第2号长期股权投资

1、第2号长期股权投资一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量投资投资是企业为了获得收益或实现资本增值向被投资单位投放资金的经济行为。企业对外进行的投资，从性质上可以分为债权性投资与权益性投资；从管理层持有意图，可以分为交易性投资、可供出售投资、持有至到期投资等。长期股权投资包括以下几个方面长期股权投资包括以下几个方面（一）控制（一）控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应将子公司纳入合并财务报表的合并范围。投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算，编制合并财务报表时应

2、当按照权益法进行调整。控制一般存在于以下情况：控制一般存在于以下情况：1.1.2.2.投资企业虽然直接拥有被投资单位50或以下的表决权资本，但具有实质控制权的。A.通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被投资单位50以上表决权资本的控制权；D.在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量（二）共同控制（二）共同控制，是指投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业的投资。按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资

3、单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。在确定是否构成共同控制时，一般可以考虑以下情况作为确定基础：1.任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动；2.涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意；3.各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。（三）重大影响，（三）重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。较为常见的重大影响体现为在被投资单位

4、的董事会或类似权力机构中派有代表，通过在被投资单位生产经营决策制定过程中的发言权实施重大影响。投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位20以上但低于50的表决权股份时，一般认为对被投资单位具有重大影响，除非有明确的证据表明该种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策，不形成重大影响。投资企业拥有被投资单位有表决权股份的比例低于20的，一般认为对被投资单位不具有重大影响，但符合下列条件之一的，应认为对被投资单位具有重大影响：一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量A.A.在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表；B.B.参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定；C.

5、C.与被投资单位之间发生重要交易；D.D.向被投资单位派出管理人员；E.E.向被投资单位提供关键技术资料。注意：注意：在确定能否对被投资单位实施控制或是施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。（四）投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。即长期股权投资的核算范围包括：即长期股权投资的核算范围包括： 对子公司的投资； 对合营企业的投资； 对联营企业的投资； 不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。一、

6、企业合并形成的长期股权投资的初始计量，分以下两种情况处理：一、企业合并形成的长期股权投资的初始计量，分以下两种情况处理：（一）同一控制下企业合并中形成的长期股权投资（一）同一控制下企业合并中形成的长期股权投资1 1、合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价：、合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价：应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足的冲减的，调整留

7、存收益。一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量2 2、合并方以发行权益性证券（如换股合并）作为合并对价：、合并方以发行权益性证券（如换股合并）作为合并对价：应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。应当关注的是，应当关注的是，在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成本时，前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。

8、企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的，在以被合并方账面所有者权益为基础确定形成的长期股权投资成本时，首先应基于重要性原则，统一合并方与被合并方的会计政策。在按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整的基础上，计算确定形成长期股权投资的初始投资成本。（第（第7 7条）条）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价：合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价：如为借方差额（初始投资成本合并对价）：如为借方差额（初始投资成本合并对价）：借：长期股权投资（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）资本公积

9、股本溢价或资本溢价（差额）盈余公积（“资本公积股本溢价或资本溢价”不足冲减的差额）利润分配未分配利润贷：银行存款等（支付的合并对价的账面价值） 一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量如为贷方差额（初始投资成本合并对价）：如为贷方差额（初始投资成本合并对价）：借：长期股权投资（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）贷：银行存款等（支付的合并对价的账面价值）资本公积股本溢价或资本溢价（差额） 合并方以发行权益性证券作为合并对价：合并方以发行权益性证券作为合并对价：如为借方差额（初始投资成本合并对价）：如为借方差额（初始投资成本合并对价）：借

10、：长期股权投资（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）资本公积股本溢价或资本溢价（差额）盈余公积（“资本公积股本溢价或资本溢价”不足冲减的差额）利润分配未分配利润贷：股本等（发行权益性证券的面值）如为贷方差额（初始投资成本合并对价）：如为贷方差额（初始投资成本合并对价）：借：长期股权投资（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（应享有被投资单位已宣告尚未发放的现金股利）贷：股本等（发行权益性证券的面值）资本公积股本溢价（差额）一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量注意：对于不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价且公允

11、价值能够可靠计量的权益性投资，按交易性金融资产或可供出售金融资产核算。例题1甲、乙两家公司同为丙公司的子公司。甲公司于202X年3月1日以发行股票的方式从乙公司的股东丙公司手中取得乙公司60%的股份。甲公司发行1500万股普通股股票，该股票每股面值1元。乙公司202X年3月1日所有者权益为202X万元，甲公司在202X年3月1日资本公积为180万元，盈余公积为100万元，未分配利润为200万元。（发行权益行证券作为合并对价）该投资的初始投资成本202X60%1200万元。该成本与所发行的股票的面值1500万元的差额300万元首先调减资本公积180万元，再调减盈余公积100万元，最后调整未分配利

12、润20万元。会计处理如下： 借：长期股权投资 12 000 000 资本公积 1 800 000 盈余公积 1 000 000 未分配利润 200 000 贷：股本 15 000 000 例题2 A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公司于206年03月10日自母公司P处取得B公司100%的股权，合并后B公司仍维持独立法人资格一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量继续经营。为进行该项企业合并，A公司发行了600万股本公司普通股（每股面值1元）作为对价。假定A、B公司采用的会计政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如下页： A公司 B公司 项 目 金 额（元） 金

13、额（元） 股 本 36 000 000 6 000 000 资本公积 10 000 000 2 000 000 盈余公积 8 000 000 4 000 000 未分配利润 20 000 000 8 000 000 合 计 74 000 000 20 000 000A公司在合并日应进行的账务处理为：借：长期股权投资 20 000 000 贷：股本 6 000 000 资本公积股本溢价 14 000 000假定上例A公司发行1000万股普通股（每股面值1元），取得B公司100%的股权，其他条件不变。借：长期股权投资 20 000 000 贷：股本 10 000 000 资本公积股本溢价 10 0

14、00 000一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量（二）非同一控制下企业合并中形成的长期股权投资的初始投资成本确定：（二）非同一控制下企业合并中形成的长期股权投资的初始投资成本确定：非同一控制下的控股合并中非同一控制下的控股合并中, ,购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。即购买方在购买日应当以按照企业合并准则确定的合并成投资的初始投资成本。即购买方在购买日应当以按照企业合并准则确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发

15、行的权益性证券的企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。其中，支付的非货币性资产作为对价的，所支付的非货币性资产在购买日的公允价值与其账面其中，支付的非货币性资产作为对价的，所支付的非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额应作为资产处置损益，计入企业合并当期的利润表（营业外收入或支出）。价值的差额应作为资产处置损益，计入企业合并当期的利润表（营业外收入或支出）。为企业合并发生的各项直接相关费用，包括为企业进行合并而支付的审计费用、评估为企业合并发生的

16、各项直接相关费用，包括为企业进行合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用。不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、费用、法律服务费用。不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费佣金等。佣金，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费佣金等。如果合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记如果合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收主营业务收入入”，并同时结转相关的成本。涉及增值税的，还应进行相应的处理。，并同时结转相关的成本。涉及增值税的，还应进行相应的处理

17、。 例题例题3 A3 A、B B两家公司属非同一控制下的独立公司。两家公司属非同一控制下的独立公司。A A公司于公司于202X202X年年1 1月月1 1日以本企业的固日以本企业的固定资产对定资产对B B企业投资，取得企业投资，取得B B企业企业60%60%的股份。该固定资产原值的股份。该固定资产原值15001500万元，已提折旧万元，已提折旧400400万元，万元，已提减值准备已提减值准备5050万元，在投资当日该设备的公允价值为万元，在投资当日该设备的公允价值为12501250万元。万元。B B企业企业202X202X年年1 1月月1 1日所日所有者权益为有者权益为202X202X万元。万

18、元。（假设该项非货币性资产交换具有商业实质）（假设该项非货币性资产交换具有商业实质）固定资产换取股权。固定资产换取股权。一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量该投资的初始投资成本为该固定资产的公允价值1250万元，该成本与固定资产的账面价值1050万元（1500万元-50万元-400万元）的差额200万元应作为营业外收入。会计处理为： 借：长期股权投资 12500000 累计折旧 4000000 固定资产减值准备 500000 贷：固定资产 15000000 营业外收入 2000000 例题例题3-13-1 A公司于206年3月31日取得B公司70%的股权,取得该部分股权后能够控

19、制B公司的生产经营决策。为核实B公司的资产价值,A公司聘请资产评估机构对B公司的资产进行评估,支付评估费用200万元。合并中,A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下表所示。本例中假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。 206年3月31日 单位:元 项 目 账面价值 公允价值 土地使用权（自用） 40 000 000 64 000 000 专利技术 16 000 000 20 000 000 银行存款 16 000 000 16 000 000 合 计 72 000 000 100 000 000 一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量注:A公司用作合并对价的

20、土地使用权和专利技术原价为6400万元,至企业合并发生时已累计摊销800万元。本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系,应作为非同一控制下的企业合并处理。A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资,应进行的账务处理为:借:长期股权投资102 000 000 累计摊销 8 000 000 贷:无形资产 64 000 000 银行存款 18 000 000 营业外收入 28 000 000 通过多次交换交易通过多次交换交易, ,分步取得股权最终形成企业合并的分步取得股权最终形成企业合并的, ,企业合并成本为每一单项企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。其中：交换交易的成本之和。其中：

21、 达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的,长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和； 达到企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的,购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整,将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本（被投资单位在购买日前发放现金股利或利润的，应考虑该因素影响）,在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。 例题例题44 A公司于205年3月以8000万元取得B公司30%的股权,因能够对B公司施加重大影响,对所取得的长期股权投资采用权益法核算,于205年一、长期股权投资的

22、初始计量一、长期股权投资的初始计量确认对B公司的投资收益300万元。206年4月,A公司又斥资10000万元自C公司取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后, B公司并未宣告发放现金股利或利润。 A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。A公司与C公司不存在任何关联关系。本例中A公司是通过分步购买最终达到对B公司实施控制,形成企业合并。在购买日,A公司应进行以下会计处理（假定不考虑所得税影响）:借:盈余公积 300 000 利润分配未分配利润 2 700 000 贷:长期股权投资 3 000 000借:长期股权投资100 00

23、0 000 贷:银行存款 100 000 000购买日对B公司长期股权投资的账面余额（8300300）1000018000万元二、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资：二、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资：1.1.以支付现金取得的长期股权投资以支付现金取得的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。但所支付的价款中包含的应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目核算，不构成取得长期股权投资的成本。一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量2.2.以发行权益性证券取得的长期

24、股权投资以发行权益性证券取得的长期股权投资应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。行收入中扣除，权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。3.3.投资者

25、投入的长期股权投资投资者投入的长期股权投资应当按照投资合同或协议约定的价值，作为初始投资成本；若合同或协议约定价值不应当按照投资合同或协议约定的价值，作为初始投资成本；若合同或协议约定价值不公允，按照公允价值作为初始投资成本。公允，按照公允价值作为初始投资成本。4.4.通过非货币性资产交换和通过债务重组取得的长期股权投资通过非货币性资产交换和通过债务重组取得的长期股权投资按按非货币性资产交换非货币性资产交换、债务重组债务重组会计准则的规定处理，即：其初始投资会计准则的规定处理，即：其初始投资成本的确认均使用公允价值。成本的确认均使用公允价值。 例题例题5 5 甲公司在甲公司在202X202X年

26、年2 2月以现金月以现金100100万元和经评估的无形资产价值万元和经评估的无形资产价值26002600万元（其账面价万元（其账面价值为值为0 0），共计），共计27002700万元投资收购原无关联关系的乙公司，取得乙公司万元投资收购原无关联关系的乙公司，取得乙公司60%60%的股权，收购时的股权，收购时点乙公司净资产的评估值为点乙公司净资产的评估值为50005000万元。万元。该交易属通过非货币性资产交换获得股权，实现非同一控制的企业合并。该交易属通过非货币性资产交换获得股权，实现非同一控制的企业合并。非货币性资产交换非货币性资产交换中规定，非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能可中规定，

27、非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能可靠计量的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值靠计量的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。与换出资产账面价值的差额计入当期损益。按按非货币性资产交换非货币性资产交换、长期投资长期投资中非同一控制企业合并形成长期中非同一控制企业合并形成长期一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量股权投资成本的规定，该交易中甲公司取得的长期投资应以支付的现金及经评估的无形资产的公允价值入账另据财税202X191号文件规定“以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，

28、共同承担投资风险的行为，不征收营业税。”因此该交易中长期投资成本不含税费，长期投资成本为现金200万元与无形资产评估价值2600万元之和，计2800万元。无形资产公允价值2600万元与无形资产账面0万元的差额，视同资产处置计入当期营业外收入。会计处理为：借：长期股权投资投资成本 27 000 000 贷：银行存款 1 000 000 营业外收入处置非流动资产损益 26 000 000注意：1.企业合并准则规定：如经复核合并中取得的资产、负债及作为合并对价的资产、权益性证券等的公允价值是恰当的，企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，计入合并当期损益。即在吸收合并的情

29、况下，企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，计入合并当期购买方的个别利润表（在账内体现）；在控股合并的情况下，上述差额体现在合并当期的合并利润表中（在表内体现）。一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量2.2.长期股权投资长期股权投资准则规定：长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投准则规定：长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价

30、值份额的，权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。即差额体现在购买方账内。其差额计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。即差额体现在购买方账内。两规定的差异在于：两规定的差异在于：企业合并准则是规范对合并子公司的长期投资的核算，长期股权投资准则中的相关规定规企业合并准则是规范对合并子公司的长期投资的核算，长期股权投资准则中的相关规定规范权益法核算的长期股权投资。范权益法核算的长期股权投资。案例：以案例：以 例题例题55来说，该案例属控股合并，长期投资成本来说，该案例属控股合并，长期投资成本27002700万元与

31、乙公司对万元与乙公司对应净资产公允价值份额应净资产公允价值份额50005000 60%60%30003000万元的差额万元的差额300300万元，应计入合并利润表万元，应计入合并利润表中的营业外收入，而非账内。中的营业外收入，而非账内。 例题例题55案例改为：案例改为：（1 1）投资成本大于对应净资产公允价值份额的情况：）投资成本大于对应净资产公允价值份额的情况：假设甲公司在假设甲公司在202X202X年年2 2月以现金月以现金100100万元和经评估的无形资产价值万元和经评估的无形资产价值26002600万元（该无形资万元（该无形资产账面价值为产账面价值为0 0），共计），共计2700270

32、0万元投资乙公司，取得乙公司万元投资乙公司，取得乙公司40%40%的股权，收购时点乙公的股权，收购时点乙公司净资产的评估值为司净资产的评估值为50005000万元。万元。根据长期股权投资准则，该长期投资成本根据长期股权投资准则，该长期投资成本27002700万元大于乙公司对应净资产公允价值份额万元大于乙公司对应净资产公允价值份额50005000 40%40%202X202X万元的差额万元的差额700700万元，不调整长期投资成本。万元，不调整长期投资成本。 一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量（2）投资成本小于对应净资产公允价值份额的情况：如收购时点乙公司净资产的评估值为100

33、00万元，根据长期股权投资准则，长期投资成本2700万元小于乙公司对应净资产公允价值份额1000030%3000万元的差额300万元，调增甲公司长期投资成本及营业外收入300万元。三、投资成本中包含已宣告尚未发放现金股利或利润的处理三、投资成本中包含已宣告尚未发放现金股利或利润的处理企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目处理，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。 例题例题66甲公司于206年02月10日自公开市场中买入乙公司20的股份，实际支付价款16 000万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用400万元；甲公

34、司在取得该项股权时，乙公司已经宣告但尚未发放现金股利，甲公司按其持股比例计算确定可分得60万元。甲公司取得该部分股权后能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。账务处理如下：借：长期股权投资 163 400 000 应收股利 600 000 贷：银行存款 164 000 000二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量长期股权投资在持有期间，根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值是否可靠计量等进行划分，应分别采用成本法及权益法进行核算。一、长期股权投资的成本法成本法：是指投资按成本计价的方法。下列情况下长期股权投资采用成本法核算：1.企业持有的对子公司的投资；2

35、.对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。采用成本法核算的长期股权投资，核算方法如下（参见注会教材）：1.应当按照初始投资成本计价，即初始投资或追加投资时，按照初始投资成本或追加投资的成本，增加长期股权投资的账面价值；2.除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不管有关利润分配是属于取得投资前还是取得投资后被投资单位实现净利润的分配；投资企业在确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股

36、权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照企业会计准则第8号资产减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。解释第3号二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量 例题例题7 7 甲企业甲企业202X202X年年1 1月月1 1日以银行存款日以银行存款2525万元购入万元购入A A公司公司1010的股份，并准备的股份，并准备长期持有。假设长期持有。假设A A公司公司202X202X年年1 1月月1 1日股东权益合计为日股东权益合计为

37、120120万元，其中股本为万元，其中股本为100100万万元，未分配利润为元，未分配利润为2020万元；万元；A A公司于公司于202X202X年年5 5月月2 2日宣告分派日宣告分派202X202X年度的现金股利年度的现金股利1010万元。万元。202X202X年实现净利润年实现净利润4040万元；万元；202X202X年年5 5月月1 1日宣告分派现金股利日宣告分派现金股利2020万元。则万元。则甲企业的会计处理如下：甲企业的会计处理如下：（1 1） 202X202X年年1 1月月1 1日投资时日投资时借：长期股权投资借：长期股权投资AA公司公司 250 000250 000 贷：银行存

38、款贷：银行存款 250 000250 000（2 2）202X202X年年5 5月月2 2日甲公司宣告发放日甲公司宣告发放202X202X年度的现金股利时年度的现金股利时借：应收股利（借：应收股利（100000100000 1O1O）10 00010 000贷：投资收益贷：投资收益 10 00010 000（3 3）202X202X年年5 5月月1 1日日A A公司宣告发放现金股利时公司宣告发放现金股利时借：应收股利（借：应收股利（202X00202X00 1O1O）20 00020 000贷：投资收益贷：投资收益 20 00020 000 二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量

39、二、长期股权投资的权益法二、长期股权投资的权益法权益法，权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，即对合营企业投资及联营企业投资，采用权益法核算。按照权益法核算的长期股权投资按照权益法核算的长期股权投资, ,一般的核算程序为一般的核算程序为: : 一是一是初始投资或追加投资时,按照初始投资成本或追加投资的投资成本,增加长期股权投资的账面价值。 二是二是比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,对于初始投资成本小于应享有被投资

40、单位可辨认净资产公允价值份额的,应对长期股权投资的账面价值进行调整,计入取得投资当期的损益。三是三是持有期间，随着被投资单位所有者权益的变动相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值，并分别情况处理：对属于因被投资单位实现净损益产生的所有者权益的变动，投资企业按照持股比例计算应享有的份额，增加或减少长期股权投资的账面价值，同时确认为当期投资损益；对被投资单位除净损益以外其他因素导致的所有者权益变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例计算应享有或应分担的份额，增加或减少长期股权投资的账面价值，同时确认为资本公积（其他资本公积）。四是四是被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按持股比例计算应

41、分得的部分，一般应冲减长期股权投资的账面价值。二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量1 1、初始投资成本的调整、初始投资成本的调整投资企业取得对合营企业或联营企业的投资以后，对于取得投资时初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额应区别情况处理：初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额是投资企业在取得投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉及被投资单位不符合确认条件的资产价值，这种情况下不要求对长期股权投资的成本进行调整。初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者之间的

42、差额体现为在双方交易作价过程中转让方的让步，该部分经济利益流入应作为收益处理，计入取得投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值。 例题例题88 A公司于205年1月取得B公司30的股权，支付价款6 000万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为15 000万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。A企业在取得B公司的股权后，能够对B公司施加重大影响，对该投资采用权益法核算。取得投资时，A企业应进行以下账务处理：借：长期股权投资投资成本 60 000 000 贷：银行存款 60 000 000其初始投资成本6 000万元大于取得投资时应享有被投资单位

43、可辨认净资产公允价值的份额4 500万元，该差额不调整长期股权投资的账面价值。二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量假定本例中取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为24 000万元，A企业按持股比例30计算确定应享有7 200万元，则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值之间的差额1 200万元应计入取得当期的营业外收入。借：长期股权投资投资成本 72 000 000 贷：银行存款 60 000 000 营业外收入 12 000 0002 2、投资收益的确认、投资收益的确认投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资

44、损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。在确认投资收益时，应在被投资单位账面净利润的基础上，考虑以下因素的影响进行适当调整： （1 1）投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。即取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值与其账面价值不同产生的折旧额或摊销额，以及有关资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量 例题例题99甲公司于甲公司于202X2

45、02X年年1 1月月1010日购入乙公司日购入乙公司30%30%的股份，购买价款为的股份，购买价款为33003300万元。并自万元。并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司净资产公允价取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司净资产公允价值为值为90009000万元，除下列项目外，其账面其他资产、负债的公允价值与账面价值相同万元，除下列项目外，其账面其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（不考虑所得税的影响）。（单位：万元）（不考虑所得税的影响）。（单位：万元） 账面账面 已提已提 公允公允 乙预计使乙预计使 甲取得投资后甲取得投资后 原价原价 折

46、旧折旧 价值价值 用年限用年限 剩余使用年限剩余使用年限 存货存货 750 1050750 1050 固定资产固定资产 1800 360 2400 20 16 1800 360 2400 20 16 无形资产无形资产 1050 210 1200 10 8 1050 210 1200 10 8假定乙公司于假定乙公司于202X202X年实现净利润年实现净利润900900万元，其中在甲公司取得投资时账面存货有万元，其中在甲公司取得投资时账面存货有80%80%对对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。甲公司在确定其应享有的投资收益时

47、，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产账面价值与其公允价值差额的影响进行调整资时有关资产账面价值与其公允价值差额的影响进行调整存货账面值与公允价值的差额调减净利润（存货账面值与公允价值的差额调减净利润（1050-7501050-750） 80%80%240240固定资产账面值与公允价值的差额调增折旧固定资产账面值与公允价值的差额调增折旧24002400 16-180016-1800 20206060无形资产账面值与公允价值的差额调增摊销无形资产账面值与公允价值的差额调增摊销12001200 8-10508

48、-1050 10104545调整后的净利润调整后的净利润90090024024060604545555555（万元）（万元）甲公司应享有份额甲公司应享有份额555555 30%30%166.5166.5（万元）（万元）借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整 166.5 166.5 贷：投资收益贷：投资收益 166.5 166.5 二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量（2 2）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，

49、再此基础上确定被投资单位的净利润。及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，再此基础上确定被投资单位的净利润。投资企业对被投资单位的净利润进行调整时，应考虑重要性原则，不具有重要投资企业对被投资单位的净利润进行调整时，应考虑重要性原则，不具有重要性的项目可不予调整。性的项目可不予调整。但存在下列情况之一的，投资企业可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算但存在下列情况之一的，投资企业可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应在附注中说明这一事实及其原因：确认投资损益，但应在附注中说明这一事实及其原因： 投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；

50、投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值； 投投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具有重要资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具有重要性的；性的； 其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料。其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料。注意：按被投资单位实现的净利润计算应享有的份额并确认为投资收益时，如注意：按被投资单位实现的净利润计算应享有的份额并确认为投资收益时，如果被投资单位实现的净利润中包括法规或企业章程规定不属于投资企业的净利果被投资单位实现的净利润中包括法规或企业章程规定不属于投资企业的净利润，

51、应按扣除不能由投资企业享有的净利润的部分后的金额计算。如：计算确润，应按扣除不能由投资企业享有的净利润的部分后的金额计算。如：计算确认对外商投资企业的投资收益时，应以扣除职工奖励及福利基金后的净利润作认对外商投资企业的投资收益时，应以扣除职工奖励及福利基金后的净利润作为计算投资收益的基数。为计算投资收益的基数。 例题例题1010甲企业向乙公司投资，占乙公司有表决权资本的甲企业向乙公司投资，占乙公司有表决权资本的3030， 乙公司乙公司202X202X年实现净利年实现净利润润100100万元，按乙公司章程规定，按净利润的万元，按乙公司章程规定，按净利润的5%5%计提职工奖励及福利基金。计提职工奖

52、励及福利基金。甲企业计算应享有的投资收益甲企业计算应享有的投资收益100100 （1 15%5%） 30%30%28.528.5万元万元 二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量3 3、被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动、被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或承担的部分，应当调整长期股权投资的账面价值并同时增加或减少资本公积（资本公积）。 例题例题11 11 A企业持有B企业30的股份，能够对B企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入

53、资本公积的金额1200万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为6400万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时B企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值相同。A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时：借：长期股权投资损益调整 19 200 000 其他权益变动 3 600 000 贷：投资收益 19 200 000 资本公积其他资本公积 3 600 000投资收益：640030%1920万元资本公积：120030%360万元4 4、股票股利的处理：、股票股利的处理：被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。二

54、、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量5 5、超额亏损的确认、超额亏损的确认：投资企业确认应分担被投资单位发生的损失,原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限,投资企业负有承担额外损失义务的除外。“其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”通常是指长期应收项目,比如,企业对被投资单位的长期债权,该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的,实质上构成对被投资单位的净投资。应予说明的是,该类长期权益不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。企业存在其他实质上对被投资单位净投资的长期权益项目以及负

55、有承担额外损失义务的情况下，在确认应分但被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序处理：（1）冲减长期股权投资的账面价值。（2）如果长期股权投资的账面价值不足冲减的，应以其他实质上对被投资单位净投资的长期权益为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。（3）在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外的损失补偿义务的，应按（或有事项准则的规定）预计将承担的损失金额确认为预计负债，计入当期投资损失。除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在账外备查登记。 二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量被投资单位以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别减记账外备查登记的金额、

56、已确认的预计负债、恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。账务处理如下：账务处理如下：借：投资收益 贷：长期股权投资 长期应收款 预计负债（按约定将履行其他额外义务）（其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值）注意：注意：被投资单位以后期间实现盈利的，按上述相反顺序恢复长期股权投资的账面价值。 例题例题1212甲企业持有乙企业40的股权，能够对乙企业施加重大影响。204年12月31日该项长期股权投资的账面价值为4 000万元。乙企业205年由于一项主要经营业务市场条件发生变化，当年度亏损6 000万元。假定甲企业在取得该投资时，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值

57、与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。则甲企业当年度应确认的投资损失为2 400万元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值为1 600万元。 二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量如果乙企业205年的亏损额为12 000万元，甲企业按其持股比例确认应负担的投资损失为4 800万元，但长期股权投资的账面价值仅4 000万元，如果没有其他实质上构成被投资单位净投资的长期权益项目，则甲企业应确认的投资损失仅为4 000万元，超额损失在账外进行备查登记；如果在确认了4 000万元的投资损失，甲企业账上仍有应收乙企业的长期应收款1 600万元，该款项从目前情况看，没

58、有明确的清偿计划（并非产生于商品购销等日常活动），则甲企业应进行的账务处理为：借：投资收益 48 000 000 贷：长期股权投资损益调整 40 000 000 长期应收款 8 000 0006 6、投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销、投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。其中，顺流交易顺流交易是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产，逆流交易逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。当该未实现内部交易损益（即有关资产未对外部独立第三方出售）体现在投资企业或其联营企业、合营企业持

59、有的资产账面价值中时，相关的损益在计算确认投资损益时应予抵销。二、长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的后续计量（1）对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下 ，投资企业在用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。例题13 甲企业于202X年6月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大

60、影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。202X年11月，乙公司将其成本为600万元的某商品以900万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为固定资产，预计使用寿命为10年，采用直线法计提折旧，净残值为0。至202X年资产负债表日，甲企业未对外出售该固定资产。乙公司202X年实现净利润为1 600万元。假定不考虑所得税因素影响。甲企业在按照权益法确认应享有乙公司207年净损益时：借：长期股权投资损益调整 2 605 000贷：投资收益 2 605 000折旧(900600)1012=2.5万，(16003002.5)20%=260.50万或者：