被审计单位固有风险和控制风险的综合水平越高

58、，则注被审计单位固有风险和控制风险的综合水平越高，则注册会计师确定的实质性测试程序的时间应以资产负债表册会计师确定的实质性测试程序的时间应以资产负债表日和资产负债表日后审计为主。日和资产负债表日后审计为主。 （三）（三）B B注册会计师负责对乙公司注册会计师负责对乙公司20208 8年度财务报表进行审计。年度财务报表进行审计。在运用审计风险模型（审计风险重大错报风险在运用审计风险模型（审计风险重大错报风险检查风险）时，检查风险）时，B B注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。1010下列与重大错报风险相关的表述中，正确的是（下列与重

59、大错报风险相关的表述中，正确的是（ ）。）。A A重大错报风险是因错误使用审计程序产生的重大错报风险是因错误使用审计程序产生的B B重大错报是假定不存在相关内部控制，某一认定发生重重大错报是假定不存在相关内部控制，某一认定发生重大错报的可能性大错报的可能性C C重大错报风险独立于财务报表审计而存在重大错报风险独立于财务报表审计而存在 D D重大错报风险可以通过合理实施审计程序予以控制重大错报风险可以通过合理实施审计程序予以控制答案：答案：C C答案解析：重大错报风险是客观存在的，独立于报表审计的，答案解析：重大错报风险是客观存在的，独立于报表审计的，不是实施程序可以控制的，所以选项不是实施程序

60、可以控制的，所以选项ADAD不正确。选项不正确。选项B B描述的是描述的是固有风险，并不能够说重大错报风险等于固有风险。固有风险，并不能够说重大错报风险等于固有风险。11在审计风险模型中，在审计风险模型中，“重大错报风险重大错报风险” 是是指（指（ ）。）。A评估的财务报表层次的重大错报风险评估的财务报表层次的重大错报风险B评估的认定层次的重大错报风险评估的认定层次的重大错报风险C评估的与控制环境相关的重大错报风险评估的与控制环境相关的重大错报风险D评估的与财务报表存在广泛联系的重大评估的与财务报表存在广泛联系的重大错报风险错报风险答案：答案：B答案解析：审计风险模型中的重大错报风险答案解析：