XXXX315NO3第2章债务重组

1、高级财务会计学高级财务会计学GHT1授课教师：郭慧婷授课教师：郭慧婷 2013.3.152013.3.15第第2 2章章 债务重组债务重组本章学习目标n（1）理解债务重组的概念和重组方式；n（2）掌握各种重组业务债务人和债权人的会计处理；n（3）了解债务重组会计信息的披露要求第2章 债务重组债务重组n2.1 2.1 债务重组的性质与方式债务重组的性质与方式n2.2 2.2 债务重组的会计处理债务重组的会计处理n2.3 2.3 债务重组的信息披露债务重组的信息披露2.1 债务重组的性质与方式债务重组的性质与方式n2.1.1 债务重组的性质债务重组的性质n2.1.2 债务重组的方式债务重组的方式n

2、2.1.3 重组损益的确认、计量和报告重组损益的确认、计量和报告2.1.1 债务重组的性质债务重组的性质n债务重组债务重组，是指在，是指在债务人发生财务困难债务人发生财务困难的的情况下，情况下，债权人债权人按照其与债务人达成的协按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出议或者法院的裁定作出让步让步的事项。的事项。n本章讨论的债务重组的基本特征：本章讨论的债务重组的基本特征：n1）债务人发生财务困难：）债务人发生财务困难：n 资金周转困难、经营困难导致无法还债资金周转困难、经营困难导致无法还债n2）债权人作出让步：）债权人作出让步：n 接受以低于原债务账面价值偿还：减免本金或利息、接受以低于原债

3、务账面价值偿还：减免本金或利息、降低利率降低利率持续持续经营经营谁提出？谁提出？2.1.2 债务重组的方式债务重组的方式n1、以资产清偿债务、以资产清偿债务 以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。债权人以清偿债务的债务重组方式。 转让资产：现金、存货、各种长短期投资、转让资产：现金、存货、各种长短期投资、固定资产、无形资产等。固定资产、无形资产等。n2、将债务转为资本、将债务转为资本 将债务转为资本，是指债务人将债务转为资将债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。本，同时债权人将债权转

4、为股权的债务重组方式。 但是，将应付可转换公司债券转为资本的，但是，将应付可转换公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转为资本，不能作为本则属于正常情况下的债务转为资本，不能作为本章所指债务重组。章所指债务重组。应符合法律规定应符合法律规定2.1.2 债务重组的方式债务重组的方式n3、修改其他债务条件、修改其他债务条件n除前述除前述1、2两种方式以外的债务重组。两种方式以外的债务重组。n如：减少债务本金、减免债务本（息）、如：减少债务本金、减免债务本（息）、延长偿还期、延长期加收利息、延长并减延长偿还期、延长期加收利息、延长并减免本息。免本息。n4、上述三种方式的组合、上述三种方式的组合混

5、合重组方式混合重组方式2.1.3 重组损益的确认、计量和报告重组损益的确认、计量和报告n两种观点的讨论：两种观点的讨论：n 1)转让转让&受让额账面价值比较；受让额账面价值比较；2)FV计量计量n最终：最终：FV方法，国际趋同。方法，国际趋同。n我国我国企业会计准则第企业会计准则第12号号债务重组债务重组要求债务人和债权人用转让（受让）非现要求债务人和债权人用转让（受让）非现金资产的金资产的公允价值公允价值确认重组过程中的利得确认重组过程中的利得或损失，要求重组损益包含在当期或损失，要求重组损益包含在当期 利润表利润表中，在利润表中，分别列示为中，在利润表中，分别列示为财产转让损财产转让损益益

6、和和债务重组损益债务重组损益.2.2 债务重组的会计处理债务重组的会计处理n2.2.1 以资产清偿债务以资产清偿债务n2.2.2 以债务转为资本以债务转为资本n2.2.3 以修改其他债务条件清偿债务以修改其他债务条件清偿债务n2.2.4 以组合方式清偿债务以组合方式清偿债务2.2 债务重组的会计处理债务重组的会计处理n我国我国企业会计准则第企业会计准则第12号号债务重债务重组组规定，债务方应当确认债务重组规定，债务方应当确认债务重组收益，并计入当期损益。收益，并计入当期损益。债权人应将债权人应将债权的账面价值与收到的现金之间的债权的账面价值与收到的现金之间的差额，差额，分三种情况处理分三种情况

7、处理。2.2.1 以资产清偿债务以资产清偿债务n1、债务人以现金偿还债务的会计处理、债务人以现金偿还债务的会计处理n债务人债务人应将重组债务的账面价值与支付现金之间应将重组债务的账面价值与支付现金之间的差额，的差额，确认为债务重组利得，计入营业外收入。确认为债务重组利得，计入营业外收入。n债务人的债务账面价值债务人的债务账面价值=账务的账面余额账务的账面余额n债权人债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金之应将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，分别以下三种情况进行处理：间的差额，分别以下三种情况进行处理：n债权的账面余额债权的账面余额=账面价值账面价值资产减值资产减值2.2.1 以资产

8、清偿债务以资产清偿债务n1）债权人未对债权计提减值准备的，应直接将）债权人未对债权计提减值准备的，应直接将该差额确认为债务重组损失，计入营业外支出。该差额确认为债务重组损失，计入营业外支出。n2）债权人已对债权计提减值准备的，应将该差）债权人已对债权计提减值准备的，应将该差额先冲减减值准备，额先冲减减值准备，A)减值准备不足以冲减的部减值准备不足以冲减的部分，计入营业外支出。分，计入营业外支出。B)冲减后减值准备尚有余冲减后减值准备尚有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。n3）如果债权人对重组债权不是分别提取减值准）如果债权人对重组债权不是分别提取

9、减值准备，而是采取一揽子提取减值准备的方法，则债备，而是采取一揽子提取减值准备的方法，则债权人应先计算出对应于重组债务的减值准备，再权人应先计算出对应于重组债务的减值准备，再确定是否确认债务重组损失。确定是否确认债务重组损失。n例例2-1n上市公司上市公司S S于于2020* *7 7年年1 1月月2020日销售一批材料给日销售一批材料给Y Y公司，公司，含税价格为含税价格为234 000234 000元，增值税税率为元，增值税税率为17%17%。2020* *7 7年年2 2月月2020日，日，Y Y公司财务发生困难，无法按合同规公司财务发生困难，无法按合同规定偿还债务。经双方协议，定偿还债

10、务。经双方协议，S S公司同意减免公司同意减免Y Y公司公司 40 00040 000元债务，余额立即偿清。假设元债务，余额立即偿清。假设S S公司对该公司对该 项债权计提了项债权计提了11 70011 700元的坏账准备。元的坏账准备。2.2.1 以资产清偿债务以资产清偿债务1、债务人以现金偿还债务的会计处理、债务人以现金偿还债务的会计处理n账务处理步骤如下：账务处理步骤如下：n1、债权人、债权人S公司公司n债务重组日，可收回的债权金额为债务重组日，可收回的债权金额为19 4000元元 （23 4000-40 000）。）。n计算债务重组损失：计算债务重组损失：应收账款账面余额应收账款账面余

11、额234 000减：收到的现金减：收到的现金194 000差额差额 40 000减：已计提坏账准备减：已计提坏账准备 11 700债务重组损失债务重组损失 28 300 例例2-1第第2）种）种A)情况情况计入营业外支出计入营业外支出n账务处理步骤如下：账务处理步骤如下：n1、债权人、债权人S公司公司n分录：分录：n借：银行存款借：银行存款 194 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 28 300 坏账准备坏账准备 11 700n 贷：应收账款贷：应收账款 234 000差额的差额的处理处理思考：如果没提坏账准备怎么处理？若提了思考：如果没提坏账准备怎么处理？若提了40 00

12、0呢？若提了呢？若提了42 000呢？呢？例例2-1n2、债务人、债务人Y公司公司n计算债务重组利得：应付账款账面余额234 000减：支付的现金194 000债务重组利得 40 000n借：应付账款借：应付账款 234 000n 贷：银行存款贷：银行存款 194 000n 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 40 000例例2-1n债权人账务处理简化的思路债权人账务处理简化的思路：n以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，计入当期账面价值与收到的现金之间的差额，计入当期损益损益：n差额差额在在借方借方的借记的借

13、记“营业外支出营业外支出”科目科目n差额差额在在贷方贷方的贷记的贷记“资产减值损失资产减值损失”科目科目，注，注意不能计入营业外收入意不能计入营业外收入。n因为贷方出现余额的原因，一定是之前坏账提因为贷方出现余额的原因，一定是之前坏账提多了。多了。2.2.1 以资产清偿债务以资产清偿债务1、债务人以现金偿还债务的会计处理、债务人以现金偿还债务的会计处理n若坏账准备提了42 000呢？呢？n借：银行存款 194 000n 坏账准备 42 000n 贷：应收账款 234 000n 资产减值损失 2 000例例2-1差额在贷方的贷记差额在贷方的贷记“资产减值损失资产减值损失”科目，注意不能计入营业外

14、收入。科目，注意不能计入营业外收入。ABC(A-B)(B-C)营业外收入营业外收入2.2.1 以资产清偿债务以资产清偿债务2、以非现金资产清偿债务的会计处理、以非现金资产清偿债务的会计处理分别不同资产处理分别不同资产处理n2、以非现金资产清偿债务的会计处理、以非现金资产清偿债务的会计处理n（1）债务人的会计处理）债务人的会计处理 债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组利资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入营业外收入。得，计入营业外收入。 转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的转让的非现金资产

15、公允价值与其账面价值之间的差额，扣除转让过程中发生的相关税费，在重组差额，扣除转让过程中发生的相关税费，在重组当期确认为当期确认为资产转让损益资产转让损益。 以非现金资产清偿债务的，以非现金资产清偿债务的，资产转让损益资产转让损益应分下应分下述情况处理：述情况处理：2.2.1 以资产清偿债务以资产清偿债务n非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：别不同情况进行处理：n（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据，根据 “收入收入”相关规定，按非现金资产的公允价相关规定，按非现金资产的公允价

16、值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。n（2） 非现金资产为固定资产、无形资产的，其非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。营业外支出。n（3） 非现金资产为长期股权投资的，其公允价非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。值和账面价值的差额，计入投资收益。2.2.1 以资产清偿债务以资产清偿债务2、以非现金资产清偿债务的会计处理、以非现金资产清偿债务的会计处理（1）债务人的会计处理）债务人的会计处理n(2)债权人的会计处理债权人的会

17、计处理n以非现金资产清偿债务的，债权人应将受让的非以非现金资产清偿债务的，债权人应将受让的非现金资产按其公允价值作为入账价值，债权人发现金资产按其公允价值作为入账价值，债权人发生的运杂费、保险费等，也应计入受让资产的价生的运杂费、保险费等，也应计入受让资产的价值。对于增值税应税项目，如债权人不向债务人值。对于增值税应税项目，如债权人不向债务人另行支付增值税，则增值税进项税额可以作为冲另行支付增值税，则增值税进项税额可以作为冲减重组债权的账面价值处理。否则，不能冲减重减重组债权的账面价值处理。否则，不能冲减重组债权的账面价值。组债权的账面价值。2.2.1 以资产清偿债务以资产清偿债务2、以非现金

18、资产清偿债务的会计处理、以非现金资产清偿债务的会计处理重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，之间的差额，计入当期损益。计入当期损益。差额在差额在借方借方的借记的借记“营业外营业外支出支出”科目，科目，差额在贷方的贷记差额在贷方的贷记“资产减值损失资产减值损失”科目。科目。2.2.1 以资产清偿债务以资产清偿债务2、以非现金资产清偿债务的会计处理、以非现金资产清偿债务的会计处理(2)债权人的会计处理债权人的会计处理n例例2-22-2n上市公司上市公司S S于于2020* *7 7年年2 2月月1010日销售一批材料给日销售一批材料

19、给Y Y公司，公司，同时收到同时收到Y Y公司签发并承兑的一张面值公司签发并承兑的一张面值200000200000元、元、年利率年利率7%7%、6 6个月期、到期还本付息的票据。个月期、到期还本付息的票据。2020* *7 7年年8 8月月1010日，日，Y Y公司财务发生困难，无法兑现票据，公司财务发生困难，无法兑现票据，经双方协议，经双方协议，S S公司同意公司同意Y Y公司用一台设备抵偿该公司用一台设备抵偿该应收票据。这台设备历史成本为应收票据。这台设备历史成本为240000240000元，累计元，累计折旧为折旧为6000060000元，评估确认的原价元，评估确认的原价240000240

20、000元，评估元，评估确认的净值确认的净值190000190000元，元，Y Y公司发生评估费公司发生评估费20002000元，元，对此固定资产提取减值准备对此固定资产提取减值准备1800018000元。元。S S公司未对公司未对债权计提坏账准备。假定不考虑其他税费债权计提坏账准备。假定不考虑其他税费。n1、债务人、债务人YL公司会计处理如下：公司会计处理如下：借：固定资产清理借：固定资产清理 162000 累计折旧累计折旧 60000 固定资产减值准备固定资产减值准备 18000 贷：固定资产贷：固定资产 240000借：固定资产清理借：固定资产清理 2000 贷：银行存款贷：银行存款 20

21、00例例2-22-2n固定资产清理科目余额固定资产清理科目余额=162000+2000 =164000（元）（元）n债务重组收益债务重组收益=应付票据的账面价值（面值应付票据的账面价值（面值+利息）利息）n -转让设备的公允价值转让设备的公允价值n =207000-190000 =17000（元）（元）n转让设备收益转让设备收益=设备公允价值设备公允价值-设备账面价值设备账面价值-评估费评估费 =190000-(240000-60000-18000)-2000 =26000（元）（元）借：应付票据借：应付票据 207000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 164000 营业外收入营业外收入债

22、务重组利得债务重组利得 17000 处理非流动资产收益处理非流动资产收益 26000例例2-22-22、债权人、债权人S公司会计处理如下：公司会计处理如下：借：固定资产借：固定资产 190000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 17000 贷：应收票据贷：应收票据 207000例例2-22-2n例例2-32-3nY Y公司于公司于2020* *7 7年年7 7月月1010日从日从S S公司购得一批产品，价公司购得一批产品，价值值400000400000元元( (含应付的增值税含应付的增值税) )，至，至2020* *8 8年年1 1月尚未月尚未支付货款。经与支付货款。经与S S公

23、司协商，公司协商，S S公司同意公司同意Y Y公司以一公司以一项专利技术偿还债务。该项专利技术的账面价值项专利技术偿还债务。该项专利技术的账面价值为为390000390000元，评估确认价值为元，评估确认价值为260000260000元，应交营元，应交营业税为业税为1300013000元。元。Y Y公司未对转让的专利技术计提公司未对转让的专利技术计提减值准备，减值准备，S S公司也未对债权计提坏账准备。假定公司也未对债权计提坏账准备。假定不考虑其他相关税费。不考虑其他相关税费。n1、债务人的会计处理：、债务人的会计处理：债务人债务人Y转让无形资产收益转让无形资产收益 =无形资产公允价值无形资产

24、公允价值-无形资产账面价值无形资产账面价值-营业税费营业税费 =260000-390000-13000=-143000（元）（元）债务重组收益债务重组收益 =债务账面价值（面值债务账面价值（面值+利息）利息）-无形资产公允无形资产公允 =400000-260000=140000（元）（元）借：应付账款借：应付账款 400000 营业外支出营业外支出无形资产转让损失无形资产转让损失 143000 贷：无形资产贷：无形资产 390000 应交税费应交税费应交营业税应交营业税 13000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 140000n2、债权人的会计处理：、债权人的会计处理：n借：无形

25、资产借：无形资产 260000n 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 140000n 贷：应收账款贷：应收账款 4000002.2.2 以债务转为资本以债务转为资本n债务人以债务转为资本清偿债务的，债务人应将债务人以债务转为资本清偿债务的，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重组损益；该项股权的公允价值与股本（或实收资组损益；该项股权的公允价值与股本（或实收资本）之间的差额作为资本公积处理。债务转为资本）之间的差额作为资本公积处理。债务转为资本时

26、，债务人可能发生的一些税费，有的可以作本时，债务人可能发生的一些税费，有的可以作为抵减资本公积处理，如股票发行，有的计入当为抵减资本公积处理，如股票发行，有的计入当期损益，如印花税。期损益，如印花税。2.2.2 以债务转为资本以债务转为资本n债权人因放弃债权而享有的股权按股权的公允价债权人因放弃债权而享有的股权按股权的公允价值计入长期股权投资，发生的一些税费如印花税值计入长期股权投资，发生的一些税费如印花税也计入长期股权投资；债权人因放弃债权的账面也计入长期股权投资；债权人因放弃债权的账面余额与享有股权的公允价值之间的差额应确认为余额与享有股权的公允价值之间的差额应确认为债务重组损失，计入营业

27、外支出。债权人已对债债务重组损失，计入营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失计入营业外支出；冲减后，减值准备尚有组损失计入营业外支出；冲减后，减值准备尚有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。n例例2-4n上市公司上市公司S S于于2020* *7 7年年2 2月月1010日销售一批材料给日销售一批材料给Y Y股份股份有限公司，同时收到有限公司，同时收到Y Y公司签发并承兑的一张面值公司签发

28、并承兑的一张面值200000200000元、年利率元、年利率7%7%、6 6个月期、到期还本付息的个月期、到期还本付息的票据。票据。2020* *7 7年年8 8月月1010日，日，Y Y公司财务发生困难，无公司财务发生困难，无法兑现票据，经双方协议，法兑现票据，经双方协议，S S公司同意公司同意Y Y公司用其公司用其发行的普通股抵偿该票据。发行的普通股抵偿该票据。Y Y公司用于抵债的普通公司用于抵债的普通股为股为2000020000股，股票市价为每股股，股票市价为每股9.69.6元，面值为每元，面值为每股股1 1元。假定印花税税率为元。假定印花税税率为0.4%0.4%。公司未对债权计。公司未

29、对债权计提坏账准备。假定不考虑其他税费。提坏账准备。假定不考虑其他税费。n1、债务人、债务人Y公司会计处理公司会计处理 债务重组日，债务重组日，Y公司重组债务的账面价值为公司重组债务的账面价值为207000元（元（200000+7000），扣除债权人享有股），扣除债权人享有股份的公允价值份的公允价值192000元，差额元，差额15000元作为债务元作为债务重组收益重组收益。借：应付票据借：应付票据 207000 贷：股本贷：股本 20000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 172000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 15000借：管理费用借：管理费用印花税印花税 768 贷：

30、银行存款贷：银行存款 768n2、债权人、债权人S公司会计处理公司会计处理S公司长期股权投资金额公司长期股权投资金额 =股权的公允价值股权的公允价值+支付的印花税支付的印花税 =192000+768=192768（元）（元）债务重组损失债务重组损失 =债权的账面余额债权的账面余额-享有股份的公允价值享有股份的公允价值 =207000-192000=15000（元）（元）借：长期股权投资借：长期股权投资 192768 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 15000 贷：应收票据贷：应收票据 207000 银行存款银行存款 7682.2.3 以修改其他债务条件清偿债务以修改其他债务条件清

31、偿债务n企业采用修改其他债务条件进行债务重组的，应当企业采用修改其他债务条件进行债务重组的，应当区分是否涉及或有应付（或应收）金额进行会计处区分是否涉及或有应付（或应收）金额进行会计处理。所谓或有应付（或应收）金额，是指需要根据理。所谓或有应付（或应收）金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付（应收）金额，而未来某种事项出现而发生的应付（应收）金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。且该未来事项的出现具有不确定性。 1、不涉及或有应付金额的债务重组、不涉及或有应付金额的债务重组 1)债务人的会计处理债务人的会计处理 如果修改后的债务条款中不涉及或有应付金额，则如果修改后的债务条款中不涉及

32、或有应付金额，则重组债务的账面价值大于重组后债务的入账价值的重组债务的账面价值大于重组后债务的入账价值的差额应确认为债务重组利得，计入营业外收入差额应确认为债务重组利得，计入营业外收入n2)债权人的会计处理债权人的会计处理n如果修改后的债务条款中不涉及或有应收金额，如果修改后的债务条款中不涉及或有应收金额，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额为债面余额与重组后债权的账面价值之间的差额为债务重组损失，计入营业外支出。债权人已对债

33、权务重组损失，计入营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入营业外支出；冲减后，减值准备尚有余失，计入营业外支出；冲减后，减值准备尚有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。n2、涉及或有应付金额的债务重组、涉及或有应付金额的债务重组n1)债务人的会计处理债务人的会计处理n如果修改后的债务条款中涉及或有应付金额，且该如果修改后的债务条款中涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合预计负债的确认条

34、件，债务人应或有应付金额符合预计负债的确认条件，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债，并将重组债当将该或有应付金额确认为预计负债，并将重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计入营业金额之和的差额，确认为债务重组利得，计入营业外收入。或有应付金额如未发生，应当冲销已确认外收入。或有应付金额如未发生，应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。的预计负债，同时确认营业外收入。n2)债权人的会计处理债权人的会计处理n如果修改后的债务条款中涉及或有应收金额，债权如果修改后的债务条款中涉及或有应收金额，债权

35、人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。或有应收金额实际发生时，计入债权的账面价值。或有应收金额实际发生时，计入当期损益。当期损益。2.2.4 以组合方式清偿债务以组合方式清偿债务n1、债务人的会计处理、债务人的会计处理n债务重组以现金、非现金资产、债务转资本、修债务重组以现金、非现金资产、债务转资本、修改其他债务条件等方式组合进行的，债务人应当改其他债务条件等方式组合进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面债权人享有股份的

36、公允价值冲减重组债务的账面价值；修改其他债务条件的，应当将修改其他债价值；修改其他债务条件的，应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值（冲减后的重组债务价值。重组债务的账面价值（冲减后的重组债务的账面价值）与重组后债务的入账价值之间的差的账面价值）与重组后债务的入账价值之间的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。额，作为债务重组利得，计入营业外收入。n修改后的债务条款中如涉及或有应付金额，且该修改后的债务条款中如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合预计负债的确认条件的，债务或有应付金额符合预计负债的确认条件

37、的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计入营业外收入。入营业外收入。n2、债权人的会计处理、债权人的会计处理n债务重组以现金、非现金资产、债务转资本、修债务重组以现金、非现金资产、债务转资本、修改其他债务条件等方式组合进行的，债权人应先改其他债务条件等方式组合进行的，债权人应先以收到的现金、受让的非现金资产公允价值、因以收到的现金、受让的非现金资产公允价值、因放弃债权而享有的股

38、权的公允价值冲减重组债权放弃债权而享有的股权的公允价值冲减重组债权的账面余额，差额与应收金额进行比较，据此计的账面余额，差额与应收金额进行比较，据此计算债务重组损失。权人已对债权计提减值准备的，算债务重组损失。权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入营业外冲减的部分，确认为债务重组损失，计入营业外支出；冲减后，减值准备尚有余额的，应予以转支出；冲减后，减值准备尚有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。回并抵减当期资产减值损失。n例例2-52-5nS S公司为上市公司，于公司为上市公司

39、，于2020* *7 7年年1111月月1 1日销售一批商日销售一批商品给品给Y Y股份有限公司，不含税销售价款股份有限公司，不含税销售价款30000003000000元，元，增值税税率为增值税税率为17%17%。同时，收到。同时，收到Y Y公司签发并承兑公司签发并承兑的一张面值为的一张面值为35100003510000元、期限为元、期限为6 6个月、票面利个月、票面利率为率为4%4%的商业承兑汇票。票据到期，的商业承兑汇票。票据到期，Y Y公司因为财公司因为财务发生困难无法按期兑付该票据，务发生困难无法按期兑付该票据，S S公司将该票据公司将该票据按到期值转入应收账款后不再计算利息。按到期值

40、转入应收账款后不再计算利息。n2020* *8 8年年7 7月月1 1日与日与Y Y公司进行债务重组，其相关资料公司进行债务重组，其相关资料如下：如下：n1 1、Y Y公司用现金抵债公司用现金抵债150000150000元元n2 2、Y Y公司用甲商品抵偿部分债务，抵偿债务的存公司用甲商品抵偿部分债务，抵偿债务的存货公允价值和计税价格为货公允价值和计税价格为300000300000元，甲商品的账元，甲商品的账面成本为面成本为290000290000元，甲商品已计提存货跌价准备元，甲商品已计提存货跌价准备1000010000元。元。Y Y公司适用的增值税税率为公司适用的增值税税率为17%17%，

41、甲商品，甲商品于于2020* *8 8年年7 7月月1 1日运抵日运抵S S公司。公司。n3 3、免除积欠的全部利息，将剩余债务本金减至、免除积欠的全部利息，将剩余债务本金减至28000002800000元，并将偿还期限延长至元，并将偿还期限延长至2020* *9 9年年1212月月3131日，日，并从并从2020* *8 8年年7 7月月1 1日起按日起按2%2%的年利率收取利息。如果的年利率收取利息。如果Y Y公司从公司从2020* *9 9年年1 1月月1 1日起，年实现利润总额超过日起，年实现利润总额超过80000008000000元，则年利率上升至元，则年利率上升至3%3%；如果全年

42、利润总；如果全年利润总额低于额低于80000008000000元，则仍维持元，则仍维持2%2%的年利率。假定不的年利率。假定不考虑重组后债务的利率与市场利率的差异。考虑重组后债务的利率与市场利率的差异。n4 4、债务重组协议规定，、债务重组协议规定，Y Y公司于每年年末支付利息。公司于每年年末支付利息。n5 5、假定、假定S S公司已对该应收账款提取坏账准备公司已对该应收账款提取坏账准备100000100000元。元。S公司、公司、Y公司与债务重组有关的会计分录如下所示：公司与债务重组有关的会计分录如下所示：债权人债权人S公司的会计处理公司的会计处理1、计算、计算重组债权账面余额重组债权账面余

43、额 =3 000 000（1+17%）（1+4%/2） =3 510 000+70 200 =3 580 200（元）（元）剩余债权本金剩余债权本金 =3 580 200-70 200-150 000-300 000（1+17%） =3 009 000（元）（元）重组后债权余额重组后债权余额=2 800 000（元）（元）应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）=300 000 17% =51 000（元）（元）2、编制会计分录、编制会计分录20*8年年7月月1日日借：银行存款借：银行存款 150 000 库存商品库存商品甲商品甲商品 300 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）

44、应交增值税（进项税额） 51 000 应收账款应收账款债务重组债务重组 2 800 000 坏账准备坏账准备 100 000 营业外支出营业外支出 179 200 贷：应收账款贷：应收账款 3 580 20020*8年年12月月31日日按按2%年利率收取利息年利率收取利息=2 800 0002%6/12 =28 000（元）（元）借：银行存款借：银行存款 28 000 贷：财务费用贷：财务费用利息收入利息收入 28 00020*9年年12月月21日日假定假定20*9年年Y公司实现利润公司实现利润200 000元，未能达到元，未能达到8 000 000元，则元，则按按2%年利率收取利息及本金年利

45、率收取利息及本金 =2 800 000（1+2%） =2 856 000（元）（元）n借：银行存款借：银行存款 2 856 000n 贷：应收账款贷：应收账款债务重组债务重组 2 800 000n 财务费用财务费用 56 000债务人债务人Y公司会计处理公司会计处理1、计算、计算重组前债务的账面余额重组前债务的账面余额 =3 000 000（1+17%） （1+4%/2） =3 510 000+70 200=3 580 200（元）（元）重组后债务余额重组后债务余额=2 800 000（元）（元）确认预计负债确认预计负债=2 800 000 （3%-2%） =28 000（元）（元）重组中付出资产和承担债务的总额重组中付出资产和承担债务的总额 =150 000+300 000（1+17%）+ 2 800 000+28 000 =3 329 000（元）（元）债务人债务人Y公司会计处理公司会计处理1、计算、计算应确认债务重组收益应确认债务重组收益=3 580 200-3 329 000 =251 200（元）（元）应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）=300 000 17% =51 000（元）（元）2、编制会计分录、编制会计分录20*8年年7月月1日日借：应付账款借：应付账款S公司公司 3 580 200 贷：银行存款贷：银行存款