企业生产准备业务财税差异的协同管理

1、2 2 授课提纲：l 存货财税差异的协同管理；l 固定资产财税差异的协同管理；l 土地使用权财税差异的协同管理；3 3一、存货财税差异的协同管理 （一）存货进项税额的管理 1.增值税是否与企业损益无关吗？ 【案例】甲公司是提供应稅鉴证咨询服务的增值税一般纳税人，增值税税率6%， 当月的销售收入（含稅）是1060万元，当月采购办公用品117万元（含税），人力成本800万元。 方案（1）采购办公用品取得的增值稅专用发票； 方案（2）采购办公用品取得的增值稅普通发票。4 4【解析】方案（1）增值税=60-【117（1十17%）17%】 = 43万元，税前扣除成本900万元; 方案（2）增值税=60-

2、0 = 60万元，税前扣除成本917万元；5 5 损益比较（简表）项目方案（1）方案（2） 差额营业收入10001000 0营业成本900917 -17利润总额10083 17所得税2520.75 4.25净利润7562.25 12.75 【提示】采购合同应该明确约定开具增值税专用发票，并且约定由于对方提供的票据不合法而导致买方损失的，对方必须赔偿。 增值税进项税额损失 =应开票含税结算额（1+17%）17%实收票面进项税额 无票的所得税损失=不含税金额25%。 7 7 2.进项税额抵扣的基本政策 增值税实施条例第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（1）用于非增值税应税项目、免

3、征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务（4）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；.8 8 【提示】企业财务人员把握增值税进项税额抵扣要注意两个要点:一是“反列举”;二是“用于”。“反列举”是指凡是未纳入增值税暂行条例第十条范围的均可以抵扣;“用于”是指是否用于税法列举的不能抵扣的用途。 9 9 3.抵扣范围的确定 凡是未纳入不能抵扣范围的均可以抵扣，并注意以下几个问题： （1）办公耗用外购货物（办公用品、电力、水费、热力、电话费）应当能够抵扣；（2）汽车用油、电

4、梯耗电应当能够抵扣；（3）委托外单位印刷的宣传资料用于营销应当能够抵扣。（4）劳动保护用品（工作服、防护用品、矿泉水）应当能够抵扣。 -国税发【1993】23号1010 【提示】我们建议对于大型的企业集团，可成立行政采购中心，选择一家或多家固定的供应商、商场或加油站、石油公司，集中采购行政办公用品、劳保用品、工作服。对于单位全部车辆应定点加油，定期统一计算，并向销售方索取增值税专用发票。1111 4.采购农副产品进项税额的特别管理（核定扣除除外） （ 1）凡购买农产品取得普通发票，无论供应商是何身份，一律允许抵扣进项税； -财税【2012】75号 （2）个体商户销售农产品，税务机关代开的普通发

5、票可以抵扣13%； （3）农产品生产单位开具普通发票可按票面额扣除13%； 1212 （4）农产品生产个人与家庭承包户销售自产农产品， 购买方自开农产品收购发票扣除13%； （5）向一般纳税人购买农产品凭增值税专用发票抵扣13% （6）向小规模纳税人购买农产品，若取得3%税局代开增值税发票，则按票面税额抵税。 1313 5.农产品收购发票涉及的风险控制 如果是较大规模的生鲜供应商个人，使用收购发票金额较大的，应要求其提供土地或鱼塘承包合同，并将复印件向国税局主管科室备案。 同一个供应商个人所供应的农产品品种数量应合乎常理；自产自销证明的出具地应当能够生产所供应的农产品。收购发票所开品名应当属于

6、财政部对农产品的范围注释，发票开具方法应当符合本省的特别规定，特别是避免 “项目不齐”的发票。1414 6.进项税额与进项税额差额扣减的会计核算管理 【例】借：原材料 应交税费应交增值税（进项税额） 贷：应付账款 （1）科目设置 已入库货物未收票的进项税：设“应交税费未收进项税”； 已收进项税：设“应交税费应交增值税（进项税额）” 。1515 （2）会计分录 原材料入库，根据入库单据等的会计分录： 借：原材料 应交税费未收进项税（供应商） 贷：应付账款（供应商辅助核算） 从含税应付账款中扣减进项税差额的会计分录： 借：应付账款（供应商辅助核算） 贷：应交税费未收进项税（供应商）1616 2.会

7、计分录（3）收取进项税的会计分录 借：应交税费应交增值税进项税额 贷：应交税费未收进项税（供应商）1717 7.存货减值是否需要将进项税额转出？ （1）税法基本规定 增值税暂行条例第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣： 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务； 非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务； 财税【2013】106号规定：非正常损失是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。1818 （2）具体处理 存货减值处理国家税务总局关于企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失进项税额抵扣问题的批复（国税函【2002】

8、1103号）规定：对于企业由于资产评估减值而发生的流动资产损失，如果流动资产未丢失或损坏，只是由于市场发生变化，价格降低，价值量减少，则不属于中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中规定的非正常损失，不作进项税额转出处理。1919u 皖国税函【2008】10号规定，每期期末因存货账面价值低于市价而计提的存货跌价准备不属于非正常损失，不需要作进项税额转出处理。【提示】存货减值，只要不是“非常损失”造成的，进项税额就不需要转出。2020 产品过期失效是否需要将进项税额转出？u皖国税函【2008】10号规定，纳税人因库存商品已过保质期、商品滞销或被淘汰等原因，将库存货物报废或低价销售处理的，不属于非正

9、常损失，不需要作进项税额转出处理。 2121u 青国税函【2006】113号）规定，有保质期的货物因过期报废而造成的损失，除责任事故以外，不属于增值税暂行条例和实施细则规定的非正常损失，准予从销项税额中抵扣其进项税额。2222u云国税增字【1996】3号规定，一般纳税人发生削价商品损失（销售价低于购进价）和商品超过保质期或有效期限经有关部门核准报废的损失以及在合理损耗范围内的商品损失，均属正常损失，可不作进项税额转出处理。【提示】产品过期失效，只要不是责任事故、不属于非常损失，进项税额就不需要转出。【提示】产品过季节、断码等，如果还具有原商品属性，不需要计算进项税额转出，售价偏低但存在合理理由

10、；即使用价值不变、只是价值变化，不需要转出进项税额。一、存货财税差异的协同管理 （二）存货的所得税管理 1.外购存货暂估入库的协同管理 （1） 会计处理 依据企业会计准则指南，对于尚未收到发票账单的收料凭证，应按计划成本暂估入账，借记“原材料”、“周转材料”等科目，贷记“应付账款暂估应付账款”科目，下期初做相反分录予以冲回。 2525 （2）税务处理 相关规定 总局公告【2011】34号规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。 2626【提示】

11、季度申报时，只要符合会计准则的规定，即使没有取得发票，也可以申报扣除；如果在年度申报前实际取得发票，不需进行纳税调整，不考虑发票粘贴在哪个年度；-总局公告【2015】34号 如果在年度申报后才取得发票，一般情况下在实际取得年度申报扣除，但以前年度享受优惠税率的除外； 五年后取得发票的，不得申报扣除。2727 纳税调整 辽地税函【2009】27号规定，纳税人购入存货，由于取得合法购货凭证不及时，可采取估价入账方式进行核算。纳税人能在汇算清缴结束前取得相关发票的，对上年估价入库结转损益部分的成本不调增应纳税所得额；在汇算清缴期结束后仍未取得发票的，应就估价入库结转损益部分的成本调增应纳税所得额，待

12、实际取得发票时，调减取得年度应纳税所得额。2828 一般处理步骤： 第一，如果企业当年没有取得发票,但在次年企业所得税汇算清缴前取得发票,该项成本费用可以在其发生年度税前扣除，无需纳税调整。 第二，暂估入账的原材料或其他应取得末取得发票的外购存货，在次年申报所得税期满之前未取得合法凭据的，无论是否领用，或领用金额大，或是否形成产成品并对外销售，一律作纳税调整。2929第三，汇算清缴结束后，企业取得了真实合法凭证，如果上、下年度国家的企业所得税政策没有发生变化，或企业适用的税收待遇没有差别，则应可予作纳税调减；反之，则不得于下一年度作纳税调减，下一年度取得的扣除凭证回溯至成本费用发生年度扣除并按

13、当年适用的税收政策抵减下一年度应缴企业所得税。3030 2.劳动保护支出税前扣除 （1）劳动保护支出界定 应符合以下条件： 用品提供或配备的对象为本企业任职或者受雇的员工； 用品具有劳动保护性质，因工作需要而发生； 数量上能满足工作需要即可； 以实物形式发生。 【提示】参见劳动防护用品监督管理规定。3131 （2）工作服饰税务处理 总局【2011】第34号公告： 企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，根据实施条例第二十七条的规定，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。3232 辽地税函【2001】64号：第一，企业、事业单位按照国家经贸部或省经贸委

14、规定的劳动保护范围和标准给职工发放的劳保性质的服装，不征收个人所得税；对属于劳动保护范围但超过标准给职工发放的劳保性质的服装，按照国家经贸部或省经贸委规定的标准扣除，对其差额计算征收个人所得税；对企业、事业单位发给职工的不属于劳动保护范围的各类服装，均应并入个人的当月工资全额计算征收个人所得税。 3333辽地税函【2001】64号：第二，对行政执法机关超过中华人民共和国财政规定的时间和标准发给执法人员的制服，按国家规定的标准扣除，对其差额并入当月工资计算征收个人所得税；对行政机关发放的不属于执法过程中必须穿用的服装，应并入领用人的当月工资中全额征收个人所得税。第三，任何单位以现金形式支付给职工

15、的服装费，均应并入职工的当月工资中计算征收个人所得税。343435【提示】 工作服不属工资性质支出，不需缴纳个人所得税。 工作服不在“福利费”科目核算，避免按工资14%扣除的上限； 由员工自行购置并报销的服装费存在不能税前列支或需缴纳个人所得税的风险；不需要统一服装的岗位员工，发放服装视为公司支付非现金报酬，应当在所得税税前扣除，但应当并入当月工资扣缴个人所得税。二、取得固定资产财税差异的协同管理 （一）固定资产确认 1.会计准则规定 固定资产准则规定，“固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度”。 固定资产准则

16、规定，对于构成固定资产的各组成部分，如果各自具有不同的使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益的，企业应当分别将各组成部分确认为单项固定资产，适用不同折旧率或折旧方法。3636 2.税务管理思路 （1）对于数量多、单价低的一些工具、模具、备品备件、办公用品等资产，有可能其使用时间超过一个会计年度或12个月，但企业一般应基于重要性原则，将其确认周转材料，在使用时一次性摊销或作分次摊销处理。3737（2）企业在购置一大宗机器设备时，企业在发生购买行为之时，应及早筹划如何将各组成部分分别确认为单项固定资产，采用不同的折旧年限和方法；首先，企业应在购买合同上明确购入固定资产的各组成部分及其价值，或将销

17、售方的分项报价作为合同附件。其次，因我国实行“以票控税”，在购置该固定资产时，应要求对方按各组成部分及其价值分别开具发票，以作为固定资产分项入账依据。3838（3）企业将与房屋建筑物混合在一起的部分设备（如工业空调、监控设备等）应单独确认为另一类固定资产，分别计价并进行后续计量，因这些资产与房屋建筑物的性质、用途、功能等存在明显差别，会计核算确能合理、可靠地分别确认和计量，那么计税时应采纳会计核算的结果。3939u国税发【2005】173号规定，为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设

18、备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。 4040（4）关于需要装修的固定资产，要考虑入账价值的确定对企业所得税和房产税的影响u原国税函【2000】 704号文件中则规定：“外商投资企业和外国企业发生的房屋装修费，凡房屋产权属于本企业拥有的，其投入使用前所发生的房屋装修费，应并入房屋价格，按照税法所规定的房屋固定资产折旧年限计提折旧；u关于房产税的计税依据，国税发【2005】173号文的规定，对附属设备和配套设施中易损坏、需要经常更换的零配件，更新后不再计入房产原值。4141 （二）增值税进项税额的管理 【提示】固定资产增值税进项税额抵扣仍然强调两点：一是“反列

19、举”，二是“用于”； “反列举”是指凡是未纳入条例第十条范围的均可以抵扣； “用于”对固定资产来说是指专用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产不能抵扣。4242 1.税法规定 财税【2009】113号规定，以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通信、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。 4343u财税【2009】113号规定:所称建筑物，具体为固定资产分类与代码（GB/T14

20、885-1994）中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，具体为固定资产分类与代码（GB/T14885-1994）中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。 4444 财税【2009】113号中的固定资产分类与代码（GB/T14885-1994）已经被固定资产分类与代码（GB/T14885-2010）所替代，新标准已于2011年5月1日起正式实施。 【提示】 在新标准中，对于工业用槽、池、罐、塔、井等的部分分类已由旧标准1994中的“土地房屋建筑物”大类改为“专用设备”大类。如果从增值税原理上来讲，划入新标准的槽、池、罐、塔、井等是可以按专用设备抵扣

21、的。 4545【提示】依据上述规定，企业应正确区分不动产或不动产在建工程与非不动产或不动产在建工程的范围。但实务中两者有时并非一定是非此即彼关系，不同的业务处理方式和会计处理办法可能会产生不同的税收结果，企业财务人员在投资预算环节就需要区分，比如安装一套大型生产流水线，需要使用特种电线电缆。4646 2.具体抵扣范围 第一，监控设备抵扣问题 河北省国家税务局公告2011年第7号规定，根据财税【2009】113号规定，监控设备作为智能化楼宇组成部分时，其进项税额不得抵扣。 4747【提示】监控设备在固定资产分类与代码（GB/T14885-1994）中的代码前两位为70，属于广播电视设备。因此，若

22、不以建筑物或者构筑物为载体，其进项税额可以在销项税额中抵扣。 若监控设备以建筑物或者构筑物为载体，属于智能化楼宇设备（安全防范监控系统），无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。 4848 第二，管道进项税抵扣问题 固定资产分类与代码中水利管道和市政管道分类代码为“03”，输送管道分类代码为“09”，其中输送管道包括：输水管道、输气管道、输油管道、管道输送设施以及其他输送管道。 因此，一般企业生产中所使用的输送管道不属于不动产范畴，其进项税额可以抵扣；但企业建筑物内的采暖用管道以及消防用管道其进项税不得抵扣。4949（三）自行建造

23、固定资产试运行期间产生的收入财税处理 1.会计处理 （1）在建工程进行负荷联合试车发生的费用 借：在建工程（待摊支出） 贷：银行存款、原材料等；5050（三）自行建造固定资产试运行期间产生的收入财税处理 （2）试车形成的产品或副产品对外销售或转为库存商品的 借：银行存款、库存商品等 贷：在建工程（待摊支出） 应交税费应交增值税（销项税额）5151 2.税务处理 国税发【1994】132号文（失效）国家税务总局关于企业所得税若干问题的通知曾规定： 企业在建工程发生的试运行收入，应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程成本。企业所得税法第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入

24、，为收入总额。 5252 晋国税函【2011】224号规定： （1）根据中华人民共和国企业所得税法第六条的规定，企业取得的在建工程试运行收入应计入收入总额。（2）根据中华人民共和国企业所得税法第八条的规定，企业实际发生的与取得在建工程试运行收入相关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。5353 【案例】某企业固定资产价值1亿元，试运行收入500万元，耗用原材料350万元，会计上一般冲减固定资产价值，即：重建后固定资产价值为9850万元。而税法对此进行调整，固定资产计提折旧的计税基础为1亿元，不需要冲减，因此纳税调减由此而来的固定资产折旧，同时在纳税

25、申报表附表三第19行纳税调整试运行净收入150万元。5454 【提示】鉴于该项差异调整工作较为繁琐，有些大的企业集团专门作出内部规定，试运行收入一律作为收入、成本处理，不与税法造成可能的差异（当然部分税务机关认可会计冲减成本的规定）。5555（四）推倒重置固定资产的财税处理 1.会计准则规定u企业会计准则固定资产第21条规定，固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认： （1）该固定资产处于处置状态。 （2）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。 u企业会计准则固定资产第9条规定：“自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。”5656 2. 税法

26、相关规定u国家税务总局公告2011年第34号第四条规定，企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本u北京2014年度企业所得税汇算清缴政策问题解答：“推倒重置”行为可参照建委等部门对该项目的批准文件，如批准为新建则按新建进行税务处理；如批准为改扩建则按推倒重置进行税务处理。 5757（五）“随货赠送”购进固定资产的会计处理 【案例】甲公司向某汽车生产企业一次性采购了27辆小轿车，汽车生产厂家为维持市场统一定价，与甲公司协商并达成一致，小轿车仍按市场销售价格即每辆11.7万元（含税）定价销售，但厂家另

27、外附送一部商务车给甲公司，该商务车的市场正常价格为每辆35.1万元（含税）。在这种情况下，甲公司将商务车视为获得赠品并计入营业外收入，且将小轿车按每辆11.7万元计价。问：上述做法是否正确？有何税收风险？5858【解析】 该汽车生产厂厂家出于税收上的考虑，将27辆小轿车与一部商务车开在同一张销售发票上，总价为：11.727 +35.1=351（万元），同时在票面上注明折扣为10%（35.1351），实收价款即销净额为315.9万元。正确的处理方法是将折扣率在各种车原价基础上同等扣除后确定入账价值：增值税进项税额=315.9（1+17%）17%=45.9（万元）5959小汽车入账价值=（315.

28、9-45.9）（1027+30）270=243（万元）商务车入账价值=（315.9-45.9）（1027+30）30=27（万元）借：固定资产小轿车 243 一商务车 27 应交税费应交增值税（进项税额） 45.9贷：银行存款 315.96060三、土地使用权财税差异的协同管理（一）企业会计准则规定 1.企业取得的土地使用权应确认为无形资产。 2.土地使用权用于自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和计提折旧。3.企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包含了土地和建筑物的价值，应当按照合理的方法在建筑

29、物和土地使用权之间进行分配；如果确实无法合理分配，应当全部作为固定资产。 6161 （二）税务处理 1.土地使用税的管理 城镇土地使用税暂行条例第三条规定，土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收。 城镇土地使用税暂行条例第九条规定，征用的耕地，自批准征用之日起满一年时开始缴纳土地使用税；征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税。 6262 （二）税务处理 1.土地使用税的管理 财税【2006】186号规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城

30、镇土地使用税。【提示】无法约定具体日期的，可约定“以双方共同确认的、达到交付条件日为实际交付日。 6363 辽地税函【2011】225号规定，对由于政府动迁不及时等原因，政府没有按照合同约定的时间将土地交付给受让者的，土地受让人应与出让者签订补充协议，重新明确交付土地的时间；也可由国土部门出具有效证明，证明该宗土地确因政府的原因改变交付土地的时间。经主管地方税务机关确认后，可按补充合同或政府有关部门证明的时间，确定城镇土地使用税纳税义务发生的时间。6464 2.房产税的管理 财税【2010】121号规定，对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支

31、付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。6565注意问题：（1）因在建房产和待建房产尚未建成使用，按照现行房产税有关规定不属于应税房产，不应当缴纳房产税，其占用土地的价值也不应该作为房产税的计税依据缴税。 （2）按照现行房产税有关政策，独立于房屋之外的建筑物，如游泳池、烟囱、水塔等，不属于房产，不是房产税的征税对象，其所占用土地的价值也不应该计入应税房产的原值征收房产税。6666（3）计入房产原值的地价，包括包括支付的土地出让金或者土地转让价款、土地契税、耕地占用税、拆迁补偿费、规划设计、勘探费、“七通一平”费用等。（4）苏财税【2011】3号、常地税一便函【2011】10号规定，“通过划拨方式取得土地使用权的，计入房产原值的地价为零”。 6767（5）计算方法 宗地容积率低于0.5或等于0.5的： 计入房产原值的地价 =应税房产建筑面积2土地单价。 宗地容积率大于0.5的： 计入房产原值的地价 =应税房产建筑面积容积率土地单价；6868【案例】某宗土地上房产总建筑面积为5000平方米，其中企业拥有的应税房产建筑面积为3000平方米，另外该宗土地面积1000平方米，地价20