合并财务报表综合案例正式版

1、合并财务报表综合案例正式版合并财务报表综合案例、资料1. 假定A公司于20X7年1月1日以30 000万元银行存款取得了 B公司 80%勺股权，双方合并为非同一控制下的企业合并，合并日B公司的账面资产价值与公允价值相同。其他资料为：(1) 合并日B公司的所有者权益总额为 31 000万元，其中股本为20 000 万元，资本公积为 8 000万元，未分配利润 3 000万元；(2) 20X7年，B公司实现净利润 8 000万元，本年对外分配利润4 000 万元；(3) 20X7年年末B公司所有者权益总额为 35 000万元，其中实收资本 为20 000万元，资本公积为 8 000万元，盈余公积1

2、 000万元，未分配 利润6 000万元。(4) A公司20X7年年初未分配利润为 8 000万元，本年提取盈余公积 2 000万元，本年利润分配 10 000万元，年末未分配利润为 12 000万元。 20X7年年底A公司和B公司个别资产负债表及利润表数据如表 1、表2 所示表1 A 公司与B公司个别资产负债表(简表)单位:万元资产A公司B公司负债及所有者权益A公司B公司流动资产：流动负债货币资金107257820短期借款100005000交易性金融资产50002000应付票据100003000应收票据80003000应付账款200005000应收账款49753980预收账款70002000

3、预付账款20001800其他应付款存货3100020000应付职工薪酬应付自如130002600应付利润流动资产合计6170038600流动负债合计6000017600非流动资产：非流动负债：长期股权投资300000长期借款40003000持有至到期投资170000应付债券200004000固定资产2100016000长期应付款20000在建工程200005000非流动负债合计260007000无形资产63000负债合计8600024600其他资产所有者权益非流动资产合计4730021000股本4000020000资本公积80008000盈余公积100001000未分配利润120006000所

4、有者权益合计7000035000负债和所有者权益合资产总计156000 59600156000 59600计表2A公司与B公司个别利润表（简表）单位： 万元项目A公司B公司、营业收入11160080900减：营业成本8300061200营业税金及附加16001100销售费用50003000管理费用59854200财务费用1000600资产减值损失150力口：公允价值变动损益（损失以“一”号填列）投资收益8000200二、营业利润力口：营业外收入10002500减：营业外支出20001500三、利润总额2200012000减：所得税费用600040002. 假定A公司个别资产负债表中应收账款50

5、00万元（减值准备为 25万元），其中3000万元为B公司应付账款，假定本期 A公司对B公司应收账 款计提减值15万元；预收账款 2000万元中有B公司1000万元应付账款； 应收票据8000万元中有B公司4000万元应付票据；B公司4000万元应付 债券中属于A公司持有至到期投资 2000万元。3. 假定B公司个别报表中存货项目有20000为本期从A公司购进的存货。A公司销售该商品的收入为20000万元（不考虑相关税费），销售成本为14000万元。假定本年12月份B公司从A公司购进一项产品作为固定资产， 买价5000万元，本年末未提折旧。A公司销售该产品结转成本4000万元。要求：20X7年

6、年末编制合并报表。二、根据上述资料，按以下程序进行处理（单位：万元）1. 将母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所 享有的份额抵销。（1）借：长期股权投资（8000 X 80%6400贷：投资收益6400借：投资收益（4000 X 80%）3200贷：长期股权投资3200（2）借：股本20000资本公积 8000盈余公积 1000未分配利润 6000商誉 5200 贷：长期股权投资 B 公司 33200少数股东权益 70002. 将母公司与子公司之间的债权与债务项目相互抵销 （3）借：预收账款 1000贷：预付账款 1000 （4）借：应付债券 2000贷：持有至到期投资

7、2000（5）借：应付账款 3000贷：应收账款 3000 抵销内部往来增加的减值（6） 借：应收账款坏账准备 15 贷：资产减值损失 153. 将母公司与子公司之间销售商品形成的存货、固定资产等包含的未实 现内部销售损益抵销。（7） 借：营业收入 2000014000贷：营业成本存货6000(8)借：营业收入5000贷：营业成本4000固定资产10004将母公司投资收益与子公司利润分配项目抵销。(9)借：投资收益(8000 X 80%)6400少数股东损益(8000 X 20% 1600未分配利润-年初 3000贷：提取的盈余公积 1000应付利润4000未分配利润-年末60005将抵销分录

8、过入合并工作底稿，计算各项目的合并数表3合并财务报表工作底稿单位：万元项目母公司子公司合计数抵销分录合并数借方贷方利润表项目营业收入11160080900192500(7)20000(8) 5000167500减：营业成本8300061200144200(7业税金及附1600110027002700销售费用5000300080008000管理费用598542001018510185财务费用100060016001600资产减值损失15015（6）150力口：公允价值变动损益投资收益80002008200（9）6400（1）32005000营业利润23000110003

9、4000314002121523815力口：营业外收入1000250035003500减：营业外支出2000150035003500利润总额220001200034000314002121523815减：所得税费用600040001000010000净利润16000800024000314002121513815少数股东损益1600归属于母公司股东的净利润12215所有者权益变动表（部分）未分配利润-年初800030008000（9）30008000提取盈余公积200010003000（9）10002000应付利润10000400010000（9）400010000未分配利润-年末120006

10、00018000600020000(8) 5000(9) 6400(9)1600(9)3000(1)3200(6)1514000(8) 4000(9) 6000(9)1000(9)400032215821542000资产负债表项目流动资产：货币资金1072578201854518545交易性金融资5000200070007000应收票据800030001100011000应收账款497539808955（6）15(5)30005970预付账款200018003800(3)10002800存货310002000051000(7)600045000流动资产合计6170039600100300151

11、000090315非流动资产：长期股权投资B公司30000030000(1)3200(2 )332000持有至到期投4)200015000固定资产210001600037000(8)100036000在建工程2000050002500025000无形资产63000630006300商誉（2） 52005200其他资产非流动资产合9430021000115300132003860087500资产总计156000596002156001321548600177815流动负债短期借款1000050001500015000应付票据1000030001300013000应付账款

12、20000500025000300022000预收账款700020009000（3） 10008000其他应付款应付职工薪酬130002600015600015600应付利润流动负债合计600001760077600400073600非流动负债：长期借款4000300070007000应付债券20000400024000（4） 200022000长期应付款2000020002000非流动负债合计26000700033000200031000负债合计86000246001106006000104600所有者权益股本400002000060000（2 ）2000040000资本公积80008000

13、16000（2） 80008000盈余公积10000100011000（2） 100010000未分配利润1200060001800042000322158215所有者权益合700003500010500073215少数股东权益（2） 70007000负债和所有者权益合计156000596002156001778156.根据以上合并工作底稿的资料，编制合并资产负债表和合并利润表表4-4合并资产负债表编制单位：A公司20X7年12月31日 单位：万元资产期初余额期末余额流动资产：（略）货币资金18545交易性金融资产7000应收票据11000应收账款5970预付账款2800存货45000流动资产

14、合计90315非流动资产：长期股权投资一B公司0持有至到期投资15000固定资产36000在建工程25000无形资产6300商誉5200其他资产非流动资产合计87500资产总计177815流动负债短期借款15000应付票据13000应付账款22000预收账款8000其他应付款应付职工薪酬15600应付利润流动负债合计73600非流动负债：长期借款7000应付债券22000长期应付款2000非流动负债合计31000负债合计104600所有者权益股本40000资本公积8000盈余公积10000未分配利润8215所有者权益合计73215少数股东权益7000负债和所有者权益合计177815表4-5合并

15、资产负债表编制单位：A公司20X7年12月31日 单位：万元上年金额本年金额一、营业收入（略）167500减：营业成本126200营业税金及附加2700销售费用8000管理费用10185财务费用1600资产减值损失0加：公允价值变动损益（损失以“一”号填列）投资收益5000二、营业利润23815加：营业外收入3500减：营业外支出3500三、利润总额23815减：所得税费用10000四、净利润13815少数股东损益1600归属于母公司股东的净利润12215专题拓展：依据个别所有者权益变动表编制合并所有者权益变动表资料：A公司、B公司2007年度所有者权益变动表如表5、6所示，其中A公司所有者权

16、益变动表是按简单权益法编制的，B公司所有者权益变动表是按公允价值反映的。A公司所有者权益变动表：净利润384万元含A公司本期实现的净利润 320万元，对B公司的投资收益 64万元（B公司按公 允价值反映的净利润（80 80%）。B公司所有者权益变动表：净利润 80万 元，是按资产负债的账面价值计算的净利润（100万元）扣除因为资产评估增值摊销和商誉减值后的数额（20万元）。A公司所有者权益变动表2007年度报表单位：万元积积一、本年年初余额1 000190128501368二、本年增减变动金额（）净利润320+64384（四）利润分配1、提取盈余公积（32+6.4）（38.4）38.438.4

17、2、应付利润158（158）3、其他四、本年年末余额1 000190166.4237.61594B公司所有者权益变动表2007年度报表单位：万元项目本年金额股本资本公积盈余公积未分配利润合计一、本年年初余额60035010001050二、本年增减变动金额（）净利润100-2080（四）利润分配1、提取盈余公积（10-2）（8）882、应付利润3、其他四、本年年末余额600350108721130合并所有者权益变动表2007年度报单位：万元项目本年金额A公司所有者权益少数股东权益所有者权益合计股本资本 公 积盈余公积未分配利润其/、他二、本年年初余额100019012850210(105020%

18、)1578三、本年增减变动金额（）净利润320+6416( 80 20%400（四）利润分配1、提取盈余公积(32+6.4 )(1.6) ( 8 20%（40）38.41.6 ( 8 20%402、应付利润(158)（158）3、其他四、本年年末余额1000190166.4237.6226(113020%)1820、如果是非同一控制下的企业合并，需将子公司的账面数据按购买日可辨认资 产、负债及或有负债的公允价值标准为基础进行公允口径调整后再进行合并数据 的处理。1、期末将子公司的账面价值调整为公允价值借：存货（评估增值）固定资产（评估增值）贷：递延所得税负债（评估增值确认）资本公积（差额）2、

19、期末调整其账面价值借：营业成本（购买日评估增值的存货对外销售）管理费用（补提折旧）贷：存货固定资产一一累计折旧3、同时调整递延所得税负债借：递延所得税负债贷：所得税费用、将对子公司的长期股权投资调整为权益法;追溯一：初始投资的追溯如为商誉，无需追溯；如为负商誉，贝U追溯如下：借：长期股权投资贷：未分配利润（不追盈余公积，因为盈余公积是既定事实）（如追当年的，则贷“营业外收入”）追溯二：被投资方分红的追溯借：投资收益（当年分红的追溯）未分配利润（以前年度分红的追溯）贷：长期股权投资追溯三：被投资方盈亏的追溯借：长期股权投资贷：投资收益（当年盈余的追溯）未分配利润（以前年度盈余的追溯） 如为亏损，

20、则反之。如果是非同一控制的背景，需以子公司公允后的口径为 调整依据；追溯子公司净利润对投资方的影响时，对于 投资方和被投资方的顺、逆销未实现销售损益一概不考 虑追溯四：被投资借：长期股权投资方其他综合收益贷：其他综合收益的影响或反之。追溯五：被投资借：长期股权投资方其他所有者权贷：资本公积益变动的影响或反之。三、长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵消借：股本（子公司）资本公积（子期初数土评估增值/贬值土本期发生额）其他综合收益（子期初数土本期发生额）盈余公积（子期初数+本期按 调整前净利润提取的盈余公积）未分配利润一一年末（子期初数+调整后净利润-分配现金股利-按调整前净利润提取的盈余公

21、积）商誉（长期股权投资的金额大于应享有子公司自购买日持续计算的可辨认净资产公允价值份额的差额）贷：长期股权投资（母按照权益法调整后的金额）少数股东权益营业外收入（长期股权投资的金额小于应享有子公司可辨认净资产公允价值份额的差额）四、母公司确认的投资收益与子公司未分配利润的抵消处理借：投资收益（子公司 调整后净利润X母公司持股比例）少数股东损益（子公司 调整后净利润X少数股东持股比例）未分配利润一一年初（子公司期初数）贷：提取盈余公积（按子公司 调整前 净利润提取的盈余公积）对所有者（或股东）的分配（子公司分配的股利） 未分配利润年末（子公司年末数）五、存货内部交易的抵消1. 内部交易的买方当年

22、购入存货当年并未售出时：借：营业收入（内部销售企业的不含税收入） 贷：营业成本（差额）存货（内部销售方售价一内部销售方成本）X未出售比例）2. 内部交易的买方当年购入存货当年全部售出时：借：营业收入贷：营业成本3. 当年购入的存货，留一部分卖一部分（准则要求必须这样写）（ 1 ）先假定都卖出去：借：营业收入贷：营业成本（2）再对留存存货的虚增价值进行抵销借：营业成本贷：存货4. 上年购入的存货，本年全部留存借：未分配利润年初贷：存货5. 上年购入的存货，本年全部售出借：未分配利润年初贷：营业成本6. 上年购入的存货，本年留一部分，卖一部分（1）先假定都售出：借：未分配利润年初贷：营业成本2）对

23、留存存货的虚增价值作如下抵销： 借：营业成本 贷：存货7. 存货跌价准备在存货内部交易中的处理 先对上期多提的跌价准备进行反冲： 借：存货贷：未分配利润年初对于本期末存货跌价准备的处理 , 先站在个别公司角度认定应提或应冲额 然后站在总集团角度再认定应提或应冲额 , 两相比较 , 补差即可。分录如 下:借：存货（存货跌价准备在报表里叫做存货） 贷：资产减值损失或:借：资产减值损失 贷：存货六、内部固定资产交易的抵消（无形资产比照处理）1、固定资产内部交易当年的抵销分录（1）如果售出方将自己的存货售出，买方当作固定资产时：借：营业收入（内部交易售价） 贷：营业成本（内部交易成本） 固定资产（内部

24、交易的利润）（2）如果售出方售出的是固定资产则此公式修正如下： 借：营业外收入（内部交易收益）贷：固定资产（内部交易收益） （3）将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费和累计折旧予以抵消 借：固定资产（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）2、固定资产内部交易以后年度的抵销公式（1）借：未分配利润年初（内部交易的利润） 贷：固定资产（内部交易的利润）（2）将内部交易形成的固定资产上期多计提的折旧费和累计折旧予以抵消 借：固定资产（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 贷：未分配利润年初（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）（3）将内部

25、交易形成的固定资产当期多计提的折旧费和累计折旧予以抵消 借：固定资产（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）3、到期时（1）如果不清理： 借：未分配利润年初（内部交易的利润） 贷：固定资产（内部交易的利润）借：固定资产（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 贷：未分配利润年初（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 借：固定资产（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）（2）如果清理 借：未分配利润年初（内部交易收益造成的当期折旧的多计额） 贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）4、

26、超期使用时：（1）如果不清理借：未分配利润年初（内部交易的利润） 贷：固定资产（内部交易的利润）借：固定资产（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）贷：未分配利润年初（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）（2）如果清理则无抵销处理5、提前清理时（1）借：未分配利润年初（内部交易的利润）贷：营业外收入或营业外支出（内部交易的利润）2）借：营业外收入或营业外支出（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）贷：未分配利润年初 （内部交易收益在以前年度造成的折旧多计 额）（3）借：营业外收入或营业外支出（内部交易收益造成的当期折旧的多计 额） 贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）七、

27、内部债权债务的抵销1、内部应收账款和应付账款的抵销（1）根据期末内部应收账款 余额 作如下抵销 借：应付账款 贷：应收账款（2）根据期初内部应收账款已提过的坏账准备作如下抵销 借：应收账款（坏账准备在资产负债表内是应收账款项） 贷：未分配利润年初（上一年资产减值损失）（3）根据当年内部应收账款所计提或反冲坏账准备的会计分录，倒过来即为抵 销分录。借：应收账款 贷：资产减值损失 或：借：资产减值损失 贷：应收账款2、持有至到期投资和应付债券的抵销（1）根据期末持有至到期投资的 账面余额 和应付债券的 账面余额 作如下分录： 借：应付债券贷：持有至到期投资 （2）如果发行方所筹资金用于非工程项目，

28、则根据当年投资方所提的利息收 益和发行债券方所计提的利息费用作如下处理：借：投资收益贷：财务费用如果这两项不相等 ,则就低不就高 ,高出部分是总集团认可的部分。（3）如果发行方所筹资金用于工程项目，则分别以下两种情况来处理：A. 根据当年投资方所提的利息收益和发行方当年所提的利息费用作如下处理：借：投资收益贷：财务费用（计入当期财务费用的部分） 在建工程（计入当期工程的部分）B. 根据以前年度债券发行方所提的利息费用及资本化部分结合投资方所提的利息收益部分作如下调整：借：未分配利润年初贷：在建工程如果工程已经完工， 则需改计入“固定资产” 并按固定资产内部交易原则来处理，在此不再赘述。3、对于

29、其他内部债权和债务只需作如下抵销借：内部债务贷：内部债权八、抵销分录中的所得税问题1、企业集团认定的资产口径低于税务口径时借：递延所得税资产贷：所得税费用2、企业集团认定的资产口径高于税务口径时借：所得税费用贷：递延所得税负债九、逆流交易 未实现内部交易收益的抵销处理， 应根据未实现交易收益中少数股东对应的部分，作如下调整处理（如果是损失就倒着写） ：借：少数股东权益贷：少数股东收益合并财务报表的编制方法（2005-11-21 11:14:15）3.1合并财务报表编制前提在编制合并财务报表之前，为使报表编报准确，应当首先统一母公司与子公司的核算口径。统一性是编制合并会计报表的一个独特的质量要求

30、，缺乏统一性的合并报表，必将使合并数据失去意义30。1 ）统一母公司和子公司的编制个别财务报表的会计政策。会计政策是会计事项核算的依据，不同的会计政策下核算的会计数据会造成极大差异，所以统一会计政策相当必要。会计政策包括收入的确认方法、资产计价方法、成本计价方法、固定资产折旧方法等。2 ）统一母子公司的财务报表决算日和财务期间。母公司应当按照母公司本身财务报表决算日和财务期间，对于该两项和母公司不一致的子公司财务报表进行调整，以调整后的子公司财务报表编制合并财务报表。3）统一母公司和子公司所采用的财务政策，使子公司采用的财务政策与母公司保持一致。当子公司所采用的财务政策与母公司不一致时，母公司

31、应当按照母公司本身规定的财务政策对于公司财务报表进行必要的调整。但若差异不大，并且对财务状况和经营成果的影响不大时，母公司也可直接利用该财务报表编制合并财务报表。4）母公司为编制合并财务报表，对子公司进行的权益性资本投资必须采用权益法进行核算，并以此编制个别财务报表，为编制合并财务报表提供基础数据。采用权益法核算具体操作如下：（1 ）对于子公司因本期损益而引起的所有者权益的变动，母公司应计算确定其所拥有的数额，并将其计入本期投资损益，同时按照该数额增加或减少长期投资，调整长期投资账面价值。母公司进行账务处理时，在增加长期投资的情况下，借记长期投资”科目，贷记 投资收益”科目；减少长期投资的情况

32、下，借记投资收益”科目，贷记长期投资”科目。子公司分配利润时，母公司不再作投资改益”，而作为长期投资减少处理。根据企业会计准则一一投资，采用权益法核算长期股权投资时，投资企业确认被投资单位发生的净亏损，以投资账面价值减记至零为限 ”1。在这种情况下，母公司账面确认的投资损失不是子公司净亏损中母公司按其持股比例应分担的全部，导致长期股权投资账面价值大于子公司净资产中母公司按其持股比例应享有的部分，在编制合并抵销分录将母公司的长期股权投资与子公司净资产抵销时，该差额须通过未确认的投资损失”科目来反映，并分别以正数和负数填列在合并利润及利润分配表和合并资产负债表的未确认的投资损失”项目中32。（2）

33、对于子公司因本期损益以外的原因，如接受捐赠、法定资产重估增值、接受外币投资折算差额所引起的子公司所有者权益的变动，母公司应当计算确定所拥有的数额，按此数额增加或减少长期投资，调整长期投资账面价值，同时增加或减少资本公积的数额。对于因子公司接受捐赠和对资产进行法定重估增值所引起子公司所有者权益的变动，母公司进行账务处理时，接受捐赠和确认的法定资产重估增值，应借记长 期投资”科目，贷记 资本公积”科目；对于因子公司接受外币投资折算差额所引起的所有者权益的变动，在外币投资折算差额为贷方余额时，母公司进行账务处理时应借记 长期投资”科目，贷记 资本公积”科目；在外币折算差额为借方余额时，母公司应借记资

34、本公积”科目，贷记 长期投资”科目。3.2合并财务报表编制程序在母子公司财务报表统一核算口径后，合并财务报表便可编制了。编制合并报表时先将财务报表各个项目简单加总，然后编制抵销分录抵销内部交易，最后得岀合并财务报表各项目合并数额。抵销的宗旨就是要在合并财务报告的工作底稿上，消除集团内的交易对个另U财务报表的影响，使编制后的合并财务报告没有集团内交易（以下简称内部交易）的痕迹。产生抵销程序的原因在于 ：一是集团没有自己的账簿体系，编制合并财务报告不像编制个别财务报表那样有直接的账簿资料可依，只能以个别财务报表为基础；二是合并财务报告只能反映集团与集团以外的成员的交易及其结果，但可用的基础 原料”

35、中却包含了集团内各成员之间的交易及其结果；三是抵销工作只在编制合并财务报告的工作底稿上进行，而不登记在有关的账簿上，因此，每次作岀的抵销分录，只对该次编制合并财务报告有影响 ，这种影响不能延续到以后的合并财务报告的编制 閃。整个过程通过合并工作底稿完成。合并工作底稿基本格式如下（表3-1）:表3-1合并资产负债表工作底稿项目母公司A子公司B子公司抵销分录少数股权合并数借方贷方应收账款其他应收款预收账款存货长期投资固定资产1 ）合并资产负债表抵销项目编制合并资产负债表以母公司和子公司的个别资产负债表为依据，在相互抵销内部交易项目的基础上，合并资产、负债和所有者权益各项目的 数额编制而成的。（1）

36、长期投资项目抵销母公司对子公司权益性资本投资项目的数额与子公司所有者权益中母公司所持有的份额相抵销。抵销时发生的合并价差，在合并资产负债表中以 合并价差项目在长期投资项目中单独反映 （贷方余额时以负数表示）。对于子公司之间相互投资，母公司应当比照上述做法，将权益性资 本投资项目的数额与相对应另一子公司所有者权益各有关项目中相应的数额相互抵销。（2）债权债务项目抵销母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目，包括应收、应付、预收及预付等项目在编报时应当相互抵销。在合并工作底稿中编 制抵销分录时，借记应付和预收等项目，贷记应收和预付等项目。对于母公司与子公司、子公司相互之间持有对方的债券，母公

37、司编制合并财务报表时也应当相互抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时， 借记应付债券”项目，贷记 长期投资”或短期投资”项目。对于长期投资中内部债券投资与应付债券抵销时发生的差额，应当作为合并价差”处理。当长期投资中债券投资的数额高于相对应的应付债券的数额，编制抵销分录时，应当借记 合并价差项目贷记长期投资”项目当长期投资中内部债券投资的数额低于相对应的应付债券的数额， 编制抵销分录时，应当借记 长期投资”项目，贷记 合并价差项目。母公司与子公司，子公司相互之间应收账款与应付账款相互抵销后，其已抵销的应收账款所计提的坏账准备的数额也应予以抵销。在合并资产负债表中，坏账准备应当以抵销后应收账款计提

38、的数额列示。在合并工作底稿中，编制抵销分录抵销已抵销的应收账款计提的坏账准备时， 借记坏账准备”项目，贷记管理费用项目。对于以前财务期间编制合并财务报表时因内部应收账款抵销而抵销的坏账准备的数额，在本期编制合并财务报表编制抵销分录时，应当借记坏账准备项目，贷记年初末分配利润项目。对于本期内部应收账款增加而计提的坏账准备进行抵销， 编制抵销分录时，应当借记 坏账准备 项目，贷记 管理费用”项目；对于本期内部应收账款减少而冲销的坏账准备进行抵销，编制抵销分录时，借记管理费用”项目，贷记 坏账准备项目。（3 ）内部销售中的存货抵销存货项目中，由内部销售所产生的未实现内部销售利润额，应当予以抵销，并以

39、抵销后的数额列示。有关抵销分录见后述合并损益表中的 有关部分。（4 ）固定资产等有关项目中，由于内部销售产生的未实现销售利润的数额应当予以抵销，并以抵销后的数额列示。有关抵销分录见后述合并损益表中的有关部分。（5）子公司所有者权益各项目中不属于母公司拥有的数额，应当作为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益类项目之前，单列一 项，以总额反映。（6 ）所有者权益中未分配利润的数额根据合并利润分配表中期末未分配利润的数额列示。2）合并损益表抵销项目编制合并损益表是以母公司和子公司的损益表为基础，在抵销下列项目的基础上，合并各项目的数额编制而成。（1 ）内部销售收入的抵销。内部销售商品全部实现对

40、外销售时，应当在合并销售收入项目中抵销内部销售收入的数额，在合并销售成本项目中抵销从内部购进该货物所发生的购进成本的数额。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记主营业务收入”项目，贷记 主营业务成本”项目。内部销售商品全部未实现对外销售而形成存货时，应当在合并销售收入项目中抵销内部销售收入的数额，在存货项目中抵销内部销售商品中所包含的未实现内部销售利润的数额，在合并销售成本项目中抵销内部销售商品的成本数额。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记主营业务收入”项目，贷记 存货”项目（在合并资产负债表中抵销）和主营业务成本”项目。未实现内部销售利润根据销售商品公司的销售毛利率乘以内 部销售收入的数额确

41、定，其中：销售毛利率=（销售收入一销售成本”销售收入X100%在内部销售商品部分售岀的情况下，应当分别已实现内部销售的数额和未实现内部销售的数额进行处理：对于上一财务期间存货包含的未实现内部销售利润的处理。上一财务期间抵销末实现内部销售利润的内部销售形成的存货，在本期编制合并财务报表时，应当视为本期销售实现处理，其中包含的未实现内部销售利润，在本期编制合并财务报表时视为本期实现利润处理。在合并工作底稿中编制抵销分录时，应当根据上期编制合并财务报表存货中抵销的未实现内部销售利润的数额，借记年初未分配利润”项目，贷记主营业务成本”项目上期结转存货应当视同本期购进的存货处理，并以此分别按照上述情况，

42、抵销内部销售收人、内部销售成本和末实现内部销售 利润。（2 ）内部固定资产交易所产生的未实现内部销售利润的抵销。母公司与子公司、子公司相互之间发生的固定资产交易是指母公司与子公司之间，子公司相互之间发生的一方销售自身的产品，另一方购 买对方产品作为固定资产使用的固定资产购售活动。对于不计提折旧固定资产，其所包含的未实现内部销售利润抵销如下：将内部销售收入与该内部销售成本和固定资产原价项目中所包含的末实现内部销售利润相互抵销，即在合并销售收入项目中抵销该产品销售收入的数额；在合并销售成本项目中抵销该产品的销售成本的数额；在合并固定资产原价项目中抵销末实现内部销售利润的数额。编制抵销分录时，借记营

43、业收入项目 贷记 营业成本”和固定资产原价项目。在该固定资产的使用期间内，每期编制合并财务报表时都必须将该固定资产原价中所包含的未实现内部销售利润抵销，直至该固定资产退岀企业集团止。在合并工作底稿中编制抵销分录时，应当借记年初未分配利润”项目，贷记 固定资产原价项目，其数额为上一财务期间该固定资产原值中抵销的未实现内部销售利润的数额。对于计提折旧的固定资产，其所包含的未实现内部销售利润的抵销如下：在发生该固定资产交易的财务期间，应当进行如下抵销处理：在发生固定资产交易的当期，应当将内部销售收人与该内部销售成本和固定资产原价中所包含的未实现内部销售利润相互抵销，即在合并销售收 入项目中抵销该固定

44、资产交易的销售收入的数额；在合并销售成本项目中抵销该固定资产交易的销售成本的数额；在合并固定资产原价项目中 抵销该固定资产原价中未实现内部销售利润的数额。编制抵销分录时，借记营业收入项目 贷记 营业成本”和固定资产原价项目。在计提折旧时，还应当将该固定资产计提的折旧中包含的未实现内部销售利润的数额抵销。抵销数额为该固定资产当期计提的折旧额减去按照不包含有 未实现内部销售利润的固定资产原价计提的折旧额的差额。在采用直线法时，即该固定资产原价中包含的未实现内部销售利润总额除以该固定 资产的使用期间。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记累计折旧”项目，贷记 管理费用”等项目。在发生该固定资产交易以后

45、的财务期间到该固定资产清理报废时止，应当进行如下抵销：将内部销售固定资产所包含的未实现内部销售利润的数额予以抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记年初未分配利润”项目，贷记 固定资产原价项目。将内部购进固定资产计提的折旧中包含的未实现内部销售利润的数额抵销。其抵销数额为该固定资产当期计提的折旧额减去按照不包含有未实现内部销售利润的固定资产原 价计提的折旧额的差额。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记累计折旧项目，贷记 管理费用”等项目。将内部销售固定资产原价所包含的未实现内部销售利润中以前财务期间已计人累计折旧的数额抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记累计折旧项目，贷记 年初未分配利

46、润”项目。在固定资产报废清理时，应当将该固定资产原价中包含的未实现内部销售利润总额减去报废清理以前固定资产原价中包含的未实现内部销售利润中已计人以前各期折旧费用的数额(即已实现内部销售利润的数额 )后的余额予以抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记年初未分配利润”项目，贷记 管理费用”项目和 营业外支岀”或营业外收入”项目。其中抵销管理费用项目的数额为该因定资产当期计提的折旧额减去 按照不包含有未实现内部销售利润的固定资产原价计提的折旧额的差额。母公司与子公司、子公司相互之间固定资产交易发生不多，或其交易对企业集团财务状况和经营成果影响不大的，也可将其固定资产交易 视为企业集团外交易，不按

47、照上述规定进行抵销处理。(3 )母公司与子公司以及子公司相互之间持有对方债券所发生的投资收益应当与其相对应的利息支岀相互抵销。在合并工作底稿中编制抵 销分录时，借记 投资收益”项目，贷记 财务费用”等项目。（4）母公司对子公司权益性资本投资收益应当予以抵销。（5）子公司净利润项目扣除母公司投资收益后的余额，即为少数股东本期损益。在合并工作和底稿中编制的抵销分录，参见本规定中合 并利润分配表的有关规定。少数股东本期损益应当在合并损益表中单列少数股东损益项目，在 净利润”项目之前列示。（6 ）全部损益减去少数股东所持有的损益后的余额为净利润。3 ）合并利润分配表抵销项目编制合并利润分配表以母公司和

48、子公司利润分配表的数据为基础，通过抵销子公司利润分配表各项目的数额编制。（1 ）对于全资子公司，应当将子公司利润分配表中年初未分配利润项目，子公司资产负债表中实收资本项目、资本公积项目、盈余公积项目和母公司损益表中投资收益项目，与母公司对子公司权益性资本投资项目，子公司利润分配表中提取盈余公积（或提取法定公积金、提取法定公益金、提取任意公积金、储备基金和生产发展基金）项目、应付利润（或已分配股利、应付股利、已分配优先股股利、已分配普通股股利）项目相互抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记投资收益”年初未分配利润”实收资本”资本公积”盈余公积”项目，贷记长期投资”提取盈余公积”或提取法定公积

49、金、提取法定公益金、提取任意公积金、储备基金和生产发展基金）、应付利润”或已分配股利、应付股利、已分配优先股股利、已分配普通股股利 ）项目。合并会计报表上 提取盈余公积”项目应列示的金额为以下两项之和：母公司对不包括投资子公司收 益在内的净利润部分应提取的盈余公积（当这部分净利润为负数时，该项按零计算）；子公司提取的盈余公积中母公司拥有的部分及母公司对投资 子公司收益所提取的盈余公积较大者 卩4。在上述抵销发生抵销差额时，其差额应当作为合并价差处理。当上述抵销分录借方发生额大于贷方发生额时，应当贷记合并价差”项目；当上述抵销分录借方发生额小于贷方发生额时，应当借记合并价差”项目。（2）对于非全资子公司，应当将子公司利润分配表中年初未分配利润项目，子公司资产负债表中实收资本项目、资本公积项目、盈余公积 项目和母公司损益表中投资收益项目，少数股东损益项目，与母公司对子公司权益性资本投资项目，少数股东权益项目，子公司利润分配表中 提取盈余公积（或提取法定公积金、提取法定公益金、提取任意公积金、储备基金和生产发生基金）项目、应付利润（或已分配股利、应付股利、已分配优先股股利、已分配普通股股利 ）项目相互抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记投资收益”、少数股东损益”年初未