注册会计师东奥课件审计讲义第二章

1、第一编 审计基本原理本编内容结构简图如上图所示，财务报表审计的最核心工作是审计证据。具体地说： 注册会计师以审计目标（1.3）为出发点，计划审计工作（2.2），获取充分、适当的审计证据（3.1），形成并归整审计工作底稿（6.3），并以此形成审计结论，发表审计意见，出具审计报告。与此同时，随着审计环境的不断变化，注册会计师审计的技术手段也不断发展，注册会计师在获取审计证据的过程中需要运用审计抽样（4.3和4.4）的技术手段，需要考虑信息技术（5.3）对审计工作的影响。本编内容结构详图最近五年，本编内容的考试热点聚焦于具体审计目标（1.3）、重要性（2.3）、函证（3.3）、分析程序（3.4）、控

2、制测试的审计抽样（4.3）、细节测试的审计抽样（4.4）以及审计工作底稿的归档（6.3）等重要知识点。考试题型主要体现为单选题、多选题和简答题。本编简答题重点考查的是函证程序、重要性等知识点。其中，函证程序（3.3）常常结合应收账款的函证（9.3）、银行存款的函证（12.3）等知识点出题 。第一章 审计概述讲解内容本章考情分析本章教材以审计目标（1.3）为基础，按照审计基本要求（包括职业道德、职业怀疑、职业判断等要求）（1.4），运用审计风险模型（1.5），通过合理设计并有效实施审计程序，将审计风险降至可接受的低水平，从而对财务报表发表合理保证的审计意见（1.1）。本章教材核心内容示意图纵观最

3、近五年的试题，本章内容考查了十个知识点（请见下表），均为选择题，5年考题（6套）分值合计21分，每套题平均3.5分。预计2015年本章考试分值5分左右。最近5年考题的考点、题型及分值考点（章节编号）题型（题量）年份（题量）分值1.审计的定义（1.1）单选题（2）2014（卷I）（1）2014（卷II）（1）22.审计业务的三方关系（1.2）单选题（3）2014（卷I）（1）2014（卷II）（1）2011（1）33.审计五要素之审计证据要素（1.2）单选题（3）2014（卷I）（1）2014（卷II）（1）2012（1）34.审计的总体目标（1.3）多选题（1）2013（1）25.认定（1.3

4、）单选题（2）2014（卷I）（1）2014（卷II）（1）26.具体审计目标（1.3）单选题（4）2013（1）2011（3）47.职业怀疑（1.4）多选题（1）2012（1）28.职业判断（1.4）多选题（1）2011（1）19.重大错报风险（1.5）单选题（1）2012（1）110.审计的固有限制（1.5）多选题（1）2011（1）1合 计21【说明】本表统计信息与CICPA官方公开出版发行的纸质版注册会计师全国统一考试历年试题汇编审计一致，也与东奥会计在线2015年审计真题班一致。其中，2014年试题有（卷I）、（卷II）两套，2010年至2013年（不含2010年以前年度）试题各一套

5、，具体试题内容请结合本课件及轻松过关一各知识点的“经典考题回顾”部分学习。本章核心考点解读本章内容第一节 审计的概念与保证程度第二节 审计要素第三节 审计目标第四节 审计基本要求第五节 审计风险第六节 审计过程第一节 审计的概念与保证程度【考点一】审计的定义【考点二】合理保证与有限保证【考点一】审计的定义（一）审计定义（二）审计定义的理解要点（一）审计定义审计，是指注册会计师对财务报表是否不存在重大错报提供合理保证，以积极方式提出意见，增强除管理层之外的预期使用者对财务报表信赖的程度。【解读】（1）这里的“审计”是指注册会计师审计从中外不同国家或地区最主流的对“审计体系”的划分中，审计体系由政

6、府审计、内部审计和注册会计师审计三大领域构成。这里的“审计”是指注册会计师审计，非政府审计和内部审计。（2）这里的“注册会计师审计”是一个狭义的概念，特指通用目的的财务报表审计，不是广义的注册会计师审计。（3）广义的注册会计师审计特殊目的财务报表审计，包括：对按照特殊目的编制基础编制的财务报表审计的特殊考虑（对应的审计准则是第1601号）；对单一财务报表和财务报表特定要素审计的特殊考虑（对应的审计准则是第1603号）；对简要财务报表出具审计报告的业务（对应的审计准则是第1604号）。企业内部控制审计（审计企业内部控制有效性，注册会计师按照注册会计师执业准则和企业内部控制审计指引执行审计）。（二

7、）审计定义的理解要点1.审计的用户（谁需要审计？）审计的用户是财务报表的预期使用者（1.2），即审计可以用来有效满足财务报表预期使用者的需求。【解读】“审计的目的”是提高财务报表的信赖程度，降低财务报表的错报风险。而不涉及为如何利用信息提供建议。这里的“提高”说明的是，注册会计师不能百分之百保证财务报表不存在错报，只能合理保证经过其审计后的财务报表不存在重大错报。这里的“降低”说明的是，注册会计师不可能做到帮助审计用户消除财务报表的信息风险，但是需要做到将审计后的财务报表信息风险降至审计可接受的低水平。这里的“不涉及为如何利用信息提供建议”说明的是，注册会计师不对财务报表使用者如何使用财务信息

8、提供建议，也不对财务报表使用者利用财务信息做出决策的未来结果作出任何保证，财务报表使用者自己承担其使用已审计财务信息的所有责任。2.审计的保证程度（审计工作能够做到什么程度？）当注册会计师获取充分、适当的审计证据将审计风险降至可接受的低水平时，就获取了合理保证。由于审计的固有限制（1.5），注册会计师据以得出结论和形成审计意见的大多数审计证据是说服性的而非结论性的，因此，审计只能提供合理保证，不能提供绝对保证。【解读】合理保证是一种高水平保证。这里的“合理保证”虽然不是百分之百的保证，但是应当接近百分之百的保证，比如注册会计师可能有95%至98%的把握。3.审计的独立性和专业性（审计的立身之本

9、是什么？）审计的基础是独立性和专业性，通常由具备专业胜任能力和独立性的注册会计师来执行，注册会计师应当独立于被审计单位和预期使用者（1.2审计业务的三方关系）。【解读】注册会计师职业的产生就是基于其独立于“使用者和经营者之外”，独立性是其“灵魂”和“生命”。同时，专业胜任能力是注册会计师审计质量的保证，这个质量保证的基础是行业协会制定的一整套的“职业规范体系”（轻一的图20-1补充内容）。中国注册会计师职业准则体系4.审计报告（审计的最终产品是什么？）审计报告就是注册会计师把审计结果传递给有关财务报表使用者。【解读】审计报告的定义、作用、基本要素以及参考格式举例，在审计教材第十九章（19.3）

10、展开。经典考题回顾【例2014（卷I）、（卷II）单选题】（审计的定义）下列有关财务报表审计的说法中，错误的是（）。A.审计的目的是增强财务报表预期使用者对财务报表的信赖程度（目的）B.审计可以有效满足财务报表预期使用者的需求（用户）C.审计涉及为财务报表预期使用者如何利用相关信息提供建议（目的）D.财务报表审计的基础是注册会计师的独立性和专业性（基础）【答案】C【解析】选项C错误。审计的目的是改善财务报表的质量或内涵，增强预期使用者对财务报表的信赖程度，而不涉及为如何利用信息提供建议。【考点二】合理保证与有限保证（一）财务报表审计是合理保证的鉴证业务（二）合理保证与有限保证的比较【补充】中国

11、注册会计师执业准则，如图：【补充】注册会计师承办的“专业服务”划分为鉴证业务与相关服务，如图：【补充】鉴证业务与相关服务的具体内容，如图：（一）财务报表审计是合理保证的鉴证业务为了实现审计目标，注册会计师应当遵循审计准则要求，审计准则对其审计过程中收集审计证据的程序、所需审计证据的数量、检查风险水平、财务报表可信性以及在审计报告中提出结论的方式等均提出了明确的要求。1.财务报表审计目标在可接受的低审计风险下，以积极方式对财务报表整体发表审计意见，提供高水平的保证。【提示】积极方式提出审计意见的举例，请见2015年教材P416（19.3）参考格式19-1的“审计意见段”。2.收集审计证据的程序通

12、过一个不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据，证据收集程序包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等。【提示】收集审计证据的程序，请见2015年教材P46（3.2）“审计程序”。3.所需审计证据的数量注册会计师在财务报表审计业务中，只有获取充分且适当的审计证据才能形成结论。【提示】审计证据的充分性和适当性，请见2015年教材P42（3.1）“审计证据的性质”。4.检查风险水平注册会计师应当合理设计审计程序的性质、时间安排和范围，并有效执行审计程序，以控制检查风险，从而确保审计风险降至可接受的低水平。【提示】检查风险的确定与控制，请见2015年

13、教材P17（1.5）“审计风险”。5.财务报表的可信性注册会计师作为独立的第三方，应当遵守职业道德要求，按照审计准则的规定计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，并根据获取的审计证据得出合理的审计结论，发表恰当的审计意见，从而提高财务报表的可信性。6.财务报表审计以“积极方式”提出审计结论，发表审计意见举例如下：我们认为，ABC公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了ABC公司2014年12月31日的财务状况以及2014年度的经营成果和现金流量。（二）合理保证与有限保证的区别 业务类型区别合理保证（财务报表审计）有限保证（财务报表审阅）鉴证目标在可接受的低审计风险

14、下，以积极方式对财务报表整体发表审计意见，提供高水平的保证在可接受的审阅风险下，以消极方式对财务报表整体发表审阅意见，提供有意义水平的保证。该保证水平低于审计业务的保证水平证据收集程序通过一个不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据，证据收集程序包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等通过一个不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据，证据收集程序受到有意识的限制，主要采用询问和分析程序获取证据所需证据数量较多较少检查风险较低较高财务报表的可信性较高较低提出结论的方式以积极方式提出结论。例如：“我们认为，ABC公司财务报表在所有重大方

15、面按照企业会计准则和会计制度的规定编制，公允反映了ABC公司2014年l2月31日的财务状况以及2014年度的经营成果和现金流量。”以消极方式提出结论。例如：“根据我们的审阅，我们没有注意到任何事项使我们相信，ABC公司财务报表没有按照企业会计准则的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。”下面具体说明两者的区别：1.目标不同2.收集证据的程序不同3.所需证据的数量和质量不同4.检查风险不同5.财务报表的可信性不同6.提出结论的方式不同1.鉴证目标不同（1）财务报表审计目标（合理保证）财务报表审计是将财务报表的审计风险降至具体业务环境下可接受的低水平，以此

16、作为以积极方式提出审计意见的基础，并对审计后的财务报表提供高水平的保证。（2）财务报表审阅目标（有限保证）财务报表审阅是将财务报表的审阅风险降至具体业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础，并对审阅后的财务报表提供低于高水平的保证。2.收集证据的程序不同（1）财务报表审计注册会计师应当通过一个不断修正的、系统化的执业过程，运用各种审计程序，获取充分、适当的证据。（2）财务报表审阅注册会计师在证据收集程序的性质、时间安排和范围等方面是有意识地加以限制的，主要采用询问和分析程序获取证据。3.所需证据的数量和质量不同（1）财务报表审计的证据注册会计师应当获取充分且适当的审计证据，作为

17、形成审计结论的基础。（2）财务报表审阅的证据注册会计师应当获取能够形成结论的审阅证据，才能形成审阅结论。4.检查风险不同（1）财务报表审计的检查风险注册会计师为了将审计风险降至具体业务环境下可接受的低水平，因此检查风险应当满足审计风险低水平的要求，检查风险应当足够低。（2）财务报表审阅的检查风险注册会计师在获取审阅证据的程序方面受到有意识的限制，此时的检查风险高于审计时的检查风险。5.财务报表的可信性不同（1）财务报表审计的可信性注册会计师审计业务中实施的证据收集程序更为系统和全面，收集的证据更充分，提供的保证水平更高，审计后的财务报表可信性较高。（2）财务报表审阅的可信性注册会计师审阅业务中

18、实施的证据收集程序受到有意识的限制，收集的证据是有限的，审阅后财务报表可信性比审计后财务报表的可信性要低。6.提出结论的方式不同（1）注册会计师在财务报表审计业务中以积极方式提出结论。（2）注册会计师在财务报表审阅业务中以消极方式提出结论。第二节 审计要素【考点一】审计要素【考点二】审计业务的三方关系（审计五要素之一）【考点三】财务报表（审计五要素之二）【考点四】财务报表编制基础（审计五要素之三）【考点五】审计证据（审计五要素之四）【考点六】审计报告（审计五要素之五）【考点一】审计要素（一）审计业务的本质（二）审计要素内容（一）审计的本质与审计要素1.审计旨在增进某一鉴证对象信息的可信性。2.

19、注册会计师（A）通过收集充分、适当的证据（D）来评价财务报表（B）是否在所有重大方面符合会计准则的标准（C） ，并出具审计报告（E） ，从而提高财务报表的可信性。（二）审计要素内容审计业务包括三方关系、财务报表、适用的财务报表编制基础、审计证据和审计报告五要素。1.审计业务的三方关系（图1-1的A）：注册会计师、被审计单位管理层（责任方）、财务报表预期使用者，其中，最核心的是注册会计师。2.财务报表（图1-1的B）：“财务报表”属于注册会计师的“鉴证对象信息”。3.适用的财务报表编制基础（图1-1的C）：在中国境内主板上市公司财务报表审计业务中，“适用的财务报表编制基础”即为“企业会计准则”。

20、4.审计证据（图1-1的D）：注册会计师依照“企业会计准则”这把“尺子”，结合被审计单位的实际情况，判断“财务报表”是否符合“尺子”，从而得出财务报表是否存在重大错报的审计证据。 5.审计报告（图1-1的E）：注册会计师按照职业道德和审计准则的要求，设计和实施其必要的审计程序，获取充分适当的审计证据，形成审计结论，发表审计意见，出具审计报告。【提示】本节教材内容就是按照图1-1的审计五要素展开论述的。【考点二】审计业务的三方关系（审计五要素之一）（一）审计业务三方关系人1.三方关系人分别是注册会计师、责任方和预期使用者，如图1-2。2.审计业务三方之间的关系 三方之间的关系是，注册会计师（“中

21、”）对由责任方（“左”）负责的财务报表发表审计意见，以增强除责任方之外的预期使用者（“右”）对财务报表的信赖程度。【解读】 注册会计师的审计意见主要是向除管理层之外的预期使用者提供，包括股东、债权人、监管机构等（主观上为这些预期使用者服务），不是主要向管理层提供。 注册会计师的审计意见可以提高财务报表的可信性，有可能对管理层有用，管理层也是预期使用者之一，但不是唯一的预期使用者（客观上也为管理层这个预期使用者服务）。3.责任方与预期使用者可能是同一方，也可能不是同一方。【解读】 例如，某公司同时设有董事会和监事会，监事会需要对董事会和管理层负责编制的财务报表进行监督。责任方和预期使用者虽然来自

22、同一企业，但不是同一方。 例如，一家企业的高层管理人员（预期使用者）可能聘请注册会计师对该企业的全资子公司管理层（责任方）直接负责的特定经营管理活动进行审计，但高层管理人员对全资子公司承担最终责任。责任方与预期使用者是同一方。（二）注册会计师（三方关系人之一） 1.注册会计师的责任 按照审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。 2.注册会计师确认其责任的方式 注册会计师通过签署审计报告确认其责任。 3.注册会计师利用专家协助其工作 如果审计业务涉及的特殊知识和技能超出了注册会计师的能力，注册会计师可以利用专家协助执行审计业务。在这种情况下，注册会计师应当确信包括专家在内的项目组

23、整体己具备执行该项审计业务所需的知识和技能，并充分参与该项审计业务和了解专家所承担的工作。（三）责任方（三方关系人之二） 1.责任方 针对财务报表审计业务，责任方是指对财务报表负责的组织或人员，即被审计单位管理层。 2.与责任方（管理层和治理层）相关的责任 按照审计准则的规定，管理层和治理层（如适用）应当认可并理解其应当承担的下列责任：【提示】请见2015年教材P23（2.1）第10行。（1）按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）；（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；（3）向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注

24、册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（如记录、文件和其他事项），向注册会计师提供审计所需的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。（四）预期使用者（三方关系人之三） 1.预期使用者是指预期使用审计报告和财务报表的组织或人员。 2.预期使用者可能是特定的使用者。 如果审计业务服务于特定的使用者或具有特殊目的，注册会计师可以很容易地识别预期使用者。例如，企业向银行贷款，银行要求企业提供一份能反映财务状况且经过注册会计师审计的财务报表，那么，银行就是该审计报告的预期使用者。 3.预期使用者可能主要是指与财务报表有重要和共同利益的主要利益相关者。

25、注册会计师可能无法识别使用审计报告的所有组织和人员，尤其在各种可能的预期使用者对财务报表存在不同的利益需求时。此时，预期使用者主要是指那些与财务报表有重要和共同利益的主要利益相关者。注册会计师应当根据法律法规的规定或与委托人签订的协议识别预期使用者。例如，在上市公司财务报表审计中，预期使用者主要是指上市公司股东。 4.审计报告的收件人应当尽可能地明确为所有的预期使用者。 例如，注册会计师为ABC股份有限公司提供财务报表审计服务，其审计报告的收件人为“ABC股份有限公司全体股东”。 除股东之外，审计报告的预期使用者还包括公司债权人、证券监管机构等预期使用者。【提示】请见2015年教材P417（1

26、9.3）参考格式19-1。经典考题回顾【例1 2014（卷I）、（卷II） 单选题】（审计业务的三方关系）下列有关财务报表审计业务三方关系的说法中，错误的是（）。 A.如果注册会计师无法识别出使用审计报告的所有组织或人员，则预期使用者主要是指那些与财务报表有重要和共同利益的主要利益相关者 B.审计业务的三方关系人分别是注册会计师、被审计单位管理层和财务报表预期使用者 C.委托人通常是财务报表预期使用者之一，也可能由责任方担任 D.如果责任方和财务报表预期使用者来自于同一企业，则两者是同一方【答案】D【解析】选项D错误。在某些情况下，管理层和预期使用者可能来自同一企业，但并不意味着两者就是同一方

27、。【例2 2011 单选题】（审计业务的三方关系）在确定鉴证业务的三方关系时，下列有关责任方的说法中，注册会计师认为错误的是（）。 A.责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期使用者 B.责任方可能是鉴证业务的委托人，也可能不是委托人 C.责任方是对鉴证对象负责的组织或人员 D.责任方只需对鉴证对象负责【答案】D【解析】选项D错误。因为责任方不仅应当对鉴证对象负责，还应当同时对鉴证对象信息负责。比如：在财务报表审计业务中，责任方不仅应当对财务报表负责，还应当对财务报表反映的财务报表日的财务状况以及该年度的经营成果、现金流量负责。【考点三】财务报表（审计五要素之二）1.在财务报表审计中，财务报表

28、即为鉴证对象信息。2.鉴证对象是否适当是注册会计师能否将一项业务作为审计业务或其他鉴证业务予以承接的前提条件。3.适当的鉴证对象应当同时具备下列条件：（1）鉴证对象可以识别；（2）不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理一致；（3）注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，获取充分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论。4.管理层和治理层（如适用）在编制财务报表时需要：（1）根据相关法律法规的规定确定适用的财务报告编制基础；（2）根据适用的财务报告编制基础编制财务报表；（3）在财务报表中对适用的财务报告编制基础作出恰当的说明。编制财务报表要求管理层根据适用的财务报告编制基

29、础运用判断作出合理的会计估计，选择和运用恰当的会计政策。【考点四】财务报表编制基础（审计五要素之三）1.在财务报表审计中，鉴证标准即为“财务报告编制基础”。2.针对中国境内主板上市公司财务报表审计业务，“适当的标准”是指企业会计准则。3.针对财务报表审计，“适当的标准”应当具备下列所有特征；（1）相关性：相关的标准有助于得出结论，便于预期使用者作出决策；（2）完整性：完整的标准不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素，当涉及列报时，还包括列报的基准；（3）可靠性：可靠的标准能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象作出合理一致的评价或计量；（4）中立性：中立的标准有助于得出无

30、偏向的结论；（5）可理解性：可理解的标准有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论。【考点五】审计证据（审计五要素之四）（一）总体要求注册会计师对财务报表提供合理保证是建立在获取充分、适当证据的基础上的。审计证据（3.1），是指注册会计师为了得出审计结论和形成审计意见而使用的必要信息。（二）审计证据的来源1.审计证据在性质上具有累积性，主要是在审计过程中通过实施审计程序获取的。链接:第六节审计过程【考点一】接受业务委托【考点二】计划审计工作【考点三】评估重大错报风险【考点四】应对重大错报风险【考点五】编制审计报告2.审计证据还可能包括从其他来源获取的信息：（1）以前审计中获取的信息（前提

31、是注册会计师已确定自上次审计后是否已发生变化，这些变化可能影响这些信息对本期审计的相关性）；（2）会计师事务所接受与保持客户或业务时实施质量控制程序获取的信息；（3）会计记录也是重要的审计证据来源；（4）被审计单位雇用或聘请的专家编制的信息也可以作为审计证据；（5）审计证据既包括支持和佐证管理层认定的信息，也包括与这些认定相矛盾的信息；（6）在某些情况下，信息的缺乏（如管理层拒绝提供注册会计师要求的声明）本身也构成审计证据，可以被注册会计师利用。（三）审计证据的充分性和适当性1.审计证据的充分性审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量。影响因素包括：（1）对重大错报风险的评估。评估的重大错报风险

32、越高，需要的审计证据可能越多；（2）审计证据质量。审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少，但是注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。2.审计证据的适当性审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即指审计证据在支持审计意见所依据的结论方面具有的相关性和可靠性。其中：（1）审计证据的相关性确定审计证据相关性时应当考虑的因素包括：特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；有关某一特定认定的审计证据，不能替代与其他认定相关的审计证据；不同来源或不同性质的审计证据可能与同一认定相关。链接:（四）认定、审计目标和审计程序之间的关系认定具体目标审计程序1.存在

33、资产负债表列示的存货存在实施存货监盘程序（11.3）2.完整性销售收入所有已发货包括了的交易检查发货单和销售发票的编号以及销售明细账（9.3）（2）审计证据的可靠性审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。【说明】影响审计证据可靠性的因素请见教材3.1。3.评价审计证据的要求（1）获取审计证据的困难和成本要求由于不同来源或不同性质的证据可以证明同一项认定，注册会计师可以考虑获取证据的成本与所获取信息有用性之间的关系，但不应仅以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的程序。（2）职业判断和职业怀疑的要求在评价证据的充分性和适当性以支持审计报告时，注册会计师应当运用职业判

34、断，并保持职业怀疑。经典考题回顾【例12014（卷I）、（卷II）单选题】（审计五要素之审计证据要素）下列有关审计证据的说法中，错误的是（）。A.审计证据包括从公开渠道获取的与管理层认定相矛盾的信息B.审计证据包括会计师事务所接受与保持客户或业务时实施质量控制程序获取的信息C.审计证据包括被审计单位聘请的专家编制的信息D.信息的缺乏本身不构成审计证据【答案】D【解析】选项D错误。在某些情况下，信息的缺乏（如管理层拒绝提供注册会计师要求的声明）本身也构成审计证据，可以被注册会计师利用。【例22012单选题】（审计五要素之审计证据要素）下列关于审计证据的说法中，错误的是（）。A.审计证据主要是在审

35、计过程中通过实施审计程序获取的B.审计证据不包括会计师事务所接受与保持客户时实施质量控制程序获取的信息C.审计证据包括支持和佐证管理层认定的信息，也包括与这些认定相矛盾的信息D.在某些情况下，信息的缺乏（如管理层拒绝提供注册会计师要求的声明）本身也构成审计证据【答案】B【解析】选项B错误。审计证据在性质上具有累积性，主要是在审计过程中通过实施审计程序获取的。然而，审计证据还可能包括从其他来源获取的信息，如以前审计中获取的信息或会计师事务所接受与保持客户或业务时实施质量控制程序获取的信息。【考点六】审计报告（审计五要素之五）【提示】审计报告的知识点请大家结合2015年教材第十九章学习，此处不展开

36、。第三节 审计目标【考点一】审计的总体目标（一）审计的总体目标（二）审计准则（一）审计的总体目标在执行财务报表审计工作时，注册会计师审计的总体目标是：（1）对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见。（2）按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。【提示】“财务报表审计的总体目标”属于审计准则原文，要求精准掌握。（二）审计准则审计准则作为一个整体，为注册会计师执行审计工作以实现审计的总体目标提供了标准。1.审计准则的内容每项审计准则通常由总则、定

37、义、目标、要求和附则五章构成。其中，最重要的是“目标”和“要求”。2.目标（通常是审计准则的第三章）每项审计准则规定目标的作用在于，使注册会计师关注每项审计准则预期实现的结果。这些目标足够具体，可以帮助注册会计师：（1）理解所需完成的工作，以及在必要时为完成这些工作使用的恰当手段；（2）确定在审计业务的具体情况下是否需要完成更多的工作以实现目标。3.要求（通常是审计准则的第四章）（1）每项准则中都单设一章“要求”，“要求”是注册会计师实现目标的规定动作，统一以“注册会计师应当”表述。（2）在某些情况下，某项审计准则可能与业务的具体情况不相关。（3）在相关的某项审计准则中，有些要求可能存在适用条

38、件。（4）在某些情况下，审计准则的某项要求可能以适用的法律法规为条件。（5）中国注册会计师审计准则第1131号审计工作底稿规定了在注册会计师偏离某项审计准则的相关要求的极其特殊的情况下，对审计工作底稿的要求。（6）注册会计师应当对是否根据审计业务的具体情况还需执行更多的工作以实现审计准则规定的目标进行评价。经典考题回顾【例2012多选题】（审计的总体目标）关于注册会计师执行财务报表审计工作的总体目标，下列说法中，正确的有（）。A.对财务报表整体是否不存在重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见B.对被审计单位的持续经营能力提

39、供合理保证C.对被审计单位内部控制是否存在值得关注的缺陷提供合理保证D.按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通【答案】AD【解析】注册会计师审计的总体目标是：（1）对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见（选项A）；（2）按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通（选项D）。【考点二】认定（一）认定的含义认定是指管理层在财务报表中作出的明确或隐含的表达，注册会计师将其（明确或隐含的表达）用于考虑可能发生的不

40、同类型的潜在错报。【解读】1.认定是管理层的表达；2.认定是管理层在财务报表中对财务报表要素作出的表达；3.管理层的表达有明确的（比如，甲公司期末存货1000万元），也有隐含的表达（存货1000万元是甲公司拥有或控制的，没有被抵押）；4.注册会计师基于管理层的认定来考虑财务报表的错报；5.注册会计师识别的错报源于管理层认定中不恰当的表达；6.如果管理层的认定存在不恰当的表达，注册会计师则根据管理层认定的“不恰当”的表达确定财务报表错报的类别；7.管理层的认定“在先”，注册会计师根据管理层认定确定的错报“在后”。【考点二】认定（二）以存货为例说明认定的含义假设甲公司资产负债表（12月31日）所列

41、示的期末存货项目（金额）1000万元，根据认定的含义，存货1000万元包括四种含义：1.甲公司资产负债表（12月31日）的资产中，所记录的存货1000万元是存在的。言外之意，不是“虚假的”。【问】与其相关的实质性程序是什么呢？2.甲公司资产负债表（12月31日）的资产中，所记录的存货以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。言外之意，金额正好是1000万元，一分不多，一分也不少。【问】与其相关的实质性程序是什么呢？3.甲公司资产负债表（12月31日）的资产中，所有应当记录的1000万元存货均已记录。言外之意，没有少记一分。【问】与其相关的实质性程序是什么呢？4.甲公司资

42、产负债表（12月31日）的资产中，记录的存货1000万元均由甲公司拥有或控制。言外之意，存货没有受到留置权限制，没有被抵押或作为担保物。【问】与其相关的实质性程序是什么呢？（三）与所审计期间各类交易和事项相关的认定1.发生：记录的交易或事项已发生，且与被审计单位有关。2.完整性：所有应当记录的交易和事项均已记录。3.准确性：与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录。4.截止：交易和事项已记录于正确的会计期间。5.分类：交易和事项已记录于恰当的账户。（四）与期末账户余额相关的认定1.存在：记录的资产、负债和所有者权益是存在的。2.权利和义务：记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计

43、单位应当履行的偿还义务。3.完整性：所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录。4.计价和分摊：资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。（五）与列报和披露相关的认定1.发生以及权利和义务：披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关。2.完整性：所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。3.分类和可理解性：财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。4.准确性和计价：财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。经典考题回顾【例 2014（卷I）、（卷II） 单选题】（认定的类别）下列各项认定中，与交易和事项、期末账户余额以及列报和披露

44、均相关的是（）。A.发生B.完整性C.截止D.权利和义务【答案】B【解析】选项B正确。完整性认定既属于“与期末账户余额相关的认定”，也属于“与各类交易和事项相关的认定”。【考点三】具体审计目标（一）与所审计期间各类交易和事项相关的认定与具体审计目标（二）与期末账户余额相关的认定与具体审计目标（三）与列报和披露相关的认定与具体审计目标（四）认定、审计目标和审计程序之间的关系举例【解读】认定决定具体审计目标1.认定与财务报表各项目的具体审计目标密切相关，注册会计师的基本职责就是确定被审计单位管理层对其财务报表的认定是否恰当。2.注册会计师基于对被审计单位认定的了解，确定某些重要财务报表项目的具体审

45、计目标，考虑可能发生的错报的类型，并据此设计进一步审计程序，以应对其评估的错报。（一）与所审计期间各类交易和事项相关的认定与具体审计目标认定分类认定的含义具体审计目标发生记录的交易或事项已发生，且与被审计单位有关已记录的交易是真实的完整性所有应当记录的交易和事项均已记录已发生的交易确实已经记录准确性与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录已记录的交易是按正确金额反映的截止交易和事项已记录于正确的会计期间接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间分类交易和事项已记录于恰当的账户被审计单位记录的交易经过适当分类（二）与期末账户余额相关的认定与具体审计目标认定分类认定的含义具体审计目标存在记录的资产

46、、负债和所有者权益是存在的记录的金额确实存在权利和义务记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务资产归属于被审计单位，负债属于被审计单位的义务完整性所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录已存在的金额均已记录计价和分摊资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录（三）与列报和披露相关的认定与具体审计目标认定分类认定的含义具体审计目标发生以及权利和义务披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关披露的交易、事项和其他情况已发生

47、，且与被审计单位有关完整性所有应当包括在财务报表中的披露均已包括所有应当包括在财务报表中的披露均已包括分类和可理解性财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚准确性和计价财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当（四）认定、审计目标和审计程序之间的关系举例认定具体目标审计程序1.存在资产负债表列示的存货存在实施存货监盘程序（11.3）2.完整性销售收入包括了所有已发货的交易检查发货单和销售发票的编号以及销售明细账（9.3）认定具体目标审计程序3.准确性应收账款反映的销售业务是否基于正确的价格和数量，计算

48、是否准确比较价格清单与发票上的价格、发货单与销售订购单上的数量是否一致，重新计算发票上的金额（9.3）4.截止销售业务记录在恰当的期间比较上一年度最后几天和下一年度最初几天的发货单日期与记账日期（9.3）认定具体目标审计程序5.权利和义务资产负债表中的固定资产确实为公司拥有查阅所有权证书、购货合同、结算单和保险单（10.3）6.计价和分摊以净值记录应收款项检查应收账款账龄分析表、评估计提的坏账准备是否充足（9.3）经典考题回顾【例12013单选题】（认定与具体审计目标）下列有关具体审计目标的说法中，正确的是（）。A.如果财务报表中没有将一年内到期的长期借款列报为短期借款，违反了准确性和计价目标

49、B.如果财务报表附注中没有分别对原材料、在产品和产成品等存货成本核算方法做出恰当的说明，违反了分类和可理解性目标C.如果财务报表中将低值易耗品列报为固定资产，违反了准确性和计价目标D.如果已入账的销售交易是对确已发出商品、符合收入确认条件的交易的记录，但金额计算错误，违反了准确性目标，但没有违反发生目标【答案】D【解析】选项A属于违反“分类和可理解性”（与列报和披露相关）认定，该事项与长期借款金额正确与否不相关，不属于违反“准确性和计价”认定。选项B属于违反“准确性和计价”（与列报和披露相关）认定，不属于违反“分类和可理解”（与列报和披露相关）认定。选项C属于违反“分类和可理解性”认定，该事项

50、与金额正确与否不相关，不属于违反“准确性和计价”认定。选项D与销售业务的“发生”认定没有问题，但如果已经入账的销售收入金额错误，则属于违反“准确性”认定，故选项D正确。【例22010单选题】（认定、审计目标和审计程序之间的关系）对于下列应收账款认定，通过实施函证程序，注册会计师认为最可能证实的是（）。A.计价和分摊B.分类C.存在D.完整性【答案】C【解析】选项C正确。函证应收账款所获取的审计证据与财务报表日应收账款期末余额的存在认定最相关。【例32010单选题】（认定、审计目标和审计程序之间的关系）对于下列存货认定，通过向被审计单位生产和销售人员询问是否存在过时或周转缓慢的存货，注册会计师认

51、为最可能证实的是（）。A.计价和分摊B.权利和义务C.存在D.完整性【答案】A【解析】选项A正确。注册会计师通过询问生产和销售人员“存货的过时或周转缓慢”的“非财务信息”，主要是为了判断期末存货是否存在积压和跌价，与存货的“计价和分摊”认定最相关。【例42010单选题】（认定、审计目标和审计程序之间的关系）对于下列销售收入认定，通过比较资产负债表日前后几天的发货单日期与记账日期，注册会计师认为最可能证实的是（）。A.发生B.完整性C.截止D.分类【答案】C【解析】选项C正确。注册会计师通过比较资产负债表日前后几天的发货单日期与记账日期，其目的是为了获取营业收入是否提前确认入账或推迟确认入账的审

52、计证据，营业收入入账是否存在跨期现象，与营业收入的“截止”认定最相关。第四节 审计基本要求【考点一】遵守职业道德要求【提示】“职业道德要求”的知识点请链接2105年教材第七编学习，此处不展开。【考点二】保持职业怀疑【提示】本知识点部分容依据的是审计准则问题解答第1号职业怀疑（一）职业怀疑的定义职业怀疑，是指注册会计师执行审计业务的一种态度，包括采取质疑的思维方式，对可能表明由于错误或舞弊导致错报的情况保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。（二）理解要点1.职业怀疑在本质上要求秉持一种质疑的理念。“质疑的理念”对注册会计师提出了以下要求：（1）注册会计师应当具有批判和质疑的精神，摒弃“存在即合理

53、”的逻辑思维，寻求事物的真实情况。（2）注册会计师不应不假思索全盘接受被审计单位提供的证据和解释，也不应轻易相信过分理想的结果或太多巧合的情况。2.职业怀疑要求对引起疑虑的情形保持警觉（4种情形）（1）相互矛盾的审计证据；（2）文件记录或对询问答复的可靠性产生怀疑的信息；（3）表明可能存在舞弊的情况；（4）表明需要实施审计准则规定外的其他审计程序的情形。3.职业怀疑要求审慎评价审计证据（4种要求）（1）审慎评价质疑相互矛盾的审计证据；（2）审慎评价文件记录和对询问的答复，以及从管理层和治理层获得的其他信息的可靠性，而非机械完成审计准则要求实施的审计程序；（3）在怀疑信息的可靠性或发现舞弊迹象时

54、，注册会计师需要作出进一步调查，并确定需要修改哪些审计程序或实施哪些追加的审计程序。（4）审慎评价审计证据时，虽然注册会计师需要在审计成本与信息的可靠性之间进行权衡，但是，审计中的困难、时间或成本等事项本身，不能作为省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的理由。4.职业怀疑要求客观评价管理层和治理层（2点要求）（1）即使以前正直、诚信的管理层和治理层也可能发生变化，注册会计师不应依赖以往对管理层和治理层诚信形成的判断；（2）即使注册会计师认为管理层和治理层是正直、诚实的，也不能降低保持职业怀疑的要求，不允许在获取合理保证的过程中满足于说服力不足的审计证据。（三）保持职业怀疑的作用在

55、审计过程中，保持职业怀疑的作用包括：1.在识别和评估重大错报风险时，保持职业怀疑有助于注册会计师设计恰当的风险评估程序，有效识别和评估重大错报风险。2.在设计和实施进一步审计程序应对重大错报风险时，保持职业怀疑有助于注册会计师恰当设计进一步审计程序的性质、时间安排和范围，降低选取不适当的审计程序的风险，并且针对可能存在未识别的重大错报风险的情形保持警觉，作出进一步调查。3.在评价审计证据时，保持职业怀疑有助于注册会计师评价是否已获取充分、适当的审计证据以及是否还需执行更多的工作；审慎评价审计证据，纠正仅获取最容易获取的审计证据，忽视存在相互矛盾的审计证据的偏向。4.保持职业怀疑有助于使注册会计师认识到存在由于舞弊导致的重大错报的可能性，不会受到以前对管理层、治理层正直和诚信形成的判断的影响；使注册会计师对获取的信息和审计证据是否表明可能存在由于舞弊导致的重大错报风险始终保持警惕；使注册会计师在怀疑文件可能是伪造的或文件中的某些条款发生变动时，作出进一步调查。经典考题回顾