第05章持有至到期投资与长期股权投资(商)

1、12022-3-15财务会计学财务会计学 课件课件第五章第五章 持有至到期投资与长期股持有至到期投资与长期股权投资权投资2022-3-152第五章第五章 持有至到期投资等持有至到期投资等本章学习要求 理解持有至到期投资与长期股权投资的概念和确认条件；熟练掌握持有至到期投资与长期股权投资的核算。2022-3-153第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 一、持有至到期投资概述一、持有至到期投资概述 （一）定义：（一）定义：指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期各种债券，如国债和企业债券等。 （二）分类：（二）分类：按债券付息情况，分为两类 1、到期一次

2、付息债券 2、分期付息债券2022-3-154第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 二、二、持有至到期投资的取得持有至到期投资的取得 按票面价值购入债券，称为平价购入。 购入价格高于票面价值，称为溢价购入。溢价是由于债券的票面利率高于市场利率。债券溢价对投资者而言，是为以后各期多得利息而预先付出的代价。 购入价格低于票面价值，称为折价购入。折价是由于债券的票面利率低于市场利率。债券折价对投资者而言，则是为以后各期少得利息而预先求得的补偿。2022-3-155第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 （一）债券溢折价的原因：（一）债券溢折价的原因：由上可知，主要是由于金融市场利率与债券票

3、面利率不一致造成的。 （二）账户设置：（二）账户设置：设置“持有至到期投资”账户，并设置 “面值”、“利息调整”、“应计利息”等明细账户，各明细账户的核算内容如下图所示。2022-3-156总账明细账第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资2022-3-157第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 （三）初始投资成本的确定：（三）初始投资成本的确定：按购入时实际支付的价款作为初始投资成本。实际支付的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。 借：持有至到期投资借：持有至到期投资面值面值 利息调整利息调整 应计利息应计利息 或应收利息或应收利息 贷：或持有至到期投资贷：或持有至

4、到期投资利息调整利息调整 银行存款（实际支付的全部价款）银行存款（实际支付的全部价款）2022-3-158第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 注意：上述分录中需要借记“持有至到期投资应计利息”或“应收利息”账户是因为实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至购买日之间分期付息的利息，这种利息应分别不同情况进行处理： 到期一次付息债券的利息由于不能在1年以内收回，因此应计入投资成本，借记“持有至到期投资应计利息”账户；分期付息债券的利息一般在一年以内能够收回，因此不计入投资成本，可以视为短期债权，借记“应收利息”账户。2022-3-159v说明： 会计准则规定： 购买日，实际支付价款中包含

5、的已到期尚未支取的利息，借记“应收利息”科目；未到期的利息，借记“持有至到期投资应计利息”科目。 资产负债表日，确认利息收入时，分期付息的应收利息，借记“应收利息”科目；一次付息的应收利息，借记“持有至到期投资应计利息”科目。v问题：前后处理的口径不同。v本教材：按照可比性原则处理。 分期付息的利息均作为“应收利息”处理，不计入摊余成本； 一次付息的利息均作为“持有至到期投资应计利息”处理，计入摊余成本。第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资2022-3-1510发行日发行日2006.1.1付息日付息日2007.1.1购买日购买日2007.2.1到期日到期日2009.1.12008.1.1

6、已到付息期但尚未领取的利息已到付息期但尚未领取的利息v实际支付的价款中包含的实际支付的价款中包含的已到付息期已到付息期但尚未领取的利息但尚未领取的利息 分期付息债券价款中包含的发行日至购买日前的一个付息日止尚未领取的利息。 举例：假设购入三年期，分期付息、到期还本债券；每年付息一次第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资2022-3-1511发行日发行日2006.1.12007.1.1购买日购买日2007.2.1到期日到期日2009.1.12008.1.1尚未到期的利息尚未到期的利息第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资v实际支付的价款中包含的尚未到期的利息 具体情况说明： 到期一次还本

7、付息债券价款中包含的发行日至购买日止的利息 举例：假设购入三年期、到期还本付息债券2022-3-1512发行日发行日2006.1.1付息日付息日2007.1.1购买日购买日2007.2.1到期日到期日2009.1.12008.1.1已到付息期但尚已到付息期但尚未领取的利息未领取的利息尚未到期尚未到期的利息的利息v实际支付的价款中包含的尚未到期的利息 具体情况说明： 分期付息债券价款中包含的购买日前一个付息日至购买日止的利息。 举例：假设购入三年期，分期付息、到期还本债券；每年付息一次2022-3-1513第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 利息调整金额的确定：利息调整金额的确定： 债券

8、投债券投 初始初始 尚未到尚未到 债券债券 资利息资利息 投资投资 期的债期的债 调整额调整额 成本成本 券利息券利息 面值面值 购入债券作为持有至到期投资时所发生的利息调整额，在购入债券作为持有至到期投资时所发生的利息调整额，在 “ “持有持有至到期投资至到期投资” ” 账户中设置的账户中设置的“利息调整利息调整”明细账户单独核算。明细账户单独核算。 利息调整利息调整的本质的本质分为分为“借差借差”和和“贷差贷差”： 利息调整借差：利息调整借差： （1 1）溢价与直接交易费用之和）溢价与直接交易费用之和 （2 2）直接交易费用大于折价的差额）直接交易费用大于折价的差额 利息调整贷差：利息调整

9、贷差： 折价大于直接交易费用的差额折价大于直接交易费用的差额2022-3-1514第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 例. A企业2012年7月1日以520,000元的价格购入B公司2012年1月1日发行的五年期分期付息到期还本债券，年利率8%，债券面值500,000元。该债券每年1月1日付息，最后一次利息同本金一起支付。 面值 500,000元 债券发行日至购买日止的应计利息 20,000元 借：持有至到期投资借：持有至到期投资面值面值 500,000500,000 应收利息应收利息 20,00020,000 贷：银行存款贷：银行存款 520,000520,0002022-3-151

10、5第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 例.206年1月1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入丙公司于205年1月1日发行的面值800,000元、期限5年、票面利率5%、每年12月31日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款（包括交易费用）为818,500元，该价款中包含已到付息期但尚未支付的利息40,000元。 （1）购入债券时初始确认金额=818,500-40,000=778,500（元）借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 800,000800,000 应收利息应收利息 40,00040,000 贷：银行存款贷：银行存款 818,500818,500

11、 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 21,50021,500 （2）收到债券利息时。借：银行存款借：银行存款 40,00040,000 贷：应收利息贷：应收利息 40,00040,0002022-3-1516第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 三、持有至到期投资的摊余成本及投资收益的确定三、持有至到期投资的摊余成本及投资收益的确定 （一）持有至到期投资的摊余成本 1、定义：摊余成本是指初始投资成本调整应计利息、利息调整摊销以及减值准备以后的余额。即 摊余成本=初始投资成本应计利息利息调整借差摊销（或：利息调整贷差摊销） （二）持有至到期投资的投资收益 企业持有至到期的投资收

12、益，可以分为票面利息收入和利息调整摊销两部分。按照利息调整的摊销方法划分，可以分为直线法和实际利率法。2022-3-1517第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资v直线法是将利息调整在债券存续期内平均摊销。 特点：各期的摊销额和投资收益固定不变。但是，由于随着利息调整的摊销，债券摊余成本在不断变化，因而各期的投资收益率也在变化。 优缺点：采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。v直线法下： 投资收益=票面利息利息调整借差摊销 或=票面利息利息调整贷差摊销2022-3-1518第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资n采用直线法摊销分期

13、付息债券或者一次付息债券利息调整借差，即在债券存续期内将债券利息调整借差平均摊销。结转各期投资收益时，应按票面利息，借记“应收利息”科目或者“持有至到期投资应计利息”科目；按利息调整借差摊销额，贷记“持有至到期投资利息调整”科目；按票面利息与利息调整借差摊销额的差额，贷记“投资收益”科目。2022-3-1519第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 例.甲公司于20X1年1月1日以825,617元的价格购买了乙公司于当日发行的面值为800,000元、票面利率为5%、5年期的债券作为持有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用10,000元

14、。 假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。 每年摊销利息调整借差35,61757,123.4(元) 每年12月31日的账务处理如下： 借：应收利息借：应收利息 40,00040,000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 7,123.47,123.4 投资收益投资收益 32,876.632,876.62022-3-1520第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资n采用直线法摊销分期付息债券或者一次付息债券利息调整贷差，即在债券存续期内将债券利息调整贷差平均摊销。结转各期投资收益时，应按票面利息，借记“应收利息”科目或者“持有至到期投资应计利息”科目 ；

15、按利息调整贷差摊销额，借记“持有至到期投资利息调整”科目；按票面利息与利息调整贷差摊销额之和，贷记“投资收益”科目。2022-3-1521第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 例.甲公司于20X1年1月1日以754,302元的价格购买了乙公司于当日发行的总面值为800,000元、票面利率为5%、5年期的债券作为持有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用12,000元。 假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。 每年摊销利息调整贷差33,69856,739.6(元) 每年12月31日的账务处理如下： 借：应收利息借：

16、应收利息 40,00040,000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 6,739.66,739.6 贷：投资收益贷：投资收益 46,739.646,739.62022-3-1522第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 例. P公司于20X3年1月1日以银行存款737,260元购买了S公司于当日发行的总面值为800,000元、票面利率为5%、5年期的到期一次付息债券作为持有至到期投资。债券利息按单利计算，于债券到期时一次支付。P公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用10,000元。 假定P公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。 每年摊销利息调整贷差52,

17、740510,548(元) 每年12月31日的账务处理如下： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 40,00040,000 利息调整利息调整 10,54810,548 贷：投资收益贷：投资收益 50,54850,5482022-3-1523第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资v实际利率法是按照摊余成本和实际利率确认投资收益，将票面利息收入与投资收益的差额作为利息调整的摊销额。 特点：各期的投资收益率保持不变，但是，由于债券摊余成本在不断变化，使得各期的投资收益也在不断变化；实际利率法下，债券溢价、折价摊销额是票面利息与投资收益（即实际利息）的差额，在票面利息不变而投资收

18、益变化的情况下，摊销额也是在不断变化的。 优缺点：采用实际利率法能够使一项投资业务中各期投资收益率相同，客观反映各期经营业绩，但计算工作较为复杂。2022-3-1524第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资n我国现行会计准则规定，应采用实际利率法确认投资收益和利息调整摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。v 实际利率的确定： 分期付息情况下实际利率的确定： 初始投资成本=债券面值复利现值系数各期票面利息年金现值系数 采用插值法计算实际利率。“插值法”见财务管理课程相关内容。 一次付息情况下实际利率的确定： 初始投资成本=（债券面值各期票面利息）复利现值系数 采用插值法计算实际利率。 或：2

19、022-3-1525第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资v实际利率法下： 投资收益=摊余成本实际利率 利息调整借差摊销=票面利息投资收益 利息调整贷差摊销=投资收益票面利息1i) i1 (nn初始投资成本到期本利之和到期本利之和初始投资成本2022-3-1526第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资v实际利率法下结转各期投资收益的账务处理： 按票面利息，借记“应收利息”科目（分期付息债券）或者借记“持有至到期投资应计利息”科目（一次付息债券）；按确认的投资收益，贷记“投资收益”科目；按票面利息与投资收益的差额，借记或贷记“持有至到期投资利息调整”科目。2022-3-1527第一节第一

20、节 持有至到期投资持有至到期投资 例.甲公司于20X1年1月1日以751,302元的价格购买了乙公司于当日发行的总面值为800,000元、票面利率为5%、 5年期的债券作为持有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用12,000元。 假定甲公司购买债券后采用实际利率法确定持有至到期投资的摊余成本。 根据前面的计算结果可知，实际利率为6%。 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表。2022-3-1528第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资2022-3-1529第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 20X1年

21、12月31日的账务处理如下： 借：应收利息借：应收利息 40,00040,000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 5,978.125,978.12 贷：投资收益贷：投资收益 45,978.1245,978.12 第二年末、第三年末、第四年末、第五年末省略。2022-3-1530第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 例.P公司于20X3年1月1日以银行存款737,260元购买了S公司于当日发行的总面值为800,000元、票面利率为5%、5年期的到期一次付息债券作为持有至到期投资。债券利息按单利计算，于债券到期时一次支付。P公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用10,0

22、00元。 假定P公司购买债券后采用实际利率法确定持有至到期投资的摊余成本。 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表2022-3-1531第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资2022-3-1532第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 20X3年12月31日的账务处理如下： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 40,00040,000 利息调整利息调整 4,835.64,835.6 贷：投资收益贷：投资收益 44,835.644,835.6 第二年末、第三年末、第四年末、第五年末省略。2022-3-1533第一节第一节 持有至到期投资持有至到

23、期投资 例.P公司于20X3年1月1日以银行存款737,260元购买了S公司于当日发行的总面值为800,000元、票面利率为5%、5年期的到期一次付息债券作为持有至到期投资。债券利息按单利计算.于债券到期时一次支付。P公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用10,000元。 假定P公司购买债券后采用实际利率法确定持有至到期投资的摊余成本。 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表2022-3-1534第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 例. 某公司2012年1月1日购入B公司当天发行的2年期债券作为持有至到期投资，票面价值200,000元，票面利率10%，

24、到期一次还本付息，用银行存款实际支付价款196,000元，发生交易费用10,000元。 (1)购入债券时， 借：持有至到期投资借：持有至到期投资面值面值 200,000200,000 利息调整利息调整 6,0006,000 贷：银行存款贷：银行存款 206,000206,000 (2)2012年12月31日确认投资收益时， 在直线法下： 票面利息200,00010%20,000(元) 利息调整摊销6,00023,000(元) 投资收益20,0003,00017,000(元) 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 20,00020,000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息

25、调整利息调整 3,0003,000 投资收益投资收益 17,00017,0002022-3-1535第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 在实际利率法下： 债券到期值200,000(110%2)240,000(元) 实际利率（240,000206,000）1/210.07937 投资收益206,0007.937%16,350(元) 利息调整摊销20,000(票面利息)16,350 3,650(元) 摊余成本206,00016,350222,350(元) 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 20,00020,000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 3

26、,6503,650 投资收益投资收益 16,35016,3502022-3-1536第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 (3)2013年12月31日确认投资收益时， 在直线法下： 票面利息200,00010%20,000(元) 利息调整摊销6,00023,000(元) 投资收益20,0003,00017,000(元) 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 20,00020,000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 3,0003,000 投资收益投资收益 17,00017,000 在实际利率法下： 投资收益222,3507.937%17,650(元)

27、利息调整摊销20,000(票面利息)17,6502,350(元) 摊余成本222,35017,650240,000(元) 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 20,00020,000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 2,3502,350 投资收益投资收益 17,65017,6502022-3-1537第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 例. 某公司2010年7月1日购入C公司当年1月1日发行的2年期债券作为持有至到期投资，票面价值200,000元，票面利率10%，到期一次还本付息，用银行存款实际支付价款203,000元，其中包含发行半年后的应计利

28、息10,000元，发生交易费用1,000元。该公司于每年6月末和年末确认投资收益。 (1)购入债券时， 借：持有至到期投资借：持有至到期投资面值面值 200,000200,000 应计利息应计利息 10,00010,000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 6,0006,000 银行存款银行存款 204,000204,0002022-3-1538第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 (2)2010年12月31日确认投资收益时， 在直线法下： 票面利息200,00010%210,000(元) 利息调整摊销6,00032,000(元) 投资收益10,0002,00012,

29、000(元) 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 10,00010,000 利息调整利息调整 2,0002,000 贷：投资收益贷：投资收益 12,00012,000 在实际利率法下： 债券到期值200,000(110%2)240,000(元) 实际利率（240,000204,000）1/310.05567 投资收益204,0005.567%11,356(元) 利息调整摊销11,35610,000(票面利息)1,356(元) 摊余成本204,00011,356215,356(元) 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 10,00010,000 利息调整利息调整

30、 1,3561,356 贷：投资收益贷：投资收益 11,35611,3562022-3-1539第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 (3)2011年6月30日确认投资收益时， 在直线法下： 票面利息200,00010%210,000(元) 利息调整摊销6,00032,000(元) 投资收益10,0002,00012,000(元) 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 10,00010,000 利息调整利息调整 2,0002,000 贷：投资收益贷：投资收益 12,00012,000 在实际利率法下： 投资收益215,3565.567%11,989(元) 利息调整摊销11

31、,98910,000(票面利息)1,989(元) 摊余成本215,35611,989227,345(元) 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 10,00010,000 利息调整利息调整 1,9891,989 贷：投资收益贷：投资收益 11,98911,9892022-3-1540第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 (4)2011年12月31日确认投资收益时， 在直线法下： 票面利息200,00010%210,000(元) 利息调整摊销6,00032,000(元) 投资收益10,0002,00012,000(元) 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 10,00010,000 利息调整利息调整 2,0002,000 贷：投资收益贷：投资收益 12,00012,000 在实际利率法下：