中级财务会计第13章收入

1、收入主编： 石本仁 曾亚敏中级财务会计（第四版）13收入的概念和特点源于客户合同的收入确认原则收入确认与计量的五步法某一时期履行履约义务的会计处理收入的披露与分析特定交易的会计处理（附录）政府补助（附录）学习要点学习导航收入源于客户合同的收入收入的含义与特点收入的分类源于客户合同收入确认原则收入确认与计量的五步法识别客户合同识别合同中的履约义务确定交易价格分摊交易价格确认收入结转成本某一时期履行履约义务的会计处理建造合同其他劳务收入的会计处理收入的披露与分析收入的披露收入的分析会计第一节 源于客户合同的收入 收入是企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的

2、总流入。一、收入的含义和特点二、收入的分类1、收入有别于收益和利得 2、收入表现为企业资产的增加 3、收入可以导致企业所有者权益的增加 4、收入的范围只包括企业本身的经济利 益的流入 表 13 - 1 收入的类型 销售类型 商品销售 提供服务 资产使用权让渡 其他资产销售 收入的描述 商品销售收入 服务收入 利息、租金、特许使用费 资产处置损益 会计三、源于客户合同的收入确认原则 1、收入确认的基本原则 实现原则（FASB，1984）：（1）已实现或可实现(realized or realizable)； （2）已赚取(earned)。 新收入准则：在收入确认的标准上，采用了资产负债观 ，收入

3、只有在购买方取得商品或服务的控制权时、销售方才能获得收取对价的权利。在确认方式上，主体确认收入的方式应当反映向客户转让商品或服务的模式（合同）。 在计量金额上，确认的金额应反映主体预计因交付这些商品或服务的所有权而获得的对价。0102会计三、源于客户合同的收入确认原则2、源于客户合同的收入确认（五步法）步骤一：识别客户合同；步骤二：识别合同中的履约义务；步骤三：确定交易价格；步骤四：将交易价格分摊至合同中的履约义务；步骤五：在企业履行履约义务时（或履约过程中）确认收入，同时结转相 应的履约成本。学习导航收入源于客户合同的收入收入的含义与特点收入的分类源于客户合同收入确认原则收入确认与计量的五步

4、法识别客户合同识别合同中的履约义务确定交易价格分摊交易价格确认收入结转成本某一时期履行履约义务的会计处理建造合同其他劳务收入的会计处理收入的披露与分析收入的披露收入的分析会计一、识别客户合同合同，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。合同有书面形式、口头形式以及其他形式。在收入确认的第一步，主要是识别合同是否满足收入确认的条件（确认条件），如果暂时不满足的合同，需要进一步观察和评估（持续评估）。对于与同一客户同时或在相近时间先后订立的两份或多份合同，在满足一定条件时可合并为一份合同进行处理（合同合并）；而对于同一份合同后来发生变更则需要根据情况做出新旧合同分开或者新旧合同合一的处

5、理（合同变更）。 例13-1（P296）会计二、识别合同中的履约义务履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。企业为履行合同而应开展的初始活动，通常不构成履约义务，除非该活动向客户转让了承诺的商品。识别合同中的履约义务，是指合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。 例13-2、13-3（P297）会计三、确定交易价格

6、交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。第三步确定交易价格，就是要求企业应当根据合同条款，并结合其以往的习惯做法确定交易价格。在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。会计三、确定交易价格1、可变对价合同对价之所以发生变化，有很多因素，如合同中存在折扣、回扣、退款、抵免、价格折让、激励措施等条款，都会使合同对价发生改变。2、重大融资成分合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金

7、额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。例13-4、13-5（P298）例13-6（P299）会计三、确定交易价格3、非现金对价客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。4、应付客户对价企业应付客户对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。例13-7（P299）会计四、将交易价格分摊至合同中的履约义务第四步，合同中包含两项或多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相

8、对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。企业在类似环境下向类似客户单独销售商品的价格，应作为确定该商品单独售价的最佳证据。单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑其能够合理取得的全部相关信息，采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计单独售价。例13-8（P300）会计五、主体履行履约义务时（或履约过程中） 确认收入，同时结转相应的履约成本五步法的最后一步是主体履行履约义务时（或履约过程中）确认收入，同时结转相应的履约成本。不同的销售交易中，主体履行履约义务均可分为：时点和时段（或时期）履行两种。1、主体履行履约义务时（或履约过程中）确认收入会计五、主体履行履约义务时（或履约过程中） 确

9、认收入，同时结转相应的履约成本对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。在判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列迹象：企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品。企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。客户已接受该商品。其他表明客户已取得商品控制权的迹象。010203040506会计五、主体履行履约义务时（或履约过程中） 确认收入，同时结转相应的履约成本满足

10、下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务；否则，属于在某一时点履行履约义务：客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。客户能够控制企业履约过程中在建的商品。企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。010203会计具有不可替代用途，是指因合同限制或实际可行性限制，企业不能轻易地将商品用于其他用途。有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。例13-9（P301）五、主体

11、履行履约义务时（或履约过程中） 确认收入，同时结转相应的履约成本会计五、主体履行履约义务时（或履约过程中） 确认收入，同时结转相应的履约成本在相关交易满足收入确认条件记录收入的同时，要登记或结转相应的合同成本。而与合同收入有关的合同成本支出又分三种情形，不同的情形下的会计处理是不相同的。2、登记与结转履约成本情形一：情形二：情形三：发生时直接计入当期损益的支出。发生时计入资产的支出（合同履约成本）。增量成本（合同取得成本）。增量成本，是指企业不取得合同就不会发生的成本（如销售佣金等）。例13-10、13-11（P302-303）学习导航收入源于客户合同的收入收入的含义与特点收入的分类源于客户合

12、同收入确认原则收入确认与计量的五步法识别客户合同识别合同中的履约义务确定交易价格分摊交易价格确认收入结转成本某一时期履行履约义务的会计处理建造合同其他劳务收入的会计处理收入的披露与分析收入的披露收入的分析会计一、建造合同建造合同是指为建造一项或者数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。(一)建造合同的定义、特征和类型 1、完工百分比法 合同完工进度=（累计实际发生的合同成本/合同预计总成本）100% 当期确认的合同收入（合同总收入完工进度）以前会计年度累计已确认的收入(三)使用加速折旧法的依据(二)建造合同收入的确认原则和方法 会计第三节 某一时期履行履约义务的会

13、计处理当期确认的合同费用 合同预计总成本 完工进度以前会计年度累计已确认的费用当期确认的合同毛利当期确认的合同收入当期确认的合同费用应计提合同预计损失准备=预计合同总损失(1-计提当年累计完工比例) 2、完工合同法 3、举例(三)使用加速折旧法的依据 例13-12(P305-307)、例13-13(P308)、例13-14(P308-309)二、其他劳务收入的确认和计量 例13-15(P310)、 例13-16(P311)学习导航收入源于客户合同的收入收入的含义与特点收入的分类源于客户合同收入确认原则收入确认与计量的五步法识别客户合同识别合同中的履约义务确定交易价格分摊交易价格确认收入结转成本

14、某一时期履行履约义务的会计处理建造合同其他劳务收入的会计处理收入的披露与分析收入的披露收入的分析会计一、收入的披露企业应当根据本企业履行履约义务与客户付款之间的关系在资产负债表中列示合同资产或合同负债。企业拥有的、无条件（即，仅取决于时间流逝）向客户收取对价的权利应当作为应收款项单独列示。（一）收入的列示（二）收入的附注说明(P313)例13-17、13-18(P312)合同资产是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。合同负债是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。会计二、收入的分析在所有会计要素中，收入项目是最引人瞩目的，收入项目与企业

15、几乎所有利益相关者密切关联并受到密切关注。例9(P314)首先，关注收入的结构。其次，对附注中重大销售合约和合约中的关键条款进行密切关注。同时，要关注企业本期销售会计政策出现的变更和变更对本期收入影响的程度。最后，重点关注长期处于亏损边沿、面临退市、IPO、有重大融资需求、负债率过高及融资困难等情形的企业，是否存在盈余管理和会计造假。再次，要注意企业销售中的前五大客户（同样也包括供应商）是否与企业存在关联关系，关联交易中交易价格是否符合或接近同类产品（或服务）市场价格水平。本章概念（关键词）会计收入、收益、利得、营业收入、 营业外收入 、商品销售收入、劳务收入 、控制 、收入确认五步法、合约、

16、识别合同 、识别履约义务、某一时段履行履约义务 、某一时点履行履约义务、 交易价格、可变对价、增量成本、建造合同、成本回收法、完工百分比法、完工合同法附录：退货权、额外购买选择权、售后回购、代销、合同资产、合同负债、政府补助本章相关的法规、制度及主要阅读文献会计1.企业会计准则基本准则（2006，2014）2.企业会计准则第14号收入（2017）3.企业会计准则第16号政府补助（2017）4.企业会计准则第15号建造合同（2006）5.企业会计准则解释第1号第12号思考题会计1、简述收入的概念和特点。2 、简述收入确认的标准和条件?3 、确认交易价格时，需要考虑的要素有哪些？4 、订户付款订阅

17、某期刊3年，交付订费360元。期刊发行公司应于何时确认 收入?5 、指出合同履约成本与合同增量成本之间的区别?6 、试比较市场调整法、成本加成法和余值法。思考题会计7、满足哪些条件才属于在某一时段履行履约义务?8 、简述我国完工百分比法与完成合同法的区别。9 、如何判断在某一时点履行履约义务时，客户取得了商品的控制权?10 、指出应收款与合同资产的区别?11 、收入需要披露哪些基本内容。12 、收入分析要注意哪些。s练习题会计(一)产品合同的修订(二)服务合同的修订(三)商品或服务是否可明确区分(四)价格折扣(五)价格折扣(六)现金折扣与销售折让(七)销售退回s练习题会计(八)重大融资成份(九

18、)分摊折扣(十)某一时点或某一时期履行履约义务(十一)履行合同成本(十二)特殊劳务交易(十三)建造合同(十四)劳务收入案 例 分 析会计造假万福生科附录：特定交易的会计处理会计一、退货权 附例13-1(P318-319)三、额外购买选择权二、主要责任人与代理人（代销）主要责任人与代理人的区分 附例13-2、13-3(P319-320)代销的两种形式：1、视同买断方式2、收取手续费方式 附例13-4、13-5(P320-321)四、知识产权 附例13-6、13-7(P322)附例13-8(P323)五、售后回购 附例13-9(P323)附录：特定交易的会计处理会计思考题：1、将奖励积分或赠券作为递延收益处理与作为预计负债处理有何区别，你认为哪种方法更好?2、代销的销售收入应由哪一方确认?如何确认?3、售后回购作为一种融资手段，与其他融资方法的区别是什么?2、附有退货权的销售，收入确认的原则是什么？01020304附录：特定交易的会计处理会计练习题许可证退货权商品代销业务售后回购商品代销业务15432附录：政府补助会计政府补助是指企业从政府无偿取得货币性或非货币性资产。政府补助的特点有二:一是无偿性，既不要求偿还，也不享受投资权；二是直接从政府取得资产，包括货币性或非货币性资产。政府补助分与收益相关的和与资产相关的两种形式。针对与资产相关的政府补助，又分总额