商业银行实施新会计准则的难点与对策

1、商业银行实施新会计准则的难点与对策 09-04-06 09:46:00 作者：蓝利编辑：studa20【摘要】本文根据新旧会计准则的主要变化对商业银行在实施过程中出现的难点进行分析，并提出相关的对策，以期将新会计准则的精髓运用到会计实践当中，完善银行的内部治理，实现质量、效益、规模协调的发展。新会计准则吸收了国际会计准则的成果，引入了公允价值、预计未来现金流量现值、实际利率的概念，改变了商业银行利息收入、减值准备的计算方式，并对金融衍生工具、金融资产转移和套期保值的确认和计量作了明确的规定，对商业银行的影响是广泛而深远的。在国内准则与国际准则的趋同取得突破性进展的同时，其真正的实施工作将任重而

2、道远。商业银行要高度重视新会计准则实施可能给银行带来的机遇和挑战。商业银行在实施新会计准则过程中，获取市场数据的能力、会计从业人员的执业能力、特殊业务的处理等因素均为会计实务增加了操作难点，影响了公允价值、未来现金流量现值和实际利率的选择，进而影响商业银行的风险管理水平。为此，商业银行必须从风险管理、流程与系统、员工素质等多方面采取有效的办法应对，才能化解难题，使新准则的实施成为商业银行提高增收创利能力和风险管理水平的有效途径之一。一、新旧会计准则在实务操作中的主要变化新会计准则体系与银行最相关的准则分别是金融工具确认与计量、金融资产转移、套期保值和金融工具列报，这四项准则各有侧重、相互关联

3、, 形成了一个有机整体。新准则在资产和负债的分类方式、衍生金融工具核算、金融资产转移和套期保值的确认和计量方面有了很大的变化，但对目前银行实务影响最大的莫过于公允价值、预计未来现金流量现值、实际利率的引入和使用以及对银行减值准备与利息收入的影响。（一）引入了公允价值、预计未来现金流量现值、实际利率的概念公允价值是金融工具确认和计量的核心，公允价值的应用使资产和交易得到了公允的反映；新准则规定，利息收入按摊余成本和实际利率计算，债券投资的折价、溢价采用实际利率法进行摊销，取消了按平均年限法进行摊销的方式，使资金的时间价值得到体现；对贷款减值准备的核算引入了预计未来现金流量现值和实际利率的概念，并

4、规定：预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值。（二）减值准备按“未来现金流量折现法”确认为准确反映金融资产的真实价值，将计提贷款损失准备的“五级分类法”改为未来现金流量折现法，并减少了计提范围，如交易性短期投资不计提减值准备。准则规定 , 非金融资产发生的减值损失不得通过损益转回，减少了人为因素对减值准备计提额的影响 , 商业银行无法利用减值准备调节利润，但也为不良贷款余额及新增额发生异动提供了可能。（三）贷款利息收入按摊余成本与实际利率计算新会计准则规定，金融资产应按照实际利率法以摊余成本计量，用实际利率代替合同利率，彻底遵循了权责发生制原则。对

5、于一笔应计贷款 , 贷款的摊余成本可能与贷款本金不一致 , 实际利率与合同利率也可能不一致，而对于一笔非应计贷款 , 原准则将不再确认利息收入；但在新准则下 , 该笔贷款的摊余价值可能不为零 , 仍需按照实际利率确认利息收入，对于已发生减值的贷款，由原来的合同利率改为按实际利率计算确认利息收入。二、商业银行在实施新会计准则过程中的难点分析新准则的实施使我国商业银行的会计计量更加准确、真实，金融信息的可比性更强、透明度更高，但在现有条件下，新会计准则将面临诸多难题，并直接或间接地影响了风险管理水平，需要商业银行从多方面加以改进和总结，以求正确实施新会计准则，防范各种风险。（一）获取市场数据的能力

6、影响了公允价值、未来现金流量现值和实际利率的选择公允价值是新准则最大的亮点，也是最大的难题。对于公允价值的确定，新会计准则采取了两个层次的原则。 1. 如果存在活跃市场，则活跃市场中的公开市场报价是公允价值最好的计量基础； 2. 如果金融工具不存在活跃市场，企业应当采用估值技术确定其公允价值。公允价值的引入，对习惯于历史成本核算的银行业会计系统是不小的压力，新会计准则要求商业银行在运用公允价值计量金融工具时，必须有确实的理由、事实或依据，但商业银行提供的理由、事实或依据包含人为的主观分析和判断，影响了这部分收入或损失的真实性或合理性。而且，公允价值的引入，对商业银行的衍生金融工具交易、债券投资

7、类产品的“盯市”要求大大提高，商业银行需要实时反映两大类产品公允价值的波动，但目前我国金融产品的交易市场还很不成熟，尤其是衍生金融产品才刚刚起步，金融产品公允价值的取得将存在较大的困难。 因此，如何合理设计公允价值的获取方式，并确保公允价值的准确性是一个难点，在很大程度上有赖于相关人员的专业判断。对于没有活跃市场的金融工具，公允价值必须通过估值技术实现，而在较短时间确定适当的估值模型难度较大。信贷资产是商业银行的主要资产，未来现金流量现值和实际利率的选择直接影响到信贷资产质量的评价和利息收入的确定，未来现金流量现值的测算存在一定的主观性，目前，我国商业银行贷款大多未收取手续费，贷款实际利率与合

8、同利率几乎相同，因而尽管新会计准则与原准则存在差异，但对于商业银行贷款利息收入方面的影响不大，但从长远看，随着商业银行财务顾问业务的发展，商业银行收取的手续费率相应提高，实际利率与合同利率的差距将加大。（二）会计从业人员的执业能力可能加大操作风险新准则的规定是原则性的, 而且非常复杂、不易理解, 大量业务需要会计人员进行专业判断。新准则在实务操作方面尚无明确的指引。如，以摊余成本计量的金融工具实际利率如何取得, 未来现金流量如何测算等等，这既给会计人员带来很大的操作弹性 , 又增加了准确、一致进行业务核算的难度 , 甚至会出现同一业务而会计处理完全相反的现象。公允价值大多数情况下不能直接获取

9、, 需要采用其他信息和估值技术进行估算和验证 , 特别是非市场化资产的价值确定完全依赖银行的内部模型 , 使人为操纵计量结果的可能性大为增加。另外 , 证券化资产等金融资产终止确认条件的非技术判断、关联方交易以及金融资产减值准备的计提 , 由于人为因素的存在 , 都会加大其操作风险。（三）特殊业务的处理为会计实务增加了操作难点新准则涉及大量条款及特殊业务和特殊情况的处理，为实务操作增加了诸多难点，且许多解决方案必须要凭借现代科技手段才能及时、准确地完成。如贷款的后续计量，应按期对借款计提利息，应收利息仍按照贷款本金和合同利率计算，但利息收入按照资金的摊余成本和实际利率计算，应收利息和利息收入的差额作为贷款价值变动调整摊余成本。其实务操作的难点是摊余成本和实际利率的确定，首先是摊余成本，可以按照“贷款摊余成本 =贷款的初始确认金额 - 偿还的本金 - 累计摊销额 - 减值”的公式计算；其次是实际利率法，实际利率就是将贷款未来合同现金流量折现成贷款初始确认金额的利率，如果贷款合同属于定期计息且本息预计可正常收回的，则合同利率可以视同实际利率，但对于到期还本付息的贷款以及存在减值、欠息的贷款，这就需要使用现值公式推算实际利率。银行的贷款笔数很多，如