第22讲收入费用利润和产品成本

1、财务与会计（2020）辅导收入确认和计量大致分为五步:第一步，识别与客户订立的合同;第二步，识别合同中的单项履约义务;第三步，确定价格;第四步，将价格分摊至各单项履约义务;第五步,履行各单项履约义务时确认收入。其中,第一步、第二第五步主要与收入的确认有关,第三第四步主要与收入的计量有关。（一）收入的确认1.识别与客户订立的合同企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品【提示】（1）取得相关商品权，是指能够主导该商品的使用并从中获得权时确认收入。几乎全部的利益。（2）履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策

2、、特定或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。企业为履行合同而应开展的初始活动,通常不（1）收入确认的条件履约义务，除非该活客户转让了承诺的商品。企业与客户之间的合同同时满足下列条件的，企业应当在客户取得相关商品权时确认收入： 同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务。（最快更新 VX：cicpa16116）该合同明确了合同各方与所转让的商品或提供劳务（以下简称转让商品）相关的权利和义务。该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款。该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额。企业因向客户转让商品而【提示】取得的对价很可能收回。在合同开始日即满

3、足上述条件的合同，企业在后续期间无须对其进行重新评估，除非有迹象表明相关事实和情况发生变化。合同开始日通常是指合同生效日。在合同开始日不满足上述条件的合同,企业应当对其进行持续评估，并在其满足上述条件时，企业才能在客户取得相关商品权时确认收入。对于不符合上述条件的合同，企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已向客户收取的对价无须退回时,才能将已收取的对价确认为收入;否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。（2）合同合并与变更合同合并企业与同一客户(或该客户的关联方)同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：<1&g

4、t;该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并一揽子。<2>该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况。<3>该两份或多份合同中所承诺的商品(或每份合同中所承诺的部分商品)合同变更<1>合同变更部分作为单独合同进行会计处理的情形单项履约义务。合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更部分作为一份单独的合同进行会计处理。合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理的情形合同变更不属于“合同变更部分作为单独合同进行会计处理“的情形，且在合同变更日已转让的商品或已提供的服务（以下简称

5、已转让的商品）与未转让的商品或未提供的服务（以下简称未转让的商品）之间可明确区分的，应当视为原合同终止，同原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理的情形合同变更不属于“合同变更部分作为单独合同进行会计处理“的情形，且在合同变更日已转让的商品与未转让的商品之间不可明确区分的，应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理，由此产生的对已确认收入的影晌，应当在合同变更日调整当期收入。【提示 1】企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品:客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得一起使用中受益;企业向客户转让该

6、商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。（最快更新 VX：cicpa16116）不易，第 2 页财务与会计（2020）辅导【提示 2】下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分:企业需提供的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合同约定的组合产出转让给客户;该商品将对合同中承诺的其他商品予以修改或定制;该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。【例题、单选题】20×7 年 2 月 1 日，甲公司与乙公司签订了一项总额为 20000 万元的固定造价合同，在乙公司自有土地上为乙公司建造一栋办公楼。截至 20×7 年 12 月 20 日止，甲公司累计已

7、发生成本 6500万元，20×7 年 12 月 25 日，经协商合同双方同意变更合同范围，附加装修办公楼的服务内容，合同价格相应增加 3400 万元，假定上述新增合同价款不能反映装修服务的单独售价。不考虑其他因素，下列各项关于上述合同变更会计处理的表述中，正确的是（）。A. 合同变更部分作为单独合同进行会计处理B. 合同变更部分作为原合同组成部分进行会计处理C. 合同变更部分作为单项履约义务于完成装修时确认收入D. 原合同未履约部分与合同变更部分作为新合同进行会计处理【】B】合同变更不属于“合同变更部分作为单独合同进行会计处理“的情形，且在合同变更日已转让商品与未转让商品之间不可明确

8、区分的，应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分，在合同变更日重新计算履约进度，并调整当期收入和相应成本等。本题中的合同变更属于以上情形，选项 B 正确。2.识别合同中的单项履约义务（1）合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时行， 还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。【提示】企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺,也应当作为单项履约义务。转让模式相同，是指每一项可明确区分商品均满足在某一时定其履约进度。行履约义务的条件,且采用相同方法确（2）满足下列条件之一的，属于在某一时行履

9、约义务;否则，属于在某一时点履行履约义务：客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的利益。（最快更新 VX：cicpa16116）客户能够企业履约过程中在建的商品。企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内履约部分收取款项。就累计至今已完成的【提示】上述中:具有不可替代用途,是指因合同限制或实际可行性限制，企业不能轻易地将商品用于其他用途。就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方终止合同的情况下,企业就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。3.履行单项履约义务时确认收入（1）在某一时对于在某

10、一时能合理确定的除外。行的履约义务行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，但是，履约进度不【提示】企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。其中,产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度;投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。对于类似情况下的类似履约义务，企业应当采用相同的方法确定履约进度。当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。（2）在某一时点履行的履约义务对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品权时点确认收入。【提示】在客

11、户是否已取得商品权时，企业应当考虑下列迹象：企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。企业已将该商品的法定所转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所。企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品。企业已将该商品所上的主要风险和转移给客户，即客户已取得该商品所酬。客户已接受该商品。上的主要风险和报其他表明客户已取得商品权的迹象。不易，第 3 页财务与会计（2020）辅导【例题、单选题】2019 年 3 月 1 日，甲公司与乙公司签订合同，在乙公司的土地上为乙公司建造办公楼，总金额为 1200 万元，属于时段履约义务并采用投入法确定履约进度（按照已经发生的成本占预计总成本

12、的比例确认履约进度）。至当年年末，甲公司实际发生成本 315 万元，预计完成该建造合同还将发生成本 585 万元。不考虑A.0 B.420 C.315 D.1200等相关税费及其他因素，甲公司 2019 年度应确认的合同收入为（）万元。【】B】甲公司 2019 年度履约进度=315÷（315585）=35%，应确认的合同毛利=1200×35%=420（万元），选项 B 正确。【例题、单选题】2019 年 7 月 1 日，甲公司对外提供两份为期均为 1 年的劳务合同（属于在某一时行的履约义务）。第一份合同金额 300 万元，2019 年度发生的劳务成本为 160 万元，预计已

13、发生的劳务成本能补偿的金额为 120 万元。第二份合同金额 100 万元，2019 年度发生的劳务成本为 60 万元，因客户陷入严重财务，预计已发生的劳务成本不能得到补偿。假设两份合同 2019 年均无法合理确定合同履约进度，则甲公司2019 年度该两份劳务合同应确认的收入为（ A.120B.180 C.60D.无法确定）万元。【】A】对于在某一时行的履约义务，当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。所以，甲公司 2019 年度该两份劳务合同应确认的收入为 120 万元。选项 A 正确。（二）收入的计量企

14、业应当按照分摊至各单项履约义务的价格计量收入。1.确定价格价格，是指企业因向客户转让商品而预期收取的对价金额。企业代第收取的款项（如销项税额）以及企业预期将退还给客户的款项（如质量保证金），应当作为负债进行会计处理，不格。价企业应当根据合同条款,并结合其以往的习惯做法确定价格。在确定价格时，企业应当考虑可变对价、合同中的融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。（1）可变对价如果合同中不同，使合同中折扣、返利、货款抵扣、价格折让、绩效激励或类似条款的，均可能导致可变对价。价格有所合同中可变对价的，企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数。但包含可变对价的价格,应当不超过

15、在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能发生转回的金额。企业在评估累计已确认收入是否极可能发生转回时，应当同时考虑收入转回的可能性及其比重。【提示】期望值是指各种可能的对价金额按概率一最有可能发生的金额。每一资产负债表日，企业应当重新估计应按规定重新分摊可变对价金额。平均数。最可能发生金额是指各种可能的对价金额中单价格的可变对价金额，可变对价金额发生变动的，应（2）合同中价格。该融资成分融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品权时即以现金支付的应付金额确定价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。【提示】合同开始日，企业预计客户取得商品权与客户支付价款间隔不超过一年的，可

16、以不考虑合同中的融资成分。企业采用分期收款方式销售商品时，如果延期收取的货款具有融资性质的，其实是企业向购货方提供的一种信贷。在满足收入确认条件时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入的金额。应收的不易，第 4 页财务与会计（2020）辅导合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额确认为未实现的融资，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，作为财务费用的抵减处理。（3）非现金对价客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定合理估计的,企业应当参照其

17、承诺向客户转让商品的单独售价间接确定价格。非现金对价的公允价值不能价格。非现金对价的公允价值因对价形式以外的而发生变动的,应当作为可变对价处理。【提示】单独售价,是指企业向客户单独销售商品的价格。（4）应付客户对价企业应付客户（或向客户本企业商品的第,本部分下同）对价的，应当将该应付对价冲减价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入,但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。企业应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的，应当采用与本企业其他采购相一致的方式确认所的商品。企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲

18、减价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减价格。【提示】常见的应付客户对价如:货位费（价格减少），合作安排（需要分析），价格保护（价格减少），2.将券和折扣（价格减少），服务安排（价格减少）。价格分摊至单项履约义务合同中包含两多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将价格分摊至各单项履约义务。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊价格。（1）分摊方法企业在类似环境下向类似客户单独销售商品的价格，应作为确定该商品单独售价的最佳证据。单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑其能够合理取得的全部相

19、关信息，采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计单独售价。在估计单独售价时，企业应当最大限度地采用可观察的输入值，并对类似的情况采用一致的估计方法。【提示】（1）市场调整法，是指企业根据某商品或类似商品的市场售价考虑本企业的成本和确定其单独售价的方法。进行适当调整后，（2）成本加成法,是指企业根据某商品的预计成本加上其合理毛利后的价格，确定其单独售价的方法。（3）余值法，是指企业根据合同价格减去合同中其他商品可观察的单独售价后的余值，确定某商品单独售价的方法。企业在商品近期售价波动幅度巨大，或者因未定价且未曾单独销售而使售价无法可靠确定时， 可采用余值法估计其单独售价。（2）合同折扣的

20、分摊对于合同折扣，企业应当在各单项履约义务之间按比例分摊。有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一多项（而非全部）履约义务相关的，企业应当将该合同折扣分摊至相关一多项履约义务。【提示】合同折扣仅与合同中一多项（而非全部）履约义务相关，且企业采用余值法估计单独售价的，应当首先按照规定在该一多项（而非全部）履约义务之间分摊合同折扣，然后采用余值法估计单独售价。（3）可变对价及可变对价后续变动的分摊对于可变对价及可变对价的后续变动额，企业应当按照上述规定，将其分摊至与之相关的一多项履约义务，或者分摊至单项履约义务的一系列可明确区分商品中的一多项商品。对于已履行的履约义务,其分摊的可变对价后续变动额应当调整

21、变动当期的收入。【提示】合同变更之后发生可变对价后续变动的，企业应当区分下列三种情形分别进行会计处理：部分作为一份单独合同的，企业应当会计处理。可变对价后续变动与哪一项合同相关，并按照本处的规定进行合同变更原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同，且可变对价后续变动与合同变更前已承诺可变对价相关的，企业应当首先将该可变对价后续变动额以原合同开始日确定的基础进行分摊，然后再将分摊至合同变更日尚未履行履约义务的该可变对价后续变动额以新合同开始日确定的基础进行二次分摊。不易，第 5 页财务与会计（2020）辅导合同变更之后发生除规定情形以外的可变对价后续变动的，企业应当将该可变对价后续变动额分摊至

22、合同变更日尚未履行的履约义务。【考点 3】特定的会计处理（重点）（一）客户有退货权的销售业务处理对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包括预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债；同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，成本。确认为一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转【提示】每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，会计处理。变化，应当作为会计估计变更进行【提示】企业应当根据本企

23、业履行履约义务与客户付款之间的关系在资产负债表中列示合同资产或合同负债。企业拥有的、无条件（即,仅取决于时间流逝）向客户收取对价的权利应当作为应收款项单独列示。合同负债，是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。【例题、多选题】甲公司为 75 万元的商品。开出的认条件。合同约定乙公司一般纳税人。2019 年 12 月 1 日，甲公司以赊销方式向乙公司销售一批成本上注明的价款为 80 万元，税率为 13%，满足销售商品收入确在三内退货。2019 年 12 月 31 日，甲公司尚未收到上述款项。根据以往经验估计退货率为 12%。下列关于甲公司 2019 年该项业务会计处理的表述中，正确的

24、（ A.预计负债增加 22.4 万元B. 主营业务收入增加 70.4 万元C. 应收账款增加 90.4 万元D. 主营业务成本增加 66 万元）。E.【应收退货成本增加 9 万元】BCDE】甲公司 2019 年该项业务会计处理为：借：应收账款贷：主营业务收入预计负债应交税费应交借：主营业务成本应收退货成本贷：库存商品选项 BCDE 正确。90.470.49.610.466975（销项税额）2.对于没有附客户有退货权的销售退回,应冲减当期的收入和成本。尚未确认收入的发出商品的退回按记入“发出商品”或“合同资产”科目的金额,借记“库存商品”等科目，贷记“发出商品”或“合同资产”科目。【提示】资产负

25、债表日及之前售出的商品在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生退回的,应当作为资产负债表日后事项的调整事项处理。（二）附有质量保证条款的销售业务处理1. 对于附有质量保证条款的销售，企业应当评估该质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务。2. 企业提供额外服务的，应当作为单项履约义务，按照上述规定进行会计处理;否则，质量保证责任应当按照企业会计准则第 13 号或有事项规定进行会计处理。【提示】在评估质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务时,企业应当考虑该质量保证是否为法定要求、质址保证期限以及企业承诺履行任务的性质等因素。客户

26、能够选择单独购买质量保证的，该质量保证单项履约义务。（三）多方主要责任人或人的识别与处理1.企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的权，来其从事时的是主要责任人还是人。企业在向客户转让商品前能够该商品的，该企业为主要责任人，应当按照已收或应收对不易，第 6 页财务与会计（2020）辅导价总额确认收入；否则，该企业为人，应当按照预期收取的佣金或手续费的金额确认收入，该金额应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方的价款后的净额，或者按照既定的佣金金额或比例等确定。【提示】企业向客户转让商品前能够该商品的情形包括：（1）企业自该第取得商品或其他资产权后，再转让给客户。（2）企业能够

27、主导该第代表本企业向客户提供服务。（3）企业自该第合产出转让给客户。取得商品权后，通过提供的服务将该商品与其他商品整合同约定的某组在具体向客户转让商品前是否拥有对该商品的权时,企业不应仅局限于合同的法律形式,而应当综合考虑所有相关事实和情况,这些事实和情况包括:企业承担向客户转让商品的主要责任;企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险;企业2.委托代销业务的处理决定所商品的价格;其他相关事实和情况。（1）视同买断方式。视同买断方式委托代销商品，是指由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销商品的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有的销售方式。在这种

28、销售方式下,委托方在交付商品后,根据收入确认条件何时确认收入。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利， 均与委托方无关。【收入确认规定】在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。受托方实际销售，符合销售商品收入确认条件时确认收入。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来 受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿。【收入确认规定】委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理;受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销（2）收取手续费方式。;委托方

29、收到代销时,再确认本企业的销售收入。收取手续费方式委托代销商品是指受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费的销售方式。【收入确认规定】在这种代销方式下，委托方确认收入。受托方确认手续费收入。（四）客户有额外选择权的销售业务处理受托方将商品销售后，并收到受托方开具的代销时，对于附有客户额外选择权的销售，企业应当评估该选择权是否向客户提供了一项权利。企业提供权利的，应当作为单项履约义务，按照有关价格分摊的要求，将价格分摊至该履约义务，在客户未来行使选择权取得相关商品权时，或者该选择权失效时，确认相应的收入。【提示 1】客户额外选择权的单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑客户行使和不行使该选

30、择权所能获得的折扣的差异、客户行使该选择权的可能性等全部相关信息后，予以合理估计。【提示 2】客户虽然有额外商品选择权，但客户行使该选择权商品时的价格反映了这些商品单独售价的，不应被视为企业向该客户提供了一项权利。（五）涉及知识产权的销售业务处理1.企业向客户授予知识产权的，应当按照“识别合同中的单项履约义务”的要求，评估该知识产权许否单项履约义务，单项履约义务的，应当进一步确定其是在某一时行还是在某一时点履行。行的履约义务确认相关2.企业向客户授予知识产权，同时满足下列条件时，应当作为在某一时收入;否则，应当作为在某一时点履行的履约义务确认相关收入：（1） 合同要求或客户能够合理预期企业将从

31、事对该项知识产权有（2） 该活动对客户将产生有利或不利影响；影响的活动；（3）该活动导致向客户转让某项商品。3.企业向客户授予知识产权项孰晚的时点确认收入。，并约定按客户实际销售或使用情况收取特许权使用费的，应当在下列两（1） 客户后续销售或使用行为实际发生；（2） 企业履行相关履约义务。（六）售后回购销售业务处理1.企业因与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的，表明客户在销售时点并未取得相关商品权，企业应当作为租赁或融资进行相应的会计处理。不易，第 7 页财务与会计（2020）辅导（1）回购价格低于原售价的，应当视为租赁，按照企业会计准则第 21 号租 赁的规定进行会计处理；（2

32、）回购价格不低于原售价的，应当视为融资，在收到客户款项时确认金融负债，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等。企业到期未行使回购权利的，应当在该回购权利到期时终止确认金融负债，同时确认收入。2.企业负有应客户要求回购商品义务的，应当在合同开始日评估客户是否具有行使该要求权的动因。客户具有行使该要求权动因的，企业应当将售后回购作为租赁或融资，按照上述 1 的要求进行会计处理；否则，企业应当将其作为附有销售退回条款的销售进行会计处理。【提示】售后回购，是指企业销售商品的同时承诺或或以该商品作为组成部分的商品）购回的销售方式。选择日后再将该商品（包括相同或几乎相同的商品，【例题、单选

33、题】甲公司 2019 年 6 月 1 日采用售后回购方式向乙公司销售一批商品，回购价格为 115 万元，回购日期为 2019 年 10 月 31 日，货款已实际收付。假定不考虑为 100 万元，等相关税费，则2019 年 8 月 31 日甲公司因此项售后回购业务确认的“其他应付款”科目余额为（ A.100B.115 C.106D.109）万元。【】D】2019 年 8 月 31 日甲公司因此项售后回购业务确认的“其他应付款”科目余额=100+（115-100）×3/5=109（万元）。选项 D 正确。（七）客户有未行使合同权利的销售业务处理1.企业向客户预收销售商品款项的，应当首先将

34、该款项确认为负债，待履行了相关履约义务时再转为收入。2.当企业预收款项无须退回,且客户可能会放弃其全部或部分合同权利时，企业预期将获得与客户所放弃的合同权利相关的金额的，应当按照客户行使合同权利的模式按比例将上述金额确认为收入;否则，企业只有在客户要求其履行剩余履约义务的可能性极低时，才能将上述负债的相关余额转为收入。（八）客户支付的不可退还的初始费处理1. 企业在合同开始（或接近合同开始）日向客户收取的无须退回的初始费（如入价格。2. 企业应当评估该初始费是否与向客户转让已承诺的商品相关。（1）该初始费与向客户转让已承诺的商品相关的入会费等）应当计该初始费与向客户转让已承诺的商品相关，并且该

35、商品单项履约义务的，企业应当在转让该商品时，按照分摊至该商品的价格确认收入；该初始费与向客户转让已承诺的商品相关，但该商品不单项履约义务的，企业应当在包含该商品的单项履约义务履行时，按照分摊至该单项履约义务的（2）该初始费与向客户转让已承诺的商品不相关价格确认收入。该初始费与向客户转让已承诺的商品不相关的，该初始费应当作为未来将转让商品的预收款，在未来转让该商品时确认为收入。3.企业收取了无须退回的初始费且为履行合同应开展初始活动，但这些活动本身并没有向客户转让已承诺的商品的，该初始费与未来将转让的已承诺商品相关，应当在未来转让该商品时确认为收入，企业在确定履约进度时不应考虑这些初始活动；企业

36、为该初始活动发生的应当按照合同成本确认的相关要求确认为一项资产或当期损益。【考点 4】合同成本（重点）（一）为履行合同发生的成本的处理企业为履行合同发生的成本，不属于其他企业会计准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产：1.该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关，包括直接人工、直接材料、明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本。费用 （或类似费用）、2. 该成本增加了企业未来用于履行履约义务的3. 该成本预期能够收回。；不易，第 8 页财务与会计（2020）辅导【提示】企业应当在下列发生其当期损益：1.2.用。消耗的直接材料、直接人工和费用（或类似费用）

37、，这些为履行合同发生，但未反映在合同价格中。3.与履约义务中已履行部分相关的。4.无法在尚未履行的与已履行的履约义务之间区分的相关支岀。（二）为取得合同发生的增量成本的处理1.企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产;但是，该资产摊销期限不超过一年的，可以在发生时当期损益。【提示】増量成本，是指企业不取得合同就发生的成本（如销售佣金等）。2.企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他（如无论是否取得合同均会发生的差旅费、销售的工资等），应当在发生时当期损益，但是，明确由客户承担的除外。【提示】上述（一）（二）情形确认的资产，称为“与合同成本有

38、关的资产”。（三）与合同成本有关的资产的后续计量1.与合同成本有关的资产，应当采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础进行摊销,当期损益。2.与合同成本有关的资产,其账面价值高于下列两项的差额的，超出部分应当计提减值准备,并确认为资产减值损失:（1） 企业因转让与该资产相关的商品预期能够取得的剩余对价；（2） 为转让该相关商品估计将要发生的成本。3.以前期间减值的因后发生变化，使得差额高于该资产账面价值的，应当转回原已 计提的资产减值准备，并值。当期损益，但转回后的资产账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该资产在转回日的账面价【提示 1】在确定与合同成本有关的资产的减值损失时，企业应当首先

39、对按照其他相关企业会计准则确认的、与合同有关的其他资产确定减值损失;然后，再确定与合同成本有关的资产的减值损失。【提示 2】企业按照企业会计准则第 8 号资产减值测试相关资产组的减值情况时,应当将与合同成本有关的资产确定减值后的新账面价值相关资产组的账面价值。【例题、单选题】企业的下列各项资产计提的减值准备在以后期间不可转回的是（ A.合同取得成本B.合同履约成本C.长期股权投资D.库存商品）。【】C】长期股权投资的减值适用企业会计准则第 8 号资产减值的规定，长期股权投资计提的减值准备在以后期间不可转回。合同取得成本、合同履约成本和库存商品的减值准备均可以转回。【例题、综合分析题】2

40、5;19 年 9 月 12 月，甲公司发生的部分资料一：2×19 年 9 月 1 日，甲公司向乙公司销售 2000 件 A或事项如下：，为 0.4 万元，成本为，2×0.3 万元，销售货款已收存。根据销售合同约定，乙公司在 2×19 年 10 月 31 日之前退还 A19 年 9 月 1 日，甲公司根据以往经验估计该批A的退货率为 10%，2×19 年 9 月 30 日，甲公司对该批 A 产品的退货率重新评估为 5%，2×19 年 10 月 31 日，甲公司收到退回的 120 件A 销售款。资料二：，并以存款退还相应的2×19 年 1

41、2 月 1 日，甲公司向客户销售成本为 300 万元的 B，售价 400 万元已收存，客户为此获得 125 万个80%。资料三：，每个可在 2×20 年购物时抵减 1 元，根据历史经验，甲公司估计该的兑换率为2×19 年 12 月 10 日，甲公司向联营企业丙公司销售成本为 100 万元的 C，售价 150 万元已收存。至 2×19 年 12 月 31 日，该批未向外部第出售。甲公司在 2×18 年 11 月 20 日取得丙公司 20%有表决权，当日，丙公司各项可辨认资产、负债的公允价值均与其账面价值相同。甲公司采用的会计政策、会计期间与丙公司的相同。丙

42、公司 2×18 年度实现净利润 3050 万元。不易，第 9 页财务与会计（2020）辅导资料四：2×19 年 12 月 31 日，甲公司根据质量保证条款，对其 2×19 年第四季度销售的 D计提保修费。根据历史经验，所售 D的 80%发生质量问题；15%将发生较小质量问题，其修理费为销售收入的 3%；5%将发生质量问题，其修理费为销售收入的 6%，2×19 年第四季度，甲公司 D的销售收入为 1500 万元。A、B、C转移给客户，权随之转移。本题不考虑相关税费及其他因素。要求：根据上述资料，回答下列问题：1. 对于资料一：下列关于 2×19

43、年 9 月 1 日甲公司的会计处理中错误的是（A. 增加预计负债 80 万元B. 增加主营业务收入 720 万元C. 增加应收退货成本 80 万元D. 增加主营业务成本 540 万元E. 减少库存商品 540 万元）。【借：】CE】甲公司 2×18 年 9 月 1 日的账务处理为： 存款800贷：主营业务收入7202 000×0.4×（110%）预计负债应付退货款802 000×0.4×10%000×0.3×（110%）60（2 000×0.3×10%）600借：主营业务成本应收退货成本贷：库存商品540

44、2选项 ABD 正确，选项 CE 错误。2. 对于资料一：下列关于 2×19 年 9 月 30 日甲公司的会计处理中正确的是（A. 增加主营业务收入 40 万元B.不作会计处理C.减少预计负债 80 万元D.减少应收退货成本 40 万元）。【】A】甲公司 2×19 年 9 月 30 日的账务处理为：借：预计负债应付退货款贷：主营业务收入借：主营业务成本 贷：应收退货成本选项 BCD 错误，选项 A 正确。402000×0.4×(10%5%)40302000×0.3×(10%5%)303.对于资料一：下列关于 2×19 年 1

45、0 月 31 日甲公司的会计处理中正确的是（）。A.减少存款 36 万元B. 增加主营业务成本 24 万元C. 减少预计负债 80 万元D. 减少主营业务收入 8 万元【】D】甲公司 2×19 年 10 月 31 日的账务处理为：借：主营业务收入贷：预计负债借：应收退货成本 贷：主营业务成本借：预计负债应付退货款8（120×0.440）86（120×0.330）6484836（120×0.3）36贷：存款借：库存商品贷：应收退货成本不易，第 10 页财务与会计（2020）辅导选项 ABC 错误，选项 D 正确。4.对于资料二：甲公司 2×19

46、年 12 月 1 日应确认的收入金额为（ A.400B.300C.320 D.0）万元。【】C】2×19 年 12 月 1 日的单独售价=125×1×80%=100（万元），应分摊的价格=400÷（400100）×400=320（万元）；应分摊的价格=100÷（400100）×400=80（万元）；故甲公司 2×19 年 12 月 1 日应确认的收入为 320 万元，应确认的合同负债为 80 万元。相关会计分录为：借：存款40032080300300贷：主营业务收入合同负债借：主营业务成本贷：库存商品选项 C 正确

47、。5.对于资料三：甲公司 2×19 年持有丙公司股权应确认投资A.610B.600 C.580D.590的金额为（）万元。【】B】甲公司 2×19 年持有丙公司股权应确认投资的金额=3050（150100）×20%=600（万元）。选项 B 正确。6.对于资料四：甲公司 2×19 年第四季度应确认保修费的金额为（ A.11.25B.0 C.4.5D.6.75）万元。【】A】甲公司 2×19 年第四季度应确认保修费的金额=80%×0×150015%×3%×15005%×6%×1500=1

48、1.25（万元）。选项 A 正确。【考点 5】费用的概念1.费用，是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的的总流出。利益2.与收入相对应,费用具有以下特征:费用是企业在日常活动中发生的;费用会导致与向所有者分配利润无关;费用最终会导致所有者权益减少。利益的流出，但【提示】费用形成于企业的日常活动使其有别于产生日常活动的损失。企业从事的某些活动或事项也能导致利益流出企业,但不属于企业的日常活动。例如,企业非资产毁损报废损失,因违约支付罚款、对外捐赠、因自然灾害等非常是费用，应确认为营业外【考点 6】期间费用造成的。损失等,这些活动或事项形成的利益的总流出属于企

49、业的损失而不期间费用是指企业日常活动发生的不能直接或间接用。它是企业当期发生的费用中的重要组成部分,包括特定核算对象的成本，而应用、销售费用和财务费用。发生当期损益的费（一）1.用用是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的费用,包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的，以及企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工薪酬、物料消耗、低值易耗品摊销、办公差旅费等）、行政管理部门负担的工会经费、董事会费（包括董事不易，第 11 页财务与会计（2020）辅导会成员津贴、会议差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、费、业务招待费、技术转让费、研发中费用化的

50、部分、行政管理用固定资产的折旧费、排污费等。2.企业发生的进行明细核算。期末用，应设置“用”科目核算，并在“用”科目中按费用项目设置明细账“用”科目的余额转入“本年利润”科目，结转后余额。【例题、多选题】下列各项中，应用的有（）。A.自然灾害造成的在毁损净损失B.行政管理部门固定资产的折旧C.销售应结转的成本D.自然灾害造成的原材料毁损净损失E.企业筹建期间发生的开办费【】BE】选项 A 和 D，应用。营业外；选项 C，销售应结转的成本应主营业务成本；选项 BE应（二）销售费用1.销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的保险费、包装费、展览费、商品维修费、预计质量保证损失、费、

51、装卸费等，以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费、不满足固定资产确认条件的日常修理费用和大修理费用等固定资产后续等。2.企业发生的销售费用，应设置“销售费用”科目核算，并在“销售费用”科目中按费用项目设置明细账进行明细核算。期末（三）财务费用“销售费用”科目的余额转入“本年利润”科目，结转后余额。1.财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用,包括利息（减利息收入）、汇兑损益、金融机构相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣、未确认融资费用摊销、分期收款销售方式下“未实现融资”的摊销等。【提示】以上财务费用不包括符合资

52、本化条件的借款费用。2.企业发生的财务费用，应设置“财务费用”科目核算,并在“财务费用”科目中按费用项目设置明细账进行明细核算。期末“财务费用”科目的余额转入“本年利润”科目，结转后余额。【考点 7】利润总额的计算（重点）1.利润是指企业在一定期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接失等。当期利润的和损2.利润总额取决于收入和费用、直接算公式如下：当期利润的和损失金额的计量。根据利润表，利润总额的计（1）营业利润=营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-用-研发费用-财务费用+其他+（或）投资处置+（或）净敞口套期+（或）公允价值变动损益信用减值损失-资产减值损失+（或）资产（2）

53、 利润总额=营业利润+营业外收入-营业外（3） 净利润=利润总额-所得税费用【提示】研发费用是指企业进行研究与开发过程中发生的费用化摊销。，以及用的自行开发无形资产的信用减值损失是指计提的各项金融工具信用减值准备所确认的信用损失。资产处置（或损失）是指企业出售划分为持有待售的非资产（金融工具、长期股权投资和投资性房地产除外）或处置组（子公司和业务除外）时确认的处置或损失，以及处置未划分为持有待售的固定资产、在建工程、生产性生物资产及无形资产而产生的处置或损失。也包括非货币性资产交换中换出非流动资产（金融工具、长期股权投资和投资性房地产除外）产生的或损失。其他是指其他的补助以及其他与日常活动相关

54、且其他的项目。如企业作为个人所得税的扣缴义务人，根据中民个人所得税法收到的扣缴手续费等。【例题、单选题】下列各项中不影响企业当期营业利润的有（A.无形资产报废净损失）。不易，第 12 页财务与会计（2020）辅导B.投资性房地产的收入C.性金融资产的期末公允价值变动D.计提在建工程减值准备【】A】无形资产报废净损失“营业外”，不影响企业当期营业利润。【例题、单选题】甲公司 2019 年度利润表各项目如下：主营业务收入 1800 万元，其他业务收入 360 万元，主营业务成本 1500 万元，其他业务成本 200 万元，期间费用共计 120 万元，资产减值损失 65 万元，公允价值变动利润为（-50 万元，投资）万元。35 万元，营