第7章无形资产与其他长期资产

1、第七章 无形资产7.1.1 无形资产的性质7.1.2 无形资产的分类7.1.3 无形资产的取得7.1.4 无形资产的摊销7.1.5 无形资产的出租7.1.6 无形资产的处置7.1.7 无形资产的期末计价及报表列示1无形资产的概述1、概念： 无形资产是企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的没有实务形态的可辨认的非货币性的长期资产。所谓的非货币性：指的是未来现金是不固定的。可辨认：成本是可确定的，比如商誉，商誉不属于无形资产，商誉是企业并购产生，产品的品牌，报刊名均不属于无形资产。（二）无形资产的特点(1)不具有实物形态不具有实物形态; 它要依赖实体而存在。例如它要依赖实体而存

2、在。例如土地使用权土地使用权要依要依赖土地而存在；专利权要通过配方、工艺或生赖土地而存在；专利权要通过配方、工艺或生产线来体现或实现。产线来体现或实现。(2)具有可辨认性具有可辨认性; 作为无形资产必须能与其它资产可单独辨认，作为无形资产必须能与其它资产可单独辨认，比如：土地使用权。比如：土地使用权。(3)属于非货币性长期资产（不确定性属于非货币性长期资产（不确定性） 使用价值和使用年限具有不确定性使用价值和使用年限具有不确定性（4）独占性）独占性 企业通过有关部门批准申请注册之后，禁止任何单企业通过有关部门批准申请注册之后，禁止任何单位或个人取得或拥有位或个人取得或拥有二、无形资产的确认1、

3、符合无形资产的定义 企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。2、产生的经济利益很可能流入企业3、成本能够可靠地计量 比如企业的人力资源，其成本或者价值不能够可靠计量是其不能作为资产确认的原因之一4、具有可辨认性 7.1.2 无形资产的分类1、按经济内容分类（1）专利权 （2）非专利技术 （3）商标权 （4）著作权（5）土地使用权 （6）特许权2、按来源途径分类 外来无形资产 自创无形资产3、按经济寿命期限分类 期限确定的无形资产 期限不确定的无形资产54、按照取得的方式划分：（1）购入的无形资产）购入的无形资产（2）接受投资的无形资产）接受投资的无形资产（3）自行研究开发的无形资产

4、）自行研究开发的无形资产（4）法律申请取得的无形资产）法律申请取得的无形资产（5）股东投入的无形资产）股东投入的无形资产（6）接受捐赠取得的无形资产）接受捐赠取得的无形资产6第二节 无形资产的初始计量 无形资产通常按照实际成本进行初始计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产，其成本构成不尽相同。 （1） 外购无形资产的成本 外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。不包括引进新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用，也不包括在无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。1.

5、甲公司2008年3月1日开始自行开发成本管理软件，在研究阶段发生材料费用25万元，开发阶段发生开发人员工资125万元，福利费25万元，支付租金41万元。开发阶段的支出满足资本化条件。 2008年3月16日，甲公司自行开发成功该成本管理软件，并依法申请了专利，支付注册费1.2万元，律师费2.3万元，甲公司2008年3月20日为向社会展示其成本管理软件，特举办了大型宣传活动，支付费用49万元，则甲公司该项无形资产的入账价值应为（ ）万元。A243.5 B3.5C219.5 D194.5D 购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本应以购买价款的现值为基础确认。

6、实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额作为未确认融资费用，在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入资本成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益（2） 投资者投入无形资产的成本 投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或者协议约定的价值确认，但是合同或协议约定价值不公允的除外。（3）通过非货币性资产交换和债务重组取得的无形资产成本 具体的内容留待高级财务会计上（4）接受捐赠的无形资产实际成本：1、价款+相关税费 2、同类市场价格+相关税费 3、预计未来现金流量现值（6）自行研发无形资产企业内部研究和开发无形资产，其在研究阶段的支出全部费用化，

7、计入当期损益（管理费用）；开发阶段的支出符合条件的资本化（无形资产），不符合资本化条件的计入当期损益（管理费用）。 如果确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。在开发阶段，判断可以将有关支出资本化计入无形资产成本的条件包括：1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图。3.无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出

8、售该无形资产。5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。（3） 土地使用权的处理 企业取得土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和计提折旧。但下列情况除外： 1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。 2.企业外购房屋建筑物所支付的价款中包括土地使用权和建筑物的价值的应当对实际支付的价款按照合理的方法在土地使用权与土地建筑物之间进行分

9、配；如果确实无法在土地使用权与地上建筑物之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产，按照固定资产确认和计量的原则进行会计处理。 1、外购的无形资产 企业购入无形资产的实际成本，包括企业购入无形资产的实际成本，包括购买价款购买价款、相相关税费关税费以及以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的的如：如：律师费、咨询费、公证费、鉴定费、注册登记费律师费、咨询费、公证费、鉴定费、注册登记费等其他支出。等其他支出。 企业应根据购入无形资产的实际成本，企业应根据购入无形资产的实际成本， 借：借：“无形资产无形资产”科目，科目， 贷：贷：“银行存款银行存款”等科目。等

10、科目。 例：某企业购入一项专利权，双方协商确认的价值例：某企业购入一项专利权，双方协商确认的价值为为600 000元，以银行存款支付。根据以上资料，编制会元，以银行存款支付。根据以上资料，编制会计分录如下计分录如下: 借：无形资产借：无形资产专利权专利权 600 000 贷贷 ：银行存款：银行存款 600 000143 3、自行研究开发的无形资产、自行研究开发的无形资产自行研究开发项目的支出，自行研究开发项目的支出，应划分为研究阶段与开发阶段应划分为研究阶段与开发阶段支出。支出。研究阶段研究阶段是探索性的过程，是为进一步的开发活动进行准是探索性的过程，是为进一步的开发活动进行准备，对于将于是否

11、能转入开发，开发后是否会开成无形资备，对于将于是否能转入开发，开发后是否会开成无形资产等具有较大的不确定性，所以，产等具有较大的不确定性，所以，研究阶段的支出应费用化研究阶段的支出应费用化。即企业应根据研究阶段发生的。即企业应根据研究阶段发生的支出，支出， 借记：研究支出借记：研究支出费用化支出，费用化支出， 贷记有关科目；贷记有关科目；期末根据发生的全部研究支出，期末根据发生的全部研究支出， 借记：管理费用，借记：管理费用， 贷记：研发支出贷记：研发支出费用化支出费用化支出15开发阶段在很大程度上具备形成一项新产品或新技术的基本条件，所以，开发阶段的支出应资本化，确认为无形资产。企业根据开发

12、阶段的支出， 借记：研发支出资本化支出， 贷记：银行存款等科目；在项目达到预定用途形成无形资产时， 借记：无形资产， 贷记：研发支出资本化支出无法区分无法区分研究阶段支出和开发阶段支出的，应当将其所发生研究阶段支出和开发阶段支出的，应当将其所发生的研发支出的研发支出全部费用化。全部费用化。例：企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过例：企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费程中发生材料费40 000 000元，人工工资元，人工工资10 000 000元，其他元，其他费用费用30 000 000元。其中，符合资本化条件的支出为元。其中，符合资本化条件的支出为50

13、000 000元。研发结束，该专利技术已达到预定用途。元。研发结束，该专利技术已达到预定用途。研发过程研发过程： 借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 30 000 000 资本化支出资本化支出 50 000 000 贷：原材料贷：原材料 40 000 000 应付职工薪酬应付职工薪酬 10 000 000 银行存款银行存款 30 000 000研发结束研发结束：借：管理费用：借：管理费用 30 000 000 无形资产无形资产 50 000 000 贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出 30 000 000 资本化支出资本化支出 50 000 00017 某企业自行开发某项专

14、利技术，研究和开发阶段发生的应某企业自行开发某项专利技术，研究和开发阶段发生的应予以费用化的支出予以费用化的支出10 000元，开发阶段发生符合资本化条元，开发阶段发生符合资本化条件的支出件的支出300 000元，开发成功后发生注册登记费元，开发成功后发生注册登记费10 000元，元，均以银行存款支付。均以银行存款支付。 (1)发生各项支出。发生各项支出。 借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 10 000 资本化支出资本化支出 300 000 贷：银行存款等贷：银行存款等 310000 (2)期末结算费用化支出。期末结算费用化支出。 借：管理费用借：管理费用 100 00 贷：研发支

15、出贷：研发支出费用化支出费用化支出 10 000 (3)登记注册后。登记注册后。 借：无形资产借：无形资产专利权专利权 310 000 贷：研发支出贷：研发支出资本化支出资本化支出 300 000 银行存款银行存款 10 00018甲公司自行研究开发一项新产品专利技术，2-6月份为研究阶段，发生研究费用1000万元，其中人工费500万元，材料费200万元，其他费用300万元；7-12月份为开发阶段，发生开发费用为2000万元，其中人工费1200万元，材料费500万元，其他费用为300万元，该项无形资产达到预定可使用状态，并进行注册登记，用银行存款支付登记费10000元；北方公司正在研究和开发一

16、项新工艺，2010年1至7月发生的各项研究、调查、试验等费用120万元，2010年10月至12月发生材料人工等各项支出70万元，在2010年9月末，该公司已证实该项新工艺能够研发成功，并满足无形资产确认标准。2011年1至6月又发生材料费用、直接参与开发人员的工资、场地设备等租金和注册费等支出210万元。2011年6月末该项新工艺完成，达到预定可使用状态。要求做出相关的会计处理。2 2、接受投资的无形资产、接受投资的无形资产 企业企业接受无形资产投资接受无形资产投资时，应按双方时，应按双方协商确认的协商确认的价值价值计价，计价，借记借记“无形资产无形资产”科目，贷记科目，贷记“实收资实收资本本

17、”等科目。等科目。如果无形资产的价值如果无形资产的价值大于大于投资方在企投资方在企业注册资本中占有的份额，其业注册资本中占有的份额，其差额应贷记差额应贷记“资本公资本公积积”科目。科目。 例：某企业接受投资者土地使用权投资，经资例：某企业接受投资者土地使用权投资，经资产评估机构评估，土地使用权作价产评估机构评估，土地使用权作价550 000元。根元。根据以上资料据以上资料.编制会计分录如下编制会计分录如下: 借：无形资产借：无形资产土地使用权土地使用权 550 000 贷：实收资本贷：实收资本 550 00021【例】甲企业收到乙企业作为资本投入的专利权一【例】甲企业收到乙企业作为资本投入的专

18、利权一项，该专利权按照投资合同或协议约定的价值为项，该专利权按照投资合同或协议约定的价值为100000元。假设合同约定的价值与公允价值相符，元。假设合同约定的价值与公允价值相符，不考虑其他因素。会计分录是：不考虑其他因素。会计分录是：借：无形资产借：无形资产 100000 贷：实收资本贷：实收资本乙企业乙企业 100000 1、无形资产的摊销期限、无形资产的摊销期限企业应当于取得无形资产时企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿分析判断其使用寿命命，将无形资产分为，将无形资产分为（1）使用寿命有限的无形资产）使用寿命有限的无形资产（2）使用寿命不确定的无形资产）使用寿命不确定的无形资产237.

19、1.4 无形资产的摊销无形资产的摊销 （1）使用寿命有限的无形资产）使用寿命有限的无形资产，其，其应摊销金额应摊销金额应当在应当在使用寿命内使用寿命内合理摊销。合理摊销。如果预计使用寿命超过了相关合同规定的受益年限或法律如果预计使用寿命超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限，无形资产的摊销期限，一般按下列原则规定的有效年限，无形资产的摊销期限，一般按下列原则确定：确定： 第一，第一，合同规定收益年限但法律没有规定有效年限的，摊合同规定收益年限但法律没有规定有效年限的，摊销年限不应超过合同规定的收益年限；销年限不应超过合同规定的收益年限；第二，第二，合同没有规定收益年限但法律规定有效年

20、限的，摊合同没有规定收益年限但法律规定有效年限的，摊销年限不应超过法律规定的有效年限；销年限不应超过法律规定的有效年限；第三，第三，合同规定了收益年限，法律也规定了有效年限的，合同规定了收益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限则不应超过其中年限较短者；摊销年限则不应超过其中年限较短者；第四，第四，如果合同没有规定收益年限，法律也没有规定有效如果合同没有规定收益年限，法律也没有规定有效年限的，摊销年限不应超过年限的，摊销年限不应超过10年。年。 （2）使用寿命不确定的无形资产不应摊销）使用寿命不确定的无形资产不应摊销 ，应于期末，应于期末进行减值测试。进行减值测试。 242 2、无形资产的摊销

21、方法、无形资产的摊销方法 （1）无形资产的摊销方法，无形资产的摊销方法，应当反映与该项无形资产应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，可以采用平均年限法、有关的经济利益的预期实现方式，可以采用平均年限法、产量法。产量法。 （2）无法可靠确定预期实现方式的，应当采用平均）无法可靠确定预期实现方式的，应当采用平均年限法摊销。年限法摊销。 （3）无形资产的应摊销金额为其）无形资产的应摊销金额为其成本成本扣除扣除预计残值预计残值后后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提扣除已计提的无形资产减值准备的无形资产减值准备累计金额。累计金额。 （4）

22、当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。的无形资产，当月不再摊销。25平均年限法平均年限法某项无形资产年摊销额该项无形资产使用价值摊销年限月摊销额年摊销额/12例：例例：例1：2010年年1月，甲公司以银行存款月，甲公司以银行存款12000000元购入元购入一项土地使用权一项土地使用权(不考虑相关税费不考虑相关税费)。该土地使用权年限为。该土地使用权年限为20年。年。该土地使用权每月摊销额=120000002012=50000(元)（5）为了分别反映无形资产的原始价值和累计摊）为了分别反映无形资产的原始价值和累计摊销额，应设

23、置销额，应设置“累计摊销累计摊销”这一这一备抵备抵科目。科目。 根据新准则规定根据新准则规定, ,无形资产的摊销金额一般应无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益（管理费用）当计入当期损益（管理费用）; ;如果某项无形资产如果某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的的, ,其摊销金额应当计入相关资产成本，如某种产其摊销金额应当计入相关资产成本，如某种产品的专利权（制造费用）品的专利权（制造费用） 。 摊销无形资产价值时，摊销无形资产价值时， 借：制造费用借：制造费用 管理费用管理费用 其他业务成本（经营出租）其他业务成本（经营出租）

24、贷：累计摊销贷：累计摊销27业务业务:某企业从外单位购得一项商标权某企业从外单位购得一项商标权,支付价款支付价款36000000元元,款项已支付款项已支付,该商标权的使用寿命为该商标权的使用寿命为10年年.购买商标权时：购买商标权时： 借：无形资产借：无形资产商标权商标权 36 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 36 000 000每月摊销时：每月摊销时： 借：管理费用借：管理费用 300 000=360000001012 贷：累计摊销贷：累计摊销 300 0002820600000123000029 企业以企业以600000600000元购入一项专利权，该专利权专为生产元购入一项专利

25、权，该专利权专为生产某产品服务，该项专利权法律规定的有效年限为某产品服务，该项专利权法律规定的有效年限为2020年，年，合同规定的受益年限为合同规定的受益年限为3030年，采用平均年限法摊销，年，采用平均年限法摊销，不预计净残值。根据以上资料，编制会计分录如下不预计净残值。根据以上资料，编制会计分录如下: :年摊销额年摊销额= =30 000（元）（元）月摊销额月摊销额= =2 500（元）（元）借：制造费用借：制造费用 2 5002 500 贷：累计摊销贷：累计摊销 2 5002 500例1】甲公司购买了一项特许权，成本为4800000元，合同规定受益年限为10年，甲公司每月应摊销40000

26、元。每月摊销时，甲公司应作如下会计处理： 借：管理费用 40000（48000001012） 贷：累计摊销 40000例2】2007年1月1日，甲公司将其自行开发完成的非专利技术出租给丁公司，该非专利技术成本为3600000元，双方约定的租赁期限为10年，甲公司每月应摊销30000(36000001012)元。每月摊销时，甲公司应作如下会计处理： 借：其他业务成本 30000 贷：累计摊销 30000S股份有限公司2006年至2009年无形资产业务有关的资料如下：（1）2006年12月3日，以银行存款360万元购入一项无形资产（不考虑相关税费）。该无形资产的预计使用年限为10年，其他采用直线法

27、进行摊销该无形资产。（2）2008年12月31日对该无形资产进行减值测试时，该无形资产的预计未来现金流量现值是230万元，公允价值减去处置费用后的净额为240万元。减值测试后该资产的使用年限不变。（3）2009年4月1日，S公司将该无形资产对外出售，取得价款275万元并收存银行（不考虑相关税费）。 （1）编制购入该无形资产的会计分录：）编制购入该无形资产的会计分录： 借：无形资产借：无形资产 360 贷：银行存款贷：银行存款 360 （2）计算）计算2006年年12月月31日无形资产的摊销金额及编制会计分录：日无形资产的摊销金额及编制会计分录： 360/10（1/12）3（万元）（万元） 借：

28、管理费用借：管理费用 3 贷：累计摊销贷：累计摊销 3 （3）计算）计算2007年年12月月31日该无形资产的账面价值：日该无形资产的账面价值： 无形资产的账面价值无形资产的账面价值36039321（万元）（万元） （4）2008年年12月月31日该无形资产的账面价值为日该无形资产的账面价值为36033636285（万元）（万元） 该无形资产的公允价值减去处置费用后的净额高于其预计未来现该无形资产的公允价值减去处置费用后的净额高于其预计未来现金流量现值，所以其可收回金额是公允价值减去处置费用后的净金流量现值，所以其可收回金额是公允价值减去处置费用后的净额，即额，即240万元，所以应该计提的无形

29、资产减值准备万元，所以应该计提的无形资产减值准备28524045（万元）（万元） 会计分录：会计分录： 借：资产减值损失借：资产减值损失 45 贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备 45 （5）计算该无形资产出售形成的净损益： 2009年前3个月该无形资产的摊销金额240/（12025）37.58（万元） 至2009年4月1日，无形资产共摊销了336367.5882.58（万元）。所以出售净损益275（36082.5845）42.58（万元） （6）编制该无形资产出售的会计分录 借：银行存款 275 累计摊销 82.58 无形资产减值准备 45 贷：无形资产 360 营业外收入处置非流动资

30、产利得 42.587.1.6 7.1.6 无形资产的处置无形资产的处置 无形资产的处置包括无形资产的出售、出租、报废等。无形资产的处置包括无形资产的出售、出租、报废等。1、无形资产的出售、无形资产的出售2、无形资产的出租、无形资产的出租3、无形资产的报废无形资产的报废35一、无形资产的出售企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。二、无形资产的出租取得的收入通过“其他业务收入”科目核算，发生的支出通过“其他业务成本”科目核算。 三、无形资产的报废无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期

31、损益（营业外支出）。二、无形资产出售 企业出售无形资产，表明企业放弃该无形资产的所有权，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额作为资产处置利得或损失，计入当期损益。但是，值得注意的是，企业出售无形资产确认其利得的时点，应按照收入确认中的相关原则进行确定。 出售无形资产时，应按实际收到的金额出售无形资产时，应按实际收到的金额 借：借：“银行存款银行存款”等科目；，等科目；， “累计摊销累计摊销”科目；科目；按已计提的累计摊销额按已计提的累计摊销额 “无形资产减值准备无形资产减值准备”科目；科目；原已减值减值准备的原已减值减值准备的， 贷：贷：“应交税费应交税费”（按应支付的相关税费及其他费用

32、按应支付的相关税费及其他费用） “银行存款银行存款”等科目；等科目； “无形资产无形资产”科目；科目； 按其差额，贷记“营业外收入处置非流动资产利得”科目或借记“营业外支出处置非流动资产损失”科目。例例6-5 甲企业出售一项商标权，所得价款为甲企业出售一项商标权，所得价款为1 200 000元，应交纳的增值税，税率元，应交纳的增值税，税率6%（不考虑其他税费（不考虑其他税费）。该商标权成本为）。该商标权成本为3 000 000元，出售时已摊销金额元，出售时已摊销金额为为1 800 000元，已计提的减值准备为元，已计提的减值准备为300 000元。元。 甲企业的账务处理为： 借：银行存款 1

33、200 000 累计摊销 1 800 000 无形资产减值准备商标权 300 000 贷：无形资产商标权 3 000 000 应交税费应交增值税72000 营业外收入处置非流动资产利得228000无形资产的无形资产的出租出租，是指将无形资产的使用权让渡给他人，是指将无形资产的使用权让渡给他人，企业仍保留对无形资产的所有权。企业仍保留对无形资产的所有权。 1、企业出租无形资产取得的、企业出租无形资产取得的收入收入，应作为其他业务收，应作为其他业务收入处理。入处理。 借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 2、企业取得无形资产出租收入以后，还应缴纳、企业取得无形资产出租收入以后

34、，还应缴纳营业税、营业税、城市维护建设税和教育费附加城市维护建设税和教育费附加等。等。 按照配比原则，这些税按照配比原则，这些税费应由取得的收入来补偿。费应由取得的收入来补偿。 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 贷：应交税费贷：应交税费 397.1.5 无形资产的出租无形资产的出租 3、企业在出租无形资产的过程中，还可能支付律企业在出租无形资产的过程中，还可能支付律师费、咨询费等费用师费、咨询费等费用。 这些费用，也应由取得的收入这些费用，也应由取得的收入来补偿。来补偿。 借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：银行存款贷：银行存款 4、企业出租无形资产以后，无形资产价值的摊销，、企业出租无

35、形资产以后，无形资产价值的摊销，一般有以下几种方法：一般有以下几种方法：（1）全部计入其他业务成本全部计入其他业务成本，由取得的收入来补偿。，由取得的收入来补偿。如果企业在出租无形资产以后，自己不再使用该项无形如果企业在出租无形资产以后，自己不再使用该项无形资产，则按照配比原则，其摊销价值应全部计入其他业资产，则按照配比原则，其摊销价值应全部计入其他业务成本，而不应再计入管理费用。摊销时务成本，而不应再计入管理费用。摊销时，应借记，应借记“其其他业务成本他业务成本”科目，贷记科目，贷记“累计摊销累计摊销”科目科目。4041 （ 2）一部分计入其他业务成本，由取得的收入一部分计入其他业务成本，由

36、取得的收入来补偿；另一部分计入管理费用来补偿；另一部分计入管理费用。如果企业在出租。如果企业在出租无形资产以后，自己仍在使用该项无形资产，则按无形资产以后，自己仍在使用该项无形资产，则按照配比原则，其摊销价值应按照一定标准进行分配，照配比原则，其摊销价值应按照一定标准进行分配，一部分计入其他业务成本，由出租收入来补偿，另一部分计入其他业务成本，由出租收入来补偿，另一部分计入管理费用。摊销时，应一部分计入管理费用。摊销时，应借记借记“其他业务其他业务成本成本”、“管理费用管理费用”科目，贷记科目，贷记“累计摊销累计摊销”科科目目。 （3）全部计入管理费用全部计入管理费用。如果企业出租无形资产。如

37、果企业出租无形资产取得的收入所占比例不大，按照重要性原则，也可取得的收入所占比例不大，按照重要性原则，也可以将无形资产的摊销价值全部计入管理费用。摊销以将无形资产的摊销价值全部计入管理费用。摊销时，应时，应借记借记“管理费用管理费用”科目，贷记科目，贷记“累计摊销累计摊销”科目科目。 20 x9年年1月月1日，甲公司将某商标权出租给乙公司使用，租期日，甲公司将某商标权出租给乙公司使用，租期为为4年，每年收取租金年，每年收取租金150 000元。租金收入适用的营业税税元。租金收入适用的营业税税率为率为5%，甲公司在出租期间内不再使用该商标权。该商标权，甲公司在出租期间内不再使用该商标权。该商标权

38、系甲公司系甲公司20 x8年年1月月1日购入的，初始入账价值为日购入的，初始入账价值为1 800 000元元，预计使用年限为，预计使用年限为15年，采用直线法摊销。假定不考虑营业年，采用直线法摊销。假定不考虑营业税以外的其他税费并按年摊销。税以外的其他税费并按年摊销。（1） 每年取得租金 借：银行存款 150 000 贷：其他业务收入出租商标权 150 000 （2） 按年对该商标权进行摊销并计算应交的营业税 借：其他业务成本商标权摊销 120 000 营业税金及附加（150 0005%） 7 500 贷：累计摊销 120 000 应交税费应交营业税 7 500例七例七东方公司向东方公司向A企

39、业转让其商品的商标企业转让其商品的商标使用权，双方签订的转让合同规定使用权，双方签订的转让合同规定A企业按企业按年销售收入的年销售收入的10向东方公司支付商标使用向东方公司支付商标使用费，使用期费，使用期10年。假设第年。假设第1年年A企业销售收入企业销售收入100000元，第元，第2年销售收入年销售收入200000元，这两元，这两年的使用费年的使用费A企业按期交付。营业税为企业按期交付。营业税为5，则东方公司应作如下会计处理：则东方公司应作如下会计处理： 第一年：第一年： 借：银行存款借：银行存款 10000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 10000 借：营业税金及附加借：营业税金及附加

40、 500 贷：应交税金贷：应交税金应交营业税应交营业税 500 第二年：第二年： 借：银行存款借：银行存款 20000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 20000 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 1000 贷：应交税金贷：应交税金应交营业税应交营业税 100044例例7-5某企业出售一项无形资产，收取价款某企业出售一项无形资产，收取价款100 000元，元，应交营业税应交营业税5 000元，应交城市维护建设税元，应交城市维护建设税350元，应交元，应交教育费附加教育费附加150元，用银行存款支付律师费元，用银行存款支付律师费2 500元，该元，该项无形资产的原始价值为项无形资产的原始价

41、值为150 000元，累计摊销额为元，累计摊销额为40 000元，计提减值准备元，计提减值准备20 000元。元。借：银行存款借：银行存款 100 000 无形资产减值准备无形资产减值准备 20 000 累计摊销累计摊销 40 000 贷：无形资产贷：无形资产 150 000 应交税费应交税费应交营业税应交营业税 5 000 应交城市维护建设税应交城市维护建设税 350 应交教育费附加应交教育费附加 150 银行存款银行存款 2 500 营业外收入营业外收入 2 000业务业务:某企业某企业04年年1月购入一项专利权，支付价格月购入一项专利权，支付价格480000元，摊销期元，摊销期5年。年。

42、06年年4月出售，价款月出售，价款200000元元.转让交转让交易适用的增值税，税率为易适用的增值税，税率为6%。 已摊销 216000=480000/（5*12）*27 借：银行存款借：银行存款 200 000 营业外支出营业外支出 76 000 累计摊销累计摊销 216 000 贷：无形资产贷：无形资产 480 000 应交税费应交税费-应交营业税应交营业税12 000 452 2、无形资产的报废、无形资产的报废无形资产报废无形资产报废是指无形资产由于已被其他新技术所代替是指无形资产由于已被其他新技术所代替或不再受法律保护等原因，预期不能为企业带来经济利或不再受法律保护等原因，预期不能为企

43、业带来经济利益而进行的处置。益而进行的处置。无形资产报废时，应注销无形资产的账面价值，同时计无形资产报废时，应注销无形资产的账面价值，同时计入营业外支出。入营业外支出。 借：营业外支出借：营业外支出 累计摊销累计摊销 无形资产减值准备无形资产减值准备 贷：无形资产贷：无形资产46业务：某企业经核查发现，专利权业务：某企业经核查发现，专利权M由于科技进由于科技进步等原因已丧失使用价值，不能为企业带来经步等原因已丧失使用价值，不能为企业带来经济利益，予以转销。该专利权账面原值济利益，予以转销。该专利权账面原值400 000元，已计摊销元，已计摊销360 000元。元。 借：营业外支出借：营业外支出

44、 40 000 累计摊销累计摊销 360 000 贷：无形资产贷：无形资产 400 00047 例例6-6 甲企业原拥有一项非专利技术，采用直线法进甲企业原拥有一项非专利技术，采用直线法进行摊销，预计使用期限为行摊销，预计使用期限为10年。现该项非专利技术已被内年。现该项非专利技术已被内部研发成功的新技术所替代，并且根据市场调查，用该非部研发成功的新技术所替代，并且根据市场调查，用该非专利技术生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来专利技术生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来任何经济利益，故应当予以转销。转销时，该项非专利技任何经济利益，故应当予以转销。转销时，该项非专利技术的成本为术

45、的成本为9 000 000元，已摊销元，已摊销6年，累计计提减值准备年，累计计提减值准备2 400 000元，该项非专利技术的残值为元，该项非专利技术的残值为0.假定不考虑其他相假定不考虑其他相关因素。关因素。 甲企业的账务处理为：甲企业的账务处理为： 借：累计摊销借：累计摊销 5 400 000 无形资产减值准备无形资产减值准备专利权专利权 2 400 000 营业外支出营业外支出处置非流动资产损失处置非流动资产损失 1 200 000 贷：无形资产贷：无形资产专利权专利权 9 000 0007.1.7 7.1.7 无形资产的期末计价及报表列示无形资产的期末计价及报表列示1、无形资产的期末计

46、价、无形资产的期末计价 期末比较无形资产的账面价值和可收回金额，若期末比较无形资产的账面价值和可收回金额，若账面价值大于可收回金额，意味着无形资产发生了账面价值大于可收回金额，意味着无形资产发生了减值，应确认减值损失。减值，应确认减值损失。第一步，计算可收回金额第一步，计算可收回金额 可收回金额应当在以下两者中取高者：可收回金额应当在以下两者中取高者：（1）无形资产的公允价值减去处置费用后的净额）无形资产的公允价值减去处置费用后的净额（2）无形资产预计未来现金流量的现值）无形资产预计未来现金流量的现值49 第二步，比较：若资产的可收回金额第二步，比较：若资产的可收回金额低于低于其账其账面价值的

47、，应当将资产的账面价值减记至可收回金面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，额，借记借记“资产减值损失资产减值损失”科目，贷记科目，贷记“无形资产无形资产减值准备减值准备”科目。科目。 第三，无形资产减值损失确认后，重新确认无第三，无形资产减值损失确认后，重新确认无形资产的账面价值及使用年限，并以此为基础来摊形资产的账面价值及使用年限，并以此为基础来摊销。销。 第四，无形资产第四，无形资产减值损失一经确认减值损失一经确认，在以后会，在以后会计期间计期间不得转回。不得转回。5051 例：某企业例：某企业20X220X2年年1 1月月5 5日购入一项专利权，实际支付日购入一项专利权，实际支

48、付价款价款300 000300 000元，预计使用年限为元，预计使用年限为1010年。年。20X520X5年年1212月月3131日，该项专利权发生减值，预计未来现金流量的现值日，该项专利权发生减值，预计未来现金流量的现值为为120 000120 000元，无公允价值。该项专利权发生减值以后，元，无公允价值。该项专利权发生减值以后，预计剩余使用年限为预计剩余使用年限为5 5年。年。52 (1)计算该项专利权在计提减值准备前的账面余额。计算该项专利权在计提减值准备前的账面余额。账面余额账面余额= =180 000(元元)410300000300000(2)计提减值准备。计提减值准备。应计提的减值

49、准备应计提的减值准备=180 000-120 000=60 000(元元)借：资产减值损失借：资产减值损失 60 000 贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备 60 000(3)计算剩余使用年限内年摊销额。计算剩余使用年限内年摊销额。剩余使用年限内年摊销额剩余使用年限内年摊销额= =24 000（元）（元）51200002 2、报表列示、报表列示（1）“无形资产无形资产”项目。在资产负债表中，项目。在资产负债表中，“无形无形资产资产”项目反映全部无形资产的账面价值，即以项目反映全部无形资产的账面价值，即以无形资产的原始价值扣除累计摊销和无形资产减无形资产的原始价值扣除累计摊销和无形资产减值

50、准备后的净额列示。值准备后的净额列示。（2）“研发支出研发支出”项目。在资产负债表中，项目。在资产负债表中，“研发研发支出支出”项目反映全部处于开发阶段的无形资产符项目反映全部处于开发阶段的无形资产符合资本化条件的支出，可以按照合资本化条件的支出，可以按照“研发支出研发支出”科目科目的余额直接列示。的余额直接列示。53第八章 投资性房地产 一、投资性房地产及特征一、投资性房地产及特征 房地产：指的是土地和房屋及其权属的总称。房地产：指的是土地和房屋及其权属的总称。 土地：土地使用权土地：土地使用权 房屋：地上建筑物及构筑物。房屋：地上建筑物及构筑物。 投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两

51、者兼有而持有的房地产。投资性房地产主要有以下特征： （一）投资性房地产是一种经营性活动 （二）投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产7.2 投资性房地产的范围主要包括：主要包括： 1、已出租的建筑物；、已出租的建筑物； 2、已出租的土地使用权，、已出租的土地使用权， 3、持有并准备增值后转让的土地使用、持有并准备增值后转让的土地使用权权。（房产（房产固定资产；土地使用权固定资产；土地使用权无形资产）无形资产）55（一）已出租的土地使用权（一）已出租的土地使用权已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取

52、得的、以经营租赁方式出租的土地使用权方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。企业取得的土地使用权通常包括。企业取得的土地使用权通常包括在一级市场上在一级市场上以交纳土地出让金以交纳土地出让金的方式取得土地使用权，也包的方式取得土地使用权，也包括在括在二级市场上接受其他单位转让二级市场上接受其他单位转让的土地使用权的土地使用权。注意：注意：对于对于以经营租赁方式租入土地使用以经营租赁方式租入土地使用权权再转再转租给其他单位的租给其他单位的，不能不能确认为投资性房地产。确认为投资性房地产。( (二）持有并准备增值后转让的土地使用权二）持有并准备增值后转让的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使

53、用权，是持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。用权。 注意：闲置土地的定义及规定注意：闲置土地的定义及规定按照国家有关规定认定的闲置土地，按照国家有关规定认定的闲置土地，不属不属于于持有并准备增值后转让的土地使用权，持有并准备增值后转让的土地使用权，也就不属于投资性房地产。也就不属于投资性房地产。（三）已出租的建筑物（三）已出租的建筑物 已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物。筑物，包括自行建造或

54、开发活动完成后用于出租的建筑物。 注意：注意： 1用于出租的建筑物是指企业用于出租的建筑物是指企业拥有产权拥有产权的建筑物。的建筑物。企业以经营企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。 2已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。以经营租赁方式出租的建筑物。一般应自租赁协议规定的租赁期一般应自租赁协议规定的租赁期开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物，开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物， 3企业将建筑物出租，按租赁协议向承租

55、人提供的企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服相关辅助服务在整个协议中不重大的务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产，应当将该建筑物确认为投资性房地产，所提供的其他服务在整个协议中如为，所提供的其他服务在整个协议中如为重大重大的，该建筑物应视为的，该建筑物应视为企业的经营场所，应当企业的经营场所，应当确认为自用房地产确认为自用房地产。 注意不属于投资性房地产的项目： （1）企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权或建筑物，不属于投资性房地产； （2）企业以经营租赁方式租入的固定资产再转租的建筑物不属于投资性房地产； （3）自用房地产，如自行经营旅馆饭店，房屋也是要

56、出租的，但不属于投资性房地产； （4）如果企业部分用于赚取租金或资本增值，部分自用，如果不能单独计量和出售的，用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产，而应确认为固定资产为无形资产； （5）固定资产无偿划拨的土地不属于投资性房地产； （6）房地产开发公司取得的土地使用权，如果用于出售，应作为企业的一项存货，如果是准备用于出租，才能作为投资性房地产； （7）按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值的土地使用权。1.根据企业会计准则第根据企业会计准则第3号号投资性房地投资性房地产，下列项目属于投资性房地产的是（产，下列项目属于投资性房地产的是（ ）。）。A企业以经营租赁方式租

57、入再转租的企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物建筑物 B持有并准备增值后转让的房屋建筑物持有并准备增值后转让的房屋建筑物C企业经营管理用的办公楼企业经营管理用的办公楼 D企业已经营出租的厂房企业已经营出租的厂房正确答案：正确答案：D第二节 投资性房地产的确认和初始计量 一、投资性房地产确认条件一、投资性房地产确认条件 确认条件确认条件 ： 1.与该投资性房地产有关的经济利益与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入很可能流入企业。企业。 2该投资性房地产的该投资性房地产的成本成本能可靠计量。能可靠计量。确认时点确认时点：对已出租的土地使用权、已出租的建筑物对已出租的土地使用权、已出租的建筑物，其

58、作，其作为投资性房地产的确认时点为为投资性房地产的确认时点为租赁期开始日租赁期开始日，即，即土地使用权、建筑物进入出租状态、开始赚取租土地使用权、建筑物进入出租状态、开始赚取租金的日期。金的日期。对于持有并准备增值后转让的土地使用权对于持有并准备增值后转让的土地使用权，其作，其作为投资性房地产的确认时点为企业为投资性房地产的确认时点为企业将自用土地使将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期用权停止自用，准备增值后转让的日期。7.2.1 7.2.1 投资性房地产的初始计量投资性房地产的初始计量（一）（一） 外购的投资性房地产的确认和初始计量。外购的投资性房地产的确认和初始计量。在在成本模式

59、成本模式计量下计量下原则原则只有在只有在购入的同时开始出租购入的同时开始出租，才能作为投资性房，才能作为投资性房地产加以确认；地产加以确认；其其成本包括成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。其中，可该资产的其他支出。其中，可直接归属于该投资直接归属于该投资性房地产的支出包括法律服务费、增值税以及其性房地产的支出包括法律服务费、增值税以及其他交易费用。他交易费用。（不包括差旅费、谈判费等）（不包括差旅费、谈判费等）企业投资性房地产的取得，按照取得成本进行初始企业投资性房地产的取得，按照取得成本进行初始计量计量 借：投资性房地产借：投资性房地产

60、贷：银行存款等贷：银行存款等投资性房地产：资产类科目，借增贷减投资性房地产：资产类科目，借增贷减62 【例【例71】2007年年3月月12日，甲公司购入一日，甲公司购入一幢建筑物用于出租，取得的增值税专用发票幢建筑物用于出租，取得的增值税专用发票上注明的价款为上注明的价款为800000元，增值税额为元，增值税额为136000元，款项以银行存款转账支付。假定元，款项以银行存款转账支付。假定不考虑其他相关税费。不考虑其他相关税费。 借：投资性房地产借：投资性房地产 936000 贷：银行存款贷：银行存款 936000 3AS公司采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。营业税率为5。有关资料如下：