会计处理《高级财务会计》3合并财务报表

1、2022-4-91第四节第四节 集团公司内部交易的会计处理集团公司内部交易的会计处理o本节内容本节内容o一、一、集团公司内部交易事项概述集团公司内部交易事项概述o二、二、集团公司内部交易事项集团公司内部交易事项抵消抵消的会计处理的会计处理o三、三、所得税会计有关的抵消处理所得税会计有关的抵消处理2022-4-92一、一、集团公司内部交易事项概述集团公司内部交易事项概述n（一）内部交易事项的（一）内部交易事项的含义含义 集团公司内部交易事项是指集集团公司内部交易事项是指集团公司内部母公司与其所属的子公团公司内部母公司与其所属的子公司之间以及各子公司之间发生的司之间以及各子公司之间发生的除除了了股

2、权投资股权投资以外的各种往来业务及以外的各种往来业务及交易事项交易事项。 （二）回顾回顾股权投资股权投资有关的抵销分录有关的抵销分录n1 1、长期股权投资与子公司所有者权益的抵销、长期股权投资与子公司所有者权益的抵销n注意注意：（1）同一控制下的企业合并，没有借贷方差额）同一控制下的企业合并，没有借贷方差额（2）非同一控制下的企业合并，）非同一控制下的企业合并， 借方差额：商誉借方差额：商誉 贷方差额：贷方差额：合并当期为合并当期为“营业外收入营业外收入” 以后各期为以后各期为“未分配利润未分配利润年初年初”借：股本借：股本 资本公积资本公积年初年初 -本年本年 盈余公积盈余公积年初年初 -本

3、年本年 未分配利润未分配利润年末（子公司）年末（子公司） 商誉（借方差额）商誉（借方差额） 贷：长期股权投资（母公司）贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益少数股东权益 未分配利润未分配利润年初年初 （合并当期为（合并当期为“营业外收入营业外收入”）（贷方差额）（贷方差额）n2、相互之间持有对方投资收益的抵销、相互之间持有对方投资收益的抵销借：投资收益借：投资收益 少数股东损益少数股东损益 未分配利润未分配利润年初年初 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配对所有者（或股东）的分配 未分配利润未分配利润年末年末2022-4-96n按内部交易事项的主要内容分类按内部交易事项

4、的主要内容分类n（1 1）内部）内部债权债务债权债务n（2 2）内部）内部存货存货交易交易n（3 3）内部）内部固定资产固定资产交易交易n（4 4）内部）内部无形资产无形资产交易交易（三）集团公司内部交易事项的（三）集团公司内部交易事项的类型类型n二、二、内部交易事项抵消的会计处理内部交易事项抵消的会计处理n（一）内部债权与债务项目的抵销（一）内部债权与债务项目的抵销P526 P526 n1 1、内部债权债务项目本身的抵销、内部债权债务项目本身的抵销（1 1）应收账款与应付账款；）应收账款与应付账款；（2 2）应收票据与应付票据；）应收票据与应付票据；（3 3）预付账款与预收账款；）预付账款与

5、预收账款；（4 4）应收股利与应付股利；）应收股利与应付股利；（5 5）其他应收款与其他应付款；）其他应收款与其他应付款；（6 6）持有至到期投资（或交易性金融资产）持有至到期投资（或交易性金融资产）与应付债券与应付债券（视债券投资持有方划归属）（视债券投资持有方划归属）n抵销分录为：抵销分录为：借：债务类项目借：债务类项目 贷：债权类项目贷：债权类项目CPA教材P526 【例例25-1625-16】 n【例例1 1】 ，甲公司是，甲公司是A A公司的母公司，公司的母公司，甲公司甲公司20072007年个别资产负债表中，应收年个别资产负债表中，应收账款账款600600万元为万元为2007200

6、7年向年向A A公司销售商品公司销售商品发生的应收销货款的账面价值；应收票发生的应收销货款的账面价值；应收票据中有据中有400400万元为应收万元为应收A A公司账款；持有公司账款；持有至到期投资中有至到期投资中有25002500万元为万元为A A公司发行的公司发行的应付债券。应付债券。n甲公司在编制合并财务报表时，应作抵甲公司在编制合并财务报表时，应作抵消分录消分录: :n借：应付账款借：应付账款 60000006000000 贷：应收账款（货款）贷：应收账款（货款） 60000006000000借：应付票据借：应付票据 40000004000000 贷：应收票据（货款）贷：应收票据（货款）

7、 40000004000000借：应付债券借：应付债券 2500000025000000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资 2500000025000000n2 2、内部债权债务引起其他项目的抵销、内部债权债务引起其他项目的抵销n（1 1）内部投资收益（利息收入）和利息费用）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销的抵销n在抵销内部发行的在抵销内部发行的应付债券和持有至到期投资应付债券和持有至到期投资等内部债权债务的同时，将内部应付债券和持等内部债权债务的同时，将内部应付债券和持有至到期投资相关的利息费用与投资收益（利有至到期投资相关的利息费用与投资收益（利息收入）相互抵销。息收入）相互抵

8、销。n编制的抵销分录为：编制的抵销分录为：n借：投资收益借：投资收益n 贷：财务费用贷：财务费用 n（2 2）内部应收账款计提坏账准备内部应收账款计提坏账准备的抵销的抵销n随着内部应收账款的抵销，与此相联系也需随着内部应收账款的抵销，与此相联系也需将内部应收账款计提的坏账准备抵销。其抵将内部应收账款计提的坏账准备抵销。其抵销程序如下：销程序如下：n首先首先抵销坏账准备的期初数：抵销坏账准备的期初数：n借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备n 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初n其次其次，将本期计提（或冲回）的坏账准，将本期计提（或冲回）的坏账准备数额抵销，抵销分录与计提（或冲回）备数额抵销

9、，抵销分录与计提（或冲回）分录借贷方向相反。分录借贷方向相反。即：借：应收账款即：借：应收账款坏账准备坏账准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失或：借：资产减值损失或：借：资产减值损失 贷：应收账款贷：应收账款-坏账准备坏账准备举例举例n【例例2 2】 ，A A公司公司20072007年个别资产负债年个别资产负债表中，应收账款表中，应收账款475475万元为万元为20072007年向年向B B公公司销售商品发生的应收销货款的账面价司销售商品发生的应收销货款的账面价值，值，A A公司对该笔应收账款计提的坏账准公司对该笔应收账款计提的坏账准备为备为2525万元。万元。B B公司公司20072007

10、年个别资产负债年个别资产负债表中应付账款表中应付账款500500万元，系万元，系20072007年向年向A A公公司购进商品存货发生的应付购货款。司购进商品存货发生的应付购货款。n在编制合并财务报表时，作抵消分录在编制合并财务报表时，作抵消分录: :抵消集团内部往来抵消集团内部往来借：应付账款借：应付账款 50000005000000 贷：应收账款（货款）贷：应收账款（货款） 50000005000000抵消本年计提坏账准备与资产减值损失抵消本年计提坏账准备与资产减值损失借：应收账款（坏账准备）借：应收账款（坏账准备） 250000 250000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 250000

11、250000或将或将 项合并抵消项合并抵消 应收账款应收账款坏账准备坏账准备期初：期初：2525抵消期初：抵消期初：2525期末：期末：2525n连续编制合并会计报表情况：连续编制合并会计报表情况：n（1 1）若）若A A公司公司20082008年年1212月月3131日个别资产日个别资产负债表中的内部应收账款仍为负债表中的内部应收账款仍为475475万元，万元，坏账准备余额仍为坏账准备余额仍为2525万元。万元。 借：应付账款借：应付账款 50000005000000 贷：应收账款贷：应收账款 50000005000000 借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 250000250000

12、贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 250000250000 应收账款应收账款坏账准备坏账准备期初：期初：2525抵消期初：抵消期初：2525期末：期末：2525n（2 2）若）若A A公司公司20082008年年1212月月3131日个别资产日个别资产负债表中的内部应收账款为负债表中的内部应收账款为570570万元，坏万元，坏账准备余额为账准备余额为3030万元。万元。 借：应付账款借：应付账款 60000006000000 贷：应收账款贷：应收账款 60000006000000 借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 250000250000 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 25

13、0000250000 借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 5000050000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 5000050000 应收账款应收账款坏账准备坏账准备期初：期初：2525 5 5抵消期初：抵消期初：2525期末：期末：3030抵消差额：抵消差额：5 5n（3 3）若）若A A公司公司20208 8年年1212月月3131日个别资产日个别资产负债表中的内部应收账款为负债表中的内部应收账款为380380万元，坏万元，坏账准备余额为账准备余额为2020万元。万元。 借：应付账款借：应付账款 40000004000000 贷：应收账款贷：应收账款 40000004000000

14、借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 250000250000 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 250000250000 借：资产减值损失借：资产减值损失 5000050000 贷：应收账款贷：应收账款坏账准备坏账准备 5000050000 应收账款应收账款坏账准备坏账准备期初：期初：2525抵消期初：抵消期初：2525 5 5期末：期末：2020抵消差额：抵消差额：5 5（二）内部存货业务的抵销（二）内部存货业务的抵销1 1、内部存货购销业务的抵消、内部存货购销业务的抵消抵消的内容包括：抵消的内容包括：（期初存货中包含的未实现内部销售利润期初存货中包含的未实现内部销售利润）（本期内

15、部商品销售本期内部商品销售）（期末存货中未实现内部销售利润期末存货中未实现内部销售利润）抵消的报表项目包括：抵消的报表项目包括： 未分配利润未分配利润期初、营业收入、营业成本、存货期初、营业收入、营业成本、存货抵消分录如下：抵消分录如下：（1 1）将期初存货中未实现内部销售利润抵销）将期初存货中未实现内部销售利润抵销 借：未分配利润借：未分配利润年初年初 （期初存货中未实现内部销售利润期初存货中未实现内部销售利润） 贷：营业成本贷：营业成本（2 2）将本期内部商品销售收入抵销）将本期内部商品销售收入抵销 借：营业收入（借：营业收入（本期内部商品销售本期内部商品销售） 贷：营业成本贷：营业成本（

16、3 3）将期末存货中未实现内部销售利润抵销）将期末存货中未实现内部销售利润抵销 借：营业成本借：营业成本 贷：存货贷：存货 （期末存货中未实现内部销售利润期末存货中未实现内部销售利润）n毛利率毛利率= =（销售收入（销售收入- -销售成本）销售成本）/ /销售收入销售收入n存货中包含的未实现内部销售利润存货中包含的未实现内部销售利润= =未实现的销售收入未实现的销售收入- -未实现的销售成本未实现的销售成本= =购货方内部存货结存价值购货方内部存货结存价值销售方毛利率销售方毛利率【例例2 2】大海公司和长江公司为同一大海公司和长江公司为同一母公司的子公司。母公司的子公司。20072007年长江

17、公司年长江公司出售库存商品给大海公司，售价出售库存商品给大海公司，售价( (不不含增值税含增值税)2000)2000万元，成本万元，成本15001500万元。万元。至至20072007年年1212月月3131日，大海公司从长日，大海公司从长江公司购买的上述存货中尚有江公司购买的上述存货中尚有4040未出售给集团外部单位。未出售给集团外部单位。大海公司大海公司20072007年从长江公司购入存货所年从长江公司购入存货所剩余的部分，至剩余的部分，至20082008年年1212月月3131日尚未出日尚未出售给集团外部单位。售给集团外部单位。20082008年长江公司出售库存商品给大海公年长江公司出售

18、库存商品给大海公司，售价司，售价( (不含增值税不含增值税)3000)3000万元，成本万元，成本20002000万元。大海公司万元。大海公司20082008年从长江公司年从长江公司购入的存货至购入的存货至20082008年年1212月月3131日全部未出日全部未出售给集团外部单位。售给集团外部单位。【答案答案】（1 1）20072007年抵销分录：年抵销分录：借：营业收入借：营业收入 20002000 贷：营业成本贷：营业成本 20002000借：营业成本借：营业成本 200200（50050040%） 贷：存货贷：存货 200200（2000-1500） 40%（2 2）20082008年

19、抵销分录：年抵销分录： 借：期初未分配利润借：期初未分配利润 200200 贷：营业成本贷：营业成本 200200 借：营业成本借：营业成本 200200 贷：存货贷：存货 200200 借：营业收入借：营业收入 3000 3000 贷：营业成本贷：营业成本 3000 3000 借：营业成本借：营业成本 1000 1000 贷：贷： 存货存货 1000 1000 上次课回顾上次课回顾n内部存货购销业务的抵消内部存货购销业务的抵消n期初存货内利抵消期初存货内利抵消借：期初未分配利润借：期初未分配利润 贷：营业成本贷：营业成本n期末存货内利抵消期末存货内利抵消借：营业成本借：营业成本 贷：存货贷：

20、存货n当期交易存货内部售价收入当期交易存货内部售价收入借：营业收入借：营业收入 贷：营业成本贷：营业成本n2、存货跌价准备的抵消、存货跌价准备的抵消n（1 1）跌价准备跌价准备未实现内部损益未实现内部损益n【例例25-1225-12】甲公司是甲公司是A A公司的母公司。公司的母公司。甲公司甲公司20072007年出售库存商品给年出售库存商品给A A公司，售公司，售价价( (不含增值税不含增值税)2000)2000万元，成本万元，成本14001400万万元。至元。至20072007年年1212月月3131日，日，A A公司从甲公司公司从甲公司购买的上述存货全部未出售给集团外部购买的上述存货全部未

21、出售给集团外部单位。单位。 A A公司期末对存货检查时，发现公司期末对存货检查时，发现已经陈旧，并计提跌价准备已经陈旧，并计提跌价准备160160万元。万元。20072007年末编制合并抵销分录：年末编制合并抵销分录：借：营业收入借：营业收入 2000 2000 贷：营业成本贷：营业成本 2000 2000 （内部售价）（内部售价）借：营业成本借：营业成本 600 600 贷：贷： 存货存货 600 600 （内利）（内利）借：存货借：存货（跌价准备）（跌价准备）160160 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 160160n（2 2）跌价准备跌价准备未实现内部损益未实现内部损益n【例例25-1

22、325-13】甲公司是甲公司是A A公司的母公司。公司的母公司。甲公司甲公司20072007年出售库存商品给年出售库存商品给A A公司，售公司，售价价( (不含增值税不含增值税)2000)2000万元，成本万元，成本14001400万万元。至元。至20072007年年1212月月3131日，日，A A公司从甲公司公司从甲公司购买的上述存货全部未出售给集团外部购买的上述存货全部未出售给集团外部单位。单位。 A A公司期末对存货检查时，发现公司期末对存货检查时，发现已经陈旧，并计提跌价准备已经陈旧，并计提跌价准备680680万元。万元。20072007年末编制合并抵销分录：年末编制合并抵销分录：借

23、：营业收入借：营业收入 2000 2000 贷：营业成本贷：营业成本 2000 2000 （内部售价）（内部售价）借：营业成本借：营业成本 600 600 贷：贷： 存货存货 600 600 （内利）（内利）借：存货借：存货 600600 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 600 600 （跌价准备（跌价准备= =内利）内利）（3 3）连续编制合并报表时）连续编制合并报表时跌价准备跌价准备的处理的处理【例例25-1425-14】如果如果【例例25-1225-12】中，中， 20082008年甲公司和年甲公司和A A公司之间未发生内部公司之间未发生内部销售。本期末的存货全部是销售。本期末的存货全

24、部是20072007年内年内部销售结存的存货。部销售结存的存货。 A A公司公司20082008年末年末对存货检查时，发现该内部购进的存对存货检查时，发现该内部购进的存货可变现净值为货可变现净值为12001200万元。并计提跌万元。并计提跌价准备价准备640640万元。万元。n20072007年末该内部购进存货年末该内部购进存货未实现内部销售未实现内部销售利润利润600万万元，元，已经计提已经计提跌价准备跌价准备160160万万元。元。n2008年末计提年末计提跌价准备跌价准备640640万元。万元。n2008年末累计抵消的年末累计抵消的跌价准备跌价准备未实现未实现内部销售利润内部销售利润60

25、0万万元元 即即2008年抵消：年抵消：600-160=440万万元元20082008年末编制合并抵销分录：年末编制合并抵销分录：借：存货借：存货（去年跌价准备去年跌价准备）160160 贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润 160 160 借：期初未分配利润借：期初未分配利润 600 600 贷：存货贷：存货 600600（期初内利期初内利）借：存货借：存货（今年）（今年） 440440 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 440 440 （抵消今年跌价准备金额抵消今年跌价准备金额= =内利内利- -以前年度累计计提金额以前年度累计计提金额）接接【例例25-1225-12】甲公司是甲公司是A

26、A公司的母公司。公司的母公司。甲公司甲公司20072007年出售库存商品给年出售库存商品给A A公司，售公司，售价价( (不含增值税不含增值税)2000)2000万元，成本万元，成本14001400万万元。元。20072007年年1212月月3131日，日，A A公司从甲公司购公司从甲公司购买的上述存货全部未出售给集团外部单买的上述存货全部未出售给集团外部单位。位。 A A公司期末对存货检查时，发现该公司期末对存货检查时，发现该内部购进的存货已经陈旧，其可变现净内部购进的存货已经陈旧，其可变现净值为值为18401840万元。并计提跌价准备万元。并计提跌价准备160160万元。万元。CPA201

27、1教材教材P524 【例例25-1525-15】20082008年甲公司又出售库存商品给年甲公司又出售库存商品给A A公司，公司，售价售价( (不含增值税不含增值税)3000)3000万元，销售成本万元，销售成本21002100万元。万元。20082008年年A A公司对外销售内部购进的存货，公司对外销售内部购进的存货，实现销售收入实现销售收入40004000万元，销售成本万元，销售成本32003200万万元。其中，上期内部购进的存货本期全部元。其中，上期内部购进的存货本期全部出售，销售收入出售，销售收入25002500万元，销售成本万元，销售成本20002000万元；本期内部购进的存货出售万

28、元；本期内部购进的存货出售40%40%，销，销售收入售收入15001500万元，销售成本万元，销售成本12001200万元。另万元。另60%60%形成期末存货，其取得成本形成期末存货，其取得成本18001800万元，万元，期末可变现净值为期末可变现净值为16201620万元，并计提跌价万元，并计提跌价准备准备180180万元。万元。20082008年末编制合并抵销分录：年末编制合并抵销分录：借：营业成本借：营业成本 160160 贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润 160 160 （去年计提跌价准备去年计提跌价准备）借：期初未分配利润借：期初未分配利润 600 600 贷：营业成本贷：营业成

29、本 600600（期初存货内利期初存货内利）借：营业收入借：营业收入 3000 3000 贷：营业成本贷：营业成本 3000 3000 （当年内部售价当年内部售价）借：营业成本借：营业成本 540540（3000-21003000-2100） 60%60% 贷：贷： 存货存货 540 540 （60%60%期末存货内利期末存货内利）借：存货借：存货 180180 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 180 180 （跌价准备跌价准备180180900）（三）内部固定资产交易的处理（三）内部固定资产交易的处理n内部固定资产交易事项内部固定资产交易事项：是指企业集团内部发：是指企业集团内部发生交易的

30、一方与固定资产有关的购销业务。生交易的一方与固定资产有关的购销业务。 主要类型主要类型：（1 1）企业集团内部企业将）企业集团内部企业将自身的固定资产自身的固定资产出售出售给集团内的其他企业作为给集团内的其他企业作为固定资产使用固定资产使用；（2 2）企业集团内部企业将）企业集团内部企业将自身生产的产品自身生产的产品销售销售给集团内的其他企业作为给集团内的其他企业作为固定资产使用固定资产使用；n1、当期当期抵消的处理抵消的处理（1 1）集团内部集团内部“固定资产固定资产固定资产固定资产”借：营业外收入借：营业外收入 贷：固定资产贷：固定资产原价原价CPA2011教材教材P534 【例例25-2

31、1】n【例例25-21】 A公司和公司和B公司为同一控制下公司为同一控制下的子公司。的子公司。A公司于公司于201年年1月月1日，将日，将其净值为其净值为1 280万元的某厂房，以万元的某厂房，以1 500万元的价格销售给万元的价格销售给B公司作为固定资产使公司作为固定资产使用。用。A公司销售该厂房获得收益公司销售该厂房获得收益220万元。万元。B公司以公司以1 500万元作为该固定资产原价万元作为该固定资产原价入账。入账。n本例中，本例中，A公司因该交易实现营业外收入公司因该交易实现营业外收入220万元，编制合并报表时，应与万元，编制合并报表时，应与B公司公司固定资产原价中的金额抵消。固定资

32、产原价中的金额抵消。借：营业外收入借：营业外收入 220220 贷：固定资产贷：固定资产原价原价 220220（2 2）集团内部）集团内部“存货存货固定资产固定资产”借：营业收入（借：营业收入（本期内部存货销售收入本期内部存货销售收入） 贷：营业成本（贷：营业成本（本期内部存货销售成本本期内部存货销售成本） 固定资产固定资产原价（原价（本期购入的固定资产原本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润价中未实现内部销售利润）n【例例25-22】 A公司和公司和B公司为甲公司控制公司为甲公司控制下的子公司。下的子公司。A公司于公司于201年年12月，将月，将自己生产的产品销售给自己生产的产品销售给B

33、公司作为固定资公司作为固定资产使用，产使用，A公司销售该产品的销售收入为公司销售该产品的销售收入为1 680万元，销售成本为万元，销售成本为1 200万元。万元。 B公公司以司以1680万元作为该固定资产原价入账。万元作为该固定资产原价入账。CPA2011教材教材P534 【例例25-22】n编制合并报表时的抵消处理：编制合并报表时的抵消处理：借：营业收入（借：营业收入（A A公司）公司）16801680 贷：营业成本（贷：营业成本（A A公司）公司） 12001200 固定资产固定资产原价（原价（B B公司）公司） 480480n（3 3）当期）当期多多计提折旧的抵消计提折旧的抵消借：固定资

34、产（累计折旧）借：固定资产（累计折旧） 贷：管理费用贷：管理费用n【例例25-23】 A公司和公司和B公司为同一控制下公司为同一控制下的子公司。的子公司。A公司于公司于201年年1月月1日，将日，将自己生产的产品销售给自己生产的产品销售给B公司作为固定资公司作为固定资产使用，产使用，A公司销售该产品的销售收入为公司销售该产品的销售收入为1 680万元，销售成本为万元，销售成本为1 200万元。万元。B公司公司购买的该固定资产用于公司的行政管理，购买的该固定资产用于公司的行政管理，当月投入使用，其折旧年限为当月投入使用，其折旧年限为4年，预计年，预计净残值为零。为简化合并处理，该固定资净残值为零

35、。为简化合并处理，该固定资产在交易当年按产在交易当年按12个月计提折旧。个月计提折旧。CPA2011教材教材P536 【例例25-23】n编制合并报表时的抵消处理：编制合并报表时的抵消处理：借：营业收入（借：营业收入（A A公司）公司）16801680 贷：营业成本（贷：营业成本（A A公司）公司） 12001200 固定资产固定资产原价（原价（B B公司）公司） 480480n当期当期多多计提折旧的抵消（计提折旧的抵消（4 4年）年）借：固定资产（累计折旧）借：固定资产（累计折旧）120120 贷：管理费用贷：管理费用 120120n（4 4）内部交易固定资产取得后至处置前）内部交易固定资产

36、取得后至处置前期间的抵消期间的抵消将以前会计期间内部交易固定资产原价中未将以前会计期间内部交易固定资产原价中未实现内利抵销实现内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 贷：固定资产贷：固定资产原价原价将以前会计期间累计多提折旧抵销将以前会计期间累计多提折旧抵销借：固定资产借：固定资产累计折旧累计折旧 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 将当期多计提折旧抵销将当期多计提折旧抵销借：固定资产借：固定资产累计折旧累计折旧 贷：管理费用贷：管理费用CPA2011教材教材P538n【例例25-24】接接【例例25-23】n202年编制合并报表时，应作如下抵消：年编制合并报表时，应作如下抵消：将固定

37、资产原价中未实现内利抵销将固定资产原价中未实现内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 480480 贷：固定资产贷：固定资产原价原价 480480将以前会计期间累计多提折旧抵销将以前会计期间累计多提折旧抵销借：固定资产借：固定资产累计折旧累计折旧 120 120 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 120120 将当期多计提折旧抵销将当期多计提折旧抵销借：固定资产借：固定资产累计折旧累计折旧 120120 贷：管理费用贷：管理费用 120120CPA2011教材教材P539 【例例25-25】n【例例25-25】接接【例例25-24】n203年编制合并报表时，应作如下抵消：年编制合并报

38、表时，应作如下抵消：n将固定资产原价中未实现内利抵销将固定资产原价中未实现内利抵销n借：未分配利润借：未分配利润年初年初 480n 贷：固定资产贷：固定资产原价原价 480n将以前会计期间累计多提折旧抵销将以前会计期间累计多提折旧抵销n借：固定资产借：固定资产累计折旧累计折旧 240 n 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 240n将当期多计提折旧抵销将当期多计提折旧抵销n借：固定资产借：固定资产累计折旧累计折旧 120n 贷：管理费用贷：管理费用 120n期满清理期满清理n将内部交易固定资产原价中未实现内利抵销将内部交易固定资产原价中未实现内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 贷：

39、营业外收入贷：营业外收入n将以前会计期间累计多提折旧抵销将以前会计期间累计多提折旧抵销借：营业外收入借：营业外收入 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初n将将内部交易固定资产内部交易固定资产当期多计提折旧抵销当期多计提折旧抵销 借：营业外收入借：营业外收入 贷：管理费用贷：管理费用（5 5）内部交易固定资产）内部交易固定资产 清理期间的抵消清理期间的抵消CPA2011教材教材P541【例例25-26】接接【例例25-25】204年年该资产使用期满该资产使用期满，B公司公司12月对其清理月对其清理。n编制合并报表时，应作如下抵消：编制合并报表时，应作如下抵消：n将原价中未实现内利抵销将原价中未实

40、现内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初480480 贷：营业外收入贷：营业外收入 480480n将以前会计期间累计多提折旧抵销将以前会计期间累计多提折旧抵销借：营业外收入借：营业外收入 360 360 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 360360n将将内部交易固定资产内部交易固定资产当期多计提折旧抵销当期多计提折旧抵销借：营业外收入借：营业外收入 120120 贷：管理费用贷：管理费用 120120360120n超期清理超期清理n将原价中未实现内利抵销将原价中未实现内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 贷：固定资产贷：固定资产原价原价n将以前会计期间累计多提折旧抵销将以前

41、会计期间累计多提折旧抵销借：固定资产借：固定资产累计折旧累计折旧 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初n将当期多计提折旧抵销将当期多计提折旧抵销借：固定资产借：固定资产累计折旧累计折旧 贷：管理费用贷：管理费用CPA2011教材教材P542【例例25-27】接接【例例25-25】n204年末，该资产使用期满，年末，该资产使用期满，B公司继续使用公司继续使用，未对其清理未对其清理。n编制合并报表时，应作如下抵消：编制合并报表时，应作如下抵消：n将原价中未实现内利抵销将原价中未实现内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 480480 贷：贷：固定资产固定资产原价原价 480480n将以前会计

42、期间累计多提折旧抵销将以前会计期间累计多提折旧抵销借：借：固定资产固定资产累计折旧累计折旧 360 360 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 360360n将将内部交易固定资产内部交易固定资产当期多计提折旧抵销当期多计提折旧抵销借：借：固定资产固定资产累计折旧累计折旧 120120 贷：管理费用贷：管理费用 120120CPA2011教材教材P543 【例例25-28】n205年末，该资产年末，该资产B公司继续使用公司继续使用，未对其清未对其清理理。n编制合并报表时，应作如下抵消：编制合并报表时，应作如下抵消：n将原价中未实现内利抵销将原价中未实现内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年

43、初 480480 贷：贷：固定资产固定资产原价原价 480480n将以前会计期间累计多提折旧抵销将以前会计期间累计多提折旧抵销借：借：固定资产固定资产累计折旧累计折旧 480 480 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 480480205年超期使用不提折旧年超期使用不提折旧n提前清理提前清理n将原价中未实现内利抵销将原价中未实现内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 贷：营业外收入贷：营业外收入n将以前会计期间累计多提折旧抵销将以前会计期间累计多提折旧抵销借：营业外收入借：营业外收入 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初n将当期多计提折旧抵销将当期多计提折旧抵销借：营业外收入借：营业外

44、收入 贷：管理费用贷：管理费用CPA2011教材教材P545 【例例25-29】n203年年12月，月，B公司对公司对该内部交易固定资产该内部交易固定资产进进行清理，行清理，取得清理净收入取得清理净收入25万元。万元。n编制合并报表时，应作如下抵消：编制合并报表时，应作如下抵消：n将原价中未实现内利抵销将原价中未实现内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 480480 贷：营业外收入贷：营业外收入 480480n将以前会计期间累计多提折旧抵销将以前会计期间累计多提折旧抵销借：营业外收入借：营业外收入 240240 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 240240n将当期多计提折旧抵销将

45、当期多计提折旧抵销借：营业外收入借：营业外收入 120120 贷：管理费用贷：管理费用 120120（四）（四）内部交易无形资产内部交易无形资产的抵销的抵销n1 1、当期抵消的处理、当期抵消的处理（1 1）无形资产价值中内利抵消无形资产价值中内利抵消借：营业外收入借：营业外收入 贷：无形资产贷：无形资产（2 2）当期无形资产摊销额中内利抵消当期无形资产摊销额中内利抵消借：无形资产（借：无形资产（累计摊销累计摊销） 贷：管理费用贷：管理费用CPA2011教材教材P547 【例例25-30】n甲公司是甲公司是A公司的母公司，甲公司公司的母公司，甲公司2001年年1月月8日向日向A公司转让无形资产一

46、项，转让公司转让无形资产一项，转让价格为价格为820万元，该无形资产的账面成本万元，该无形资产的账面成本为为700万元。万元。A公司购入该无形资产后，即公司购入该无形资产后，即投入使用，确定使用年限为投入使用，确定使用年限为5年。年。 2001年年12月月31日日A公司摊销该无形资产价值公司摊销该无形资产价值164万元。万元。n内利内利=120万元万元n164万元中含内利万元中含内利24万元万元（120/820*164）n编制合并报表时，应作如下抵消：编制合并报表时，应作如下抵消：（1 1）无形资产价值中内利抵消无形资产价值中内利抵消借：营业外收入借：营业外收入 120120 贷：无形资产贷：

47、无形资产 120120（2 2）当期无形资产摊销额中内利抵消当期无形资产摊销额中内利抵消借：无形资产（借：无形资产（累计摊销累计摊销） 2424 贷：管理费用贷：管理费用 2424n2 2、内部交易无形资产持有期间的抵消、内部交易无形资产持有期间的抵消将以前内部交易的无形资产价值中未实现内将以前内部交易的无形资产价值中未实现内利抵销利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 贷：无形资产贷：无形资产将上期期末累计摊销中未实现内利抵销将上期期末累计摊销中未实现内利抵销借：无形资产（累计摊销）借：无形资产（累计摊销） 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 将当期累计摊销中未实现内利抵销将当期累计摊

48、销中未实现内利抵销借：无形资产（累计摊销）借：无形资产（累计摊销） 贷：管理费用贷：管理费用n接接 【例例25-30】 2002年末应作合并抵消分录：年末应作合并抵消分录：将以前内部交易的无形资产价值中内利抵销将以前内部交易的无形资产价值中内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 120120 贷：无形资产贷：无形资产 120120将上期期末累计摊销中未实现内利抵销将上期期末累计摊销中未实现内利抵销借：无形资产（累计摊销）借：无形资产（累计摊销） 2424 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 2424 将当期累计摊销中未实现内利抵销将当期累计摊销中未实现内利抵销借：无形资产（累计摊销）借

49、：无形资产（累计摊销） 2424 贷：管理费用贷：管理费用 2424CPA2011教材教材P549 【例例25-31】n2003年末，编制合并报表时，应作如下抵消：年末，编制合并报表时，应作如下抵消：将以前内部交易的无形资产价值中内利抵销将以前内部交易的无形资产价值中内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 120120 贷：无形资产贷：无形资产 120120将上期期末累计摊销中未实现内利抵销将上期期末累计摊销中未实现内利抵销借：无形资产（累计摊销）借：无形资产（累计摊销） 4848 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 4848 将当期累计摊销中未实现内利抵销将当期累计摊销中未实现内利抵

50、销借：无形资产（累计摊销）借：无形资产（累计摊销） 2424 贷：管理费用贷：管理费用 2424n3 3、内部交易无形资产摊销完毕期间的抵消、内部交易无形资产摊销完毕期间的抵消将以前内部交易的无形资产价值中内利抵将以前内部交易的无形资产价值中内利抵销销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 贷：无形资产贷：无形资产将上期期末累计摊销额中未实现内利抵销将上期期末累计摊销额中未实现内利抵销借：无形资产（累计摊销）借：无形资产（累计摊销） 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 将当期累计摊销中未实现内利抵销将当期累计摊销中未实现内利抵销借：无形资产（累计摊销）借：无形资产（累计摊销） 贷：管理费用贷：

51、管理费用n接接 【例例25-31】 ， 2005年年12月，月，A公司该无形公司该无形资产使用期满，应作合并抵消分录：资产使用期满，应作合并抵消分录：将以前内部交易的无形资产价值中内利抵销将以前内部交易的无形资产价值中内利抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初 120120 贷：无形资产贷：无形资产 120120将上期期末累计摊销中未实现内利抵销将上期期末累计摊销中未实现内利抵销借：无形资产（累计摊销）借：无形资产（累计摊销） 9696 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 9696 将当期累计摊销中未实现内利抵销将当期累计摊销中未实现内利抵销借：无形资产（累计摊销）借：无形资产（累计摊销）

52、 2424 贷：管理费用贷：管理费用 2424CPA2011教材教材P552 【例例25-32】三、三、所得税会计有关的合并抵消处理所得税会计有关的合并抵消处理n主要内容：主要内容：n内部应收款项内部应收款项相关所得税会计的相关所得税会计的合并抵消处理合并抵消处理n内部存货交易内部存货交易相关所得税会计的相关所得税会计的合并抵消处理合并抵消处理n内部固定资产交易内部固定资产交易相关所得税会相关所得税会计的合并抵消处理计的合并抵消处理（一）内部应收款项（一）内部应收款项相关所得税会计相关所得税会计 的合并抵消处理的合并抵消处理n1 1、将内部应收账款与应付账款相互抵消、将内部应收账款与应付账款相

53、互抵消借：应付账款借：应付账款 贷：应收账款（货款）贷：应收账款（货款）n2 2、抵消本年计提坏账准备与资产减值损失、抵消本年计提坏账准备与资产减值损失借：应收账款（坏账准备）借：应收账款（坏账准备） 贷：资产减值损失贷：资产减值损失n3 3、将母公司对内部应收账款计提坏账准、将母公司对内部应收账款计提坏账准备备导致的暂时性差异确认的递延所得税导致的暂时性差异确认的递延所得税资产予以抵消，其抵消分录如下：资产予以抵消，其抵消分录如下：借：所得税费用借：所得税费用 贷：贷：递延所得税资产递延所得税资产CPA2011年年P554n【例例25-33】甲公司为甲公司为A公司的母公司。公司的母公司。甲公

54、司本期个别资产负债表中应收账款甲公司本期个别资产负债表中应收账款中有中有1 700万元为应收万元为应收A公司账款，该应公司账款，该应收账款账面余额为收账款账面余额为1 800万元，甲公司万元，甲公司当年对其计提坏账准备当年对其计提坏账准备100万元。万元。A公司公司本期个别资产负债表中列示有应付甲公本期个别资产负债表中列示有应付甲公司账款司账款1 800万元。甲公司和万元。甲公司和A公司适用公司适用的所得税税率均为的所得税税率均为25%。 n甲公司在编制合并财务报表时，其合并抵甲公司在编制合并财务报表时，其合并抵消处理如下：消处理如下：（1）将内部应收账款与应付账款相互抵消，）将内部应收账款与

55、应付账款相互抵消，其抵消分录如下：其抵消分录如下：借：应付账款借：应付账款 1 800 贷：应收账款贷：应收账款 1 800（2）将内部应收账款计提的坏账准备予以）将内部应收账款计提的坏账准备予以抵消，其抵消分录如下：抵消，其抵消分录如下：借：应收账款借：应收账款 100 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 100 n（3）将甲公司对内部应收账款计提坏账）将甲公司对内部应收账款计提坏账准备导致暂时性差异确认的递延所得税准备导致暂时性差异确认的递延所得税资产予以抵消。资产予以抵消。 n在编制合并报表时，其抵消分录如下：在编制合并报表时，其抵消分录如下：借：所得税费用借：所得税费用 25 贷：递延所

56、得税资产贷：递延所得税资产 25 计税基础账面价值计税基础账面价值甲公司个别报表甲公司个别报表确认确认递延所得税资产递延所得税资产，所以，合并报表中抵消所以，合并报表中抵消将上述抵消分录过入合并工作底稿（局部）如表将上述抵消分录过入合并工作底稿（局部）如表25-44所示。所示。 表表25-44 合并工作底稿（局部）合并工作底稿（局部） 单位：万元单位：万元 项目项目甲甲公司公司A公司公司合计合计调整分录调整分录抵消分录抵消分录少数股少数股东权益东权益合并数合并数借方借方贷方贷方借方借方贷方贷方（资产负债表项目资产负债表项目）应收账款应收账款1 7001700100（2 2）1 800（1 1）

57、0递延所得税资产递延所得税资产252525（3 3）0应付账款应付账款1 8001 8001 800（1 1）0（利润表项目利润表项目）资产减值损失资产减值损失100100100（2 2）0营业利润营业利润-100-1001000利润总额利润总额所得税费用所得税费用-25-2525（3 3）0净利润净利润-75-75251000（股东权益变动项目股东权益变动项目）未分配利润（期初）未分配利润（期初）0000未分配利润（期末）未分配利润（期末）-75-75251000（二）内部存货交易（二）内部存货交易相关所得税会计相关所得税会计 的合并抵消处理的合并抵消处理n1、将内部销售收入与内部销售成本及

58、存、将内部销售收入与内部销售成本及存货价值中包含的货价值中包含的未实现内部销售利润抵未实现内部销售利润抵消，其抵消分录如下：消，其抵消分录如下：借：营业收入借：营业收入 贷：营业成本贷：营业成本 存货存货n2、内部存货交易抵消的、内部存货交易抵消的未实现内部销售未实现内部销售损益导致的暂时性差异确认的递延所得税损益导致的暂时性差异确认的递延所得税资产合并抵消，其抵消分录如下：资产合并抵消，其抵消分录如下：借：借：递延所得税资产递延所得税资产 贷：所得税费用贷：所得税费用内部购入的存货，对购入企业来说，计税基础内部购入的存货，对购入企业来说，计税基础=账面价值，从账面价值，从集团来说，抵消存货的

59、内利后，成本为销售企业的成本。由于集团来说，抵消存货的内利后，成本为销售企业的成本。由于母子公司均为独立法人，这一存货的计税基础应从购入企业的母子公司均为独立法人，这一存货的计税基础应从购入企业的角度来考虑，因而产生暂时性差异，即：计税基础（购入企业）角度来考虑，因而产生暂时性差异，即：计税基础（购入企业）账面价值（销售企业），根据差异账面价值（销售企业），根据差异确认确认递延所得税资产。递延所得税资产。CPA2011年年P556 【例例25-34】n【例例25-34】甲公司持有甲公司持有A公司公司80%的股权，系的股权，系A公司的母公司。甲公司公司的母公司。甲公司201年利润表列示的营年利润

60、表列示的营业收入中有业收入中有5 000万元，系当年向万元，系当年向A公司销售产品公司销售产品取得销售收入，该产品销售成本为取得销售收入，该产品销售成本为3 500万元。万元。A公司在公司在201年将该批内部购进商品的年将该批内部购进商品的60%实现实现对外销售，其销售收入为对外销售，其销售收入为3 750万元，销售成本万元，销售成本为为3 000万元，并列示于其利润表中；该批商品万元，并列示于其利润表中；该批商品的另外的另外40%则形成则形成A公司期末存货，即期末存货公司期末存货，即期末存货为为2 000万元，列示于万元，列示于A公司公司201年的资产负债年的资产负债表之中。甲公司和表之中。